HR (Parket), 28-11-2013, nr. 13/00719

Tussen partijen is in geschil of de Inspecteur de onder 1.1 vermelde aanslagen juist heeft geschat, welke vraag belanghebbende ontkennend en de Inspecteur bevestigend beantwoordt.’

De rechtbank heeft vastgesteld dat belanghebbende geen aangiftebiljet inkomstenbelasting voor het jaar 2004 heeft ingediend en geoordeeld dat belanghebbende voor het jaar 2004 niet de vereiste aangifte heeft gedaan. Het Hof volgt de rechtbank in hetgeen in onderdeel 8 van zijn uitspraak is overwogen, namelijk dat belanghebbende voor het jaar 2004 aangifte had kunnen doen en maakt dat oordeel tot de zijne onder toevoeging van het volgende.

Uit het rapport van het controleonderzoek blijkt dat belanghebbende vanaf 1999 en ieder geval in 2000 in staat moet worden geacht weer normaal zijn inkomsten uit accountancywerkzaamheden te hebben verworven. Het faillissement in 2008 en de surséance van betaling uit 2006 dateren van ruim na het onderhavige belastingjaar 2004. De aangifte kan slechts rechtsgeldig worden gedaan binnen de wettelijke termijn en dat is voor het onderhavige jaar niet geschied. Die regel wordt niet opzijgezet door een faillissement of surséance van betaling in een later jaar. De omstandigheid dat in 2002 een eerder uitgesproken faillissement is vernietigd staat naar het oordeel van het Hof evenmin in de weg aan het kunnen doen van aangifte over het jaar 2004, gelet op de omstandigheid dat in dezelfde periode het boekenonderzoek plaatsvond en belanghebbende in staat bleek de cijfers voor het jaar 2000 alsnog aan te leveren. Belanghebbende had een jaarrekening op kunnen stellen en daarin pro memorie posten van oninbare debiteuren of crediteurenposten op kunnen nemen en heeft, zoals hij ter zitting heeft gezegd, toch ook aangifte omzetbelasting in het jaar 2004 gedaan. Er zijn niet dusdanige feiten en omstandigheden aannemelijk geworden waaruit volgt dat het niet doen van aangifte belanghebbende niet kan worden aangerekend. Ook het Hof komt tot het oordeel dat belanghebbende voor het jaar 2004 niet de vereiste aangifte heeft gedaan.

Vervolgens is te beoordelen (vgl. HR 27 januari 2006, nr. 39 872, LJN: AV0401), of sprake is van een willekeurige schatting van het inkomen door de Inspecteur en, zo nee, of is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is.

Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur, bij gebreke aan enige concrete gegevens over het jaar 2004 en de daaraan voorafgaande jaren, het belastbare inkomen voor het onderhavige jaar kon schatten. De Inspecteur mocht er daarbij vanuit gaan dat, toen belanghebbende in 1999 weer in staat was gebleken zijn praktijk te hervatten en de winst in 2000 een aanzienlijke stijging te zien gaf ten opzichte van het voorafgaande jaar, de winst per jaar geleidelijk zou toenemen. De door de Inspecteur geschatte stijging van € 30.000 per jaar komt het Hof redelijk voor. Uitgaande van vorengenoemde stijging wordt evenwel niet verklaard waarom de Inspecteur voor het onderhavige jaar het belastbaar inkomen uit werk en woning heeft bepaald op € 205.000. Een stijging van meer dan € 30.000 per jaar is niet onderbouwd en acht het Hof niet redelijk. Het Hof zal in goede justitie overgaan tot een schatting van een inkomen uit werk en woning van € 170.000 voor het jaar 2004 en de aanslag in de inkomstenbelasting dienovereenkomstig verminderen. Tot een vermindering van het maximum premie-inkomen leidt het vorenoverwogene niet. De aanslag ziekenfondswet zelfstandigen blijft ongewijzigd.

De door belanghebbende bij het hoger beroepschrift overgelegde aangifte dient te worden beoordeeld in het kader van de vraag of belanghebbende heeft doen blijken dat de aanslag onjuist is. Belanghebbende heeft niet gesteld dat deze binnen de aangiftetermijn is binnengekomen bij de Belastingdienst. Datzelfde geldt voor de zogenoemde concept aangifte die kort voor de tweede mondelinge behandeling is toegezonden en die zou stammen uit het jaar 2006. Met het enkele overleggen van een of meerdere aangiftes zonder dat een onderbouwing is gegeven en daaraan ten grondslag liggende gegevens zijn overgelegd is dat ‘blijken’ niet geschied.

Het Hof passeert het aanbod van belanghebbende tijdens de tweede mondelinge behandeling dat hij stukken, met betrekking tot de aangiften omzetbelasting over het jaar 2004, kan overleggen. Belanghebbende is tijdens de eerste mondelinge behandeling gewezen op de bewijslastverdeling bij het niet doen van de vereiste aangifte en heeft daarna geen gegevens overgelegd. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen blijk gegeven van enige vorm van medewerking bij het achterhalen van gegevens. Belanghebbende heeft voldoende gelegenheid gehad zijn bij het hoger beroep overgelegde aangifte met onderliggende gegevens te staven.’

‘In de thans in verschillende belastingwetten voorkomende bepalingen betreffende de omkering van de bewijslast, bestaat geen eenheid van terminologie. Behalve de hier gebezigde formulering ‘tenzij gebleken is’, komen ook de vormen ‘tenzij overtuigend aangetoond wordt’ en ‘tenzij aannemelijk is’ voor. Blijkens zijn arrest van 1 november 1950 (B. nr. 8849) scheert de Hoge Raad die formuleringen alle over een kam. Om aan deze onbevredigende toestand een einde te maken en de gradatie in het bewijsrecht tot een minimum te beperken, wordt er van uitgegaan, dat met twee nuances kan worden volstaan: ‘blijken’ en ‘aannemelijk zijn’. ‘Blijken’ zal worden gebezigd in de gevallen waarin volledig bewijs, met toepassing uiteraard van de voor het fiscale recht geldende vrije bewijsleer, wordt verlangd en ‘aannemelijk maken’ voor een zwakkere vorm van bewijs.’

‘De formuleringen welke daarbij zijn gebezigd, zijn nauwkeurig afgestemd op die van het reeds ingediende ontwerp Algemene wet’

Het Hof heeft overwogen dat het aanbod van belanghebbende aan de Inspecteur om alsnog een onderzoek in te (laten) stellen, door deze laatste, naar 's Hofs oordeel terecht, van de hand is gewezen, en voorts geoordeeld dat belanghebbende niet erin is geslaagd aan te tonen dat de aanslag tot een te hoog bedrag is vastgesteld, nu de in de aangifte verstrekte gegevens en de in de loop van de procedure daarop gegeven summiere toelichting daartoe onvoldoende zijn.

Tegen deze oordelen keert zich middel I.

Bij de beoordeling van dit middel moet worden vooropgesteld dat de bewijspositie van de belastingplichtige in een geval als het onderhavige meebrengt dat de gegevens welke zijn vermeld in de ten bewijze van de onjuistheid van de aanslag overgelegde stukken als hiervóór onder 3.1 bedoeld — die, bij tijdige verschaffing ervan, omkering van de bewijslast zouden hebben voorkomen — door het Hof niet zonder meer ter zijde mogen worden gesteld.

Voor zover de juistheid van die gegevens door de inspecteur gemotiveerd wordt betwist, dient naar aanleiding daarvan een nader onderzoek plaats te vinden. Indien daarbij twijfel rijst aan de juistheid van bedoelde gegevens en deze twijfel zou kunnen worden weggenomen doordat, overeenkomstig een aanbod van de belastingplichtige, inzage wordt genomen van zijn boekhouding, doet — anders dan de Inspecteur voor het Hof heeft aangevoerd — zich niet de situatie voor dat de inspecteur geen inzage van de boekhouding kan verkrijgen, omdat hij niet bevoegd is na de indiening van het beroepschrift nog inzage van de boekhouding te vorderen, doch brengen de algemene beginselen van behoorlijk procesrecht mede dat het onderzoek dat voordien door de inspecteur op de voet van artikel 47 van de Wet noodzakelijk kon worden geacht, ingevolge het bepaalde in de artikelen 14 en 15 van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken onder leiding van de rechter plaatsvindt, eventueel door of vanwege de inspecteur.

Nu het Hof zonder nader onderzoek heeft geoordeeld dat belanghebbende niet erin is geslaagd aan te tonen dat de aanslag tot een te hoog bedrag is vastgesteld, is 's Hofs uitspraak niet naar behoren met redenen omkleed, zodat het middel doel treft.’

In de eerste plaats miskent het oordeel van het Hof volgens het middel de rechtspraak inzake artikel 6 van het Europese verdrag voor de rechten van de mens (hierna: EVRM), in het bijzonder die met betrekking tot het zogenaamde nemo tenetur-beginsel. Dit betoog gaat echter niet op. Ten tijde dat het aangiftebiljet aan belanghebbende werd uitgereikt, was inderdaad, zoals hij stelt, sprake van een ‘criminal charge’ tegen hem. Die omstandigheid onthief hem echter niet van de voor ieder aan wie een aangiftebiljet is uitgereikt geldende plicht aangifte te doen. De door de in het middel bedoelde rechtspraak bestreken vraag of, en zo ja in hoeverre, van aldus verkregen gegevens gebruik mag worden gemaakt in een strafzaak of bij het opleggen van een verhoging, is in deze zaak niet aan de orde. Ook is de uit artikel 29, lid 2, AWR voortvloeiende omkering en verzwaring van de bewijslast, anders dan het middel nog betoogt, geen strafsanctie in de zin van artikel 6 van het EVRM. Het is een dwangmiddel van administratiefrechtelijke aard, gericht op het bevorderen van juiste en volledige aangiften, niet een maatregel met een afschrikwekkend of bestraffend karakter. Voorzover de maatregel al een zodanige werking heeft, blijft de primaire strekking zozeer overwegen, dat de sanctie niet ‘criminal’ in de hier bedoelde zin kan worden genoemd.’

Middel II, dat betoogt dat het Hof het bepaalde in artikel 29, lid 2, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen heeft geschonden doordat het Hof in goede justitie de aanslag heeft verminderd, terwijl belanghebbende niet heeft doen blijken dat de aanslag te hoog was, faalt evenzeer. Een aanslag mag niet naar willekeur worden vastgesteld, maar moet berusten op een redelijke schatting (vgl. HR 29 september 1993, nr. 28.400, BNB 1993/330). Met zijn onder 3.2 weergegeven oordeel heeft het Hof tot uitdrukking gebracht dat de schatting van de Inspecteur van de na te heffen omzetbelasting niet redelijk is in evenvermelde zin, zodat de aanslag naar willekeur is vastgesteld. Dit oordeel geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kan voor het overige, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, in cassatie niet op zijn juistheid worden getoetst. Het is ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd. Nu partijen voorts op beide zittingen desgevraagd te kennen hebben gegeven niet te weten tot welk bedrag de naheffingsaanslag, zo inderdaad te veel belasting is nageheven, te hoog is opgelegd, mocht het Hof zelf op grond van hetgeen in het geding was komen vast te staan, een redelijke schatting daarvan maken.’

Bezien in het licht van de vaststaande feiten rechtvaardigt de enkele stelling dat belanghebbende in 1997 een omzet heeft behaald van ƒ 40.000 niet het oordeel dat de in 6.4 vermelde schatting van het belastbare inkomen uit werk en woning redelijk is. Hetzelfde geldt voor het gegeven — waarvan de Inspecteur mede is uitgegaan — dat in de beroepsgroep waartoe belanghebbende behoort over het algemeen vrij hoge omzetten kunnen worden behaald. Dit gegeven brengt op zichzelf immers niet mee dat belanghebbende een zodanige omzet heeft behaald dat hij na aftrek van kosten in 2002 een belastbare winst uit onderneming heeft genoten, die in redelijkheid uitkomt op het door de Inspecteur geschatte belastbare inkomen uit werk en woning. De Inspecteur heeft voor zijn schatting geen andere feiten en omstandigheden aangevoerd en deze zijn ook anderszins niet gebleken. Hiervan uitgaande en in aanmerking genomen dat gesteld noch gebleken is dat het belastbare inkomen van belanghebbende uit enig ander inkomensbestanddeel, als bedoeld in artikel 3.1, lid 2, van de Wet inkomstenbelasting 2001, bestaat dan belastbare winst uit onderneming, volgt uit het vorenstaande dat, anders dan de rechtbank, het Hof van oordeel is dat de schatting van de Inspecteur niet redelijk is, zodat de aanslag naar willekeur is vastgesteld.

Op grond van hetgeen in het geding is komen vast te staan, zal het Hof zelf een redelijke schatting van het belastbare inkomen uit werk en woning maken. Alle feiten en omstandigheden in aanmerking genomen, stelt het Hof het belastbare inkomen uit werk en woning in goede justitie vast op € 7.500.’

‘Wanneer de belastingplichtige over relevante informatie beschikt of kan beschikken en weigert om deze aan de inspecteur te verstrekken, moet de inspecteur de hoogte van diens inkomen en vermogen in redelijkheid schatten. Die situatie doet zich hier voor. De Inspecteur heeft in zijn verweerschrift bij het Hof gemotiveerd gesteld dat belanghebbende de gegevens van zijn rekening bij de KB-Lux kan opvragen en die stelling is voor het Hof niet voldoende weerlegd. Trouwens, belanghebbende heeft bij brief van 9 september 2009 alsnog gegevens verstrekt. De Inspecteur mag de onzekerheid over het precieze inkomen en vermogen in rekening brengen bij de weigerachtige belastingplichtige door de schatting veiligheidshalve naar boven af te ronden. De belastingplichtige wordt door een schatting van het inkomen en het vermogen die leidt tot een hoger bedrag aan belasting dan de belasting verschuldigd op basis van het werkelijke inkomen en vermogen, geprikkeld alsnog de vereiste informatie te verstrekken. De eis van de Hoge Raad in vaste jurisprudentie dat de schatting door de inspecteur redelijk moet zijn, houdt naar mijn mening in dat de inspecteur tegenover een weigerachtige belastingplichtige bevoegd is om te majoreren (te knijpen) in de veronderstelling dat de belastingplichtige wel zijn kaarten op tafel zal leggen (zal piepen) ten bewijze van de onjuistheid van de schatting door de inspecteur. Anders gezegd, de toepassing van het knijp- en piepsysteem, mits met reden en met mate toegepast, vormt nog geen schending van het zorgvuldigheidsvereiste.

Uit vaste jurisprudentie volgt dat wanneer de inspecteur niet over voldoende informatie beschikt om de verschuldigde belasting vast te stellen hij een redelijke schatting van het inkomen en vermogen dient te maken. Gezien de grote marge die de inspecteur van de rechter krijgt, lees ik voor redelijk: ‘niet-onredelijk’. De schatting mag niet gebaseerd zijn op willekeur, dit houdt dus niet in dat, zoals belanghebbende kennelijk veronderstelt de schatting volgens de regels van de statistiek (met zijn norm van ‘redelijkerwijs zeker’) plaats dient te vinden. Naar mate de inspecteur over meer gegevens ten aanzien van de betreffende belastingplichtige beschikt, zal hij een nauwkeuriger schatting kunnen maken dan wanneer hij over geen tot weinig gegevens beschikt. In het laatste geval is zijn marge van de redelijke schatting groter, wellicht mede door toedoen van de weigerachtigheid van de belastingplichtige om informatie te verschaffen. Bij de beoordeling of een schatting redelijk is, wordt nagegaan over welke gegevens de inspecteur in het desbetreffende geval beschikt en welke schatting hij op basis van deze gegevens in redelijkheid kan maken. Naast de gegevens van de betreffende belastingplichtige kan de inspecteur bij het maken van een schatting tevens gebruik maken van gegevens die zien op andere, vergelijkbare belastingplichtigen. Naar mate het aantal gegevens waarover de inspecteur beschikt ten aanzien van de betreffende belastingplichtige afneemt, zal de noodzaak om gegevens van andere belastingplichtigen bij het maken van een schatting te gebruiken toenemen. Er is echter een belangrijk verschil tussen de in onderdelen 5.2 tot en met 5.4 en 5.6 aangehaalde uitspraken en de onderhavige casus. De meeste uitspraken hebben betrekking op ondernemers met een onvolledige, onbetrouwbare administratie, zodat een schatting nodig is om hun winst te bepalen. Dit geldt voor zowel de belastingplichtige als de inspecteur. In het onderhavige geval is sprake van een particulier die precies weet of kan weten hoeveel zijn inkomen bedraagt, en die het spel zonder nieten wenst te spelen door inzage van de relevante stukken te weigeren.’

De saldi en inkomsten van de weigeraars en geïdentificeerde ontkenners (hierna samen: weigeraars) zijn berekend op modelmatige wijze (hierna ook: het model). Als algemene maatstaf voor de beoordeling van de aanvaardbaarheid van de berekening van de nagevorderde bedragen op basis van het model heeft in een geval als het onderhavige te gelden dat de modelmatige berekeningen jegens de belanghebbende redelijk en dus niet willekeurig moeten zijn.

Voor de beoordeling of aan deze maatstaf wordt voldaan dient mede in aanmerking te worden genomen dat in een geval als het onderhavige enerzijds de inspecteur beschikt over minimale gegevens voor het opleggen van een (navorderings)aanslag, terwijl anderzijds ervan mag worden uitgegaan dat een rekeninghouder in het algemeen in staat is opening van zaken te geven. Gelet hierop mag het model een zekere mate van ruwheid vertonen zonder dat dit leidt tot het oordeel dat een daaruit voortvloeiende berekening onredelijk of willekeurig is. Dit brengt onder andere mee dat niet is vereist dat aan het model een sluitende statistische onderbouwing ten grondslag ligt.

Het model is op diverse onderdelen gebaseerd op gegevens van de meewerkers als vergelijkingsgroep. Dat is op zichzelf niet onredelijk jegens de weigeraars; er is onvoldoende aanleiding voor de aanname dat beide groepen voor zover hier van belang wezenlijk van elkaar verschillen. Wat betreft die redelijkheid is bovendien van belang hetgeen in 4.4.3 is overwogen. De Belastingdienst mocht derhalve voor de weigeraars uitgaan van gegevens van de meewerkers.

Uitgaande van hetgeen in 4.4.4 is overwogen, is niet onredelijk dat de gegevens van meewerkers hebben gediend als basis voor de veronderstelling dat het op de fiches vermelde saldo van bepaalde weigeraars niet representatief is voor de verzwegen saldi en rentebaten, en dat de uitgangspunten voor de correcties bij die weigeraars, zoals aantallen rekeningen, saldi en rentebaten, modelmatig zijn afgeleid van de correcties bij de meewerkers.’

De inspecteur heeft de aanslag berekend door het aangegeven inkomen uit werk en woning van € 2.791 te verhogen met € 17.000. Voor zover de inspecteur stelt dat hij tot deze schatting mocht overgaan op grond van artikel 27e AWR volgt uit het oordeel onder 4.3 dat deze stelling wordt verworpen. Indien geen adres bekend is en om die reden geen uitnodiging kan worden verzonden, mag de inspecteur tot het vaststellen van de aanslag overgaan door middel van het schatten van het inkomen. Deze bevoegdheid ontslaat de inspecteur evenwel niet van zijn verplichting aannemelijk te maken dat die schatting niet te hoog is.

De inspecteur heeft gesteld dat zijn schatting is gebaseerd op wat een alleenstaande minimaal nodig heeft. Belanghebbende heeft gemotiveerd betwist dat hij meer inkomsten heeft genoten dan het loon voor zijn via het uitzendbureau verrichte werkzaamheden. Het Hof verwerpt de kennelijke stelling van de inspecteur dat door hem gesignaleerde tegenstrijdigheden in de verklaringen van belanghebbende zodanig zijn dat de verklaringen in het geheel buiten beschouwing moeten blijven. Voor zover al tegenstrijdigheden aanwezig zijn, kan niet geoordeeld worden dat deze het totale beeld van de situatie waarin belanghebbende stelt te hebben verkeerd zo doen kantelen, dat de inspecteur ontslagen is van zijn verplichting de schatting te onderbouwen.’

Het Hof heeft de navorderingsaanslag in de IB/PVV over het jaar 1998 verminderd in verband met de omstandigheid dat de volledige rente over dat jaar is toegerekend aan zowel belanghebbende als haar in 1998 overleden moeder. Het Hof heeft dit in strijd geacht met de redelijkheid die de Inspecteur in acht moet nemen, en heeft het geschatte bedrag aan rente toegerekend aan belanghebbende respectievelijk haar moeder naar het aantal dagen dat ieder van beiden in het jaar 1998 rekeninghoudster is geweest.

Het middel richt zich tegen dit oordeel met het betoog dat het Hof artikel 33 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet IB 1964) heeft geschonden, nu volgens die bepaling rente slechts wordt genoten op het tijdstip waarop deze is ontvangen, verrekend, ter beschikking gesteld of rentedragend geworden. Volgens het middel zou bij een juiste rechtstoepassing de totale rente bij één persoon in aanmerking moeten worden genomen. Omdat belanghebbende niet heeft vermeld bij welke persoon dat zou moeten zijn, is het in het kader van de redelijke schatting niet onredelijk of willekeurig dat de Inspecteur voor twee ankers is gaan liggen, aldus het middel. Voorts wijst het middel erop dat het Hof — in de procedure met thans in cassatie het nummer 11/01561 — voor het jaar 1992 (het jaar van overlijden van de echtgenoot van de moeder van belanghebbende) niet heeft gekozen voor tijdsevenredige toerekening.

Het middel faalt. Het Hof diende te beoordelen of de bepaling van de inkomsten die belanghebbende uit de onderhavige rekening heeft genoten, berust op een redelijke schatting. Anders dan het middel betoogt, heeft het Hof artikel 33 van de Wet IB 1964 niet geschonden door te oordelen dat toerekening van de volledige rente aan belanghebbende respectievelijk haar overleden moeder in dit geval niet redelijk is, en door te komen tot een tijdsevenredige toerekening. De beoordeling van de redelijkheid van een schatting staat immers niet in een zo rechtstreeks verband met die wettelijke bepaling als het middel bepleit. Daarbij verdient opmerking dat niet valt in te zien dat het door het middel verdedigde resultaat, dat belasting wordt geheven alsof eenzelfde rente tweemaal wordt genoten, zich beter zou verdragen met (de strekking van) artikel 33 van de Wet IB 1964 dan de uitkomst waartoe het Hof is gekomen.

Voor zover het middel 's Hofs oordeel bestrijdt met het betoog dat de schatting van de Inspecteur niet onredelijk is, kan het evenmin tot cassatie leiden. Mede gelet op de omstandigheid dat de belastingschulden over beide perioden belanghebbende treffen, namelijk als erfgename respectievelijk als veronderstelde rekeninghoudster, berust dit oordeel van het Hof niet op een onjuiste uitleg van het begrip ‘redelijke schatting’. Voor het overige is het verweven met waarderingen van feitelijke aard, hetgeen meebrengt dat het in zoverre in cassatie niet op juistheid kan worden getoetst.’

Middel 4 gaat uit van feiten waarvan uit de uitspraak van het Hof en de stukken van het geding niet blijkt dat daarop ook reeds voor het Hof een beroep is gedaan. Daarop kan geen acht worden geslagen, omdat dit een onderzoek van feitelijke aard zou vergen, waarvoor in cassatie geen plaats is. Het middel kan derhalve niet tot cassatie leiden.’

Het middel faalt. Indien een aanslag berust op een ambtshalve verrichte vaststelling van het inkomen door de inspecteur, dient deze vaststelling in verband met het verbod van willekeur te berusten op een redelijke schatting (vgl. HR 22 april 2005, nr. 38 693, LJN AO9047, BNB 2005/339 ). Geen rechtsregel verplichtte de Inspecteur ertoe zich bij zijn schatting aan te sluiten bij het oordeel van de rechter in de ontnemingsprocedure. De omstandigheid dat de rechter in de ontnemingsprocedure tot een bepaalde schatting van het voordeel is gekomen, brengt voorts nog niet mee dat belanghebbende daarmee heeft doen blijken dat de schatting van de inkomsten op een hoger bedrag onjuist is. Met zijn hiervoor in 3.2.2 weergegeven oordeel heeft het Hof tot uitdrukking gebracht dat de aanslag niet naar willekeur is vastgesteld maar berust op een redelijke schatting. Dit oordeel geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kan voor het overige, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, in cassatie niet op juistheid worden getoetst.’

Indien de belastingplichtige niet de in de wet vereiste aangifte doet of bepaalde andere verplichtingen niet vervult, stelt de inspecteur de belastbare grondslag voor (o.a.) de inkomsten- en vermogensbelasting vast met toepassing van de zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast, aldus art. 25, lid 3, en art. 27e, lid 3, AWR. (…)

Volgens vaste rechtspraak van de Hoge Raad dient de vaststelling van de heffingsgrondslag in geval van aanwending van die bewijsregel te berusten op een ‘redelijke schatting’.

Het komt mij voor dat een ‘redelijke schatting’ uitgaat van een aantal gegevens betreffende de belastingplichtige (bijvoorbeeld de inkopen van een bedrijf of het aantal tafels in een restaurant). Dat gebeurt ook wanneer in het strafrecht bewijs wordt geleverd met behulp van vermoedens. De daad van de verdachte kan immers alleen worden bewezen met behulp van data (bewijsmiddelen) die op hem betrekking hebben. Vermoedens en ervaringsgegevens hebben een aanvullende functie boven hetgeen de bewijsmiddelen reeds indiceren (HR 25 november 2011, BNB 2012/28, zie 4.16).

De wijze waarop in de onder 8.11 bedoelde gevallen de heffingsgrondslagen worden becijferd, berust niet op gegevens die zijn betrokken op de betreffende belastingplichtigen. Uitgaande van gegevens van derde personen wordt een veronderstelling gemaakt ten aanzien van wat het gedrag van de belastingplichtige zou kunnen zijn geweest: een dergelijke veronderstelling is dus van andere aard dan een vermoeden in de zojuist genoemde zin. Het is vervolgens aan de belastingplichtige om te bewijzen dat de veronderstelling onjuist is.

Deze gang van zaken past in een bestuursrechtelijk traject waarbij de belastingplichtige is gehouden alles betreffende zijn fiscaal relevante gegevens aan de inspecteur bekend te maken, doch niet in een strafrechtelijk traject waarin de verdachte het recht heeft om voor hem belastende feiten voor zich te houden.’

's Hofs oordeel dat het loon over het onderhavige tijdvak niet te hoog is vastgesteld wordt in middel 4 bestreden. Dit oordeel van het Hof moet aldus worden begrepen dat het over de maand januari 2007 nageheven bedrag aan loonbelasting van € 1.800 naar het oordeel van het Hof niet onredelijk is in het licht van het door de Inspecteur gestelde inkomen uit arbeid van [A] in dat jaar van ten minste € 25.200. Kennelijk is het Hof daarbij uitgegaan van hetgeen de Inspecteur daaromtrent heeft gesteld in de aanvulling op zijn verweerschrift in hoger beroep. De Inspecteur is in die aanvulling uitgegaan van brutering van het loon. Voor het Hof heeft belanghebbende evenwel betoogd dat het toegekende loon een brutoloon is, dat de vennootschap nimmer heeft beoogd een nettoloon toe te kennen en eerst een besluit tot verhaal van de nageheven belasting zal nemen nadat de naheffingsaanslag definitief is komen vast te staan. In het licht van dat betoog, dat mede is op te vatten als een verzoek om de regels voor eindheffing niet toe te passen, kon het Hof niet volstaan met de enkele constatering dat belanghebbende niet heeft doen blijken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is. Daarbij verdient opmerking dat de Inspecteur voor het Hof met betrekking tot het voordeel wegens privégebruik auto heeft gesteld dat de vraag inzake verhaal en daarmee inzake brutering nog open staat. Middel 4 slaagt daarom.’

Het Hof heeft voor beide jaren geoordeeld dat belanghebbende niet heeft voldaan aan de ingevolge artikel 52, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) op hem rustende verplichtingen en dat de schending van die verplichtingen zodanig ernstig is dat de zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast als bedoeld in artikel 27e van de AWR moet worden toegepast. Het Hof heeft hieraan ten grondslag gelegd dat belanghebbende niet een (afdoende) inkoopadministratie met betrekking tot de softdrugs heeft gevoerd, aangezien belanghebbende slechts ten tijde van het binnenbrengen van de softdrugs in de coffeeshop — veelal vanuit de stash — de hoeveelheid en de soort softdrugs heeft geadministreerd en niet door middel van dagstaten in hoeveelheden, soorten softdrugs en geld heeft bijgehouden op welke data inkopen zijn gedaan. Aan dit oordeel doet volgens het Hof niet af dat het uit strafrechtelijk oogpunt soms problematisch is de werkelijke voorraad softdrugs (inclusief de in de stash aanwezige voorraad) juist te administreren.

Vervolgens heeft het Hof geoordeeld dat de Inspecteur, door de in geschil zijnde correcties te baseren op het BOOM-rapport, deze correcties niet naar willekeur of anderszins onredelijk heeft vastgesteld en dat de onderhavige aanslagen berusten op een redelijke schatting. (…)

Het middel dat zich richt tegen 's Hofs hiervoor in 3.2.3 weergegeven oordeel kan evenmin tot cassatie leiden. Het vereiste van een redelijke schatting strekt, in de context van de omkering en de verzwaring van de bewijslast, ertoe te voorkomen dat een aanslag naar willekeur wordt vastgesteld. In dit kader kon het Hof ermee volstaan de aan het BOOM-rapport ontleende gegevens te accepteren als basis voor de redelijke schatting en lag het op de weg van belanghebbende om, voor zover hij de juistheid van die gegevens of de juistheid anderszins van de schatting van de Inspecteur betwist, daarvoor (tegen)bewijs te leveren op de in artikel 27e van de AWR bedoelde wijze. In dat bewijs heeft het Hof, gelet op het in onderdeel 4.18 van zijn uitspraak overwogene, belanghebbende niet geslaagd geacht. Dat oordeel kan, als berustend op de aan het Hof voorbehouden waardering van de bewijsmiddelen, in cassatie niet worden getoetst.’