HR, 10-06-2011, nr. 09/05113

Eiser stelt dat hij een rekening van € 826.573 (een veelvoud van de bestreden

De belanghebbende is op grond van art. 29a(1) en (2)(a) Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR; tekst 1 februari 2009 tot en met 31 januari 2010) een bedrag ad € 110 aan griffierecht verschuldigd voor het in behandeling nemen van zijn cassatieberoep.

Bij brief van 15 januari 2010 heeft de griffier van de Hoge Raad de belanghebbende bericht dat hij een griffierecht ad € 447 (het tarief voor rechtspersonen) verschuldigd zou zijn en hem verzocht dit bedrag zo spoedig mogelijk te betalen. Vermoedelijk heeft de administratie de zaak van de belanghebbende en die van zijn BV (nr 09/05112) verward. Bij aangetekende en ontvangstbevestigde brief van 24 februari 2010 heeft de griffier de belanghebbende nogmaals gewezen op de verschuldigdheid van het griffierecht ad € 447 en voor de betaling een termijn van vier weken gesteld. Het griffierecht is niet binnen die termijn voldaan.

Normaliter volgt in een dergelijk geval nog een brief van de griffier waarin de belanghebbende in de gelegenheid wordt gesteld de niet (tijdige) betaling te verklaren. Een afschrift van een dergelijke brief bevindt zich niet in het dossier. Wel heeft de griffier de belanghebbende bij brief van 21 april 2010 bericht dat hij in verband met de procedure een griffierecht ad € 110 verschuldigd is. Dat laatste bedrag is op 24 april 2010 op de rekening van de Hoge Raad bijgeschreven.

Nu de griffier van de Hoge Raad de belanghebbende tweemaal een onjuist bedrag aan griffierecht heeft meegedeeld en vervolgens op 21 april 2010 opnieuw een brief stuurde met het juiste bedrag, dat binnen drie dagen door de belanghebbende is betaald (terwijl de griffier in zijn tweede brief met onjuist bedrag een termijn van vier weken had gesteld en kennelijk geen verklaringsverzoek is verzonden), meen ik dat de late betaling van het verschuldigde griffierecht ad € 110 verschoonbaar is. De gang van zaken kon verwarring veroorzaken. Het beroep in cassatie is daarom mijns inziens ontvankelijk.

Zoals boven aangegeven, ga ik in deze conclusie alleen in op de (gevolgen van eventuele overschrijding van de) redelijke termijn van berechting. Belanghebbendes grieven tegen 's Hofs oordelen over de toepassing van het anoniementarief laat ik buiten behandeling.

Overigens meen ik met de Minister c.q. de Staatssecretaris dat de aangevallen Hofoordelen zo zeer zijn verweven met waarderingen van feitelijke aard dat ze in cassatie niet inhoudelijk kunnen worden getoetst, en dat ze niet onvoldoende zijn gemotiveerd.

De belanghebbende komt in cassatie niet expliciet op tegen 's Hofs afwijzing van zijn verzoek om (overige) schadevergoeding, maar betoogt wel (onderdeel 2.7 van de motivering van het cassatieberoep) dat de zijns inziens onjuiste grondslag van de naheffing "verdere doorwerking" heeft naar "de rov.n 6.2 tot en met 6.6 en de beslissing onder 7". De rechtsoverwegingen die aldus worden aangevallen omvatten 's Hofs oordeel over het verzoek om schadevergoeding en de aldus aangevallen beslissing houdt mede de afwijzing van dat verzoek in.

De belanghebbende stelt in zijn correspondentie met het Hof herhaaldelijk (zie onderdelen 4.2 tot en met 4.5 en 4.8 hierboven) dat het gedrag van de Belastingdienst, met name de zeer trage behandeling van zijn bezwaar en dat van zijn BV, bij hem heeft geleid tot stress, frustratie, een slechtere gezondheid en het faillissement van zijn BV. Het Hof stelt vast (r.o. 4.4) dat de belanghebbende overschrijding van de redelijke termijn heeft gesteld en oordeelt vervolgens dat die termijn inderdaad is overschreden en dat de boete daarom moet worden verminderd.

In onderdeel 6 gaat het Hof in op het verzoek van de belanghebbende om de Inspecteur te veroordelen tot vergoeding van door hem geleden (overige) schade. De belanghebbende stelt dat de Inspecteur onrechtmatig jegens hem heeft gehandeld onder meer door "de behandeling van het bezwaarschrift veel langer dan nodig was te rekken". Het Hof acht niet aannemelijk (r.o. 6.6) dat de lange behandelingsduur van het bezwaar schade heeft berokkend aan de bedrijfsvoering van de BV, laat staan tot het faillissement van de BV heeft geleid. Vervolgens overweegt het Hof:

Die overweging is feitelijk onjuist. In de hierboven (4.2 t/m 4.5 en 4.8) weergegeven geschriften aan het Hof heeft de belanghebbende immers wel degelijk expliciet gesteld immateriële schade te hebben geleden als gevolg van met name de trage behandeling van zijn bezwaar door de Belastingdienst, en dat hij daarvoor een vergoeding wenst. Bovendien miskent deze overweging dat het EHRM(12) en de Nederlandse bestuursrechter(13) bij overschrijding van de redelijke termijn immateriële schade in de vorm van spanning en frustratie vooronderstellen.

Dat zou tot vernietiging en verwijzing moeten leiden. Dat heeft echter alleen zin indien het wél ingaan op belanghebbendes stelling dat hij immateriële schade heeft geleden door termijnoverschrijding tot een andere uitkomst zou kunnen leiden. Dat is geval als art. 6 EVRM ook van toepassing zou zijn op het belastingdeel van de procedure of als er een andere rechtsbasis is voor de belastingrechter om schadevergoeding toe te kennen wegens overschrijding van de redelijke termijn. Volgens vaste rechtspraak van het EHRM, met name zijn arrest in de zaak Ferrazzini v Italy,(14) vallen zuivere belastingprocedures niet onder art. 6 EVRM: belastingheffing behoort volgens het EHRM nog steeds tot de 'hard core of public-authority prerogatives' en valt daarmee buiten het hoofd "determination of civil rights and obligations" van art. 6 EVRM. De vraag rijst daardoor of u, in navolging van de bestuursrechter in vreemdelingenzaken (zie 10.1 e.v. hieronder), ook zonder steun van rechtstreeks werkend volkenrecht voldoende rechtsbasis aanwezig acht voor vergoeding van immateriële schade bij overschrijding van de redelijke termijn van berechting van een geschil (het zuivere belastinggeschil) dat niet onder art. 6 EVRM valt.

Het Hof acht een dergelijke rechtsbasis kennelijk in beginsel aanwezig: het heeft immers het hoger beroep voor wat betreft de naheffingsaanslag ongegrond verklaard, maar heeft niettemin inhoudelijk belanghebbendes verzoek om schadevergoeding inhoudelijk beoordeeld naast zijn beslissing om de boete te verminderen wegens overschrijding van de redelijke termijn in het boetedeel van de procedure. Dat impliceert dat het Hof zich in beginsel bevoegd achtte (ook) ter zake van de traagheid van het belastingdeel van de procedure schadevergoeding toe te kennen (indien die schade zou zijn gebleken), óók bij ongegrondbevinding van het beroep inzake de enkelvoudige belasting. Hij heeft belanghebbendes beroep immers afgewezen op de (onjuiste) grond dat de belanghebbende geen immateriële schade gesteld zou hebben. Art. 8:73 Awb eist echter een "gegrond" beroep als voorwaarde voor toekenning van schadevergoeding.

Mogelijk heeft het Hof zijn gegrondverklaring van het beroep ter zake van de boetebeschikking voldoende geacht om ook ter zake van de belastingaanslag van een "gegrond" beroep uit te gaan, maar dat zou een manifeste processuele discriminatie inhouden van belastingplichtigen die niet beboet zijn en alsdan voor de procesduur ter zake van de aanslag niet kunnen "meeliften" met de procesduur ter zake van de boetebeschikking. Een dergelijk oordeel zou rechtskundig onjuist zijn. Aangenomen moet dan worden dat het Hof ofwel net als de bestuursrechter in vreemdelingenzaken (zie 10.2 hieronder) zich op het rechtszekerheidsbeginsel baseert en dat beginsel boven de formele wet (art. 8:73 Awb(15)) stelt, ofwel eigenlijk bedoelde te zeggen dat hij wegens niet-toepasselijkheid van art. 6 EVRM niet bevoegd is in geval van een ongegrondverklaring ter zake van de belastingaanslag een schadevergoeding toe te kennen wegens termijnoverschrijding. Beide rechtskundige standpunten waren te onderzoeken, gezien de wenselijkheid van eenheid in de toepassing van zowel art. 6 EVRM als art. 8:73 Awb door de verschillende rechters in de Nederlandse rechtsorde.

Ik merk nog op dat het Hof aan de overschrijding van de redelijke termijn met 20 maanden en 12 dagen voor wat betreft het boetedeel van de procedure een remedy heeft gegeven in de vorm van matiging van die boete: vermindering van € 2.408 tot € 2.000. Volgens uw rechtspraak(16) vermindert u bij overschrijding van de redelijke termijn in cassatie bij de behandeling van boetezaken met een half jaar de boete met 5%, bij overschrijding met meer dan een half jaar maar minder dan een jaar met 10%, en wordt bij overschrijding met meer dan een jaar "naar bevindt van zaken" gehandeld. Is de boete lager dan € 1.000, dan wordt volstaan met de constatering dat de termijn overschreden is. Het Hof heeft in casu de aanvankelijk opgelegde boete ad € 2.408 verminderd met € 408; dat is met 16,94%. Dat lijkt in overeenstemming met het door de Hoge Raad zelf gevolgde beleid.

Art. 6(1) EVRM luidt:

Art. 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM luidt:

Art. 13 EVRM bepaalt:

Op grond van art. 93 en 94 van de Grondwet werken deze bepalingen rechtstreeks in de Nederlandse rechtsorde.

Het is vaste jurisprudentie(17) dat procedures over fiscaal-bestuurlijke boeten onder art. 6 EVRM vallen, onder het hoofd criminal charge, zodat de eis van berechting within a reasonable time in elk geval geldt voor het deel van de fiscale procedure over de boetebeschikking.

Volgens eveneens vaste rechtspraak van het EHRM(18) telt de duur van de bezwaarprocedure mee voor de bepaling van de berechtingstermijn indien een voorafgaande bezwaarfase voorwaarde is voor toegang tot de rechter, zoals in Nederlandse belastingzaken.

Het Hof heeft feitelijk vastgesteld dat in casu de redelijke termijn is overschreden in de bezwaarprocedure ter zake van de boetebeschikking. Daartegen richten zich geen klachten in cassatie en dat staat dus in cassatie vast. Dat oordeel is gezien de vastgestelde feiten ook verre van onbegrijpelijk.

Daarmee staat mijns inziens tevens vast dat de redelijke termijn van afdoening evenzeer is overschreden in de bezwaarprocedure ter zake van de naheffingsaanslag. Weliswaar ligt de dies a quo van het geschil over de criminal charge (de boetebeschikking) eerder, nl. op de dag van de boete-aanzegging(19) (in casu 20 november 2003) dan de dies a quo van het geschil over de naheffingsaanslag, nl. op de dag van indiening van bezwaar daartegen (in casu 26 april 2004), maar het oordeel dat de redelijke termijn is overschreden, is door het Hof gebaseerd op zijn vaststelling dat tussen 24 juli 2004 en 5 april 2006 de behandeling van het bezwaarschrift (beide bezwaarschriften) zich kenmerkte door algehele inertie ten departemente. Dat geldt evenzeer voor de belasting als voor de boete, wellicht zelfs meer voor de belasting, nu de verschuldigdheid van de boete afhangt van de verschuldigdheid van de belasting. Het is vaste rechtspraak van het EHRM(20) dat zeer langdurige totale inactiviteit zonder goede reden hoe dan ook onaanvaardbaar is onder art. 6 EVRM.

De termijn van berechting eindigt volgens het EHRM(21) op het moment waarop het geschil (juridisch) definitief is beslecht of de straf definitief is vastgesteld. De rechterlijke uitspraak dient onherroepelijk en bindend te zijn. Er mag geen beroepsgang meer openstaan.(22) In casu zijn in cassatie zowel de belasting als de boete nog in geschil. De dies ad quem is op het moment van bekendmaking van deze conclusie dus nog niet bekend, maar op het moment van de Hofuitspraak stond al vast de de redelijke termijn was overschreden.

U kunt er dus zonder meer vanuit gaan (er is ampel feitelijke grondslag voor de constatering) dat ook voor wat betreft de behandeling van het belastinggeschil de redelijke afdoeningstermijn verre is overschreden.

De vraag is vervolgens of de belastingrechter niet alleen voor wat betreft de boetebeschikking (procentuele vermindering), maar ook voor wat betreft het belastingdeel van de procedure gevolgen aan die constatering kan of moet verbinden, nu art. 6 EVRM niet van toepassing is op dat deel en bovendien het (cassatie)beroep van de belanghebbende op dat punt (mijns inziens) ongegrond is, zodat art. 8:73 Awb volgens zijn duidelijke tekst geen grondslag biedt voor schadevergoeding voor de lange duur van de procedure over de belasting. Daar komt nog bij dat art. 8:73 Awb niet van overeenkomstige toepassing is verklaard voor de cassatieprocedure (zie art. 29 AWR), zodat u zelf in cassatie niets kunt beginnen, maar zou moeten verwijzen. Anders dan in de zaak met nr. 09/02639 waarin ik heden eveneens concludeer, doet zich in casu niet de extra complicatie voor dat ook nog (via art. 8:26 Awb, dat evenmin van toepassing is in cassatie) de minister van Veiligheid en Justitie in het geding zou moeten worden geroepen, nu in belanghebbendes geval de vertraging (tot nu toe) uitsluitend in de bezwaarfase zit. Die vertraging is (in casu zelfs rechtstreeks) toerekenbaar aan het ministerie van Financiën (zie Hofuitspraak r.o. 4.5).

De (andere) bestuursrechters, de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State (ABRvS), de Centrale Raad van Beroep (CRvB) en het College van Beroep voor het Bedrijfsleven (CBB), zijn op grond van de verplichtingen die de artt. 6 en 14 EVRM blijkens de rechtspraak van het EHRM aan Nederland opleggen vergoedingen gaan toekennen wegens immateriële schade als gevolg van overschrijding van de redelijke termijn door bestuur en rechter. Zij zijn nog een stap verder gegaan door ook dergelijke vergoedingen als gevolg van overschrijding van de redelijke termijn toe te kennen in zaken die niet worden bestreken door art. 6 EVRM. De bestuursrechters baseren zich daarbij op een algemeen, ongeschreven beginsel van rechtszekerheid dat mede ten grondslag ligt aan art. 6 EVRM.

De zaak ABRvS AB 2009/70(23) betrof een vreemdelingenzaak. Vreemdelingenzaken vallen volgens expliciete rechtspraak van het EHRM niet onder art. 6 EVRM,(24) evenmin als (zuivere) belastingzaken. De Afdeling overwoog niettemin:

Barkhuysen en Van Emmerik annoteerden in AB 2009/70:

Thomas annoteerde in FED 2009/36:

In ABRvS AB 2009/236(25) liet de ABRvS in het midden of het geschil binnen of buiten het bereik van art. 6 EVRM viel. Zij oordeelde:

De ABRvS baseert zich voor de schadevergoeding wegens termijnoverschrijding zowel in art. 6-gevallen als in niet-art. 6-gevallen op (verdragsconforme c.q. rechtsbeginselconforme uitleg van) art. 8:73 Awb. Ook voor de omvang van de toegekende schadevergoeding maakt de Afdeling geen onderscheid.

In een zaak die volgens het CBB belastingheffing betrof (nl. een productschapsheffing van het Productschap Tuinbouw ten laste van een tuinbouwonderneming, deels met een verhoging van 10%), heeft onlangs ook het CBB in het midden gelaten of het geschil onder art. 6 EVRM viel. In navolging van de ABRvS kende het CBB de klager een vergoeding van immateriële schade toe wegens termijnoverschrijding door het Productschap Tuinbouw, gebaseerd op de rechtszekerheid als algemeen aanvaard ongeschreven rechtsbeginsel:(26)

U heeft u nog niet uitgelaten over de vraag of een belanghebbende in een niet-punitieve belastingzaak op grond van enig aan art. 6 EVRM ten grondslag liggend beginsel aanspraak heeft op vergoeding van immateriële schade of andere genoegdoening na overschrijding van de redelijke termijn van berechting door de Inspecteur of de belastingrechter. Van Dijk en De Poorter schrijven daarover:(27)

Ook Jansen(28) moedigde u aan - naar aanleiding van uw arrest HR BNB 2005/337(29) betreffende de redelijke termijn in criminal (boete)zaken - om ook in niet-punitieve belastingzaken de redelijke termijn te gaan bewaken met sancties:

Feteris ging in zijn noot in HR BNB 2005/388 in op uw mogelijkheden om belanghebbenden te beschermen tegen termijnoverschrijdingen in procedures waarop art. 6 EVRM niet van toepassing is:

Op 13 april 2010 heeft de toenmalige minister van Justitie bij persbericht(32) bekendgemaakt dat hij een voorontwerp voor een wetsvoorstel(33) schadevergoeding bij overschrijding van de redelijke termijn voor advies heeft voorgelegd aan diverse adviesinstanties. Het persbericht vermeldt dat de regeling ook van toepassing zal zijn op twee rechtsgebieden waarvoor art. 6 EVRM niet geldt, nl. het vreemdelingenrecht en het belastingrecht.

De concept memorie van toelichting vermeldt dat het concept-wetsvoorstel deels codificatie inhoudt van de jurisprudentie van de ABRvS, de CRvB en het CBB, en dat aangesloten wordt "bij de uitgangspunten die het EHRM hanteert bij de beoordeling van redelijke termijnzaken". De Minister wil dat de wijze waarop verschillende bestuursrechters een verzoek tot schadevergoeding beoordelen niet te ver uiteen loopt. Hij meent dat momenteel art. 8:73 Awb gewrongen wordt toegepast. Volgens hem heeft de wetgever niet beoogd dat betaling van schadevergoeding geschiedt door een andere rechtspersoon dan de rechtspersoon waarvan het in het geschil betrokken bestuursorgaan deel uitmaakt.

Het voorstel houdt in dat natuurlijke en privaatrechtelijke rechtspersonen tijdens de bestuursrechtelijke procedure of binnen één jaar na onherroepelijke uitspraak in de hoofdzaak de bestuursrechter om vergoeding van immateriële schade kunnen verzoeken. De bestuursrechter kan het verzoek geheel of gedeeltelijk toewijzen en - naar gelang de vraag aan wie de termijnoverschrijding is te wijten - het betrokken bestuursorgaan of de Staat tot vergoeding van de schade veroordelen. Bij een natuurlijke persoon wordt immateriële schade als gevolg van te lange procesduur voorondersteld, zulks in navolging van de rechtspraak van het EHRM en van de Nederlandse bestuursrechters. De verschillende instanties van de totale procedure worden samen beschouwd, zodat termijnoverschrijding in de ene instantie gecompenseerd kan worden door voortvarendheid in een andere instantie. Het beginpunt van de procedure bij niet-punitieve zaken is doorgaans het moment van indienen van het bezwaarschrift tegen het primaire besluit. Het eindpunt is het moment waarop het geschil definitief materieel wordt beslecht. In een algemene maatregel van bestuur zal worden neergelegd welke termijnen en vaste bedragen voor de berekening van de hoogte van de schadevergoeding gehanteerd dienen te worden. De hoogte van de schadevergoeding zal - mede in navolging van het EHRM - mede bepaald worden door het aantal instanties, de ingewikkeldheid van de zaak, de proceshouding van de partijen, en de grootte van het procesbelang. Die berekening van de schadevergoeding zal geregeld worden bij AmvB. Dijkshoorn(34) merkt daarover op:

De regering verwacht eind 2010 een wetsvoorstel aan de Raad van State te kunnen voorleggen.(35) De minister acht overgangsrecht niet nodig. Na inwerkingtreding van de wet (beoogde datum: 1 juli 2011)(36) kunnen ook verzoeken worden ingediend tot vergoeding van immateriële schade wegens termijnoverschrijding vóór inwerkingtreding van de wet (onmiddellijke werking), mits binnen afloop van één jaar nadat de uitspraak in de hoofdzaak onherroepelijk werd.

De regeling geldt vooralsnog alleen voor bestuursrechtelijke procedures. Voor civiele procedures is een wetsvoorstel in voorbereiding.

De Poorter en Pahladsingh(37) menen dat de concept wettekst en de concept memorie van toelichting niet geheel op elkaar aansluiten. Zo volgt uit de wettekst dat de schadevergoeding alleen betrekking heeft op rechterlijk talmen, terwijl in de concept memorie van toelichting staat dat ook het bestuursorgaan tot het betalen van schadevergoeding kan worden veroordeeld. Zij constateren voorts dat de wettekst geen onderscheid maakt tussen het punitieve bestuursrecht en het niet-punitieve bestuursrecht: "Dit roept vooralsnog de vraag op of zulks impliceert dat afstand wordt genomen van de compensatiemethodiek [boetematiging; PJW] zoals die thans in de rechtspraak is ontwikkeld." Zij menen voorts dat de bestuursrechters anticiperend moeten interpreteren:(38)

Zoals boven (8.4) bleek, is art. 6 EVRM volgens het EHRM niet van toepassing op (zuivere) belastingprocedures. Dit zo zijnde, geven de artt. 93 en 94 Grondwet de Nederlandse belastingrechter niet de bevoegdheid de nationale formele wet buiten toepassing te laten. De Nederlandse rechter is niet bevoegd de formele wet te toetsen aan ongeschreven rechtsbeginselen of ongeschreven volkenrecht.(39) Nu kan men zeggen dat het in casu (bewaking van de redelijke termijn met sancties) niet gaat om "onverenigbaarheid" tussen de formele wet en het EVRM, noch om het buiten toepassing laten van de formele wet (de formele wet zwijgt juist), maar om het aanvullen van een leemte in de formele wet. Toekenning van schadevergoeding bij termijnoverschrijding is aldus beschouwd geen rechtspraak contra legem (geen toetsing van enige formele wet), maar (positieve) regelgeving. De rechter is echter evenmin bevoegd tot (positieve) wetgeving. Als art. 6 EVRM niet geldt, kan het ook niet geschonden worden en is de nationale rechter dus ook niet op grond van art. 13 EVRM verplicht (en daarmee naar nationaal constitutioneel recht niet bevoegd) om zelf een effective remedy uit de grond te stampen voor iets dat geen schending is.

Daar staat tegenover dat niet valt in te zien waarom belastingplichtigen die verdacht worden van fiscale onregelmatigheden (boetelingen) wél beschermd worden en oppassende onverdachte belastingplichtigen niet, terwijl die toch even zeer in spanning en frustratie leven bij het langjarig moeten wachten op finale afdoening van hun zaak. Evenmin is goed uit te leggen waarom - tot aan de inwerkingtreding van het wetsvoorstel - alle belanghebbenden behalve vreemdelingen en niet-beboete belastingplichtigen beschermd worden, reden waarom de ABRvS zich niets heeft aangetrokken van de rechtspraak van het EHRM die geschillen over de rechtspositie van vreemdelingen buiten bereik van art. 6 EVRM plaatst. Bovendien is het op zichzelf al wenselijk, uit een oogpunt van (de met de Awb nagestreefde) rechtseenheid, rechtsgelijkheid en rechtszekerheid, dat de hoogste bestuursrechters voor alle burgers in geschil met een overheid, dus ook in belastingzaken, op één lijn zitten.

Het genoemde wetsvoorstel zal de gewenste wettelijke basis voor en uniformiteit in vergoeding van immateriële schade gaan brengen in alle gevallen van termijnoverschrijding door de bestuursrechter, inclusief de belastingrechter en de vreemdelingenrechter. Nu de beoogde inwerkingtredingsdatum 1 juli 2011 is, rijst de vraag of het opportuun is nu nog, terwijl de wetgevende kip bijna uitgebroed is, voor vermoedelijk hoogstens een half jaar kunst- en vliegwerk te verrichten in een onoverzichtelijk probleemveld, gesitueerd in een juridisch inadequate omgeving (de Hoge Raad heeft immers, door de niet-toepasselijkheid van art. 8:26 en art. 8:73 Awb in cassatie en zijn eigen expliciete rechtspraak dat de formele wet niet getoetst kan worden aan ongeschreven rechtsbeginselen, nog minder wettelijke basis dan de andere hoogste bestuursrechters voor het toekennen van immateriële schadevergoeding bij termijnoverschrijding).

De Boer schreef het volgende over de broedende kip in EVRM-zaken:(40)