HR, 23-12-2022, nr. 20/02604

HR, 23-12-2022, nr. 20/02604

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Uitspraak 23‑12‑2022

Inhoudsindicatie

BPM; Unierechtelijk verdedigingsbeginsel; art. 10, leden 7 en 8, Wet BPM; art. 110 VWEU; andere-afloopcriterium; handelsinkoopwaarde.

Partij(en)

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

BELASTINGKAMER

Nummer 20/02604

Datum 23 december 2022

ARREST

in de zaak van

[X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende)

tegen

1. de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN en

2. de STAAT (de MINISTER VAN JUSTITIE EN VEILIGHEID)

op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof 's-Hertogenbosch van 23 juli 2020, nr. 19/003341., op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (nr. BRE 17/6551) betreffende een aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag in de belasting van personenauto’s en motorrijwielen.

1. Geding in cassatie

Belanghebbende, vertegenwoordigd door S.M. Bothof, heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld.

De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P], heeft een verweerschrift ingediend. Hij heeft ook incidenteel beroep in cassatie ingesteld.

Het beroepschrift in cassatie en het geschrift waarbij incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.

Belanghebbende heeft schriftelijk haar zienswijze over het incidentele beroep naar voren gebracht.

2. Uitgangspunten in cassatie

2.1

Belanghebbende heeft op aangifte van 14 januari 2017 een bedrag aan belasting van personenauto’s en motorrijwielen (hierna: bpm) voldaan met het oog op de registratie in het Nederlandse kentekenregister van een gebruikte, vanuit Duitsland naar Nederland overgebrachte personenauto (hierna: de personenauto).

2.2

Bij de berekening van de verschuldigde bpm heeft belanghebbende vanwege de gebruikte staat van de personenauto de in artikel 10, lid 1, van de Wet belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (hierna: de Wet) bedoelde vermindering in acht genomen. Belanghebbende heeft het te betalen bedrag aan bpm gesteld op het bedrag (€ 32.800) dat volgens haar nog rust op een naar haar mening gelijksoortige gebruikte en reeds in Nederland geregistreerde personenauto.Voor het bepalen van het hiervoor bedoelde bedrag aan bpm heeft belanghebbende gebruik gemaakt van de waardegegevens van een personenauto van hetzelfde merk maar een ander model (het basismodel) uit de in de handel algemeen toegepaste koerslijst Eurotaxglass’s. Verder heeft zij gebruik gemaakt van een afschrijvingspercentage (54,09) dat zij had berekend aan de hand van de waardegegevens van een in haar ogen vergelijkbare personenauto van een ander merk die zij heeft ontleend aan de eveneens in de handel algemeen toegepaste koerslijst XRAY.

2.3

De Inspecteur heeft met dagtekening 18 januari 2017 de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd. Omdat de personenauto als zodanig niet voorkomt in een koerslijst als bedoeld in artikel 10, lid 7, van de Wet, heeft de Inspecteur de vermindering bepaald aan de hand van de in artikel 8, lid 5, van de Uitvoeringsregeling personenauto’s en motorrijwielen 1992 neergelegde afschrijvingstabel. Volgens deze tabel bedroeg de afschrijving 14 procent. De Inspecteur heeft belanghebbende niet voorafgaand aan het opleggen van de naheffingsaanslag in de gelegenheid gesteld haar zienswijze over zijn voornemen tot naheffen kenbaar te maken.

2.4

In haar bezwaarschrift heeft belanghebbende aangevoerd dat zij bij het bepalen van de verschuldigde bpm de juiste berekeningswijze heeft gehanteerd. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur die berekeningswijze afgewezen. Niettemin heeft de Inspecteur bij deze uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag verminderd. Op basis van inlichtingen die de Inspecteur op eigen initiatief had ingewonnen bij de officiële importeur van auto’s van het merk van de personenauto, is hij bij die uitspraak uitgegaan van een lagere handelsinkoopwaarde van de personenauto, hetgeen heeft geleid tot een hogere afschrijving (30,58 procent) en daarmee een lager bedrag aan verschuldigde bpm.

3. De oordelen van het Hof

3.1

Het Hof heeft vooropgesteld dat in gevallen als het onderhavige bij de naheffing van bpm het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel in acht moet worden genomen. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur dit beginsel geschonden omdat hij belanghebbende niet in de gelegenheid heeft gesteld om te worden gehoord voorafgaand aan het opleggen van de naheffingsaanslag, hij niet alsnog feiten en/of omstandigheden heeft gesteld die rechtvaardigen dat hij dat niet heeft gedaan, en omdat belanghebbende bovendien geen uitstel van betaling kon verkrijgen.

3.2

Het Hof heeft aan die schending geen gevolgen verbonden. Het heeft vooropgesteld dat schending van het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel alleen tot nietigverklaring van het genomen besluit leidt wanneer de desbetreffende administratieve procedure zonder de onregelmatigheid een andere afloop had kunnen hebben. Het Hof is tot de slotsom gekomen dat zonder de onregelmatigheid de naheffingsaanslag niet tot een lager bedrag zou zijn opgelegd.

4. Beoordeling van het in het incidentele beroep voorgestelde middel

4.1

Het middel richt zich tegen de hiervoor in 3.1 weergegeven oordelen van het Hof.

4.2.1

Het middel betoogt in de eerste plaats dat belanghebbende niet met succes een beroep op het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel kan doen, omdat (i) de heffing van bpm, die aansluit bij de registratie van een voertuig, een zuiver binnenlandse heffing is, (ii) in dit geval geen schending van een verkeersvrijheid aan de orde is, en (iii) in dit geval niet schending van artikel 110 VWEU is gesteld, nog daargelaten dat artikel 110 VWEU een gemeenschappelijke regel is en niet een verkeersvrijheid.

4.2.2

De eerbiediging van de rechten van de verdediging is een algemeen beginsel van Unierecht dat van toepassing is wanneer de inspecteur voornemens is een bezwarend besluit te nemen dat binnen de werkingssfeer van het Unierecht valt. Dat laatste is het geval wanneer met dat besluit het recht van de Unie ten uitvoer wordt gebracht.

4.2.3

De bpm wordt niet geheven ter uitvoering van een Unierechtelijke verplichting of op grond van een bevoegdheid die is ontleend aan het recht van de Unie. De heffing van deze belasting vindt uitsluitend haar grondslag in een nationale bevoegdheid, te weten de in de Wet neergelegde bevoegdheid om bpm te heffen ter zake van de registratie van personenauto’s, motorrijwielen en bestelauto’s dan wel het met zulke voertuigen gebruik maken van de weg binnen Nederland. De omstandigheid dat artikel 110 VWEU de uitoefening van deze bevoegdheid begrenst, brengt op zichzelf niet mee – zoals het middel terecht betoogt – dat het recht van de Unie ten uitvoer wordt gebracht bij het heffen van bpm ter zake van de registratie van personenauto’s, motorrijwielen of bestelauto’s. Deze begrenzing door, kort gezegd, het non-discriminatiebeginsel doet dus niet eraan af dat de heffing van deze belasting de uitoefening van nationale bevoegdheden betreft. Met het heffen van bpm ter zake van de registratie van personenauto’s, motorrijwielen en bestelauto’s wordt op zichzelf dus niet het recht van de Unie ten uitvoer gebracht.Dit is niet anders indien de heffing van bpm de registratie betreft van een gebruikte, uit een andere lidstaat overgebrachte personenauto. Het recht van de Unie moet echter wel worden geacht ten uitvoer te zijn gebracht wanneer de inspecteur of in voorkomend geval de rechter, tot de slotsom komt dat toepassing van de Wet heeft geleid tot een bezwarend besluit waarmee de grens is overschreden die artikel 110 VWEU aan de nationale bevoegdheid stelt.Anders dan het middel betoogt, zijn in die situatie de algemene rechtsbeginselen van Unierecht, waaronder het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel, wel van toepassing.2.Daarbij is niet van belang of de belastingplichtige zich al voorafgaande aan het opleggen van de naheffingsaanslag, of pas in een later stadium op artikel 110 VWEU heeft beroepen.

4.2.4

De Inspecteur heeft bij de uitspraak op bezwaar het bedrag van de naheffingsaanslag verminderd, kennelijk omdat deze hoger was dan het bedrag aan bpm dat wordt geacht te rusten op een vergelijkbare, binnenlands geregistreerde personenauto. Daarom moet het ervoor worden gehouden dat die aanslag aanvankelijk tot een te hoog bedrag was vastgesteld en in zoverre in strijd is met artikel 110 VWEU. Gelet op hetgeen hiervoor in 4.2.3 is overwogen, betekent dit dat de naheffingsaanslag een bezwarend besluit is waarmee het recht van de Unie ten uitvoer wordt gebracht. De Inspecteur was dus bij het opleggen van de naheffingsaanslag gehouden tot naleving van het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel. In zoverre faalt het middel.

4.3

De Hoge Raad heeft ook de overige klachten over de uitspraak van het Hof beoordeeld. De uitkomst hiervan is dat ook deze klachten niet kunnen leiden tot vernietiging van die uitspraak. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van deze klachten is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie).

5. Beoordeling van de in het principale beroep aangevoerde klachten

5.1

De klachten richten zich in de eerste plaats tegen het hiervoor in 3.2 weergegeven oordeel van het Hof dat zonder de schending van het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel de naheffingsaanslag niet tot een lager bedrag zou zijn vastgesteld. Daarnaast betogen de klachten dat het Hof ten onrechte heeft geoordeeld dat de bij de uitspraak op bezwaar verleende vermindering van bpm niet het gevolg is van hetgeen belanghebbende heeft ingebracht, maar van eigen onderzoek van de Inspecteur.

5.2

Die klachten slagen. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag verminderd. Dat brengt mee dat ervan moet worden uitgegaan dat belanghebbende, indien zij voorafgaand aan het opleggen van de naheffingsaanslag zou zijn gehoord, feiten, omstandigheden en argumenten naar voren had kunnen brengen die tot een andere afloop van het besluitvormingsproces van de Inspecteur hadden kunnen leiden.3.Doordat de Inspecteur het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel heeft geschonden, kan niet worden vastgesteld of belanghebbende zulke feiten, omstandigheden of argumenten in dat stadium daadwerkelijk naar voren zou hebben gebracht. Omdat de Inspecteur belanghebbende de mogelijkheid hiertoe heeft onthouden, moet die onzekerheid voor risico van de Inspecteur komen. In dit verband is niet van belang of belanghebbende zelf die inbreng in een later stadium alsnog heeft geleverd.

6. Slotsom

Uit hetgeen hiervoor in 5.2 is overwogen, volgt dat de uitspraak van het Hof niet in stand kan blijven. De in het principale beroep aangevoerde klachten behoeven voor het overige geen behandeling. De Hoge Raad kan de zaak afdoen. De naheffingsaanslag moet worden vernietigd.

7. Overschrijding van de redelijke termijn in de cassatieprocedure

7.1

Belanghebbende heeft de Hoge Raad verzocht om bij overschrijding van de redelijke termijn die geldt voor de behandeling van het cassatieberoep, de Staat te veroordelen tot een vergoeding van immateriële schade.

7.2

In deze zaak is beroep in cassatie ingesteld op 19 augustus 2020. Het tijdsverloop sindsdien tot het moment dat de Hoge Raad in deze zaak arrest wijst, levert wat de cassatieprocedure betreft een overschrijding op van de redelijke termijn met minder dan zes maanden. Aan belanghebbende komt daarom een vergoeding van immateriële schade toe van € 500.

8. Proceskosten

Wat betreft het principale en het incidentele beroep in cassatie zal de Staatssecretaris worden veroordeeld tot vergoeding van de kosten die belanghebbende voor het geding in cassatie heeft moeten maken. De Inspecteur zal worden veroordeeld in de kosten van het geding voor het Hof en het geding voor de Rechtbank. Bij de berekening van de vergoeding voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand gaat de Hoge Raad uit van de waarde per punt die is neergelegd in punt 2 van onderdeel B1 van de bijlage bij het Besluit proceskosten bestuursrecht.4.

9. Beslissing

De Hoge Raad:

- verklaart het incidentele beroep in cassatie ongegrond,

- verklaart het principale beroep in cassatie gegrond,

- vernietigt de uitspraak van het Hof en de uitspraak van de Rechtbank,

- vernietigt de uitspraak van de Inspecteur, voor zover deze uitspraak betrekking heeft op de naheffingsaanslag,

- vernietigt de naheffingsaanslag,

- veroordeelt de Staat (de Minister van Justitie en Veiligheid) tot vergoeding van de aan de cassatieprocedure toerekenbare immateriële schade, vastgesteld op € 500,

- draagt de Staatssecretaris van Financiën op aan belanghebbende te vergoeden het griffierecht van € 532 dat belanghebbende voor de behandeling van het beroep in cassatie heeft betaald,

- draagt de Inspecteur op aan belanghebbende te vergoeden het bij het Hof betaalde griffierecht van € 519 en het bij de Rechtbank betaalde griffierecht van € 333,

- veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie, vastgesteld op € 3.036 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en

- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van belanghebbende voor het geding voor het Hof, vastgesteld op € 1.518 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en in de kosten van belanghebbende voor het geding voor de Rechtbank, vastgesteld op € 1.898 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

Dit arrest is gewezen door de vice-president M.E. van Hilten als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, M.W.C. Feteris, M.A. Fierstra, en J.A.R. van Eijsden in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 23 december 2022.

Beroepschrift 23‑12‑2022

Uit het beroepschrift in cassatie van belanghebbende:

Onderwerp: Herstel verzuimen; aanvulling gronden en overleggen KvK's

Geachte heer, mevrouw,

Bij deze stel ik mij als gemachtigde voor belanghebbende, de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [X] B.V., gevestigd en kantoorhoudende te [Z], en vul ik de gronden aan van het reeds op 19-08-2020 ingediende beroep in cassatie, gericht tegen de uitspraak van het gerechtshof Den Bosch van 23-07-2020 met kenmerk 19/00334.

Tevens voldoe ik hierbij aan uw verzoek van 25-08-2020 door het overleggen van een nieuwe volmacht en een recent KvK-uittreksel.

1. Inleiding

In deze cassatieprocedure spelen twee onderwerpen.

De eerste is of het Europeesrechtelijke verdedigingsbeginsel is geschonden, omdat aan belanghebbende een naheffingsaanslag werd opgelegd zonder dat zij eerst in de gelegenheid werd gesteld daartegen haar zienswijze kenbaar te maken.

Het gerechtshof beantwoordt deze vraag bevestigend. Het gerechtshof verbindt hieraan echter geen juridische consequenties, omdat volgens het gerechtshof de naheffingsaanslag voor hetzelfde bedrag zou zijn opgelegd als belanghebbende wel voor het opleggen van de naheffingsaanslag in de gelegenheid zou zijn gesteld haar zienswijze kenbaar te maken.

In geschil is de vraag of dit oordeel voldoende (begrijpelijk) gemotiveerd is, met name in het licht van het oordeel van het gerechtshof dat de vermindering van de naheffingsaanslag naar aanleiding van het ingediende bezwaarschrift niet het gevolg is geweest van de daarin genoemde argumenten, maar het gevolg van een eigen onderzoek van de inspecteur.

Als de schending van het verdedigingsbeginsel niet tot cassatie van de bestreden uitspraak kan leiden, dan is een vervolgvraag in geschil, namelijk of de afschrijving van de ingevoerde auto kan worden vastgesteld aan de hand van een in de handel algemeen toegepaste koerslijst.

Belanghebbende deed aangifte ter registratie van een Bentley Bentayga. Deze auto komt in geen enkele koerslijst voor. De vraag is dan of de koerslijstwaarde van een vergelijkbare auto kan dienen voor het bepalen van de afschrijving van de Bentley Bentayga. Volgens het gerechtshof is dat alleen toegestaan, als is aangetoond dat er op de Nederlandse markt niet eerder een vergelijkbare Bentley Bentayga werd geregistreerd. Is dat een juist toetsingskader?

In de uitspraak van het gerechtshof ligt voorts besloten dat wanneer een auto niet voorkomt in enige koerslijst, je dan een taxatierapport moet overleggen. Getuigt dit van een juiste rechtsopvatting?

Tenslotte is in geschil of het gerechtshof een beroepsgrond onbesproken heeft gelaten. Is de uitspraak daarmee voldoende (begrijpelijk) gemotiveerd? En had de procedure een andere uitkomst kunnen hebben, als het gerechtshof wel was ingegaan op deze beroepsgrond?

2. Procesverloop

Op 13-01-2017 deed belanghebbende BPM aangifte ter zake van de registratie van de onderstaande auto:

-

Merk:

Bentley

-

Type:

Bentayga

-

VIN:

[0001]

Bij besluit van 18-01-2017 legde de inspecteur de naheffingsaanslag op. Belanghebbende werd niet in de gelegenheid gesteld vooraf zijn zienswijze kenbaar te maken.

Bij brief van 20-01-2017 diende ik bezwaar in tegen de naheffingsaanslag.

Op 05-09-2017 vond een hoorgesprek plaats ten kantore van de Belastingdienst Maastricht.

Bij besluit van 18-09-2017 verklaarde de inspecteur het bezwaarschrift gedeeltelijk gegrond.

Bij brief van 27-09-2017 diende ik beroep in tegen de uitspraak op bezwaar.

Op 07-11-2018 vond de eerste mondelinge behandeling ter zitting plaats.

Op 26-02-2019 vond de tweede mondelinge behandeling ter zitting plaats.

Bij uitspraak van 22-05-2019 verklaarde de rechtbank het beroepschrift ongegrond.

Bij brief van 27-06-2019 diende ik hoger beroep in tegen de uitspraak van de rechtbank.

Bij brief van 22-07-2019 vulde ik de gronden van het hoger beroepschrift aan.

Op 10-06-2020 vond de (digitale) behandeling ter zitting plaats. Voorafgaand aan deze zitting overlegde partijen pleitnota's.

Bij uitspraak van 23-07-2020 verklaarde het gerechtshof het hoger beroep ongegrond.

Op 19-08-2020 diende ik via het webportaal van de Hoge Raad pro-forma beroep in cassatie in tegen de uitspraak van het gerechtshof.

Bij digitaal bericht van 25-08-2020 werd ik in de gelegenheid gesteld binnen 6 weken de gronden van het cassatieberoep aan te vullen en tevens een recente volmacht en Kvk-uittreksel te overleggen.

Bij deze vul ik de gronden van het beroep in cassatie aan en overleg ik de gevraagde bescheiden.

3. Geschil

In geschil zijn de volgende onderwerpen:

1.

Is de naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag opgelegd?

2.

Is de naheffingsaanslag opgelegd in strijd met het Europeesrechtelijke verdedigingsbeginsel en dient, bij bevestigende beantwoording, de naheffingsaanslag dan te worden vernietigd?

2.2.

Het gerechtshof oordeelde dat wanneer belanghebbende voorafgaand aan het opleggen van de naheffingsaanslag in de gelegenheid zou zijn gesteld haar zienswijze kenbaar te maken, de naheffingsaanslag niet tot een ander bedrag zou zijn opgelegd. Is dit oordeel voldoende begrijpelijk gemotiveerd?

2.3.

Het gerechtshof oordeelde dat de vermindering van de naheffingsaanslag in de bezwaarfase het gevolg is van een eigen onderzoek van de inspecteur en geen verband houdt met de gronden van het bezwaar. Is dit oordeel voldoende begrijpelijk gemotiveerd?

3.

Kan het afschrijvingspercentage van de Bentley Bentayga worden vastgesteld aan de hand van het afschrijvingspercentage dat de koerslijst X-Ray geeft voor een vergelijkbaar voertuig?

3.2.

Het gerechtshof oordeelde dat dit alleen is toegestaan als is aangetoond dat er nooit eerder een vergelijkbare Bentley Bentayga in Nederland werd geregistreerd. Getuigt dit oordeel van een juiste rechtsopvatting?

3.3.

In het oordeel van het gerechtshof ligt besloten dat wanneer een auto niet voorkomt in enige in de handel algemeen toegepaste koerslijst voorkomt, de afschrijving dan via een taxatierapport moet worden vastgesteld. Getuigt dit oordeel van een juiste rechtsopvatting?

3.4.

In de pleitnota in hoger beroep en tijdens de zitting in hoger beroep is betoogd dat de koerslijstwaarde van Eurotaxglass's met 15% moet worden verminderd vanwege de correctiefactoren 'bijstelling markt- en bijstelling dealersituatie'. Bij de beoordeling van het afschrijvingspercentage heeft het gerechtshof deze grond onbesproken gelaten. Heeft daarmee een juiste feitenafweging plaatsgevonden? Had de procedure een andere uitkomst kunnen hebben als het gerechtshof wel van een juiste voorstelling van de feiten was uitgegaan?

4. Overwegingen

Eerste deel

4.1. Schending van het Europeesrechtelijk verdedigingsbeginsel

Belanghebbende deed op 13-01-2017 aangifte voor de BPM en ontving reeds 5 dagen later de naheffingsaanslag. Belanghebbende werd niet — voordat de naheffingsaanslag werd opgelegd — in de gelegenheid gesteld haar zienswijze hiertegen kenbaar te maken.

De eerste vraag is of in het onderhavige geval een beroep op het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel kan worden gedaan. Hoewel de Wet BPM als zodanig geen regeling is die uitvoering geeft aan het Unierecht, beantwoordt het gerechtshof die vraag bevestigend. Terecht naar mijn mening, het gaat in casu namelijk om een situatie waarin sprake is van een heffing van BPM naar aanleiding van de import van een auto uit een andere EU-lidstaat. Deze situatie valt onder het toepassingsbereik van artikel 110 VWEU. Gelet op deze grensoverschrijdende aspecten ben ik met het gerechtshof van mening oordeel dat het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel van toepassing is. Steun voor deze opvatting vind ik in de zaak C-617/10 (Hans Akerberg Fransson) waarin het HvJ onder meer overwoog dat:

‘De door het Handvest gewaarborgde grondrechten moeten (…) worden geëerbiedigd wanneer een nationale regeling binnen het toepassingsgebied van het Unierecht valt, zodat er geen gevallen kunnen zijn waarin het Unierecht geldt zonder dat die grondrechten toepassing vinden. Wanneer het Unierecht toepasselijk is, impliceert dit dat de door het Handvest gewaarborgde grondrechten toepassing vinden.’

Het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel brengt dus, in een geval als de onderhavige, voor de inspecteur de verplichting mee belanghebbende in de gelegenheid te stellen om zijn opmerkingen kenbaar te maken voordat de naheffingsaanslag wordt opgelegd. Zie in gelijke zin HR 04-12-2015, ECLI:NL:HR:2015:3467. In casu is deze gelegenheid niet geboden. Gelet op het voorgaande en nu de naheffingsaanslag directe gevolgen heeft gehad (belanghebbende moest betalen), is het verdedigingsbeginsel geschonden.

4.2. Wat zijn de juridische consequenties van de schending van het Europeesrechtelijk verdedigingsbeginsel?

Schending van het verdedigingsbeginsel leidt pas tot vernietiging van de naheffingsaanslag, als het besluitvormingsproces van de inspecteur met betrekking tot de naheffingsaanslag zonder de schending een andere afloop zou kunnen hebben gehad, zie HvJ 3 juli 2014, C-129/13 en C-130/13, BNB 2014/231 (Kamino International Logistics BV en Datema Hellmann Worldwide Logistics BV). Zie ook HR Hoge Raad van 16 september 2016, ECLI:NL:HR:2016:2077:

‘Een schending van het verdedigingsbeginsel leidt tot vernietiging van het besluit als het besluitvormingsproces van de douaneautoriteiten zonder schending een andere afloop zou kunnen hebben gehad. Voor dit oordeel is voldoende te bewijzen dat wanneer de schending niet had plaatsgevonden degene tot wie de uitnodiging tot betaling is gericht, een inbreng had kunnen leveren die voor het vaststellen van de uitnodiging tot betaling van belang was en waarvan niet kan worden uitgesloten dat deze tot een besluitvormingsproces met een andere afloop had kunnen leiden.’

Het is in casu het aangetoond, althans redelijkerwijs aannemelijk gemaakt, dat zonder de schending van het verdedigingsbeginsel de besluitvorming een andere afloop zou kunnen hebben gehad. Het sterkste argument in dit verband is dat de inspecteur in de bezwaarfase, naar aanleiding van door belanghebbende aangedragen argumenten (die zij dus ook eerder had kunnen aandragen), de naheffingsaanslag heeft verminderd.

4.3. Geen argumenten in bezwaarfase aangevoerd die tot vermindering van de naheffingsaanslag zouden kunnen leiden?

Bij de beantwoording van de vraag of het besluitvormingsproces anders zou kunnen zijn geweest, als belanghebbende vooraf in de gelegenheid zou zijn gesteld te reageren op de naheffingsaanslag, kent het gerechtshof in rechtsoverweging 4.3. bijzondere betekenis toe aan de inhoud van het bezwaarschrift dat is ingediend tegen de naheffingsaanslag.

Volgens mij getuigt dit reeds van een onjuiste rechtsopvatting. Het is naar mijn mening in beginsel niet relevant wat er in een bezwaarschrift staat. Het gaat erom welke argumenten hadden kunnen worden aangedragen vóórdat de naheffingsaanslag werd opgelegd (en dus voordat überhaupt bezwaar was ingediend). Als in een bezwaarschrift argumenten onbesproken zijn gelaten, dan sluit dit niet uit dat deze argumenten wel voorafgaand aan het opleggen van de naheffingsaanslag hadden kunnen worden ingebracht.

Het gerechtshof oordeelt dat belanghebbende in bezwaar zijn beroep op de herleiding van de rest-BPM vanuit de herrekende bruto BPM herhaalt. Dat systeem was door de inspecteur door het opleggen van de naheffingsaanslag reeds beoordeeld en verworpen, aldus het gerechtshof. Overige argumenten die tot een vermindering van de naheffingsaanslag zouden moeten leiden zijn niet gesteld, aldus nog steeds het gerechtshof. Dit oordeel getuigt naar mijn mening van een onjuiste feitenvaststelling. In het bezwaarschrift werden namelijk de volgende argumenten aangevoerd:

1.

Is de naheffingsaanslag terecht en tot hetjuiste bedrag opgelegd?

2.

Heeft de inspecteur aan zijn bewijsverplichting voldaan ?

3.

Heeft de inspecteur terecht de afschrijvingstabel toegepast?

4.

Kan de verschuldigde BPM worden herleid vanuit de herrekende Bruto BPM, welke is vastgesteld op basis van de restwaarde van een eerder ingevoerd referentievoertuig?

5.

Dient een correctie op de koerslijstwaarde te worden toegepast, ingeval deze koerslijst uitgaat van het waardeverloop van een BTW-auto?

6.

Dient een correctie op de koerslijstwaarde te worden toegepast, ingeval deze koerslijst uitgaat van het waardeverloop van een officieel ingevoerde auto?

In het oordeel van het gerechtshof ligt besloten dat de naheffingsaanslag is opgelegd in verband met het vierde geschilpunt en dat het bezwaarschrift alleen over dit geschilpunt gaat. Dat is dus onjuist. Het oordeel van het gerechtshof is hiermee onbegrijpelijk gemotiveerd.

Als rechtsoverweging 4.3 van de uitspraak van het gerechtshof zo moet worden gelezen, dat de andere in het bezwaarschrift aangevoerde argumenten ook niet tot een ander besluitvormingsproces hadden kunnen leiden en dat de vermindering van de naheffingsaanslag in de bezwaarfase uitsluitend het gevolg is van een eigen onderzoek van de inspecteur, dan is dit naar mijn mening onbegrijpelijk.

In punt 3.2 van het bezwaarschrift schrijf ik, met verwijzing naar feitenrechtspraak1., onder andere het volgende:

‘Dit betekent dat de Inspecteur de bewijslast heeft met betrekking tot, kort gezegd, de waarde van de te hanteren referentieauto's, meer in het bijzonder de historische nieuwprijs daarvan en de handelsinkoopwaarde die door een handelaar wordt betaald bij aankoop van een particulier (vóór aftrek vanwege schade).’

Ik vervolg:

‘De bewijslast om de inkoopwaarde in onbeschadigde staat vast te stellen, rust aldus bij de inspecteur. In de onderhavige procedure heeft de inspecteur geen inkoopwaarde vastgesteld, maar de verschuldigde BPM vastgesteld aan de hand van de afschrijvingstabel. Ik ben van mening dat de inspecteur daarmee niet aan zijn bewijsverplichting heeft voldaan, dat wil zeggen dat hij niet heeft voldaan aan zijn plicht ervoor te waken dat de BPM niet hoger is dan het laagste restbedrag van die heffing dat nog is vervat in de waarde van gelijksoortige reeds op het nationale grondgebied geregistreerde tweedehands voertuigen. In dit kader is de inspecteur immers verplicht om uit te gaan van de laagst denkbare objectief te bepalen waarde, zie rechtbank Gelderland 30-07-2015, ECLI:NL:RBGEL:2015:4954.’

Naar aanleiding van deze tekst (en de rest van de tekst van het bezwaarschrift natuurlijk) heeft de inspecteur het licht gezien en zich gerealiseerd dat op hem de bewijslast rust de inkoopwaarde vast te stellen. De inspecteur is vervolgens aan het werk gegaan en heeft een inkoopwaarde bepaald.2. Onbegrijpelijk is het oordeel van het gerechtshof, dan hier sprake is van een eigen onderzoek van de inspecteur dat geen gevolg is van het ingediende bezwaar.

Als er sprake zou zijn van een eigen onderzoek, dan had de inspecteur de naheffingsaanslag ambtshalve verminderd. Nee, de inspecteur heeft beslist op grondslag van het bezwaar en naar aanleiding van de in het bezwaarschrift aangedragen argumenten de naheffingsaanslag verminderd. Het andersluidende oordeel van het gerechtshof getuigt naar mijn mening van een onjuiste toepassing van het recht en/of is onbegrijpelijk gemotiveerd en kan daarom geen stand houden. De uitspraak van het gerechtshof dient te worden vernietigd, evenals de naheffingsaanslag.

Subsidiair dient de uitspraak van het gerechtshof te worden vernietigd en dient de zaak te worden terugverwezen naar een ander hof, dat opnieuw moet beslissen over de vraag of de besluitvorming anders zou kunnen zijn geweest als belanghebbende in de mogelijkheid zou zijn gesteld vooraf haar zienswijze te geven.

Tweede deel

4.4. Afschrijving door middel van de koerslijstwaarde van een vergelijkbaar voertuig

In haar aangifte stelde belanghebbende de inkoopwaarde van de Bentley Bentayga vast aan de hand van de koerslijst X-Ray. Tussen partijen is niet in geschil dat dit een in de handel algemeen toegepaste koerslijst is. Omdat de Bentayga niet in X-Ray voorkomt (en ook niet in enige andere koerslijst met een leeftijd van 2 maanden), koos belanghebbende voor een vergelijkbaar model van 2 maanden oud; een Porsche Cayenne Turbo. Daarvan bedraagt de inkoopwaarde € 189.826.

Bij het opleggen van de naheffingsaanslag stelde de inspecteur het afschrijvingspercentage vast aan de hand van de forfaitaire afschrijvingstabel. In de bezwaarfase stelde de inspecteur het afschrijvingspercentage vast aan de hand van een marktonderzoek, waarbij hij zich baseert op de particuliere verkoopwaarde van een vergelijkbaar voertuig dat op AutoScout 24 wordt aangeboden. Deze bedraagt € 289.750. Vermindering van deze vraagprijs met een handelsinkoopmarge van 30%, leidt tot een inkoopwaarde van € 202.825, aldus de inspecteur.

Bovendien zou de inspecteur contact gehad hebben met een Bentley-importeur (uit de processtukken blijkt hier overigens niet van). Die zou de inkoopwaarde hebben vastgesteld op € 225.000. Uiteindelijk heeft de inspecteur deze inkoopwaarde toegepast en op basis hiervan de naheffingsaanslag verminderd.

In geschil is de vraag of belanghebbende terecht ingevolge artikel 10, zevende lid, Wet BPM de handelsinkoopwaarde van de Bentley Bentayga heeft vastgesteld aan de hand van de koerslijstwaarde van een Porsche Cayenne Turbo, en of het andersluidende oordeel van het gerechtshof van een juiste rechtsopvatting getuigt en/of begrijpelijk is gemotiveerd.

Ik ben van mening dat belanghebbende de inkoopwaarde terecht en op goede gronden heeft vastgesteld aan de hand van de koerslijstwaarde van een vergelijkbare auto. Dat een koerslijst mag worden toegepast behoeft geen nadere uitleg. En in een geval als de onderhavige, waarin de auto niet voorkomt in enige koerslijst, is het naar mijn mening toegestaan aansluiting te zoeken bij een vergelijkbaar model dat wel voorkomt in de koerslijst. Steun voor deze opvatting vind ik in het arrest van uw college van 17-01-2020, ECLI:NL:HR:2020:63, r.o. 2.3.2:

‘(…) Het voorgaande geldt onverminderd bij de heffing van bpm ter zake van een uit een andere lidstaat afkomstige gebruikte personenauto met beschadigingen die niet kunnen worden beschouwd als sporen van normaal gebruik (hierna: schadeauto). Wanneer er niet of nauwelijks gegevens zijn over de inkoopprijs van een vergelijkbare schadeauto moet een waardeschatting als hiervoor in 2.3.1 bedoeld, worden gehanteerd. Die waardeschatting kan plaatsvinden door op de handelsinkoopwaarde van een vergelijkbare personenauto zonder schade zoals deze uit de koerslijst volgt in mindering te brengen de geraamde waardevermindering die redelijkerwijs aan de beschadigingen is toe te rekenen. De belastingplichtige mag dus met het oog op het bepalen van de vermindering van bpm als bedoeld in artikel 10, leden 1 en 2, van de Wet voor een schadeauto, de handelsinkoopwaarde vaststellen door op de uit een koerslijst blijkende handelsinkoopwaarde van een vergelijkbare gebruikte personenauto zonder schade, de geraamde waardevermindering als gevolg van de beschadigingen aan de auto in mindering te brengen.’

Onderstreping door mij.

4.5. Afschrijving door middel van de koerslijstwaarde van een vergelijkbaar voertuig onder de voorwaarde dat er geen vergelijkbare auto's in Nederland zijn geregistreerd

Het gerechtshof stelt in rechtsoverweging 4.6 dat de koerslijst van de Porsche Cayenne Turbo S niet bruikbaar is, omdat geen sprake is van een situatie dat een auto van hetzelfde merk en type nog nooit eerder in het Nederlandse kentekenregister is geregistreerd.

Ik ben van mening dat deze voorwaarde van een onjuiste rechtsopvatting getuigt. Het vindt geen steun in het door uw college geformuleerde toetsingskader (hierboven geciteerd) en het vindt ook geen steun in het door het Hof van Justitie ontwikkelde toetsingskader Vgl. HvJ 7 april 2011, loan Tatu, C-402/09, ECLI:EU:C:2011:219, punt 39 en aldaar aangehaalde rechtspraak.

Ik verzoek uw college te oordelen of de door het gerechtshof gestelde voorwaarde in overeenstemming is met het recht. Ik verzoek uw college dus niet te oordelen of het gerechtshof terecht en op goede gronden heeft beslist of een Porsche Cayenne Turbo S onvoldoende vergelijkbaar is met een Bentley Bentayga. Dat is namelijk een feitelijke vraag. In geschil is de vraag of het gerechtshof een juist toetsingskader heeft gehanteerd en terecht de voorwaarde heeft gesteld dat eerst dan een beroep kan worden gedaan op de koerslijstwaarde van een vergelijkbaar voertuig, als er niet eerder een aan het ingevoerde voertuig vergelijkbare auto in Nederland is geregistreerd.

Als uw college van mening is dat het gerechtshof door het stellen van deze voorwaarde het recht onjuist heeft toegepast, dan verzoek ik om vernietiging van het hofuitspraak met verwijzing naar een ander gerechtshof, dat vervolgens een oordeel dient te geven over de vraag of de Porsche Cayenne Turbo S voldoende vergelijkbaar is met een Bentley Bentayga om daarvan het afschrijvingspercentage te kunnen vaststellen.

4.6. Verplicht taxeren als de auto niet voorkomt in de koerslijst?

In rechtsoverweging 4.6 stelt het gerechtshof, ik citeer:

‘(…) Belanghebbende had, bij het ontbreken van een koerslijst van deze auto, ook kunnen kiezen voor het aannemelijk maken van de door haar gestelde inkoopwaarde en afschrijvingspercentage met een taxatierapport. Dat zij dat niet heeft gedaan dient voor haar risico te komen.’

Hierin ligt naar mijn mening het oordeel besloten dat wanneer een auto niet voorkomt in de koerslijst, belanghebbende ingevolge artikel 10, achtste lid, onder b, Wet BPM de auto had moeten laten taxeren. Dat getuigt naar mijn mening van een onjuiste rechtsopvatting. In dit artikellid staat datje de afschrijving alleen mag vaststellen aan de hand van een taxatierapport, als een auto niet voorkomt in een koerslijst. Hier staat niet dat wanneer een auto niet voorkomt in de koerslijst, je dus verplicht bent te taxeren.

Steun voor de opvatting, dat wanneer een auto niet voorkomt in de koerslijst je ingevolge artikel 10, zevende lid, Wet BPM een koerslijstaangifte mag doen met gebruikmaking van een vergelijkbare auto, vind ik in het arrest van uw college van 21-02-2020, ECLI:NL:HR:2020:323:

‘3.1.3

De uit het discriminatieverbod voortvloeiende eis om de reële waardedaling of de werkelijke waarde van een motorvoertuig zo goed mogelijk te benaderen, brengt mee dat de belastingplichtige die — overeenkomstig de in artikel 8, lid 4, van de Uitvoeringsregeling geboden mogelijkheden — ervoor kiest de afschrijving van het te registreren motorvoertuig te berekenen aan de hand van een door hem gekozen, in de handel algemeen toegepaste koerslijst, binnen die koerslijst de handelsinkoopwaarde moet nemen van het motorvoertuig waarvan de eigenschappen en de kenmerken (zoals merk en model, type aandrijving, uitrusting, leeftijd en kilometrage, en de staat van onderhoud) het dichtst aanleunen bij die van het uit een andere lidstaat afkomstige motorvoertuig waarvan de afschrijving moet worden bepaald.3.

3.1.4

De door de belastingplichtige gemaakte keuze voor een bepaalde in de handel algemeen toegepaste koerslijst, laat echter — anders dan middel VII betoogt — onverlet dat de inspecteur mag stellen en zo nodig aannemelijk maken dat in de door de belanghebbende gekozen koerslijst, dan wel in een andere in de handel algemeen toegepaste koerslijst een motorvoertuig voorkomt waarvan de eigenschappen en de kenmerken dichter aanleunen bij die van het te registreren motorvoertuig. Uit hetgeen in 3.1.2 is overwogen, volgt dat artikel 110 VWEU niet eraan in de weg staat dat de in de aangifte opgegeven afschrijving van het te registreren motorvoertuig wordt gecorrigeerd wanneer de reële waardedaling of de werkelijke waarde ervan beter wordt benaderd met behulp van de handelsinkoopwaarde van een ander motorvoertuig, te weten van een motorvoertuig dat wat betreft eigenschappen en kenmerken dichter aanleunt bij het te registreren motorvoertuig dan het motorvoertuig waarvan de belastingplichtige de handelsinkoopwaarde bij de aangifte heeft gebruikt. Ook artikel 8, lid 4, van de Uitvoeringsregeling verzet zich niet ertegen dat de inspecteur op die grond de vermindering aan bpm aanpast.’

Volgens mij dient dit toetsingskader zo te worden uitgelegd, dat bij het doen van een koerslijstaangifte een vergelijkbare auto mag worden gekozen. Als de ter registratie ingevoerde auto niet in de koerslijst voorkomt, dan maakt dit niet dat de aangifte onjuist is. Weliswaar kan de inspecteur de afschrijving vaststellen aan de hand van een andere koerslijst, waarin een auto voorkomt die beter aansluit bij de eigenschappen van de ter registratie ingevoerde auto. Maar dat betekent niet dat wanneer een ter registratie ingevoerde auto niet voorkomt in een koerslijst, je dan verplicht bent een taxatierapport te laten opstellen. Door anders te oordelen heeft het gerechtshof naar mijn mening het recht geschonden.

4.7. Het onbesproken laten van een beroepsgrond

In rechtsoverweging 4.6 overweegt het gerechtshof het volgende:

‘(…) De meest bruikbare koerslijst voor de auto is de koerslijst van Eurotaxglass's. Daaruit blijkt dat de afschrijving van een Bentley Bentayga W12 (basismodel) van zes maanden oud 40,47% is. Daarvan uitgaande is een afschrijvingspercentage van 30,58% voor een auto van twee maanden oud, met een kilometertand van 9.368, zeker niet te laag.’

Ik stel vast dat het gerechtshof in dit kader een beroepsgrond onbeantwoord heeft gelaten. In haar pleitnota, op bladzijde 8, stelde belanghebbende dat de koerslijstwaarde van Eurotaxglass's met 15% dient te worden verminderd. Dit op basis van de correctiefactoren ‘bijstelling markt en dealersituatie’. Ook ter zitting heeft belanghebbende dit herhaald en uitgelegd. Dit blijkt ook uit het proces-verbaal van de zitting. Belanghebbende heeft bijvoorbeeld gezegd, ik citeer uit het procesverbaal:

Belanghebbende

‘Wat ik heb opgemerkt en bijgevoegd over bijstelling dealersituatie is een direct gevolg van het arrest van de Hoge Raad van 15 november 2019, nr. 18/00246. Ik heb maar 5% genomen terwijl eigenlijk 15% is toegestaan.’

En

Belanghebbende

‘Het arrest over bijstelling markt- en dealersituatie is van 15 november 2019, Toen was het verweerschrift al ingediend.’

En

De voorzitter

‘De inspecteur verdedigt een afschrijving van 46,77% (pagina 8 pleitnota). En dan wilt u nog een correctie voor parallelimport’

En

De voorzitter

‘Inspecteur, stel dat het hof zou oordelen dat uitgegaan mag worden van de koerslijst van de 6 maanden oude Bentayga en dan gecorrigeerd naar 2 maanden, zoals belanghebbende doet. Bent u het dan eens met de correctie van 15% voor dealer- en marktsituatie?’

De inspecteur

‘Ja, op grond van arrest Hoge Raad’

Uit het voorgaande volgt ondubbelzinnig dat het gerechtshof bij het doen van de uitspraak is uitgegaan van onjuiste feiten. Tussen partijen was namelijk niet in geschil dat de koerslijst van Eurotaxglass's, waarin de Bentayga voorkomt met een leeftijd van 6 maanden, een afschrijvingspercentage geeft van 46,77%. En dus niet 40,47%, zoals het gerechtshof in rechtsoverweging 4.6 schrijft.

Het gerechtshof oordeelt dus ten onrechte dat de afschrijving volgens Eurotaxglass's 40,47% bedraagt. De afschrijving volgens de inspecteur bedraagt 30,58. Het verschil van 9,89% vond het gerechtshof kennelijk zo laag, dat er geen aanleiding was om te twijfelen aan de juistheid van de door de inspecteur toegepaste afschrijving.

Tussen partijen was niet in geschil dat de afschrijving volgens Eurotaxglass's 46,77% bedraagt. Het verschil in afschrijving tussen deze koerslijst en de door de inspecteur verdedigde afschrijving bedraagt dus 16,19%.

Het is mogelijk dat wanneer het gerechtshof was uitgegaan van de juiste feiten, ze tot hetzelfde oordeel was gekomen. Maar het is niet uitgesloten dat wanneer het gerechtshof de feiten wel juist had vastgesteld, ze het verschil in afschrijvingspercentage te hoog had gevonden, en had geoordeeld dat de door de inspecteur verdedigde afschrijvingspercentage te laag was. Een beoordeling van de juiste en tevens niet in geschil zijnde feiten had kunnen leiden tot een andere uitkomst van de procedure.

Ik verzoek uw college niet te oordelen over de vraag wat het juiste afschrijvingspercentage is. Dit is namelijk een feitelijke vraag. Ik verzoek uw college wel de uitspraak van het gerechtshof te vernietigen en de zaak terug te verwijzen naar een ander gerechtshof, dat indachtig de juiste feiten een nieuwe beoordeling kan maken over het toe te passen afschrijvingspercentage.

5. Conclusie

Op grond van het voorgaande verzoek ik uw college, namens belanghebbende:

—

Dit beroep in cassatie gegrond te verklaren;

—

De uitspraken van de rechtbank en het gerechtshof te vernietigen;

—

Primair: de naheffingsaanslag te vernietigen op de grond dat het verdedigingsbeginsel geschonden is;

—

Subsidiair: de zaak terug te verwijzen naar een ander gerechtshof dat, indachtig de uitspraak van uw college, opnieuw moet oordelen over de vraag wat het juiste afschrijvingspercentage is en in het verlengde daarvan de hoogte van de verschuldigde BPM dient vast te stellen;

—

De inspecteur te veroordelen in de proceskosten voor de beroeps, hoger beroeps, en cassatiefase.XXblockendXX

Hoogachtend,

Beroepschrift 23‑12‑2022

Uit het verweerschrift van de staatssecretaris, waarin opgenomen een incidenteel beroep in cassatie:

Kenmerk […]

Verweerschrift inzake het beroep in cassatie (rolnummer 20/02604) van [X] B.V. te [Z] tegen de uitspraak van het Gerechtshof 's‑Hertogenbosch van 23 juli 2020, nr. 19/00334, inzake de opgelegde naheffingsaanslag belasting van personenauto's en motorrijwielen.

AAN DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

Naar aanleiding van het bovenvermelde beroep in cassatie heb ik de eer het volgende op te merken.

Met betrekking tot middel 1.

In dit middel verzet belanghebbende zich tegen het oordeel van het Hof om geen gevolgen te verbinden aan de schending van het verdedigingsbeginsel.

Primair, zo nodig op te vatten als een incidenteel beroep in cassatie, ben ik — anders dan het Hof — van mening dat in het onderhavige geval geen sprake is van schending van het verdedigingsbeginsel, nu mijns inziens aan belanghebbende geen beroep op het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel toekomt.

De BPM die aansluit bij de registratie van een voertuig is een zuiver binnenlandse heffing (HR 5 februari 2010, ECLI:NL:HR:2010:BL1950). Voor de BPM gelden verder ook geen specifieke Europeesrechtelijke richtlijnen en verordeningen. Met de naheffingsaanslag is dan ook geen sprake van een besluit dat wordt genomen binnen het toepassingsgebied van het recht van de Europese Unie. Het gegeven dat de lidstaten zijn gehouden te handelen overeenkomstig de bepalingen van het VWEU en zich derhalve dienen te onthouden van een hogere belastingheffing op goederen van oorsprong uit een andere lidstaat dan de belasting die nog op een vergelijkbaar binnenlands product rust, maakt dat niet anders. Daarmee wijzigt immers niet het karakter van de belastingheffing. In dit verband verwijs ik naar HR 13 november 2015, ECLI:NL:HR:2015:3270, en Rechtbank Den Haag 1 juni 2018, ECLI:NL:RBDHA:2018:8358. Zie ook de arresten van het Hof van Justitie van 26 februari 2013, Akerberg Fransson, C-617/10, ECLI:EU:C:2013:105, en van 3 juli 2014, gevoegde zaken Kamino International Logistics B.V. en Datema Heilman Logistics B.V., C-129/13 en C-130/13, ECLI:EU:C:2014:2041. Vgl. voorts het door uw Raad voor de inkomstenbelasting gewezen arrest HR 9 november 2018, ECLI:NL:HR:2018:2082:

‘2.5.3.

Het middel gaat uit van de opvatting dat het verdedigingsbeginsel niet geldt in gevallen waarin (i) de toegepaste nationale belastingwetgeving niet uitvoering geeft aan het recht van de Unie, en (ii) evenmin aan de orde is of de toepassing van de nationale belastingwetgeving een — al dan niet gerechtvaardigde — beperking inhoudt van de in het VWEU neergelegde verkeersvrijheden. Het middel slaagt in zoverre, omdat die opvatting juist is (vgl. HvJ 8 november 2012, Iida, C-40/11, ECLI: EU:C:2012:691, punten 77 tot en met 82, HvJ 30 april 2014, Pfleger, C-390/12, ECLI:EU:C:2014:281, punten 33 tot en met 36, en HvJ 6 maart 2018, SEGRO en Horvath, C-52/16 en C-113/16, ECLI:EU:C:2018:157, punten 127 en 128).’

In casu speelt geen schending van een verkeersvrijheid, terwijl een schending van artikel 110 VWEU in dit geval ook niet is gesteld. Daargelaten dat artikel 110 VWEU een gemeenschappelijke regel is en niet een verkeersvrijheid. De procedure ziet op de reguliere toepassing van de nationale Wet BPM, in het bijzonder waartoe de toepassing van artikel 10 Wet BPM in het voorliggende geval leidt. Het door het Hof aangehaalde arrest HR 22 maart 2019, ECLI:NL:HR:2019:393, doet hieraan in mijn optiek niet af. Het Hof heeft naar mijn mening dan ook ten onrechte geoordeeld dat in het onderhavige geval het verdedigingsbeginsel van toepassing dan wel geschonden is.

Voor zover het Hof terecht zou hebben geoordeeld dat het verdedigingsbeginsel is geschonden ben ik subsidiair van mening dat het Hof hieraan terecht geen gevolgen heeft verbonden. Het‘andere afloop’-criterium moet worden beoordeeld naar de feitelijke en juridische omstandigheden van het geval. Bij HR 15 mei 2020, ECLI:NL:HR:2020:873, r.o. 2.2.2, overweegt uw Raad immers het volgende:

‘(…)De vraag of het besluitvormingsproces van de douaneautoriteiten zonder schending van het verdedigingsbeginsel een andere afloop zou kunnen hebben gehad, dient de rechter te beoordelen aan de hand van de specifieke feitelijke en juridische omstandigheden van het geval. (…)’

Het Hof heeft voornoemd toetsingskader toegepast en geconcludeerd dat feitelijk noch juridisch deze casus een andere uitkomst had kunnen hebben. Zoals het Hof terecht heeft vastgesteld, heeft belanghebbende tot aan het hoger beroep geen feiten aangedragen die tot een andere uitkomst zouden hebben kunnen leiden.

Nu dit een feitelijke vaststelling is, kan dit in cassatie niet worden bestreden. Ook juridisch had er geen andere uitkomst kunnen zijn. Zoals het Hof namelijk met recht heeft geoordeeld, heeft belanghebbende geen taxatierapport laten opmaken zodat, nu het onderhavige voertuig niet op een koerslijst voorkomt, enkel afschrijving volgens de forfaitaire tabel resteert.

Overigens is de stelling van belanghebbende dat de Inspecteur onderzoek zou hebben gedaan omdat op hem de bewijslast zou rusten, rechtens onjuist. In het belastingrecht is het vaste jurisprudentie dat de bewijslast voor belastingverminderende elementen op belanghebbende rust. In casu gaat het om een vermindering van de volgens de hoofdregel van artikel 9 van de Wet BPM verschuldigde belasting. De hiervoor genoemde bewijsregel is evenzeer van toepassing in het onderhavige geschil. Zie o.a. HR 17 januari 2020, ECLI:NL:HR:2020:63, en Hof Arnhem-Leeuwarden 27 augustus 2019, r.o. 4.3, ECLI:NL:GHARL:2019:7007.

Voorts valt ten overvloede nog te wijzen op het bepaalde in artikel 6:22 Awb. Het niet vooraf horen van belanghebbende heeft geen nadelige gevolgen gehad voor het maken van effectief bezwaar tegen de naheffingsaanslag en door het niet vooraf horen zijn er geen nadelige gevolgen ingetreden die in de bezwaarprocedure niet ongedaan gemaakt konden worden. Belanghebbende is in de bezwaarfase alsnog gehoord. Uit HR 22 december 2017, ECLI:NL:HR:2017:3240, kan worden afgeleid dat onder die omstandigheden geen sprake is van schending van het verdedigingsbeginsel.

Mitsdien acht ik middel 1 ongegrond.

Met betrekking tot middel 2.

In dit middel stelt belanghebbende ter discussie of het Hof een juist toetsingskader heeft gehanteerd door bij het bepalen van de handelsinkoopwaarde van de onderhavige auto de koerslijstwaarde van een Porsche Cayenne Turbo terzijde te schuiven.

In dit kader valt met name te wijzen op het recent door uw Raad gewezen arrest van 23 oktober 2020, ECLI:NL:HR:2020:1666, over het gebruik van koerslijsten bij niet-courante, jonge gebruikte auto's, waarvan de onderhavige ook een duidelijk voorbeeld is.

Uw Raad overweegt dienaangaande het volgende:

‘3.2.1

Het in artikel 110 VWEU neergelegde discriminatieverbod brengt mee dat de heffing van bpm ter zake van een uit een andere lidstaat afkomstige gebruikte personenauto niet hoger mag zijn dan het restbedrag aan bpm dat is vervat in de waarde van een gelijksoortige gebruikte personenauto die al in het binnenland is geregistreerd. Daarom moet de als belastbare grondslag gehanteerde waarde van het ingevoerde tweedehands voertuig een weergave zijn van de waarde van een vergelijkbaar voertuig dat al op het nationale grondgebied is geregistreerd. Om dat te bereiken moet bij de heffing van bpm ter zake van een uit een andere lidstaat afkomstige gebruikte personenauto een reële waardedaling in aanmerking worden genomen, dan wel moet een waarde worden geschat die de werkelijke waarde zeer sterk benadert. Het discriminatieverbod brengt mee dat die reële waardedaling of die werkelijke waarde zo goed mogelijk moet worden benaderd. Artikel 10, leden 1 en 2, van de Wet, waarin is bepaald dat voor gebruikte personenauto's de verschuldigde bpm wordt berekend met inachtneming van een vermindering (de afschrijving), moet met inachtneming hiervan worden uitgelegd en toegepast. 3.2.2 De wet- en regelgever heeft voor de toepassing van artikel 10, leden 2, 6 en 7, van de Wet voorzien in drie manieren waaruit kan worden gekozen om de reële waardedaling van een gebruikt motorvoertuig als bedoeld in artikel 10, lid 2, van de Wet aannemelijk te maken. Op grond van artikel 10, lid 8, van de Wet in samenhang gelezen met artikel 8, lid 4, van de Uitvoeringsregeling kan de opgaaf van de gegevens die bij de aangifte zijn gebruikt voor de het vaststellen van die waardedaling, bedoeld in artikel 10, lid 7, van de Wet, bestaan uit ofwel i) een verwijzing naar een in de handel algemeen toegepaste koerslijst voor de inkoop van gebruikte motorrijtuigen door wederverkopers in Nederland, onder overlegging van een kopie van de passage uit die koerslijst waaraan de toegepaste afschrijving is ontleend, ofwel ii) een verklaring van een onafhankelijke, erkende taxateur dat de in het taxatierapport opgegeven waarde door hem naar waarheid is vastgesteld aan de hand van een gedegen fysieke opname van het motorrijtuig, onder vermelding van datum, begin- en eindtijd van deze fysieke opname en naam, adres en woonplaats van degene die de taxatie feitelijk heeft verricht. Indien de belastingplichtige niet gebruik maakt van een van de hiervoor bedoelde opgaven, wordt de afschrijving bepaald aan de hand van de in artikel 8, lid 5, van de Uitvoeringsregeling voorziene afschrijvingstabel. 3.2.3 De regelgever heeft bij de invoering van artikel 8, lid 4, van de Uitvoeringsregeling op 1 februari 20073 geen nadere toelichting gegeven op de zinsnede ‘een in de handel algemeen toegepaste koerslijst voor de verkoop van gebruikte motorrijtuigen door wederverkopers in Nederland’. Gelet op de hiervoor in 3.2.2 weergegeven bedoeling van artikel 10, lid 2, van de Wet en met het oog op het onderscheid met de in artikel 8, lid 4, letter b, van de Uitvoeringsregeling bedoelde taxatiewaarde, kan met die zinsnede niet anders zijn bedoeld dan een overzicht van in Nederland geregistreerde gebruikte motorvoertuigen van een bepaald merk, model, type aandrijving, leeftijd en uitrusting, waarvoor de samensteller een algemeen geldende reële richtprijs (koers) heeft kunnen vaststellen. De door de gebruikers van een dergelijke koerslijst verlangde betrouwbaarheid van het realiteitsgehalte van de in die lijst opgegeven richtprijs vereist dat die richtprijs is bepaald op de grondslag van daadwerkelijk in Nederland door wederverkopers betaalde inkoopprijzen, en niet door middel van schatting of theoretische benadering van de werkelijke waarde van een bepaald motorvoertuig. Indien aannemelijk is dat de door een samensteller van een koerslijst opgegeven handelswaarde voor een gebruikt motorvoertuig van een bepaald merk, model, type aandrijving, leeftijd en uitrusting niet is gebaseerd op een of meer door wederverkopers in Nederland betaalde inkoopprijzen voor een gelijksoortig motorvoertuig, bijvoorbeeld omdat het een zeer jonge en incourante personenauto betreft, is die opgegeven handelswaarde niet de ‘koers’ die bruikbaar is om de afschrijving in de zin van artikel 10, lid 2, van de Wet in samenhang gelezen met artikel 8, lid 4, letter a, van de Uitvoeringsregeling vast te stellen. 3.2.4 De hiervoor in 2.2.2 weergegeven oordelen van het Hof berusten op het oordeel dat indien een onafhankelijke marktpartij een in de handel algemeen toegepaste koerslijst voor de inkoop van gebruikte motorvoertuigen door wederverkopers in Nederland samenstelt, een door die marktpartij voor een motorvoertuig van een bepaald merk, model, type aandrijving, leeftijd en uitrusting, onder de naam ‘handelswaarde koerslijst’ opgegeven handelswaarde in elk geval als richtprijs (koers) als bedoeld in artikel 8, lid 4, letter a, van de Uitvoeringsregeling aanvaardbaar is, ook in het geval dat deze marktpartij die handelswaarde niet heeft afgeleid en ook niet heeft kunnen afleiden van een of meer door wederverkopers in Nederland werkelijk betaalde inkoopprijzen. Gelet op hetgeen hiervoor in 3.2.3 is overwogen, geeft dat oordeel blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Het middel slaagt daarom. 3.2.5 Uit hetgeen hiervoor in 3.2.4 is overwogen, volgt dat de uitspraak van het Hof niet in stand kan blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen. Omdat niet is weersproken dat de door Autotelex voor de cabriolet opgegeven handelswaarde niet kan zijn gebaseerd op door wederverkopers in Nederland betaalde inkoopprijzen, is die waarde niet bruikbaar om de in artikel 10, lid 2, van de Wet bedoelde afschrijving voor de cabriolet vast te stellen. Aangezien vaststaat dat niet ten behoeve van de waardebepaling van de cabriolet een taxatierapport is opgesteld als bedoeld in artikel 8, lid 4, letter b, van de Uitvoeringsregeling, moet de afschrijving van de cabriolet met gebruikmaking van de in artikel 8, lid 5, van de Uitvoeringsregeling bedoelde tabel worden vastgesteld en bedraagt dan 8 procent. Het voor de cabriolet op aangifte voldane bedrag aan bpm (€ 17.069) moet worden verminderd met € 1.365,52.’

Uit het voormelde arrest blijkt dat de rechtsgrond onder het door belanghebbende gestelde in de onderdelen 4.4 tot en met 4.6 komt te ontvallen, mede gelet op het vaststaande feit dat voor de onderhavige auto geen koerslijst bestaat. De door het Hof in deze uitspraak neergelegde suggestie dat belanghebbende bij het ontbreken van een koerslijst van deze auto ook had kunnen kiezen voor het aannemelijk maken van de door haar gestelde inkoopwaarde en afschrijvingspercentage met een taxatierapport, is ook in overeenstemming met het voormelde arrest van uw Raad. Tot het laten opstellen van een taxatierapport is belanghebbende geenszins verplicht, hij kan immers volstaan met afschrijving volgens de forfaitaire tabel.

Middel 2 acht ik dan ook ongegrond.

Met betrekking tot middel 3

In dit middel stelt belanghebbende dat het Hof een beroepsgrond onbesproken heeft gelaten. Het zou gaan om de toepassing van een correctie van 15% op de koerslijst van Eurotaxglass's wegens de dealer- en marktsituatie (HR 15 november 2019, ECLI:NL:HR:2019:1783).

Ten eerste mist deze stelling mijns inziens feitelijke grondslag, nu deze stelling niet is betrokken in deze zaak. In deze zaak zijn bij het Hof twee pleitnota's ingebracht: één van de gemachtigde en één van (de bestuurder) van belanghebbende. In de pleitnota van de gemachtigde is voor het onderhavige voertuig geen nieuwe koerslijst Eurotaxglass's ingebracht. Evenmin blijk uit deze pleitnota dat dit standpunt voor het onderhavig voertuig is ingenomen. Ook uit de pleitnota van belanghebbende blijkt niets van een dergelijke stellingname. Sterker nog, het door het Hof gebruikte afschrijvingspercentage is exact gelijk aan het door belanghebbende in zijn pleitnota gebruikte afschrijvingspercentage. Er is derhalve geen sprake van het onbesproken laten van een stelling. Ten tweede blijkt echter dat deze stelling sowieso niet tot een voor belanghebbende betere uitkomst kan leiden, nu mede gelet op het gestelde onder middel 2 van een relevante koerslijst geen sprake is, zodat een eventueel daarop toe te passen vermindering van 15 % reeds op die grond niet aan de orde kan zijn. Uit de Wet BPM zou met toepassing van de forfaitaire tabel in dezen een afschrijvingspercentage van 14% voortvloeien. Beduidend lager dan het door de Inspecteur uiteindelijk gehanteerde percentage van 30,58%.

Derhalve acht ik ook middel 3 ongegrond.

Op grond van het vorenstaande ben ik van oordeel dat het ingestelde beroep niet tot cassatie van de bestreden uitspraak zal kunnen leiden.

Hoogachtend,

DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN,

namens deze,

DE DIRECTEUR-GENERAAL BELASTINGDIENST,

loco

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.