HR, 03-06-2022, nr. 20/03704

Op 3 februari 2022 concludeerde ik in deze zaak tot ongegrondverklaring van het cassatieberoep van de belanghebbende. Van ambtswege ging ik op uw verzoek in op de vraag of de tariefovergangsregeling in art. 16a Wet bpm (oud; tekst 2017) sinds 2014 (invoering van de kentekencard die, anders dan het voorafgaande kentekenbewijs deel 1A, geen bpm-bedrag meer vermeldt) op regelniveau binnenlandse vergelijkbare gevallen zonder voldoende rechtvaardiging ongelijk behandelt en zo ja, in hoeverre die ongelijke behandeling dan doorwerkt naar grensoverschrijdende gevallen. Het gaat dan om het verschil in belastingdruk tussen binnenlandse in 2016 ingeschreven nieuwe auto’s die vóór 1 maart 2017 op naam worden gesteld (discrepantie-auto’s; tarief 2016) en technisch identieke binnenlandse in januari 2017 ingeschreven nieuwe auto’s die vóór 1 maart 2017 op naam worden gesteld (zelfde-jaar-auto’s; tarief 2017).

Als er in 2014, na de afschaffing van de BPM-vermelding op kentekens, geen bestaansgrond meer was voor art. 16a(1) (oud) Wet bpm, dan lijkt er voor zowel interne als grensoverschrijdende gevallen geen rechtvaardiging meer te bestaan voor het - alsdan kennelijk willekeurige - onderscheid tussen de belastingdruk op nieuwe discrepantie-auto’s en technisch identieke nieuwe zelfde-jaar-auto’s, gegeven dat volgens uw rechtspraak (zie de onderdelen 4.5 en 4.6 van de conclusie) het voor de heffing van de bpm ter zake van nieuwe auto’s niet uitmaakt in welk jaar een auto is vervaardigd: een discrepantie-auto is voor de bpm-heffing gelijk aan een zelfde-jaar-auto als zij beide (nagenoeg) ongebruikt zijn en technisch (nagenoeg) identiek zijn. De leeftijd, het productiejaar, eventuele registratie(s) in een andere lidstaat, het verloop van de fabrieksgarantietermijn en eventuele schade (zonder op de weg te zijn geweest) zijn noch op zichzelf, noch tezamen grond voor het aannemen dat een auto niet meer nieuw is voor de heffing van bpm (zie HR BNB 2021/6 in onderdeel 4.6 van de conclusie).

Het onderscheid zou dan in zowel binnenlandse als grensoverschrijdende gevallen onverenigbaar zijn met art. 1 Twaalfde Protocol EVRM.1.Ook met inachtneming van een wide margin of appreciation blijft dan immers een willekeurig onderscheid bestaan dat dan kennelijk van redelijke grond is ontbloot.2.Rechtsherstel zou dan moeten bestaan uit verlaging van het tarief voor de zelfde-jaar-auto’s (inschrijving/toelating én tenaamstelling in Nederland in januari of februari van jaar x) naar het tarief voor de discrepantie-auto’s (inschrijving/toelating in jaar x – 1 en tenaamstelling in Nederland in januari of februari van jaar x).

2. De bij Borgersbrief gestelde resterende bestaansredenen van art. 16a(1) (oud) Wet bpm

De Staatssecretaris van Financiën heeft gevolg gegeven aan de suggestie om in zijn Borgersbrief (art. 29d(3) AWR) op te helderen of er na de afschaffing in 2014 van de BPM-vermelding op het kenteken nog rechtvaardigingen bestonden voor het handhaven van art. 16a(1) Wet bpm (oud; tot 2022). Hij ziet twee resterende rechtvaardigingen na het vervallen van de bpm-vermelding op het kentekenbewijs: (i) voorkoming van administratieve lasten voor zowel belastingplichtigen als de RDW en (ii) rechtszekerheid:

“Administratieve lasten

• In de bpm dient eerst aangifte of - ingeval van een vergunning ex artikel 8 Wet bpm - melding te worden gedaan van het bpm-bedrag dat bij registratie in het kentekenregister verschuldigd is.

• Bij de inschrijving worden in het kentekenregister nog steeds de voertuiggegevens geregistreerd, zoals het type voertuig, de C02-uitstoot enz., die de hoogte van de verschuldigde bpm bepalen.

• Deze gegevens vormen het uitgangspunt voor het doen van de aangifte en vormen voor vergunninghouders het uitgangspunt voor de latere afdracht in de maandaangifte.

• Het herberekenen van het op aangifte af te dragen bedrag, wanneer zich kort na de inschrijving en nog voor de tenaamstelling van het kenteken een tariefsverhoging voordoet, zou voor zowel de RDW als de belastingplichtige aanzienlijke administratieve lasten meebrengen.

• Die lasten werden aanzienlijk teruggebracht door de vermelde bpm-bedragen ongemoeid te laten wanneer de tenaamstelling binnen twee maanden na de tariefsverhoging zou plaatsvinden.

Rechtszekerheid

• Uit artikel 47 Wegenverkeerswet vloeit het uitgangspunt voort dat inschrijving en tenaamstelling gelijktijdig plaatsvinden. De kentekenhouder heeft daarbij direct zekerheid over de hoogte van de belasting die is verschuldigd. Hij heeft zelf in de hand of het oude tarief of nieuwe tarief op hem van toepassing is.

• Die rechtszekerheid is minder vanzelfsprekend als de belastingplichtige een motorrijtuig laat registreren via een RDW-erkenninghouder. Inschrijving en tenaamstelling liggen dan namelijk uit elkaar. Daarmee wordt onzeker of op het moment dat het belastbaar feit met de inschrijving aanvangt, het op dat moment geldende tarief ook van toepassing is bij de voltooiing van het belastbaar feit. De omstandigheden die maken welk tarief van toepassing is (historisch of nieuw tarief) liggen grotendeels buiten zijn invloedsfeer en zouden ertoe kunnen leiden dat bij de tenaamstelling een hoger tarief van toepassing is.

• Vanwege deze rechtsonzekerheid voorziet de Wet bpm er daarom in dat veel grondslagen op het moment van inschrijving al leidend zijn (zie ook onder 'administratieve lasten'). Ook de uitvoeringspraktijk sluit daarop aan.3.De wetgever heeft het daarnaast wenselijk gevonden ook rechtszekerheid te bieden ten aanzien van het tarief. Een eventuele belastingverlaging zou de belastingplichtige overigens wel kunnen verzilveren.

• Net als bij het nieuwe artikel 16a Wet bpm heeft ook het oude artikel 16a Wet bpm een anti-hamsterkarakter. Het beoogt vooral te voorkomen dat een kentekenhouder binnen twee maanden na een tariefverhoging alsnog wordt geconfronteerd met een hoger tarief. De termijn van 2 maanden voorkomt echter dat een ondernemer op grote schaal nieuwe motorrijtuigen inkoopt, om ze pas veel later aan belastingplichtigen te verkopen.

• De hiervoor beschreven rechtsonzekerheid gaat niet op voor motorrijtuigen die worden ingeschreven na een tariefswijziging. In zo'n geval is voor belastingplichtige van meet af aan direct duidelijk welk tarief van toepassing is. Een tenaamstelling binnen de eerste twee maanden na een tariefswijziging kan daarin geen verandering meer aanbrengen.”

Ad (i) administratieve lasten: dit betoog gaat kennelijk over vergunninghouders met preregistratiebevoegdheid, want alleen bij hen konden de inschrijf- en tenaamstellingsdata uit elkaar liggen. Het overtuigt mij niet. De in onderdeel 3.13 van de conclusie geciteerde tweede nota van wijziging bij het wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2022, waarbij werd voorgesteld om art. 16a Wet bpm per 1 januari 2022 te herformuleren, zegt dat

“de tijd tussen de inschrijving en tenaamstelling van een nieuw motorrijtuig (…) normaal gesproken kort (is), van enkele dagen tot hooguit enkele weken. (…), in uitzonderlijke gevallen kan een motorrijtuig een lange periode zijn ingeschreven zonder tenaamstelling.”

De in onderdeel 3.8 van de conclusie geciteerde nota van wijzigingen bij het wetsvoorstel Overige Fiscale Maatregelen 2012 vermeldt dat

“de catalogusprijs van het voertuig en vele andere kenmerken van het voertuig worden tegenwoordig goed digitaal ontsloten waardoor de, soms ook verwarrende, vermelding van het BPM-bedrag op het papieren kentekenbewijs geen doel meer dient.”

Het door de Staatssecretaris geschetste geval waarin “zich kort na de inschrijving en nog voor de tenaamstelling van het kenteken een tariefsverhoging voordoet” lijkt dus (i) volgens de regering zeldzaam en (ii) administratief nauwelijks een probleem, en daarmee van onvoldoende gewicht – if any - om een discriminatie te kunnen rechtvaardigen.

Ad (ii) rechtszekerheid: ik zie weinig verschil tussen dit betoog en het betoog over administratieve lasten. Ook dit betoog gaat over vergunninghouders met preregistratie-bevoegdheid en lijkt in andere bewoordingen hetzelfde te zeggen als het betoog over administratieve lasten. De twee in 1.5 hierboven opgenomen citaten en de ook in de literatuur opgemerkte, sinds 2014 bestaande eenvoud van wijziging van het bpm-bedrag in de RDW-administratie (zie onder meer onderdeel 4.4 van de conclusie) lijken dus ook dit betoog te weerleggen, althans van onvoldoende gewicht te doen zijn om de geconstateerde ongelijke tariefbehandeling van bpm-technisch gelijke gevallen te kunnen rechtvaardigen.

U zou niettemin kunnen overwegen om de nagelnieuwe regeling van de amicus curiae (art. 29 AWR junctoart. 8:12b Awb) uit te proberen. Deze zaak lijkt zich daar goed voor te lenen. U zou – na raadpleging van de partijen omtrent hun gevoelen ter zake - met name de RDW en een vertegenwoordiger van (parallel)importeurs van nieuwe auto’s kunnen uitnodigen om u schriftelijk en eventueel vervolgens ter zitting te laten voorlichten over het nut dat art. 16a(1) (oud) Wet BPM nog had na de afschaffing van de bpm-vermelding op het kentekenbewijs.

Ook andere derden zouden op de website van de Hoge Raad in de gelegenheid kunnen worden gesteld schriftelijk opmerkingen te maken, net zoals in het geval van prejudiciële vragen aan de derde kamer van de Hoge Raad. Te verwachten valt dan mogelijk ook een inzending van een bepaalde gemachtigde voor wie de aanduiding amicus een ongekende inspanning van de verbeelding zou vergen, maar die u dan zou kunnen ontvrienden.

4. Het Ouwekoeienbeginsel en niet-ontbreken van elke redelijke grond voor onderscheid

U zou ook kunnen overwegen om het verleden te laten rusten, gegeven dat (i) de discriminatie per 1 januari 2022 is weggenomen (zie onderdeel 7 van de conclusie), (ii) van het gemaakte onderscheid, ook al is de uiteenzetting van de Staatssecretaris over dier bestaansgrond(en) niet héél overtuigend, wellicht niet gezegd kan worden dat het elke redelijke grond ontbeerde, en (iii) de tussen 2014 en 2022 bestaand hebbende discriminatie van nogal juridisch-technische aard was, kennelijk niet een ieder was opgevallen (maar u wel) en niet bij degenen die haar wél zouden hebben doorgrond, meteen opgevat zou zijn als schending van een mensenrecht die het EHRM tot ingrijpen zou hebben genoopt als zij aan hem voorgelegd zou zijn. Het lijkt niet te gaan om een onderscheid voor rechtvaardiging waarvan het EHRM ‘very weighty reasons’4.zou eisen. Nu het EU-recht denkelijk niet werd geschonden (zie onderdeel 5.3 van de conclusie), zodat er geen markttoegangs- of marktgelijkheidsverstoring optrad, zou u kunnen overwegen om deze inmiddels weggenomen discriminatie niet zo ernstig te vinden dat er nog een taak voor de rechter ligt.

U heeft die aanpak gekozen in bijvoorbeeld het Tandartsvrouwarrest en het Zware-metalenarrest. In het Tandartsvrouwarrest HR BNB 1990/615.overwoog u onder meer:

“7. Toetsing aan artikel 26 IVBPR; gehuwde tegenover ongehuwde belastingplichtigen die een gezamenlijke huishouding voeren

(…).

In het midden kan blijven of de beperking van de mogelijkheid om winst toe te rekenen aan de echtgenoot die meewerkt in een door de andere echtgenoot gedreven onderneming (…) moet worden beschouwd als een ongelijke behandeling van gehuwden ten opzichte van ongehuwde belastingplichtigen die een gemeenschappelijke huishouding voeren, en of voor zodanige ongelijke behandeling, zo daarvan sprake was, een objectieve en redelijke rechtvaardiging kon worden gevonden in de overwegingen welke blijkens het hiervoor onder 5.3 overwogene de wetgever ertoe hebben gebracht die beperking in te voeren. De vorenbedoelde regeling, waarvan in elk geval niet kan worden gezegd dat zij iedere redelijke grond ontbeert, is immers met ingang van 1 januari 1985 vervangen door de regeling van het huidige artikel 5, leden 6 en 7, volgens welke de echtgenoten kunnen kiezen tussen toepassing van de meewerkaftrek van artikel 44n of toerekening van de werkelijke arbeidsbeloning aan de meewerkende echtgenoot, van welke laatste regeling niet kan worden gezegd dat toepassing ervan met artikel 26 IVBPR in strijd is. Gelet op deze omstandigheid is er voor de rechter geen goede grond om thans nog over te gaan tot een ingrijpen in die zin dat hij toepassing van het bepaalde in het inmiddels vervallen artikel 5, lid 2, van de Wet naar de in 1981 geldende tekst wegens strijd met artikel 26 IVBPR achterwege laat, althans belanghebbende toestaat om, anders dan uit vorenbedoelde bepaling voortvloeide, als winstaandeel van zijn vrouw een bedrag van f 26 755 in aftrek te brengen.”

In het Zware-metalenarrest HR BNB 1993/332,6.over de verontreinigingsheffing oppervlaktewateren van het Hoogheemraadschap West-Brabant, overwoog u:

“4. Beoordeling van het middel

Het middel houdt in het betoog dat de Verordening door industriële lozers, anders dan huishoudelijke lozers, in de heffing voor zware metalen te betrekken, in strijd komt met het gelijkheidsbeginsel.

De lozingen vanuit woonruimten hebben in het algemeen per woonruimte slechts in geringe mate betrekking op zware metalen, zowel naar hoeveelheid als naar hoedanigheid. Bij lozingen vanuit bedrijfsruimten is dit veelal anders. In de Verordening is ten aanzien van woonruimten en daarmee gelijk gestelde bedrijfsruimten kennelijk uit overwegingen van doelmatigheid - de eenvoudige uitvoerbaarheid - gekozen voor een forfaitair heffingssysteem zonder daarbij rekening te houden met de in het algemeen geringe vervuilingswaarde per woonruimte van zware metalen, terwijl bij bedrijfsruimten overwegingen van doelmatigheid kennelijk niet in de weg gestaan hebben aan heffingen op basis van de vuillast per bedrijf waarbij rekening wordt gehouden met de lozing van zware metalen. Van laatstbedoelde heffingen gaat, anders dan van forfaitaire heffingen een stimulerende werking uit in die zin dat de lozende bedrijven een bijzondere reden hebben om zelf maatregelen te nemen ter beperking van de lozing van zware metalen.

In het midden kan blijven of woonruimten en bedrijfsruimten voor wat betreft de lozing van zware metalen in een gelijke positie verkeren en of, zo daarvan sprake is, voor de ongelijke behandeling in de Verordening van huishoudelijke lozers en industriële lozers een objectieve en redelijke rechtvaardiging gevonden kan worden. Van de in de Verordening getroffen regeling kan in elk geval, gelet op het onder 4.2 overwogene, niet gezegd worden dat zij iedere redelijke grond ontbeerde. Voorts wordt blijkens een door de Unie van Waterschappen op 19 juli 1993 aan de waterkwaliteit beherende waterschappen toegezonden Model-besluit tot wijziging van de Verordening op de verontreinigingsheffing voorzien in een heffingsvrije grens voor zware metalen met ingang van 1 januari 1994 (rondzendbrief U 7667 AJBZ/MW, gepubliceerd in Belastingblad 1993, blz. 522 e.v.). Gelet op deze omstandigheid en het feit dat de waterschappen in het algemeen dergelijke modelbesluiten plegen te volgen - welke verwachting in het onderhavige geval des te meer gegrond is nu de met ingang van 1 januari 1993 in de Wet verontreiniging oppervlaktewateren voor bedrijfsruimten opgenomen zware-metalenheffing ook een heffingsvrije grens kent - is er voor de rechter geen goede grond om thans nog over te gaan tot een ingrijpen in die zin, dat bij de berekening van de aanslag de vervuilingseenheden zware metalen buiten aanmerking moeten worden gelaten. Het middel kan derhalve niet tot cassatie leiden.”

Uit het laatste citaat volgt ook dat zelfs als de vanuit discriminatieverbod-oogpunt verdachte wetgeving nog niet vervangen is door nondiscriminatoire wetgeving, maar vooralsnog slechts een (ernstig) voornemen bij de medewetgever bestaat om de (vermoedelijk) discriminatie op te heffen, u niet steeds aanleiding ziet om in te grijpen. Die aanpak kan ook de vorm aannemen van de suggestie van prospective overruling c.q. nudging, zoals in het Bewindslieden-dienstauto-arrest7.(niet over wetgeving, maar over beleidsregels):

“-3.7. (…), moet worden aangenomen dat hier niet sprake is van goedkeurend beleid, maar van een interpretatief beleid dat inhoudt dat gebruik van de dienstauto voor privédoeleinden binnen Nederland door bewindslieden onder de geschetste omstandigheden als gebruik anders dan voor privédoeleinden heeft te gelden en dat daarom voor de toepassing van artikel 42, lid 3, van (…) ((…) de Wet IB 1964) dat gebruik voor privédoeleinden voor betrokkenen niet een bijtelling tot gevolg heeft. De in de regeling vervatte interpretatie kan niet als juist worden aanvaard omdat privégebruik van de dienstauto ook onder de geschetste omstandigheden privégebruik blijft. Het aannemen van uitzonderingen op de regel dat gebruik van de dienstauto voor privédoeleinden als zodanig moet worden behandeld zou bovendien in strijd komen met de strekking van de in voormelde bepaling vervatte forfaitaire regeling, te weten het onderwerpen van een zo groot mogelijk aantal gevallen, waarin sprake is van een voor het verrichten van arbeid ter beschikking gestelde personenauto, aan een eenvoudig te hanteren uniforme regeling.

-3.8. Uit het in 3.7 overwogene volgt dat het in de regeling vervatte beleid berust op een onjuiste rechtsopvatting.

-3.9. Weliswaar kunnen belastingplichtigen ook in gevallen waarin een gevolgd beleid berust op een onjuiste rechtsopvatting met een beroep op het gelijkheidsbeginsel als beginsel van behoorlijk bestuur aanspraak erop maken dat ook te hunnen aanzien dezelfde interpretatie van de wet wordt gevolgd, maar daarbij past het voorbehoud dat, ook als overigens aan de vereisten voor toepassing van het gelijkheidsbeginsel is voldaan, er grond kan bestaan om niettemin voorrang te geven aan het beginsel dat de wet moet worden toegepast.

-3.10. Wanneer beleid, dat berust op een onjuiste rechtsopvatting, naar zijn bedoeling slechts wordt gevoerd ten aanzien van een zeer beperkte groep belastingplichtigen en aannemelijk is dat het zonder die onjuiste rechtsopvatting achterwege zou zijn gebleven, kunnen belastingplichtigen die niet tot de beperkte groep behoren niet met vrucht een beroep doen op toepassing van het gelijkheidsbeginsel als beginsel van behoorlijk bestuur zolang de onjuistheid van de rechtsopvatting niet is gebleken.

-3.11. Nu het onderhavige beleid slechts berust op de hiervoor onjuist bevonden uitleg van artikel 42, lid 3, van de Wet IB 1964 en voorts dat beleid uitsluitend ten aanzien van de zeer beperkte groep van ministers en staatssecretarissen wordt gevoerd, doet belanghebbende, die niet tot deze groep belastingplichtigen behoort, voor het onderhavige jaar tevergeefs een beroep op toepassing van het gelijkheidsbeginsel. Het Hof heeft het op toepassing van dat beginsel gedane beroep van belanghebbende dan ook terecht verworpen. Voor zover de middelen daarover klagen falen zij derhalve.”

Ook in de kwestie die u naar aanleiding van belanghebbendes geval van ambstwege ten overvloede wilt aanvatten, kan wellicht gesteld worden dat het ontbreken van voldoende rechtvaardiging voor het geconstateerde verschil in fiscale behandeling tussen discrepantie-auto’s en zelfde-jaar-auto’s pas recent aan het licht is getreden. In elk geval is de discriminatie inmiddels opgeheven en rijst dus de vraag of er nog een goede reden is voor de rechter om de inmiddels bejaarde en nooit erg in het oog gelopen hebbende koe nog uit de sloot te trekken.

Ik geef u in overweging om, na ongegrondverklaring van belanghebbendes cassatieberoep, ten overvloede te overwegen dat er in (andere) voorkomende gevallen voor de rechter geen goede grond meer bestaat om alsnog in lopende zaken van vóór 1 januari 2022 de formeel-wettelijke bepaling van art. 16a(1) (oud) Wet bpm op basis van art. 14 EVRM buiten toepassing te laten en complexe rechtsherstelimplicaties te bedenken, gegeven (i) technocratische en sociaal-economische karakter van die bepaling, (ii) dat aan het door die bepaling gecreëerde onderscheid tussen discrepantie-auto’s en zelfde-jaar-auto’s wellicht niet elke redelijke grond ontzegd kan worden en (iii) dat de ongelijke behandeling waarvoor mogelijk onvoldoende rechtvaardiging bestond inmiddels is opgeheven.

PROCUREUR-GENERAAL

BIJ DE

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

Nummer 20/03704

Datum 3 februari 2022

Belastingkamer 3A

Onderwerp/tijdvak Belasting van personenauto's en motorrijwijlen 2016/2017

Nr. Gerechtshof BK-20/00364

Nr. Rechtbank SGR 19/4673

CONCLUSIE

P.J. Wattel

in de zaak van

[X] B.V.

tegen

de staatssecretaris van Financiën

1. De feiten, het geschil, de oordelen van de feitenrechters en de merites van het cassatieberoep

1.1 De belanghebbende heeft 48 personenauto’s uit andere EU-lidstaten ingevoerd. Bij de inschrijving en tenaamstelling van die auto’s in het kentekenregister van de Rijksdienst voor het wegverkeer (RDW) heeft zij belasting van personenauto’s en motorrijwielen (bpm) voldaan ad in totaal € 211.633. Dertig auto’s waren in de eerste twee maanden van 2017 al in de lidstaten van herkomst tot de openbare weg toegelaten. Zij zijn echter pas tussen medio 2017 en eind 2018 ingeschreven en op naam gesteld in Nederland.

1.2 De Inspecteur heeft de belanghebbende een naheffingsaanslag bpm ad € 75.519 opgelegd met belastingrente ad € 1.545 omdat hij, anders dan de belanghebbende, de auto’s niet als gebruikt, maar als nieuw beschouwde. Bij gezamenlijke uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag verlaagd naar € 70.458 en de rentebeschikking dienovereenkomstig gewijzigd. Bij de Rechtbank en het Hof was in geschil of het om nieuwe of gebruikte auto’s ging. In het laatste geval zou de bpm verminderd moeten worden op basis van art. 10 Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (Wet bpm). De feitenrechters hebben de auto’s als nieuw aangemerkt (i.e. (nagenoeg) ongebruikt; zie HR BNB 2017/68 in 3.19 hieronder) en in cassatie is niet meer in geschil dat zij nieuw waren.

1.3 In geschil was ook en is in cassatie nog steeds of voor de genoemde 30 auto’s die in januari/februari 2017 al elders in de EU waren geregistreerd, het lagere 2016-tarief kan worden toegepast. De belanghebbende meent dat voor deze 30 auto’s ten onrechte bpm is nageheven naar het 2017-tarief omdat zij daarmee ongunstiger belast worden dan nieuwe, in Nederland in 2016 geregistreerde auto’s die in januari/februari 2017 in Nederland werden geregistreerd. Zij meent dat ook op deze 30 geïmporteerde auto’s art. 16a Wet bpm moet worden toegepast, dat wezenlijk bepaalt dat voor een in enig jaar bij de RDW ingeschreven nieuwe auto die pas in de eerste twee maanden van een volgend jaar op naam wordt gesteld, het (lagere) tarief van het eerdere kentekenregistratiejaar nog geldt:

“In geval van een verhoging van de in artikel 9 opgenomen tarieven wordt voor een personenauto die (…) voorafgaande aan het tijdstip waarop de verhoging in werking treedt, in het kentekenregister is ingeschreven zonder tenaamstelling, de belasting berekend op de voet van artikel 9, zoals dat luidde voor de inwerkingtreding, mits de tenaamstelling plaatsvindt binnen twee maanden na de inwerkingtreding. Indien de tenaamstelling plaatsvindt nadat deze twee maanden zijn verstreken, wordt de belasting berekend op de voet van artikel 9, zoals dat luidt nadat de verhoging in werking is getreden.”

1.4 De belanghebbende meent dat het verbod op discriminerende of zijdelings protectionistische productbelastingen in art. 110 Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VwEU) Nederland verplicht om het gunstiger 2016-tarief ook toe te passen op ingevoerde nieuwe auto’s die in januari/februari 2017 in een andere lidstaat tot de openbare weg zijn toegelaten, ook al zijn zij in Nederland pas na 1 maart 2017 op naam gesteld.

1.5 De Rechtbank Den Haag1.achtte het tarief 2017 van toepassing omdat de ingevoerde nieuwe auto’s – anders dan voor het eerst in Nederland gekentekende nieuwe auto’s die in januari of februari 2017 bij de RDW op naam zijn gesteld - pas na juni 2017 bij de RDW op zijn naam gesteld, dus niet in de eerste twee maanden van 2017. De rechtbank heeft zich daarbij gebaseerd op uw arrest HR BNB 2017/682.(zie 4.5 hieronder).

1.6 Het Hof Den Haag3.heeft daar in hoger beroep niets aan toegevoegd, maar de uitspraak van de Rechtbank overgeschreven. De Rechtbank heeft volgens hem op goede gronden een juiste uitspraak gedaan. De belanghebbende heeft volgens hem niets aangevoerd dat aanleiding zou kunnen geven tot een ander oordeel.

1.7 In cassatie is alleen nog in geschil of art. 16a Wet BPM en daarmee het bpm-tarief 2016 ook kan worden toegepast op de 30 nieuwe auto's waarvan de eerste toelating weliswaar in de eerste twee maanden van 2017 lag, maar in een andere EU-lidstaat, terwijl hun inschrijving en tenaamstelling in Nederland (ruim) ná die eerste twee maanden van 2017 lag. De belanghebbende herhaalt dat haars inziens art. 110 VwEU noopt tot toepassing van het 2016-tarief. Gelet op de rechtspraak van de Hoge Raad4.en het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ),5.acht zij het tarief 2016 van toepassing op de geïmporteerde nieuwe auto’s die vóór 1 maart 2017 al elders toegelaten waren omdat dat lagere tarief ook gold voor vergelijkbare nieuwe auto’s die in de eerste twee maanden van 2017 voor het eerst in Nederland in gebruik werden genomen. Zij heeft bij haar cassatieberoepschrift vergelijkingsmateriaal ter zake van de litigieuze 30 geïmporteerde auto’s gevoegd.

1.8 De staatssecretaris van Financiën heeft zich schriftelijk verweerd. Hij meent dat, nu het om nieuwe auto’s gaat, geen beroep mogelijk is op uw rechtspraak over gebruikte auto’s: bij nieuwe auto’s doet zich het probleem van de bepaling van rest-bpm in de waarde van tweedehands auto’s niet voor. Uw rechtspraak over nieuwe auto’s, met name HR BNB 2020/100 en HR HR BNB 2021/6 (zie 4.1 en 4.6 hieronder) impliceert volgens hem dat belanghebbendes standpunt onjuist is.

1.9 De belanghebbende heeft gerepliceerd. Zij vergelijkt een nieuwe auto met bouwjaar 2016 die in januari/februari 2017 voor het eerst in Nederland op naam wordt gesteld (tarief 2016) met eenzelfde nieuwe auto bouwjaar 2016 die eveneens in januari/februari 2017 maar in een andere EU-lidstaat tot de openbare weg wordt toegelaten en die pas na februari 2017 in Nederland wordt geregistreerd (tarief 2017). De consument zal haars inziens altijd kiezen voor de al in Nederland aanwezige nieuwe auto omdat die goedkoper is (tarief 2016) dan dezelfde ingevoerde nieuwe auto (tarief 2017). De belanghebbende ziet daarin fiscaal protectionisme ten gunste van de binnenlandse nieuwe-autohandel, zo begrijp ik haar.

1.10 De Staatssecretaris heeft afgezien van dupliek.

1.11 De litigieuze 30 geïmporteerde nieuwe auto’s zijn niet al in 2016 in een andere EU-lidstaat in een kentekenregister ingeschreven, maar pas in (de eerste twee maanden van) 2017. Zij zijn dan mijns inziens niet vergelijkbaar met binnenlandse (voor het eerst in Nederland geregistreerde) nieuwe auto’s die wel al in 2016 in het kentekenregister van de RDW werden ingeschreven. Bovendien zijn die 30 auto’s niet in de eerste twee maanden van 2017 in Nederland op naam gesteld (voltooiing belastbaar feit voor de bpm), maar pas (veel) later. Ook in dat opzicht zijn zij niet vergelijkbaar met de onder art. 16a Wet bpm vallende reeds in Nederland aanwezige nieuwe auto’s waarmee de belanghebbende haar 30 auto’s vergelijkt.

1.12 Zouden de litigieuze 30 auto’s wél al in 2016 in een andere lidstaat in het aldaar vigerende kentekenregister zijn opgenomen én bovendien vóór maart 2017 in Nederland bij de RDW op naam zijn gesteld, dan zou de belanghebbende mijns inziens inderdaad recht hebben gehad op het 2016-tarief voor die 30 auto’s. Aldus kennelijk ook de Inspecteur.6.En aldus ook de Rechtbank Gelderland, die op 25 oktober 2021 als volgt overwoog ter zake van in 2017 in een andere lidstaat gekentekende auto’s die vóór 1 maart 2018 in Nederland op naam werden gesteld:7.

“7. Eiseres stelt zich op het standpunt dat in dit geval voor alle auto's in 2017 kentekens zijn afgegeven in een andere lidstaat en dat de tenaamstelling in Nederland heeft plaatsgevonden in de eerste twee maanden van 2018 en dat daarom is voldaan aan de voorwaarden van artikel 16a van de Wet BPM voor toepassing van het lagere tarief van 2017. Eiseres heeft in dit verband erop gewezen dat vergelijkbare nieuwe auto's worden geïmporteerd waarbij de importeur de auto's op grond van versnelde inschrijving preregistreert bij de RDW. Hiermee kan een nieuwe auto al worden geregistreerd zonder tenaamstelling en nog voordat de auto fysiek in Nederland is aangekomen. In die gevallen maakt de importeur wel aanspraak op het voorgaande tarief.

(…).

12. Tussen partijen staat vast dat sprake is van auto's die nieuw zijn als bedoeld in de Wet BPM en waarop het tarief van artikel 9 van die wet van toepassing is. Eiseres importeert de nieuwe auto's vanuit Duitsland via een Duitse dealer. De Duitse dealer ontvangt de auto's rechtstreeks vanuit de fabriek en zet ze op Duits kenteken. Vervolgens gaan de auto's (op de vrachtwagen) naar eiseres die de auto's fysiek bij de RDW presenteert om ze te registreren. Importeurs die voldoen aan de voorwaarden voor versnelde inschrijving8.– waaronder dat zij vergunninghouder zijn als bedoeld in artikel 8 van de Wet BPM – kopen de auto's rechtstreeks van de fabrikant en verkrijgen daarbij de gegevens waarmee zij die auto's – nog voordat ze klaar zijn – bij de RDW kunnen preregistreren in het Nederlandse kentekenregister. Deze auto's worden vervolgens rechtstreeks vanaf de fabriek geleverd aan de importeurs zonder dat de auto's langs de RDW hoeven. Voor in 2017 gepreregistreerde auto's geldt daarom dat zij op grond van artikel 16a van de Wet BPM in aanmerking komen voor het tarief 2017 als zij vóór 1 maart 2018 worden tenaamgesteld.

(…).

15. Volgens vaste jurisprudentie komt het bij de toepassing van artikel 110 van het VWEU erop aan om vast te stellen dat ter zake van de registratie van een uit een andere lidstaat afkomstig motorvoertuig niet méér BPM wordt geheven dan ter zake van gelijksoortige motorvoertuigen die in Nederland op het tijdstip van de registratie in de handel zijn. Bij de toetsing aan dit artikel kan onderscheid worden gemaakt tussen ongebruikte en gebruikte motorvoertuigen. Binnen de desbetreffende groep moet worden gewaarborgd dat de registratiebelasting op gelijksoortige motorvoertuigen in gelijke mate drukt.9.

16. Uit die jurisprudentie leidt de rechtbank voorts af dat bij de beantwoording van de vraag of sprake is van gelijksoortige motorvoertuigen gekeken moet worden naar de op de Nederlandse markt aangeboden motorvoertuigen die op hetzelfde moment te koop worden aangeboden.10.Afhankelijk van de markt, is het naar het oordeel van de rechtbank niet noodzakelijk dat het motorvoertuig op dat moment al fysiek aanwezig is in Nederland. Wel is van belang of op het moment van aanbieden op de Nederlandse markt de (te verwachten) verschuldigde BPM onderdeel uitmaakt van de (onderhandelingen over de) verkoopprijs of daarmee samenhangende verkoopvoorwaarden.

17. De rechtbank acht aannemelijk op basis van hetgeen partijen ter zitting hebben verklaard dat de auto's die eiseres via de Duitse dealer importeert en die in 2017 van een Duits kenteken zijn voorzien zich wat hun objectieve kenmerken betreffen niet onderscheiden van auto's die op hetzelfde moment zijn afgeleverd door de fabriek aan Nederlandse vergunninghouders en die in 2017 zijn gepreregistreerd in het Nederlands kentekenregister. De rechtbank acht bovendien aannemelijk dat de gepreregistreerde auto's op de Nederlandse markt werden aangeboden op het moment dat eiseres haar auto's op die markt aanbood. Het verschil in verschuldigde BPM voor de registratie van de auto's van eiseres in de periode vóór 1 maart 2018 en de BPM die de vergunninghouders bij tenaamstelling in dezelfde periode zijn verschuldigd is uitsluitend terug te voeren op de administratieve hoedanigheid van de vergunninghouder en niet op een objectief kenmerk van de auto. Door dat verschil worden de auto's die de vergunninghouder importeert (indirect) beschermd ten opzichte van de gelijksoortige auto's die worden geïmporteerd door een handelaar die niet aan de desbetreffende voorwaarden voor versnelde inschrijving kan of wil voldoen. Dit verschil leidt tot een ongelijke behandeling waarvoor verweerder geen rechtvaardiging heeft gegeven en die daarom naar het oordeel van de rechtbank niet verenigbaar is met de volstrekte neutraliteit die artikel 110 van het VWEU voorschrijft.”

1.13 Onze belanghebbende voldoet echter aan geen van de twee criteria: de litigieuze 30 auto’s zijn niet in 2016 in een andere lidstaat gekentekend en zij zijn evenmin vóór 1 maart 2017 in Nederland op naam gesteld.

1.14 Met de Staatssecretaris meen ik daarom dat (i) HR BNB 2020/100 en HR HR BNB 2021/6 (zie 4.1 en 4.6 hieronder) impliceren dat belanghebbendes standpunt onjuist is en (ii) de EU-rechtelijk vereiste nationale bpm-behandeling van geïmporteerde gebruikte auto’s (voor de bpm-bepaling waarvan de rest-bpm in vergelijkbare binnenlandse gebruikte auto’s bepaald moet worden) niet relevant is voor de EU-rechtelijk vereiste nationale bpm-behandeling c.q. registratie-erkenning van geïmporteerde nieuwe auto’s, waaraan immers (tot 2022; zie 4.6 hieronder) ook binnenslands geen bpm kleeft zolang zij niet bij de RDW op naam zijn gesteld.

1.15 Mijns inziens moet daarom belanghebbendes cassatieberoep ongegrond verklaard worden, eventueel met toepassing van art. 81 Wet RO.

U heeft het parket voorlichting gevraagd over de vraag of art. 16a Wet bpm (tekst 2017) sinds 2014 (invoering van de kentekencard die, anders dan het voorafgaande kentekenbewijs deel 1A, geen bpm-bedrag meer vermeldt) mogelijk op regelniveau binnenlandse vergelijkbare gevallen zonder voldoende rechtvaardiging ongelijk behandelt en zo ja, in hoeverre die ongelijke behandeling dan doorwerkt naar grensoverschrijdende gevallen.

Ik neem aan dat u doelt op het volgende: de overgangsregeling van art. 16a(1) Wet bpm bij bpm-tariefverhogingen was in elk geval tot 2012 nodig omdat tot 2012 het bpm-bedrag vermeld moest worden op het bij inschrijving in het kentekenregister door de RDW afgegeven kentekenbewijs deel 1A, hetgeen tot veel gedoe voor de RDW en daarmee voor belang-hebbenden leidde als de nieuwe auto pas enige tijd ná die inschrijving op naam werd gesteld (op dat moment werd tot 2022 de bpm pas verschuldigd) en in de tussentijd het tarief was gewijzigd (meestal per 1 januari van een jaar): de RDW zou zonder die overgangsregeling alle voor dergelijke auto’s afgegeven kentekenbewijsdelen 1A weer moeten innemen en nieuwe bewijzen 1A afgeven met daarop het gewijzigde bpm-bedrag dat vigeerde bij de latere tenaamstelling. Sinds 2012 hoeft het bpm-bedrag echter niet meer vermeld te worden op het kentekenbewijs en op 1 januari 2014 is de RDW daar ook mee opgehouden, toen de separate kentekenbewijzen 1A (inschrijving) en 1B (tenaamstelling) zijn afgeschaft en de kentekencard is ingevoerd, die dus geen bpm-bedrag vermeldt. De RDW kan eenvoudig het nieuwe voor dergelijke ‘overgangsauto’s’ aan hem doorgegeven bpm-bedrag ten tijde van latere tenaamstelling administreren, zodat de vraag rijst of nog wel een rechtvaardiging bestaat voor art. 16a(1) Wet bpm, dat onderscheid maakt tussen (i) ongebruikte auto’s die eind 2016 (of eerder) worden ingeschreven bij de RDW en in januari/februari 2017 op naam worden gesteld (tarief 2016 of ouder) en (ii) technisch identieke ongebruikte auto’s die in januari/februari 2017 worden ingeschreven bij de RDW en eveneens in januari/februari 2017 op naam worden gesteld (tarief 2017). Zelfs het bouwjaar hoeft niet noodzakelijkerwijs te verschillen: ook een op 2 januari 2017 gekentekende auto (tarief 2017) kan in 2016 geproduceerd zijn en identiek zijn aan een in december 2016 gekentekende auto (tarief 2016). Het is zelfs mogelijk dat zij op dezelfde dag de fabriek uit zijn gereden.

De discriminatie zou dan niet zitten in onderscheid tussen binnenlandse en grensover-schrijdende gevallen, maar in de mogelijkheid om in 2016 gekentekende auto’s tot 1 maart 2017 nog tegen het oude tarief te verkopen en op naam te stellen, welke mogelijkheid niet bestaat voor identieke auto’s die pas na 1 januari 2017 worden gekentekend (en vóór 1 maart 2017 op naam worden gesteld), hoewel (i) beide categorieën auto’s even ongebruikt en daarmee volgens uw rechtspraak even nieuw zijn en (ii) het belastbare feit voor beide categorieën auto’s in januari/februari 2017 valt, nl. op het moment van tenaamstelling.

Uiteraard kan dat verschil zich ook voordoen bij ingevoerde nieuwe auto’s, i.e. het verschil tussen (i) in 2016 in een andere lidstaat toegelaten nieuwe auto’s die vóór 1 maart 2017 in Nederland op naam worden gesteld en (ii) fysiek identieke maar ná 1 januari 2017 in een andere lidstaat toegelaten nieuwe auto’s die vóór 1 maart 2017 in Nederland op naam worden gesteld.

Ook van dat verschil heeft de belanghebbende geen nadeel ondervonden, nu alle 30 geïmporteerde nieuwe auto’s niet vóór 2017, maar pas in januari of februari 2017 in een andere lidstaat zijn ingeschreven in een kentekenregister en bovendien geen van alle vóór 1 maart 2017 in Nederland op naam zijn gesteld, maar pas (veel) later.

Uw verzoek om voorlichting gaat dan ook niet om het casusniveau, maar om het regelniveau.

Het regelniveau kan sinds 1 januari 2022 (wijziging van het belastbare feit voor de bpm: niet meer kentekening plus tenaamstelling, maar alleen nog kentekening) temeer relevant zijn nu de tariefovergangsregeling in art. 16a(1) Wet bpm per die datum niet is vervallen, maar in verband met de wijziging van het belastbare feit is gehandhaafd met een andere tekst, die als volgt luidt:

“1. Indien de tarieven, bedoeld in artikel 9, worden gewijzigd, is, ter zake van de inschrijving of herinschrijving van een nieuw motorrijtuig die plaatsvond voorafgaand aan die tariefswijziging, het nieuwe tarief van toepassing wanneer de eerste tenaamstelling van dat motorrijtuig twee maanden of later plaatsvindt na het tijdstip waarop die wijziging in werking treedt.”

Deze nieuwe regeling werkt temporeel omgekeerd aan de oude. Het oude art. 16a Wet bpm verplaatste een belastbaar feit terug in de tijd (van 2017 naar 2016), terwijl de nieuwe regeling het belastbare feit juist vooruit verplaatst in de tijd (van 2021 naar 2022) omdat het nieuwe belastbare feit alleen nog de kentekenregistratie is en niet meer de tenaamstelling omvat. Het nieuwe art. 16a zegt dat ook al greep het belastbare feit (kentekenregistratie) plaats in 2021, niettemin het 2022-tarief geldt als de auto pas na februari 2022 op naam wordt gesteld. Voor nieuwe auto’s die meer dan twee maanden na tariefwijziging op naam worden gesteld, geldt dus effectief niet het nieuwe belastbare feit (kentekening), maar het oude belastbare feit (tenaamstelling van dat kenteken).

Het nieuwe art. 16a(1) Wet bpm is volgens diens parlementaire geschiedenis (zie 3.13 en 3.14 hieronder) bedoeld om mededingingsvervalsende omgekeerde discriminatie (bevoordeling) van ingevoerde gebruikte auto’s te beëindigen die was ontstaan door de rechtspraak van het HvJ EU volgens welke op een ingevoerde gebruikte auto niet meer bpm mag drukken dan op de laagst belaste vergelijkbare binnenlandse gebruikte auto. Als een importeur die in 2018 gebruikte 2016-auto’s invoerde er in slaagde om één vergelijkbare binnenslands rondrijdende auto te vinden die naar het 2015-tarief was belast, hoewel pas in januari 2016 op naam gesteld en gebruikt, dan kon hij voor technisch gelijke ingevoerde 2016-auto’s dat lagere 2015-tarief opeisen bij de berekening van de bij invoer te betalen rest-bpm, die op ‘normale’ vergelijkbare binnenlandse gebruikte auto’s juist zwaarder drukte dan dat 2015-tarief, nl. het 2016-tarief. Dit benadeelde de binnenlandse gebruikte-autohandel ten opzichte van de importhandel. Zie nader 3.13 en 3.14 hieronder.

Als de oude en/of de nieuwe tekst van art. 16a(1) Wet bpm een systemische discriminatie naar tijdstip van kentekening inhoudt, ontstaat niet in de eerste plaats een EU-rechtelijk probleem, maar een Harmonisatiewetarrest-probleem: hoe indringend moet de rechter een formele wet (de Wet bpm) toetsen aan het discriminatieverbod (art. 14 EVRM en art. 1 Protocol 12 EVRM)? En als de wetgever zijn margin of appreciation overschreden zou hebben, moet dan de rechter rechtsherstel bedenken en bieden, of moet zij bij gebrek aan aanwijzingen in het wettelijke systeem volstaan met vernietiging van de naheffing?

Zoals uit het bovenstaande al volgt, zijn twee data van speciaal belang: op 1 januari 2014 is de kentekencard ingevoerd waarop – anders dan op het voorheen bij kentekening van nieuwe auto’s uitgegeven kentekenbewijs deel 1A – niet meer de (vermoedelijk) verschuldigde bpm wordt vermeld, en op 1 januari 2022 is het belastbare feit voor de bpm gewijzigd in inschrijving (kentekening) in plaats van inschrijving plus tenaamstelling,

Art. 1(2) Wet bpm luidde in 2017 (tot 1 januari 2022) als volgt:

“De belasting is verschuldigd ter zake van de registratie van een personenauto (…) in het kentekenregister.”

Art. 2(b) Wet bpm (tekst 2017) definieerde ‘registreren of registratie’ als:

“het inschrijven en te naam stellen dan wel op naam stellen van een motorrijtuig in het kentekenregister.”

Het belastbare feit bestond tot 2022 dus uit twee delen: (i) inschrijving van de auto in het kentekenregister, gevolgd door (ii) de tenaamstelling van die auto in datzelfde register.

Dat is inmiddels anders: het belastbare feit bestaat vanaf 2022 alleen nog uit de inschrijving van de auto in het kentekenregister. De tenaamstelling is daar geen onderdeel meer van. Sinds 1 januari 2022 luidt art. 1(2) Wet bpm als volgt:

“De belasting is verschuldigd ter zake van de inschrijving van een personenauto, (…).”

en art. 2(b) Wet bpm als volgt:

“inschrijving: inschrijving van een motorrijtuig in het kentekenregister als bedoeld in artikel 47 van de Wegenverkeerswet 1994;”

Art. 16a(1) Wet bpm bevat een overgangsregeling bij bpm-tariefverhogingen. Het is per 1 januari 2022 gewijzigd in verband met de wijziging van het belastbare feit per die datum, maar in 2017 luidde het nog als volgt:

“In geval van een verhoging van de in artikel 9 opgenomen tarieven wordt voor een personenauto die (…) voorafgaande aan het tijdstip waarop de verhoging in werking treedt, in het kentekenregister is ingeschreven zonder tenaamstelling, de belasting berekend op de voet van artikel 9, zoals dat luidde voor de inwerkingtreding, mits de tenaamstelling plaatsvindt binnen twee maanden na de inwerkingtreding. Indien de tenaamstelling plaatsvindt nadat deze twee maanden zijn verstreken, wordt de belasting berekend op de voet van artikel 9, zoals dat luidt nadat de verhoging in werking is getreden.”

Bij een tariefverhoging werd voor een nieuwe auto die vóór de inwerkingtreding van die verhoging al was ingeschreven in het kentekenregister, de bpm dus naar het gunstiger oude tarief berekend, mits de auto binnen twee maanden na die inwerkingtreding op naam werd gesteld. Die tenaamstelling was de voltooiing van het belastbare feit. Werd de ingeschreven nieuwe auto pas ná die twee maanden overgangsperiode op naam gesteld, dan gold het nieuwe tarief.

De memorie van toelichting (MvT) bij de invoering van art. 16a Wet bpm in 1998 vermeldde:11.

“Een overgangsbepaling is voor al deze situaties noodzakelijk in verband met het feit dat ter zake van een vervoermiddel reeds in een vroeg stadium een kenteken wordt afgegeven, terwijl eerst op een later tijdstip de tenaamstelling van het kenteken overeenkomstig artikel 48, tweede lid, onderdeel b12.van het Kentekenreglement plaatsvindt. De datum van tenaamstelling is feitelijk bepalend voor de vaststelling van de hoogte van de bpm; ook dan wordt pas de bpm verschuldigd. Aangezien het bpm-bedrag moet worden vermeld op het kentekenbewijs, wordt dat reeds daarop vermeld op het moment dat het wordt afgegeven, zulks naar het tarief dat op dat moment van toepassing is. Indien de tenaamstelling echter plaatsvindt nadat een tariefwijziging heeft plaatsgevonden, zou dat inhouden dat alle (voortijdig) afgegeven kentekens moeten worden ingenomen. Om dat te voorkomen voorziet dit artikel in een overgangsfase. Het eerste lid heeft betrekking op tariefwijzigingen die tot gevolg hebben dat de bpm stijgt, hetzij omdat het tarief zelf is verhoogd, hetzij omdat de korting wordt verminderd. Ter zake van die situatie wordt bepaald dat het bij afgifte van het kenteken toegepaste tarief gehandhaafd blijft voor zover de tenaamstelling plaatsvindt binnen twee maanden na de tariefwijziging. Deze termijn is gesteld om te voorkomen dat bij een tariefwijziging een «hamstering» plaatsvindt van nieuwe auto's tegen het oude tarief.”

De tijd tussen de inschrijving in het kentekenregister en de tenaamstelling van een nieuwe auto is meestal kort - enkele dagen tot enkele weken - maar in uitzonderlijke gevallen kan een nieuwe auto lang staan ingeschreven zonder tenaamstelling. Ik neem aan dat met ‘hamsteren’ bedoeld werd dat voorraaderkende dealers in geval van een in de Rijksbegroting aangekondigde bpm-tariefstijging per jaareinde alvast zoveel mogelijk auto’s insloegen en vóór het jaareinde kentekenden om het lagere oude tarief zeker te stellen voor hun klanten in het nieuwe jaar. Zonder de termijn van twee maanden zou het mogelijk zijn om nog tot diep in het nieuwe jaar (of zelfs volgende jaren) auto’s met het tarief van het aankondigingsjaar op naam te zetten en dus goedkoper te verkopen dan dezelfde, ná het aankondigingsjaar gekentekende nieuwe auto’s.

Per 1 januari 2014 is de kentekencard ingevoerd bij de Wet van 19 juni 2013 tot wijziging van de Wegenverkeerswet 1994 in verband met de modernisering van de wijze van tenaamstelling van kentekenbewijzen en enkele andere wijzigingen van uiteenlopende aard.13.Die card vermeldt geen bpm-bedrag meer. Desondanks is art. 16a(1) Wet bpm toen gehandhaafd. De parlementaire geschiedenis van die wetswijziging leert over de redenen voor (i) de invoering van die card:14.

“De directe aanleiding voor de voorgestelde wetswijziging met betrekking tot de gewijzigde procedure van te naam stellen van gekentekende voertuigen en het invoeren van een eendelig kentekenbewijs wordt gevormd door het feit dat Postkantoren BV zal worden opgeheven. Postkantoren BV is de instantie die thans, naast de RDW en de erkende bedrijven, voertuigen te naam kan stellen en tevens nieuwe kentekenbewijzen kan afgeven. Het wordt wenselijk geacht in de toekomst niet meer te kiezen voor een contract met slechts één partij die namens de RDW de tenaamstellingen kan uitvoeren, maar te kiezen voor een open systeem van erkenning van instanties die geïnteresseerd zijn om tenaamstellingsdiensten te verrichten. Dit betekent dat iedere organisatie bij de RDW een verzoek kan indienen om te worden erkend als instantie waarbij de burger terecht kan om de tenaamstelling van een voertuig te wijzigen, uiteraard mits wordt voldaan aan de geldende eisen. Bij ministeriele regeling zullen voorwaarden worden geformuleerd waaraan de aanvrager van een erkenning dient te voldoen (artikel I, onderdeel N, artikel 61a, tweede lid). Overigens kunnen ook overheidsorganisaties een verzoek doen om te worden erkend, mits zij niet in oneerlijke concurrentie treden met eventuele marktpartijen. Bij de RDW is de nodige ervaring opgedaan met de reeds bestaande erkenningen, zoals de erkenning gebaseerd op artikel 72 en verder van de WvW 1994 (APK).

Tegelijkertijd met de invoering van de erkenningsregeling tenaamstelling wordt voorgesteld het aantal delen waaruit een kentekenbewijs bestaat terug te brengen tot één deel op creditcardformaat en over te gaan tot een systeem van centrale aanmaak en distributie door de RDW. Door toenemende mogelijkheden om documenten te vervalsen, voldoet het huidige papieren kentekenbewijs niet meer aan de veiligheidseisen die daaraan mogen worden gesteld. Voorgesteld wordt het papieren kentekenbewijs te vervangen door een plastic kaart op creditcardformaat, waarvan de verwachting is dat die minder fraudegevoelig zal blijken te zijn. Omdat de apparatuur voor de productie van het nieuwe kentekenbewijs relatief duur is, zullen de kentekenbewijzen op een centrale locatie worden aangemaakt in plaats van op de plaats waar de wijziging van de tenaamstelling plaatsvindt, zoals thans het geval is. De RDW zal vervolgens het centraal aangemaakte kentekenbewijs naar de aanvrager verzenden, die het normaliter de dag na de wijziging van de tenaamstelling zal ontvangen.

De kentekencard heeft diverse voordelen. In de eerste plaats is het kenteken voor burgers makkelijker bij zich te dragen, zoals is gebleken bij de invoering van het rijbewijs op creditcardformaat. Daarnaast zal op de het kentekenbewijs een chip worden geplaatst waarop additionele informatie over het voertuig kan worden geplaatst. Er kan dus meer aan gegevens op een creditcardkentekenbewijs met chip worden geplaatst, dan op een papieren kentekenbewijs. Tot slot zal als gevolg van het centraal aanmaken van de kentekenbewijzen door de RDW het niet langer noodzakelijk zijn dat de waardepapieren, in de vorm van lege kentekenbewijzen, aanwezig zijn bij de tenaamstellingsinstanties. Diefstal van deze lege kentekenbewijzen komt voor met het oog op vervalsen van papieren en klonen van voertuigen. Met het centraal aanmaken wordt de kans op fraude met kentekenbewijzen kleiner.

(…)

Een aantal voorwaarden en gevolgen die nu nog zijn verbonden aan de afgifte van het kentekenbewijs of aan een deel daarvan, zal als gevolg van de voorgestelde wijziging worden verbonden aan de inschrijving in het kentekenregister. Hierbij kan met name worden gedacht aan de huidige systematiek van ongeldigverklaren van een kentekenbewijs op de in de wet genoemde gronden. De ongeldigverklaring van het kentekenbewijs, bijvoorbeeld wegens sloop of export van het voertuig, heeft tot gevolg dat de registratie in het kentekenregister vervalt. In de voorgestelde wijziging kan een kentekenbewijs weliswaar nog steeds ongeldig worden, bijvoorbeeld door het eigenmachtig aanbrengen van wijzigingen daarop, maar de enige voorwaarde waaraan voor de afgifte van een nieuwe kentekencard moet zijn voldaan is dat sprake is van registratie in het kentekenregister. De betekenis van de kentekencard wordt teruggebracht tot een bewijsmiddel waaruit de inschrijving en tenaamstelling in het register blijkt. De administratieve beëindiging van de bevoegdheid om met een voertuig, bijvoorbeeld ingeval van sloop of export, gebruik te maken van de weg, vindt plaats door verval van de tenaamstelling in het register. (…).

De eerste registratie in het kentekenregister zal in de regel plaatsvinden op basis van identificatie en inschrijving van het voertuig en registratie van de tenaamgestelde. Hierop kan een uitzondering worden gemaakt ten behoeve van de importeurs en dealerbedrijven die, zoals ook nu het geval is belang hebben bij afgifte van een kenteken vóórdat bekend is wie eigenaar wordt van het voertuig waarvoor afgifte van het kenteken is gevraagd. Dit is de zogenoemde versnelde afgifte. Het voertuig zal dan gekoppeld aan het kenteken in het kentekenregister worden ingeschreven zonder tenaamstelling. Uiteraard mag dan vooralsnog met het voertuig geen gebruik worden gemaakt van de weg tenzij voorzien van een handelaarskenteken. (…).

De MvT bij Fiscale verzamelwet 2014 vermeldt over de wijzigingen in de Wet bpm – waaronder die in art. 16a Wet bpm – in verband met de inwerkingtreding van de Wet van 19 juni 2013 tot wijziging van de Wegenverkeerswet 1994 tot modernisering van de tenaamstelling van kentekenbewijzen en enkele andere wijzigingen dat deze ‘geen inhoudelijke gevolgen’ hebben:15.

“In de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (Wet BPM 1992) worden meerdere bepalingen gewijzigd in verband met de inwerkingtreding met ingang van 1 januari 2014 van de wet van 19 juni 2013 tot wijziging van de Wegenverkeerswet 1994 in verband met de modernisering van de wijze van tenaamstelling van kentekenbewijzen en enkele andere wijzigingen van uiteenlopende aard (Stb. 2013, 333). Deze wijzigingen hebben geen inhoudelijke gevolgen. Gezien het feit dat de wijziging van de Wegenverkeerswet 1994 met ingang van 1 januari 2014 in werking is getreden, wordt ook aan de wijzigingen van de genoemde artikelen van de Wet BPM 1992 terugwerkende kracht tot en met genoemde datum verleend.”

De verplichting tot vermelding van het bpm-bedrag op het kentekenbewijs was overigens al eerder afgeschaft, nl. in 2012, bij de Wet van 22 december 2011 tot wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Overige fiscale maatregelen 2012).16.De desbetreffende Nota van Wijziging vermeldt:17.

“De in het nieuw ingevoegde artikel XXa opgenomen wijziging van artikel 36 van de Wegenverkeerswet 1994 zorgt ervoor dat het BPM-bedrag niet meer op het kentekenbewijs van een voertuig hoeft te worden opgenomen. Dit zorgt ervoor dat wanneer het BPM-bedrag wijzigt nadat het kenteken is verstrekt, er geen vervangend kentekenbewijs hoeft te worden afgegeven. Het komt voor dat dit bedrag wijzigt sinds de Belastingdienst haar werkwijze met betrekking tot de BPM heeft veranderd. Zoals in antwoord op vragen van de Tweede Kamer reeds is aangegeven,18.geeft de Belastingdienst bij import van een auto haar zogenaamde fiscaal akkoord wanneer het aangegeven BPM-bedrag is voldaan. Dan wordt een kenteken afgegeven. Wanneer daarna, bijvoorbeeld naar aanleiding van een taxatierapport, blijkt dat het BPM-bedrag hoger had moeten zijn legt de inspecteur een naheffingsaanslag op en wijzigt dus het BPM-bedrag. Dat in de toekomst in deze gevallen geen nieuw kentekenbewijs meer zou hoeven te worden verstrekt, omdat het BPM-bedrag er niet meer op vermeld staat, is een vereenvoudiging in de uitvoering.

Het vermelden van het BPM-bedrag is daarnaast verouderd geraakt. De catalogusprijs van het voertuig en vele andere kenmerken van het voertuig worden tegenwoordig goed digitaal ontsloten waardoor de, soms ook verwarrende, vermelding van het BPM-bedrag op het papieren kentekenbewijs geen doel meer dient.”

Ik heb in de wetsgeschiedenis niets kunnen vinden over de reden(en) voor handhaving van art. 16a Wet bpm ondanks de afschaffing van de vermelding van het bpm-bedrag op het kentekenbewijs (2012) en de invoering van de kentekencard (2014). Gezien de in 3.5 hierboven geciteerde MvT bij de invoering van art. 16a, was er na die afschaffing c.q. invoering geen bestaansgrond meer voor art. 16a Wet bpm. Aangezien het belastbare feit tot 2022 pas voltooid was op het moment van tenaamstelling van het kenteken, was er na de afschaffing van de bpm-vermelding op het kentekenbewijs geen reden meer om art. 16a te handhaven. Integendeel, gegeven dat het de fiscale neutraliteit verstoorde tussen december-2016-gekentekende nieuwe auto’s die in januari/februari 2017 op naam werden gesteld (tarief 2016) en identieke januari-2017-gekentekende nieuwe auto’s die eveneens in januari/februari 2017 op naam werden gesteld (tarief 2017).

Per 1 januari 2022 (belastingplan 2021) is het belastbare feit voor de bpm verenkelvoudigd tot alleen nog de inschrijving in het kentekenregister; de datum van tenaamstelling doet niet meer ter zake voor de verschuldigdheid en het tarief van de bpm. Zie voor de gewijzigde teksten van de desbetreffende onderdelen van de artt. 1 en 2 Wet bpm onderdeel 3.3 hierboven.

De MvT bij het belastingplan 2021 verklaart de wijziging van het belastbare feit als volgt:19.

“Het belangrijkste belastbare feit voor de bpm is op dit moment de registratie van een motorrijtuig in het kentekenregister. Deze registratie omvat zowel de inschrijving als de tenaamstelling van een motorrijtuig in het kentekenregister. Hoewel in de Wegenverkeerswet 1994 het uitgangspunt is dat inschrijving en tenaamstelling gelijktijdig plaatsvinden, kunnen tussen het moment van inschrijving en dat van de tenaamstelling enkele dagen, weken of (soms) maanden zitten. Dat leidt tot een onwenselijk en juridisch complicerend tijdsverloop met betrekking tot de heffing van de bpm. Enerzijds moet als hoofdregel namelijk de betaling en aangifte worden gedaan voordat het motorrijtuig is ingeschreven in het kentekenregister. Anderzijds is voor de hoogte van de heffing van de verschuldigde bpm de staat van het motorrijtuig bepalend ten tijde van de tenaamstelling. Het voorstel is om het belastbare feit daarom eenduidig vast te stellen op het moment van de inschrijving van het motorrijtuig in het kentekenregister.”

Bij tweede nota van wijziging20.van het wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2022 is art. 16a Wet bpm gewijzigd om vanaf 1 januari 2022 als volgt te luiden:

“1. Indien de tarieven, bedoeld in artikel 9, worden gewijzigd, is, ter zake van de inschrijving of herinschrijving van een nieuw motorrijtuig die plaatsvond voorafgaand aan die tariefswijziging, het nieuwe tarief van toepassing wanneer de eerste tenaamstelling van dat motorrijtuig twee maanden of later plaatsvindt na het tijdstip waarop die wijziging in werking treedt.

2. Bij ministeriële regeling kunnen nadere regels worden gesteld ter uitvoering van dit artikel.”

De toelichting bij het gewijzigde voorstel verklaart de nieuwe tekst als volgt:21.

“Er wordt een overgangsregeling voorgesteld in het geval van een tariefswijziging voor de bpm. De overgangsregeling heeft betrekking op het nieuwe belastbare feit van de inschrijving in het kentekenregister dat per 1 januari 2022 van kracht wordt. Het voorstel houdt in dat als een motorrijtuig – op het moment van een tariefswijziging – is ingeschreven in het kentekenregister zonder tenaamstelling, dat motorrijtuig binnen twee maanden is tenaamgesteld. Als dat niet gebeurt, dan is het nieuwe tarief van toepassing in plaats van het oude tarief op het moment van de inschrijving. Deze overgangsregeling waarborgt het gelijke speelveld tussen parallelimport en de binnenlandse markt en voorkomt juridische procedures.

De tijd tussen de inschrijving en tenaamstelling van een nieuw motorrijtuig is normaal gesproken kort, van enkele dagen tot hooguit enkele weken. Echter, in uitzonderlijke gevallen kan een motorrijtuig een lange periode zijn ingeschreven zonder tenaamstelling. Als in die periode het wettelijke tarief wordt gewijzigd, beschikt het motorrijtuig op het moment van de tenaamstelling dus over een ‘historisch BPM-tarief’. Als enkele jaren later een vergelijkbare gebruikte auto wordt geïmporteerd uit een EU-lidstaat – dus met eenzelfde eerste tenaamstellingsdatum in het buitenland als het nationale referentievoertuig – dan moet op grond van het EU-recht eveneens dat historisch BPM-tarief worden toegekend. Dus een tarief dat ligt vóór de tenaamstellingsdatum. Het EU-recht vereist namelijk dat het importvoertuig dezelfde belastingdruk heeft als elk gelijksoortig reeds op de binnenlandse markt aanwezig motorrijtuig. Een uitzonderlijk geval in de binnenlandse situatie levert dan tariefsvoordelen op in de gehele parallelimport. Dat verstoort het gelijke speelveld. Er is bovendien dan een toename van juridische procedures te verwachten, waarin steeds verder liggende historische tarieven zullen worden opgeëist onder aanvoering van uiteenlopende casuïstiek. Teneinde dat te voorkomen wordt voorgesteld – generiek – te regelen dat bij een tariefswijziging op de reeds ingeschreven motorrijtuigen, die na de tariefswijziging niet binnen twee maanden zijn tenaamgesteld, het nieuwe tarief van toepassing is. Voor geïmporteerde motorrijtuigen betekent dit dat als de datum eerste tenaamstelling (DET) in het buitenland ligt in een periode binnen twee maanden na een tariefswijziging in Nederland, het oude tarief kan worden gehanteerd voor de berekening van de bpm.”

Die toelichting wordt als volgt uitgewerkt:22.

“Het is wenselijk een overgangsregeling te treffen bij een tariefswijziging voor de bpm. De hoofdregel voor nieuwe motorrijtuigen is dat het tarief geldt op het moment dat het motorrijtuig wordt ingeschreven in het kentekenregister. Echter, in het geval dat na de inschrijving de wettelijke tarieven wijzigen en de eerste tenaamstelling van het motorrijtuig twee maanden of later plaatsvindt na het moment van die tariefswijzigingen, is het wenselijk dat de nieuwe tarieven worden toegepast. Dit is van belang omdat motorrijtuigen anders een tarief kunnen toepassen dat zeer ver afligt van de ingebruikname van het motorrijtuig op de Nederlandse weg. Zonder deze overgangsregeling zou de consequentie zijn dat bij de import van gebruikte en nieuwe motorrijtuigen moet worden toegestaan om historische tarieven toe te passen die zeer ruim voorafgaand aan de datum van eerste ingebruikname liggen. Er kan immers op de binnenlandse markt een enkel referentiemotorrijtuig aanwezig zijn met een tarief dat zeer ruim voorafgaand aan de datum van eerste toelating ligt. Die consequentie is onwenselijk, omdat daarmee de parallelimport zou worden bevoordeeld ten opzichte van de binnenlandse markt.

Door deze overgangsregeling te stellen, geldt voor alle nieuwe motorrijtuigen dat de toepassing van een historisch tarief is beperkt tot twee maanden voorafgaand aan de eerste tenaamstelling. Het gevolg van de maatregel is dat met terugwerkende kracht een hoger of lager tarief van toepassing kan zijn op de inschrijving of herinschrijving van een nieuw motorrijtuig als gevolg van een tariefswijziging. Het rechtszekerheidsbeginsel komt echter niet onder druk te staan. Ten eerste omdat de belastingplichtige het motorrijtuig nog binnen twee maanden kan te naam stellen en daarmee – indien de belastingplichtige dat wenst – het tarief voorafgaand aan de tariefswijziging kan verzilveren. Ten tweede omdat de overgangsregeling is vastgelegd in de wetgeving en de belastingplichtige daarop kan anticiperen. De belastingplichtige kan als hij een motorrijtuig inschrijft zonder tenaamstelling op dat moment rekening houden met het risico van een eventuele tariefswijziging.”

De mogelijkheid van een ‘historisch’ bpm-tarief is aldus voor alle nieuwe auto’s beperkt tot een periode van 2 maanden. Voor gebruikte auto’s is dat nog niet het geval: importeurs van gebruikte auto’s kunnen er immers nog steeds in slagen een nog rondrijdende vergelijkbare binnenlandse auto te vinden met een lagere bpm-restwaarde dan normaal omdat die auto destijds pas (ruim) na zijn kentekening op naam werd gesteld en daardoor nog profiteerde van een lager tarief dan gold op het moment waarop de vergelijkbare buitenlandse auto in het buitenland op naam werd gesteld. Ik begrijp dat de bedoeling is dat met de nieuwe overgangsregeling die mogelijkheid geleidelijk uitsterft.

Ik maak uit deze wetsgeschiedenis op dat het bpm-tarief zelden of nooit daalde, maar zich structureel in opwaartse richting bewoog en beweegt. Dat ligt mogelijk aan de vergroening van deze belasting: sinds 2010 wordt de maatstaf van heffing voor personenauto's mede bepaald door de CO2-uitstoot en sinds 2013 wordt de bpm volledig op basis van de CO2-uitstoot berekend. Die tariefbepalende CO2-uitstootwaarden zijn sindsdien telkens aangescherpt. Door die jaarlijkse aanscherpingen kan het bpm-tarief van jaar op jaar significant verschillen en kan het interessant zijn om nieuwe auto’s nog vóór de jaarwisseling (tariefverhoging) in te schrijven, met name auto’s die veel CO2 uitstoten. Vóór 2010 wijzigde het tarief niet zo vaak of niet zo significant: van 1 januari 1993 tot en met 31 januari 2008 was het tarief voor personenauto's 45,2% van de netto-catalogusprijs.

De vraag is of het oude of het nieuwe art. 16a(1) Wet bpm systemisch onderscheid maakt tussen vergelijkbare categorieën nieuwe auto’s.

Nog verder van het geschil verwijderd, merk ik van ambtswege het volgende op.

Zoals boven (2.7) bleek, is art. 16a(1) Wet bpm per 1 januari 2022 geherformuleerd naar aanleiding van de wijziging van het belastbare feit per die datum. Sinds 1 januari 2022 is het belastbare feit met alleen inschrijving in het kentekenregister al voltooid. Op dat moment wordt de bpm verschuldigd, ook voor vergunninghouders. De (eventueel latere) tenaamstelling is niet meer relevant voor de verschuldigdheid van de bpm. Art. 16a(1) Wet bpm bepaalt nu sinds 2022 (zie de tekst in 2.7 hierboven) dat een auto die vóór een tariefwijziging is ingeschreven alsnog naar het tarief ná tariefwijziging wordt belast als hij niet binnen twee maanden na die tariefwijziging op naam wordt gesteld.

Uit de toelichting geciteerd in 3.13 en 3.14 hierboven volgt dat de nieuwe ratio van deze nieuwe regeling, ingevoerd naar aanleiding van de wijziging van het belastbare feit op 1 januari 2022, is de beëindiging van omgekeerde discriminatie, i.e. beëindiging van de fiscale begunstiging van ingevoerde tweedehands auto’s, die als gevolg van de rechtspraak van het HvJ EU konden (en voorlopig nog steeds kunnen) profiteren van het (nog) rondrijden van één of enkele binnenlandse gebruikte auto’s die destijds exceptioneel tegen een historisch tarief zijn verkocht.

Anders dan de tot 2022 geldende tekst, die het belastbare feit maximaal twee maanden terug plaatste in de tijd naar een periode met een lager tarief, doet de nieuwe tekst, gegeven het nieuwe belastbare feit (inschrijving), het omgekeerde: het nieuwe art. 16a(1) Wet bpm verplaatst het belastbare feit naar het latere moment van tenaamstelling waarop het nieuwe (hogere) tarief geldt indien de tenaamstelling meer dan twee maanden na de tariefwijziging op zich laat wachten. Dit beperkt de periode waarin auto’s nog met het vorige tarief verkocht kunnen worden tot twee maanden na de tariefswijziging.

Ook onder het nieuwe art. 16a Wet bpm hebben alleen vergunninghouders de mogelijkheid om de datum van inschrijving en die van tenaamstelling uit elkaar te trekken en daardoor nog twee maanden na een tariefwijziging nieuwe auto’s met het oude tarief te verkopen door ze na registratie in 2022 pas in januari of februari 2023 op naam te stellen. Het verschil tussen vergunninghouders en niet-vergunninghouders is mijns inziens echter (zie onderdeel 6 hierboven) niet discriminatoir omdat vergunninghouders en niet-vergunninghouders niet gelijk zijn bezien vanuit het doel van de erkenning (betrouwbaarheid van de kentekenregistratie) en vanuit de controle op hun administratie, deskundigheid en betrouwbaarheid.

Handelaren die nieuwe auto’s importeren die in 2022 al in een andere lidstaat tot de openbare weg zijn toegelaten, hebben dezelfde mogelijkheid om die auto’s in januari en februari 2023 nog tegen het tarief 2022 af te zetten, nu art. 16a (nieuw) Wet bpm EU-rechtconform (art. 110 VwEU) aldus geïnterpreteerd zal moeten worden dat de 2022-datum van eerste registratie in het buitenland in Nederland erkend zal moeten worden mits de auto vóór 1 maart 2023 in Nederland ingeschreven en op naam gezet wordt.

De voorkoming van omgekeerde discriminatie – het waarborgen van een level playing field voor de gebruikte-autohandel – lijkt mij verder vanuit het oogpunt van vrijheid van goederenverkeer op de Europese interne markt een voortreffelijk en lofwaardig doel.

Een eventueel probleem van ongelijke behandeling zit ook onder de nieuwe regeling dus niet in onderscheid tussen interne en grensoverschrijdende gevallen, maar – ook in puur binnenlandse gevallen – tussen twee technisch identieke auto’s met een verschillend tarief: een nieuwe auto die op 28 december 2022 wordt ingeschreven en op 10 januari 2023 op naam wordt gesteld en een nieuwe auto die op 3 januari 2023 wordt ingeschreven en op 10 januari (of 20 december) 2023 op naam wordt gesteld. Dat is onder het nieuwe art. 16a Wet bpm vanaf 2022 niet anders dan onder het oude art. 16a Wet bpm.

De in 3.13 en 3.14 geciteerde toelichting vermeldt dat de nieuwe regeling de beschikbaarheid van een ‘historisch bpm-tarief’ temporeel moet beperken tot twee maanden voorafgaand aan de eerste tenaamstelling. De wetgever wil dus uitsluiten dat motorrijtuigen langer dan 2 maanden na een tariefwijziging met een (lager) ‘historisch bpm-tarief’ verkocht en op naam gezet kunnen worden.

Een anti-hamstermaatregel lijkt onder de nieuwe wetgeving inderdaad onontbeerlijk, nu het nieuwe belastbare feit enkel de kentekenregistratie is. (Het moment van) de tenaamstelling doet voor het bpm-tarief niet meer ter zake. Erkende autohandelaren en importeurs van buitenlands gekentekende auto’s zouden zonder deze maatregel temporeel onbeperkt nieuwe auto’s kunnen hamsteren: auto’s waarvoor het tarief 2021 (kentekening) is betaald, zouden in 2022, 2023 en verder nog verkocht en op naam gesteld kunnen worden met voorbijgaan aan na 2021 ingevoerde CO2-uitstoot-tariefverhogingen.

Al staat het er niet erg expliciet, ik meen dat deze ratio een voldoende rechtvaardiging is voor een overgangstermijn van enige weken. Zoals de MvT in 3.13 hierboven verklaarde: de tijd tussen de inschrijving en de tenaamstelling van een nieuw motorrijtuig is normaal gesproken kort, enkele dagen tot hooguit enkele weken. Dat zo zijnde, kan een anti-hamster-tariefovergangstermijn van twee maanden (hoewel dat misschien wel wat langer is dan ‘enkele weken’) binnen de margin of appreciation van de wetgever geacht worden te liggen.

Ik geef u in overweging het cassatieberoep van de belanghebbende ongegrond te verklaren.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal