HR, 21-04-2023, nr. 20/04297, nr. 20/04298, nr. 20/04299, nr. 20/04302

Heden neem ik conclusie in de zaak met nummer 20/04297 naar aanleiding van het beroep in cassatie van de staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) tegen de uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (hierna: het Hof) van 17 november 2020,1.inzake de ten aanzien van [X1] N.V., belanghebbende, genomen informatiebeschikkingen. Tevens neem ik hier conclusie in de zaken met nummers 20/04298, 20/04299 en 20/04302 naar aanleiding van de beroepen in cassatie van de Staatssecretaris tegen de uitspraken van het Hof van dezelfde datum, inzake de ten aanzien aan belanghebbende gelieerde vennootschappen [X2] N.V.,2.[X3] N.V.3.en [X4] N.V.4.genomen informatiebeschikkingen.

Heden neem ik ook een afzonderlijke conclusie in de zaken met nummers 20/04296 (belanghebbende), 20/04303 ( [X2] N.V.), 20/04301 ( [X3] N.V.) en 20/04300 ( [X4] N.V.). Die zaken betreffen de opgelegde belastingaanslagen en de fictieve weigering te beslissen op de bezwaren tegen deze belastingaanslagen.

Ik merk nog op dat deze zaak ook samenhangt met de civiele zaak met nummer 20/03485. Dit is een Curaçaose zaak waarin de Ontvanger en de Staat een vordering tot verklaring voor recht hebben ingesteld jegens belanghebbende en de voormalige vereffenaar, strekkende tot verklaring voor recht van het (voortdurende) juridisch bestaan van belanghebbende als NV. Op 24 december 2021 is door A-G Wesseling-van Gent een conclusie genomen, inhoudende dat de Ontvanger en de Inspecteur in de civiele zaak terecht niet-ontvankelijk zijn verklaard in hun vordering tot een verklaring voor recht dat belanghebbende nog bestaat en niet is opgehouden te bestaan. Volgens de A-G heeft de belastingrechter, in de hierboven genoemde fiscale zaken al geoordeeld over de vraag of belanghebbende is opgehouden te bestaan en is er dan, op grond van de taakverdeling tussen de civiele rechter en de belastingrechter, geen plaats meer voor een (afzonderlijke) rechtsgang naar de civiele rechter.5.

In de onderhavige conclusie wordt uitgegaan van de feiten en gedingstukken in de zaak 20/04297. Er is niet gebleken van voor de beoordeling van de aangevoerde cassatiemiddelen relevante verschillen met de parallelzaken met nummers 20/04298, 20/04299 en 20/04302.6.

Belanghebbende is op 31 augustus 2004 opgericht als Naamloze Vennootschap (NV) naar het recht van Curaçao. Tijdens haar bestaan heeft belanghebbende deel uitgemaakt van een groep van vennootschappen die zich onder meer bezig hielden met de exploitatie van een tweetal internetcasino’s. In 2014 zijn de activiteiten verkocht aan een Zweedse partij.

Conform het Handelsregister van de Kamer van Koophandel en Nijverheid te Curaçao (hierna: het Handelsregister), een verklaring van een Registry Affairs Director van de Kamer van Koophandel en Nijverheid te Curaçao en een mededeling in de Curaçaosche Courant van 31 juli 2015, is belanghebbende op 23 juli 2015, na in liquidatie te zijn getreden, opgehouden te bestaan, wegens een door de vereffenaar al spoedig vastgesteld gebrek aan baten.

De Inspecteur heeft belanghebbende bij brief van 15 februari 2016, geadresseerd aan [A] N.V. (ook genoemd: de voormalige vereffenaar), zijn vermoeden kenbaar gemaakt dat belanghebbende mogelijk belastingplichtig is (geweest) voor de Nederlandse vennootschapsbelasting, omzetbelasting, kansspelbelasting en mogelijk inhoudingsplichtig is (geweest) voor de Nederlandse dividendbelasting. In deze brief heeft de Inspecteur zijn voornemen geuit om aangiftebiljetten vennootschapsbelasting, omzetbelasting, kansspelbelasting en dividendbelasting aan belanghebbende uit te reiken. Ook heeft de Inspecteur een verzoek gedaan om inzage in de volledige administratie van belanghebbende over de periode van oprichting tot en met 2015.

Bij brief van 7 juli 2016 heeft de Inspecteur de voormalige vereffenaar, in haar hoedanigheid van bewaarder van de boeken en bescheiden van belanghebbende, op grond van artikel 47 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) verzocht de brief van 15 februari 2016 in behandeling te nemen en de gevraagde informatie te verstrekken. De Inspecteur heeft verder aangekondigd dat hij ambtshalve aanslagen zal vaststellen indien hij de informatie niet binnen de gestelde termijn heeft ontvangen. Ook heeft de Inspecteur bij brief van 7 juli 2016 bij de voormalige vereffenaar, in haar hoedanigheid van (voormalig) vereffenaar en (voormalig) bestuurder van belanghebbende, op grond van artikel 47 van de AWR gegevens opgevraagd om vast te kunnen stellen of belanghebbende inderdaad is opgehouden te bestaan.

Nadat niet tijdig aan de informatieverzoeken van de Inspecteur was voldaan, heeft de Inspecteur bij brief van 19 oktober 2016 aan belanghebbende kopieën gezonden van de door hem op naam van belanghebbende vastgestelde belastingaanslagen (met dagtekening 24 oktober 2016).

Met dagtekening 8 november 2016 is door de gemachtigde van belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de belastingaanslagen.

De Inspecteur heeft bij brief van 12 december 2016 aan de gemachtigde van belanghebbende bericht dat de bezwaarschriften die ten name van belanghebbende zijn ingediend, in behandeling zullen worden genomen en dat de beslistermijn voor het doen van uitspraak op bezwaar wordt verlengd met zes weken tot 27 februari 2017.

Bij brief van 3 februari 2017 heeft de Inspecteur belanghebbende te kennen gegeven dat de informatie die hij heeft verzocht in de brieven van 15 februari 2016 en 7 juli 2016 niet is verstrekt. De Inspecteur heeft nogmaals verzocht om deze informatie en om inzage in de volledige administratie vanaf de datum van oprichting tot en met 2015, binnen een termijn van twee weken. Daarnaast heeft de Inspecteur belanghebbende erop gewezen dat hij een informatiebeschikking kan opmaken indien zij niet aan voornoemd verzoek voldoet.

Wegens uitblijven van de verlangde inhoudelijke informatie heeft de Inspecteur met dagtekening 27 februari 2017 voor alle belastingaanslagen informatiebeschikkingen vastgesteld.

Bij brief van 10 april 2017 heeft de gemachtigde van belanghebbende namens de voormalige vereffenaar en de voormalige aandeelhouders ten tijde van de vereffening van belanghebbende, ten name van belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de informatiebeschikkingen. De Inspecteur heeft deze bezwaren bij uitspraak op bezwaar van 17 juli 2017 niet-ontvankelijk verklaard.

Na vergeefs bezwaar heeft de gemachtigde van belanghebbende namens de voormalige vereffenaar en de voormalige aandeelhouders ten tijde van de vereffening van belanghebbende, op naam van belanghebbende beroep ingesteld bij Rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank).

De Rechtbank heeft overwogen dat de bezwaren en beroepen overeenkomstig de bewoordingen van het arrest van de Hoge Raad van 19 september 2003, nr. 38.372, ECLI:NL:HR:2003:AK8288 (hierna: het arrest van 19 september 2003) zijn ingediend op naam van belanghebbende, zodat voor een niet-ontvankelijkverklaring geen plaats is. Wanneer een informatiebeschikking is opgelegd met betrekking tot belastingaanslagen over een jaar waarin de rechtspersoon nog niet ontbonden was, moet het volgens de Rechtbank uit oogpunt van rechtsbescherming mogelijk zijn ook op te komen tegen de informatiebeschikking, en dient een daartegen gemaakt bezwaar niet niet-ontvankelijk te worden verklaard op de grond dat de rechtspersoon inmiddels ontbonden is. De Rechtbank heeft aannemelijk geacht dat belanghebbende ten tijde van de vaststelling van de informatiebeschikkingen niet meer bestond, met als gevolg dat de informatiebeschikkingen niet meer bekend gemaakt kunnen worden. Partijen waren het erover eens dat in dat geval de informatiebeschikkingen niet in stand kunnen blijven, aldus de Rechtbank.7.

De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank bevestigd.

Het Hof heeft overwogen dat het antwoord op de vraag of de bezwaren tegen de informatiebeschikkingen terecht niet-ontvankelijk zijn verklaard door de Inspecteur en zo nee, of de informatiebeschikkingen dienen te worden vernietigd, afhangt van het antwoord op de vraag of belanghebbende naar Curaçaos recht is opgehouden te bestaan.

Uit de desbetreffende mededeling in de Curaçaosche Courant van 31 juli 2015 heeft het Hof afgeleid dat belanghebbende ten tijde van het opleggen van de belastingaanslagen en het nemen van de informatiebeschikkingen was opgehouden te bestaan. Verder heeft het Hof overwogen dat het arrest van 19 september 2003 ook ziet op informatiebeschikkingen en dat overeenkomstig dat arrest belanghebbende bezwaar heeft ingesteld, zodat het bezwaar tegen de informatiebeschikkingen ten onrechte niet-ontvankelijk is verklaard.

Tot slot heeft het Hof de informatiebeschikkingen vernietigd. Het bestaanseinde van belanghebbende heeft tot gevolg dat belanghebbende zelf niet meer tot nakoming van de verplichtingen uit hoofde van de informatiebeschikkingen in staat was. Er is volgens het Hof geen vertegenwoordigend orgaan (bestuur of vereffenaar) aan te wijzen die aan de verzoeken van de Inspecteur kon voldoen. Aan de bewaarder van de boeken, bescheiden en andere gegevensdragers, komt die vertegenwoordigende bevoegdheid naar Curaçaos recht niet toe. Op de bewaarder rust slechts een bewaarplicht en de verplichting tot inschrijving van de aanwijzing of benoeming tot bewaarder in het Handelsregister. Gelet hierop kan belanghebbende naar het oordeel van het Hof niet in verzuim zijn in de voldoening aan haar verplichtingen uit hoofde van de informatiebeschikkingen. Deze heeft het Hof daarom vernietigd.

Tegen deze oordelen van het Hof komt de Staatssecretaris in cassatie op met twee middelen.

De opbouw van deze conclusie is verder als volgt. In onderdeel 2 zijn de feiten en het geding in feitelijke instanties weergegeven. Onderdeel 3 bevat een uiteenzetting van het geding in cassatie. Onderdeel 4 omvat een overzicht van de relevante wetgeving, parlementaire geschiedenis, jurisprudentie en literatuur. In onderdeel 5 worden de cassatieklachten besproken; gevolgd door de conclusie in onderdeel 6.8.

De feiten

Voor zover van belang voor de beoordeling van het cassatieberoep, zijn de volgende feiten door het Hof vastgesteld:

Belanghebbende is op 31 augustus 2004 opgericht naar het recht van Curaçao. Tijdens haar bestaan heeft belanghebbende deel uitgemaakt van een groep van vennootschappen die zich gezamenlijk bezighield met (onder meer) de exploitatie van een tweetal internetcasino’s. In 2014 zijn die activiteiten verkocht aan een Zweedse partij.

Het uittreksel uit het Handelsregister van de Kamer van Koophandel en Nijverheid te Curaçao (hierna: het Handelsregister) vermeldt over de registratie van belanghebbende het volgende:

"De registratie is opgeheven per 23 juli 2015

In liquidatie getreden met ingang van 8 juli 2015

Datum registratie slotverantwoording 23 juli 2015

De vereffenaar heeft, blijkens opgaaf, vastgesteld dat geen aan hem bekende baten aanwezig zijn (art. 2:31 lid 6 BW)”

[A] N.V. (hierna: [A] ) staat vermeld als enige functionaris, in de functie van vereffenaar.

Tot de stukken van het geding behoort verder een op 24 juli 2015 gedagtekende ‘Declaration’ van [J] , Registry Affairs Director van de Kamer van Koophandel en Nijverheid te Curaçao, (hierna: [J] ) betreffende de registratie van belanghebbende in het Handelsregister. Voor zover van belang, luidt die verklaring als volgt:

“The Undersigned (...) herewith declares (...) that, as appears from the Final Statement with respect to the liquidation of the mentioned corporation, filed on July 23rd, 2015, the corporation is dissolved and liquidated.”

In de Curaçaosche Courant van 31 juli 2015 is de volgende advertentie geplaatst:

“ [X1] N.V.

geliquideerd

gevestigd op Curaçao, hierna “de Vennootschap”

Bij besluit van de Buitengewone Algemene Vergadering van Aandeelhouders van de Vennootschap is besloten de Vennootschap per 8 juli 2015 te ontbinden en [A] N.V. tot Vereffenaar te benoemen. De Vereffenaar heeft terstond bij zijn aantreden vastgesteld dat geen aan hem bekende baten aanwezig zijn. Overeenkomstig artikel 31 lid 7 Boek 2 BW is door de onderhavige publicatie van dat feit de vereffening geëindigd en is de Vennootschap opgehouden te bestaan. De slotverantwoording wordt ter inzage gelegd ten kantore van het handelsregister.

[A] N.V.

de Vereffenaar”

De Inspecteur heeft belanghebbende bij brief van 15 februari 2016, geadresseerd aan [A] (“p/a [A] NV”), zijn vermoeden kenbaar gemaakt dat belanghebbende mogelijk belastingplichtig is (geweest) voor de Nederlandse vennootschapsbelasting, omzetbelasting, kansspelbelasting en mogelijk inhoudingsplichtig is (geweest) voor de Nederlandse dividendbelasting. In deze brief uit de Inspecteur zijn voornemen om aangiftebiljetten vennootschapsbelasting, omzetbelasting, kansspelbelasting en dividendbelasting aan belanghebbende uit te reiken. Ook heeft de Inspecteur een verzoek gedaan om inzage in de volledige administratie van belanghebbende over de periode van oprichting tot en met 2015.

Bij brief van 7 juli 2016 heeft de Inspecteur [A] , in haar hoedanigheid van bewaarder van de boeken en bescheiden van belanghebbende, op grond van artikel 47 van de AWR verzocht de brief van 15 februari 2016 in behandeling te nemen en de gevraagde informatie te verstrekken. De Inspecteur heeft verder aangekondigd dat hij ambtshalve aanslagen zal vaststellen indien hij de informatie niet binnen de gestelde termijn heeft ontvangen.

Eveneens bij brief van 7 juli 2016 heeft de Inspecteur bij [A] , in haar hoedanigheid van (voormalig) vereffenaar en (voormalig) bestuurder van belanghebbende, op grond van artikel 47 van de AWR de navolgende gegevens opgevraagd teneinde vast te kunnen stellen of belanghebbende is opgehouden te bestaan:

- het verslag van de aandeelhoudersvergadering waarin is besloten tot liquidatie van belanghebbende;

- de slotbalans en een overzicht van de liquidatie-uitkeringen gedaan door belanghebbende, alsmede de betalingsbewijzen van de liquidatie-uitkeringen;

- de rekening en verantwoording van de vereffening en het plan van uitkering.

[A] , in haar hoedanigheid van bewaarder van de boeken en bescheiden van belanghebbende, heeft bij e-mail van 18 augustus 2016 de Inspecteur bericht dat zij geen basis ziet om de gevraagde gegevens en bescheiden ter inzage te geven en evenmin een grondslag te zien om de bewaarder aan te schrijven als vertegenwoordiger of als postadres van belanghebbende.

[A] , in haar hoedanigheid van (voormalig) vereffenaar respectievelijk (voormalig) bestuurder van belanghebbende, heeft bij afzonderlijke e-mails van 18 augustus 2016 verzocht om uitstel van beantwoording en om een toelichting op de grondslag van het verzoek. De Inspecteur heeft hierop gereageerd bij e-mail van 29 augustus 2016 en toegelicht dat de verzoeken hun grondslag vinden in artikel 47 van de AWR. Daarop heeft [A] bij e-mails van 1 september 2016 aan de Inspecteur te kennen gegeven dat zij niet aan de verzoeken van de Inspecteur kan voldoen, omdat belanghebbende is opgehouden te bestaan en een eventuele verplichting ingevolge artikel 47 van de AWR niet kan worden nagekomen door een vereffenaar en evenmin door een voormalig bestuurder.

De Inspecteur heeft bij brief van 19 oktober 2016 aan belanghebbende kopieën gezonden van de door hem op naam van belanghebbende vastgestelde belastingaanslagen (met dagtekening 24 oktober 2016). In de brief heeft de Inspecteur een onderbouwing gegeven van deze belastingaanslagen, waarbij wordt uitgegaan van belastingplicht op grond van een vestigingsplaats dan wel vaste inrichting in Nederland. Voor wat betreft de omzetbelasting heeft de Inspecteur gesteld dat belanghebbende diensten verricht voor ondernemers die hun vestigingsplaats in Nederland hebben. Ook heeft de Inspecteur de hoogte van de belastingaanslagen toegelicht. Verder heeft de Inspecteur in deze brief, naar aanleiding van de hiervoor vermelde reacties van [A] , het navolgende opgenomen:

“Aangezien de administratie niet ter inzage is gegeven en geen informatiebeschikking afgegeven kan worden aan vennootschappen die zijn opgehouden te bestaan, zie ik mij genoodzaakt om (navorderings)aanslagen vennootschapsbelasting en naheffingsaanslagen omzetbelasting en dividendbelasting op te leggen.”

In de brief heeft de Inspecteur nog erop gewezen dat hij bij gebrek aan stukken de status van belanghebbende zoals volgt uit de inschrijving in het Handelsregister van de Kamer van Koophandel Curaçao niet kan toetsen. Hij heeft daarom een kopie van deze brief en bijbehorende kopie-aanslagen gestuurd aan de (voormalige) bestuurder / vereffenaar en de (vermoedelijke) belanghebbenden, te weten:

- [A] als (voormalig) formeel bestuurder en als (voormalig) vereffenaar;

- [B] als (vermoedelijk) feitelijk bestuurder en als (vermoedelijk) belanghebbende, alsmede aan zijn fiscaal gemachtigde;

- [C] als (vermoedelijk) belanghebbende;

- [D] als (vermoedelijk) belanghebbende, alsmede aan zijn fiscaal gemachtigde;

- [X2] NV als (vermoedelijk) belanghebbende;

- [E] NV als (vermoedelijk) belanghebbende;

- [F] NV als (vermoedelijk) belanghebbende, alsmede aan haar fiscaal gemachtigde;

- [G] Ltd als (vermoedelijk) belanghebbende.

De belastingaanslagen zijn gedagtekend 24 oktober 2016.

De bezwaren tegen de belastingaanslagen zijn met dagtekening 8 november 2016 ingediend door de gemachtigde, zijnde advocaat, en diezelfde dag ontvangen door de Inspecteur. Bij het kopje “Inzake” staat vermeld “ [X1] N.V./ Fiscus”. In de eerste zin van het bezwaarschrift staat het volgende vermeld:

“Namens [X1] N.V., voorheen gevestigd aan [a-straat] te [Q] , Curaçao, maken wij bezwaar tegen (...).”

Bij brieven van 1 december 2016 heeft de gemachtigde namens een aantal mogelijk belanghebbenden bij de belastingaanslagen, te weten [G] Ltd, [B] , [E] NV, [C] , [D] en [F] NV, de Inspecteur bericht dat zij zich ter behoud van rechten, bij het bezwaar dat namens de ontbonden vennootschap [X1] NV is aangetekend, aansluiten. Ten aanzien van [B] wordt betwist dat hij feitelijk bestuurder van deze vennootschap is geweest of als zodanig zou kunnen worden aangemerkt.

De Inspecteur heeft bij brief van 12 december 2016 aan de gemachtigde bericht dat hij de bezwaarschriften die namens zijn cliënt [X1] N.V. [Hof: bedoeld zal zijn [X1] N.V.] zijn ingediend, in behandeling zullen worden genomen en dat de beslistermijn voor het doen van uitspraak op bezwaar wordt verdaagd met zes weken tot 27 februari 2017.

De Inspecteur heeft bij brief van 22 december 2016 aan de gemachtigde bevestigd dat de in 2.13 genoemde mogelijke belanghebbenden zich bij het bezwaar hebben aangesloten.

Bij brief van 3 februari 2017 heeft de Inspecteur via de gemachtigde belanghebbende te kennen gegeven dat de informatie die hij heeft verzocht in de brieven van 15 februari 2016 en 7 juli 2016 niet is verstrekt. De Inspecteur heeft nogmaals verzocht om deze informatie en om inzage in de volledige administratie vanaf de datum van oprichting tot en met 2015 binnen een termijn van twee weken. Daarnaast heeft de Inspecteur belanghebbende erop gewezen dat hij een informatiebeschikking kan opmaken indien zij niet aan voornoemd verzoek voldoet. Verder heeft de Inspecteur aangegeven dat hij de beslistermijn wil verlengen tot zes weken na ontvangst van de gevraagde informatie of na het eventueel te houden hoorgesprek, indien belanghebbende daarmee instemt.

De gemachtigde heeft hierop bij brief van 16 februari 2017 gereageerd. Met een verlenging van de beslistermijn is niet ingestemd.

Op verzoek van de Inspecteur heeft de gemachtigde een akte van volmacht, ondertekend op 22 februari 2017, overgelegd, waarin [A] , in haar hoedanigheid van voormalig vereffenaar van belanghebbende, mr. G.J.M.E. de Bont, advocaat te Amsterdam, heeft gemachtigd tot al hetgeen hem nuttig en wenselijk voorkomt in het kader van de behartiging van de belangen van ondergetekende jegens de fiscale autoriteiten.

Met dagtekening 27 februari 2017 heeft de Inspecteur voor alle belastingaanslagen informatiebeschikkingen vastgesteld. Deze zijn betekend aan het (laatst bekende) adres van belanghebbende, [a-straat] , [Q] , Curaçao en aan het adres van de gemachtigde, en daarnaast aangetekend verzonden aan belanghebbende.

Bij brief van 28 februari 2017 heeft de gemachtigde de Inspecteur in gebreke gesteld in verband met het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar op de ingediende bezwaarschriften tegen de belastingaanslagen.

De gemachtigde heeft vervolgens op 15 maart 2017 ingevolge artikel 6:2, sub b van de Awb juncto artikel 6:12 van de Awb beroep ingesteld tegen het niet tijdig nemen van een beslissing op bezwaar ter zake van de belastingaanslagen. Bij het kopje “Inzake” staat vermeld “ [X1] N.V./ Fiscus-beroep”. In de eerste zin van het beroepschrift staat het volgende vermeld:

“Namens de voormalige vereffenaar en de voormalige aandeelhouders ten tijde van de vereffening van [X1] N.V., belanghebbende, stellen wij (...) beroep in (...).”

Bij brief van 10 april 2017 heeft de gemachtigde namens de voormalige vereffenaar en de voormalige aandeelhouders ten tijde van de vereffening van belanghebbende, op naam van belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de informatiebeschikkingen. De Inspecteur heeft deze bezwaren bij uitspraak op bezwaar van 17 juli 2017 niet-ontvankelijk verklaard. De uitspraak op bezwaar is als volgt gemotiveerd:

"U hebt namens de voormalige vereffenaar en de voormalige aandeelhouders ten tijde van de vereffening van [X1] N.V. en op naam van [X1] N.V. bezwaar gemaakt tegen de aan [X1] N.V. afgegeven informatiebeschikkingen. Geen van hen is aan te merken als belanghebbende zoals genoemd in artikel 26a Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) en daarom kunt u namens hen geen bezwaar maken tegen de afgegeven informatiebeschikking (vergelijk artikel 7:1 AWB).

Nu er sprake is van informatiebeschikkingen is ook het tweede lid van artikel 26a AWR niet van toepassing (zie de recente uitspraak van de Hoge Raad van 7 juli 2017, ECLI:NL:HR:2017:1234). U bent daarom niet-ontvankelijk in uw bezwaar.

Horen

Van horen kan worden afgezien indien het bezwaar kennelijk niet-ontvankelijk is.”

Tegen die in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar heeft de gemachtigde namens de voormalige vereffenaar en de voormalige aandeelhouders ten tijde van de vereffening van belanghebbende, op naam van belanghebbende beroep ingesteld bij de Rechtbank. Het beroepschrift is op 2 augustus 2017 ter griffie van de Rechtbank ontvangen.

De Rechtbank heeft bij uitspraak van 25 oktober 2017 de beroepen gegrond verklaard en de uitspraken op bezwaar alsmede de informatiebeschikkingen vernietigd. De Rechtbank heeft - kort gezegd - overwogen dat de bezwaren en beroepen overeenkomstig de bewoordingen van het arrest van de Hoge Raad van 19 september 2003, nr. 38.372, ECLI:NL:HR:2003:AK8288 (hierna: het arrest van 19 september 2003) zijn ingediend op naam van belanghebbende, zodat voor een niet-ontvankelijkverklaring geen plaats is. Wanneer een informatiebeschikking is opgelegd met betrekking tot belastingaanslagen over een jaar waarin de rechtspersoon nog niet ontbonden was, moet het volgens de Rechtbank uit oogpunt van rechtsbescherming mogelijk zijn ook op te komen tegen de informatiebeschikking, en dient een daartegen gemaakt bezwaar niet niet-ontvankelijk te worden verklaard op de grond dat de rechtspersoon inmiddels ontbonden is. De Rechtbank heeft aannemelijk geacht dat belanghebbende ten tijde van de vaststelling van de informatiebeschikkingen niet meer bestond, met als gevolg dat de informatiebeschikkingen niet meer bekend gemaakt kunnen worden. Partijen waren het erover eens dat in dat geval de informatiebeschikkingen niet in stand kunnen blijven, aldus de Rechtbank.

Tegen die uitspraak van de Rechtbank heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld. Het hogerberoepschrift is op 10 november 2017 ter griffie van het Hof ontvangen.

Op 15 november 2017 zijn namens de ontvanger verzoekschriften ingediend bij het Gerecht in eerste aanleg van Curaçao. Primair heeft de ontvanger verzocht om vaststelling van de status van belanghebbende (een verklaring voor recht dat belanghebbende nog bestaat en niet is opgehouden te bestaan) en subsidiair om heropening van de vereffening. De Inspecteur heeft zich nadien in deze procedure gemeld als gevoegde dan wel tussenkomende partij.

De ontvanger en de Inspecteur hebben op 15 augustus 2018 inzage genomen in het dossier van belanghebbende bij de Kamer van Koophandel en Nijverheid te Curaçao. Tot dat dossier behoren drie op 22 juli 2015 door/namens [A] , in de hoedanigheid van vereffenaar, ondertekende formulieren die op 23 juli 2015 door de Kamer van Koophandel zijn geregistreerd. Het formulier ‘‘Model Z: diverse wijzigingen functionaris(sen)” vermeldt dat de bestuursfunctie van [A] per 8 juli 2015 is beëindigd. Het formulier “Model S: curatele, bewind, opheffing, ontbinding, faillissement, surséance van betaling” vermeldt dat de onderneming van belanghebbende per 8 juli 2015 is opgeheven, alsmede dat belanghebbende per diezelfde datum is ontbonden en de vereffening is geëindigd. De reden van ontbinding is niet gegeven. Tenslotte vermeldt formulier “Model T: overige opgaven” (onder meer):

“De vereffenaar heeft vastgesteld dat geen aan hem bekende baten aanwezig zijn (art. 2:31 lid 6 BW).

Het is gebleken dat na voldoening van alle schulden der vennootschap geen baten meer aanwezig zijn.”

Op 6 december 2018 heeft het Gerecht in eerste aanleg van Curaçao vonnis gewezen, waarbij de ontvanger en de Inspecteur niet-ontvankelijk zijn verklaard in hun primaire vordering (een verklaring voor recht dat belanghebbende nog bestaat en niet is opgehouden te bestaan) omdat - kort gezegd - dezelfde vraag al aanhangig is in de onderhavige belastingprocedures in Nederland. Tegen het vonnis is hoger beroep ingesteld. Het verzoek tot heropening van de vereffening van belanghebbende is op een zogenoemde ‘slaaprol’ geplaatst.

Bij (tussen)beslissing van 3 september 2019 heeft het Hof het vooronderzoek heropend. Daarbij zijn partijen geïnformeerd over (noodzakelijkerwijs voorlopige) oordelen betreffende onder meer de vragen of:

i. het Hof bevoegd is te oordelen over de vraag of belanghebbende is opgehouden te bestaan (is ontbonden en vereffend),

ii. de bezwaren tegen de informatiebeschikkingen ontvankelijk zijn, en

iii. de informatiebeschikkingen een verlenging van de termijn voor het beslissen op de bezwaren tegen de belastingaanslagen tot gevolg heeft (artikel 52a, tweede lid, van de AWR). Het Hof heeft de vragen i. en ii. bevestigend en vraag iii. ontkennend beantwoord.

Rechtbank Gelderland

Bij de Rechtbank luidde de geschilomschrijving als volgt:

12. In geschil is of verweerder terecht en op juiste wijze informatiebeschikkingen heeft afgegeven. Daarbij is mede in geschil of de bezwaren terecht niet-ontvankelijk zijn verklaard. Daarbij zijn in ieder geval de volgende deelvragen te onderscheiden:

- Is eiseres opgehouden te bestaan, en zo ja welke gevolgen heeft dit voor de ontvankelijkheid van het bezwaar en het beroep?

- Indien eiseres is opgehouden te bestaan: zijn de informatiebeschikkingen op juiste wijze en aan de juiste (rechts)persoon opgelegd?

- Heeft verweerder terecht informatiebeschikkingen opgelegd?

De Rechtbank heeft dienaangaande met name overwogen:

Inhoudelijk oordeel

19. Partijen hebben de rechtbank verzocht ook een inhoudelijk oordeel over de informatiebeschikkingen te geven. Gelet op het belang van de informatiebeschikkingen voor de opgelegde belastingaanslagen en de daartegen gemaakte bezwaren heeft eiseres belang bij duidelijkheid. Daarom zal de rechtbank aan dit verzoek voldoen en de zaken op dit punt niet terugwijzen naar verweerder.

Het bestaan van eiseres

20. Eiseres heeft aangevoerd dat de informatiebeschikkingen non-existent zijn, omdat zij niet meer bestaat. Zij wijst daarvoor op een uittreksel uit het handelsregister van de Kamer van Koophandel en Nijverheid te Curaçao. Hierop is vermeld dat eiseres is geliquideerd en dat de slotverantwoording ter inzage is gelegd per 23 juli 2015. Verder heeft eiseres een publicatie in de Curaçaose Courant en een verklaring van [J] , registry affairs director van het handelsregister (hierna: [J] ), overgelegd ter ondersteuning van haar stelling.

21. Verweerder heeft betwist dat de gegevens uit het handelsregister voldoende zijn om de juistheid aan te nemen van de stelling dat eiseres niet meer bestaat. Hij heeft daarvoor verwezen naar jurisprudentie over bestuurdersaansprakelijkheid. In die gevallen kan evenmin volstaan worden met verwijzing naar de gegevens uit het (Nederlandse) handelsregister (vergelijk meest recentelijk Hoge Raad 17 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:248). Er mag volgens verweerder geen twijfel bestaan over het feit of eiseres is ontbonden of niet.

22. De rechtspraak waarnaar verweerder verwijst heeft betrekking op een andere situatie. Daarin is sprake van een inschrijving in het handelsregister en voert de mogelijke belastingschuldige aan dat deze niet overeenkomt met de werkelijke feiten. De bewijslast dat iemand aansprakelijk is voor een belastingschuld rust op de ontvanger. Hij kan gelet op de gemotiveerde betwisting van de juistheid van de inschrijving dan niet volstaan met de verwijzing naar die inschrijving. Het betreft een overweging van de Hoge Raad in de bewijssfeer. In dit geval stelt eiseres dat zij niet meer bestond. Ter onderbouwing van die stelling verwijst zij juist naar de gegevens in het handelsregister, de publicatie in de Curaçaose Courant en de verklaring van [J] . Hier wordt dus - anders dan in de zaken waarnaar verweerder verwijst - aangevoerd dat de gegevens in het handelsregister wél juist zijn. Het is dan aan verweerder om feiten te stellen ter betwisting van die juistheid.

23. Verweerder heeft in de eerste plaats gewezen op een vermeende ongerijmdheid tussen de publicatie in de Curaçaose Courant en de vermelding in het handelsregister. Volgens het uittreksel uit het handelsregister heeft een ontbinding plaatsgevonden wegens gebrek aan baten als bedoeld in artikel 2:31, zesde lid, van het Burgerlijk Wetboek van Curaçao (hierna: BW Curaçao). Volgens de publicatie in de Curaçaose Courant is echter artikel 2:31, zevende lid, van het BW Curaçao toegepast. Onduidelijk is daarom welke situatie zich heeft voorgedaan, aldus verweerder.

24. Naar het oordeel van de rechtbank berust de vermeende ongerijmdheid op een onjuiste aanname van verweerder dat bij liquidatie van een onderneming het zesde óf het zevende lid van artikel 2:31 van het BW Curaçao van toepassing zou zijn. Beide zijn van toepassing.

25. De rechtbank ziet aanleiding de tekstversie te volgen die de gemachtigde ter zitting heeft overgelegd. In artikel 2:31 van het BW Curaçao is, voor zover hier van belang, kort gezegd een regeling opgenomen omtrent het einde van de vereffening van een ontbonden rechtspersoon. Gewoonlijk moet een rekening en verantwoording worden opgemaakt, die ter inzage wordt gelegd en waartegen verzet mogelijk is. Op grond van het zesde lid van dit artikel is die regeling niet van toepassing als de vereffenaar terstond bij zijn aantreden vaststelt dat geen aan hem bekende baten aanwezig zijn. Dit betekent alleen maar dat in dat geval geen rekening en verantwoording behoeft te worden opgemaakt en ter inzage gelegd. Op grond van artikel 2:31, zevende lid, van het BW Curaçao eindigt de vereffening en houdt de rechtspersoon op te bestaan op het tijdstip waarop geen aan de vereffenaar bekende baten meer aanwezig zijn en de vereffenaar dit op de juiste wijze heeft meegedeeld. De vereffenaar stelt een slotverantwoording op en legt deze ter inzage ten kantore van de rechtspersoon en het handelsregister. Die bepaling geldt naar het oordeel van de rechtbank in alle gevallen, dus zowel wanneer een rekening en verantwoording wordt gemaakt als in de situatie dat de vereffenaar terstond vaststelt dat geen hem bekende baten aanwezig zijn. Aldus uitgelegd is geen sprake van een tegenstrijdigheid of ongerijmdheid tussen de publicatie in de Curaçaose Courant en de mededeling in het handelsregister. Bovendien mag worden aangenomen dat enige controle door een medewerker van het handelsregister heeft plaatsgevonden, gelet op de verklaring van [J] en het feit dat een slotverantwoording bij het handelsregister is neergelegd. De enkele omstandigheid dat eiseres deze niet aan verweerder of de rechtbank heeft overgelegd is onvoldoende reden om aan de juistheid van de melding in het handelsregister te twijfelen. Verweerder had deze slotverantwoording bij twijfel ook zelf bij het handelsregister kunnen inzien, maar heeft daarvoor niet gekozen.

26. Daarnaast heeft verweerder erop gewezen dat eiseres nog op 26 augustus 2015 een factuur aan [L] Ltd. heeft verzonden. Daarin is achter de naam van eiseres vermeld “i.l.”. Ook heeft [K] nog op 21 augustus 2015 een factuur aan eiseres gezonden voor diensten verricht in de maand augustus 2015. Eiseres heeft hierover gemotiveerd verklaard dat sprake is van spookfacturen die niet de werkelijkheid weergeven, in die zin dat de werkzaamheden van [K] niet aan eiseres zijn verricht en de factuur aan [L] Ltd. betrekking heeft op kosten waarvan met de koper van de onderneming was afgesproken dat deze voor rekening van [L] Ltd. zouden komen. Verweerder heeft die verklaring niet gemotiveerd weersproken en de rechtbank acht de gegeven verklaring ook niet ongeloofwaardig. Daarmee vormen deze facturen onvoldoende grond te twijfelen aan de juistheid van de gegevens in het handelsregister.

27. Op grond van het voorgaande acht de rechtbank het aannemelijk dat eiseres ten tijde van de vaststelling van de informatiebeschikkingen niet meer bestond.

De oplegging van een informatiebeschikking aan een niet bestaande rechtspersoon

28. Tussen partijen is niet in geschil dat aan een niet bestaande rechtspersoon geen informatiebeschikking kan worden opgelegd, omdat die niet kan worden bekendgemaakt zonder heropening van de vereffening. Ter zitting heeft verweerder hierop een nuancering aangebracht. Hij heeft opgemerkt dat voor zover de mogelijke uitleg van het arrest van de Hoge Raad van 19 september 2003 zoals de rechtbank die heeft geopperd gevolgd zou worden, en een ontbonden rechtspersoon kennis kan nemen van een belastingaanslag, dit wellicht ook zou gelden voor een informatiebeschikking en dat in dat geval wel sprake is van een bekendmaking. Deze redenering heeft de rechtbank echter hiervoor, in overweging 16, niet gevolgd. In dat geval zijn partijen het erover eens dat de informatiebeschikkingen niet in stand kunnen blijven.

29. Gelet op het voorgaande dienen de beroepen gegrond te worden verklaard. De rechtbank zal de informatiebeschikkingen vernietigen.

Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden

De geschilomschrijving bij het Hof luidt:

In geschil is of:

- belanghebbende naar Curaçaos recht is opgehouden te bestaan;

- de bezwaren tegen de informatiebeschikkingen terecht niet-ontvankelijk zijn verklaard;

- de informatiebeschikkingen dienen te worden vernietigd, al dan niet vanwege détournement de pouvoir;

- de Inspecteur terecht in de proceskosten is veroordeeld.

Het Hof heeft, voor zover van belang in cassatie, als volgt geoordeeld:

Is belanghebbende opgehouden te bestaan (ontbonden en vereffend)?

Het antwoord op de vraag of de bezwaren tegen de informatiebeschikkingen terecht niet-ontvankelijk zijn verklaard door de Inspecteur en zo nee, of de informatiebeschikkingen dienen te worden vernietigd, al dan niet vanwege misbruik van bevoegdheid (détournement de pouvoir), valt of staat met het antwoord op de eerste vraag: is belanghebbende naar Curaçaos recht opgehouden te bestaan?

Volgens de Inspecteur draagt belanghebbende als meest gerede partij de bewijslast ter zake van haar stelling dat belanghebbende naar Curaçaos recht is opgehouden te bestaan en volstaat een verwijzing naar het uittreksel uit het Handelsregister (zie 2.2), de publicatie in de Curaçaosche Courant (zie 2.4) en de verklaring van [J] (zie 2.3) niet ter onderbouwing daarvan. Dat niet mag worden afgegaan op gegevens uit het Handelsregister leidt de Inspecteur af uit jurisprudentie van de Hoge Raad, in het bijzonder het arrest HR 17 februari 2017, nr. 16/03178, ECLI:NL:HR:2017:248 (inzake bestuurdersaansprakelijkheid). Het betoog van de Inspecteur komt erop neer dat het Curaçaose recht, net als het Nederlandse, een ‘semi-positief stelsel kent, met een vergelijkbare derdenbescherming. Volgens dat recht(sstelsel) zou de Inspecteur niet tot de derden behoren die vertrouwen mogen ontlenen aan de uitschrijving van belanghebbende uit het Handelsregister, zodat aan de hand van de feiten vastgesteld moet worden wat de juridische status van belanghebbende is: zij bestaat nog, is in vereffening of bestaat niet meer. Ondanks een daartoe strekkend verzoek (op grond van artikel 47 van de AWR), is van de zijde van (de betrokkenen bij) belanghebbende de verlangde informatie, te weten: het ontbindingsbesluit, de slotbalans, een overzicht van de liquidatie-uitkeringen, alsmede de rekening en verantwoording van de vereffening en het plan van uitkering, niet verstrekt. Volgens de Inspecteur kan zonder deze gegevens niet worden vastgesteld of belanghebbende is opgehouden te bestaan en de Rechtbank had dan ook niet aannemelijk mogen achten dat belanghebbende ten tijde van de vaststelling van de informatiebeschikkingen niet meer bestond. De Inspecteur stelt zich tenslotte op het standpunt dat de Curaçaose en niet de Nederlandse rechter bevoegd is zich uit te laten over de vraag of belanghebbende heeft opgehouden te bestaan of dat zij is blijven voortbestaan. Die vraag is in Curaçao aanhangig en het antwoord hierop dient door de Nederlandse rechter te worden afgewacht, aldus nog steeds de Inspecteur.

Volgens belanghebbende is de Rechtbank tot het juiste oordeel gekomen dat belanghebbende was opgehouden te bestaan ten tijde van het geven van de informatiebeschikkingen, en getuigt de uitspraak niet van een onjuiste verdeling van de bewijslast ter zake.

Het Hof overweegt als volgt. De vraag of belanghebbende ten tijde van het geven van de informatiebeschikkingen was opgehouden te bestaan is geen feitelijke vraag, maar een vraag waarvan de beantwoording afhankelijk is van hetgeen Curaçaos recht bepaalt over het einde van de vereffening en het ophouden te bestaan van een naar dat recht opgerichte rechtspersoon. Het Hof is gehouden zich hiervan ambtshalve (zelfstandig) te vergewissen (vergelijk HR 10 oktober 2008, nr. 41.983, ECLI:NL:HR:2008:BF7181). De stelling van de Inspecteur dat de Nederlandse belastingrechter niet bevoegd is zich hierover uit te laten, wordt daarom verworpen.

Uit de uitspraak van de Rechtbank volgt dat ook zij zich zelfstandig een oordeel heeft gevormd over wat het Curaçaose recht bepaalt over het moment waarop een rechtspersoon ophoudt te bestaan, om vervolgens dat recht toe te passen op het onderhavige geval. Dat - zoals de Inspecteur stelt - de Rechtbank op basis van een onjuiste bewijslastverdeling tot het oordeel is gekomen dat belanghebbende ten tijde van de vaststelling van de informatiebeschikkingen niet meer bestond, berust in zoverre op een verkeerde lezing van de uitspraak.

Artikel 2:31 BW (Curaçao) bepaalt het einde van de vereffening na ontbinding van een rechtspersoon en het moment waarop deze ophoudt te bestaan, en luidt - na wijziging bij Landsverordening van 15 december 2011 tot wijziging van Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek (Landsverordening herziening Boek 2 BW) (Publicatieblad 2011, no. 66) - als volgt:

(…)

Uit het uittreksel uit het Handelsregister (zie 2.2) en het formulier "Model T: Overige opgaven” (zie 2.27) volgt dat door [A] , in de hoedanigheid van vereffenaar, toepassing is gegeven aan het zesde lid van artikel 2:31 BW (Curaçao). Op grond van dat artikellid behoeft: niet te worden voldaan aan het eerste tot en met vijfde lid van dat artikel, zodat de daaruit voortvloeiende verplichtingen voor de vereffenaar van het vermogen van belanghebbende niet gelden. In tegenstelling tot waar de Inspecteur kennelijk vanuit gaat, is het opstellen van een rekening en verantwoording en een plan van uitkering in het kader van de vereffening van belanghebbende dan ook niet vereist.

Ingevolge het bepaalde in het zevende lid van artikel 2:31 BW (Curaçao) eindigt de vereffening en houdt de rechtspersoon op te bestaan op het tijdstip waarop de vereffenaar op de in het tweede lid voorziene wijze heeft medegedeeld dat aan hem geen bekende baten meer aanwezig zijn. Het Hof heeft geen aanleiding om te veronderstellen dat hieraan niet is voldaan, gezien de publicatie van die strekking in de Curaçaosche Courant van 31 juli 2015 (zie 2.4). Hierin wordt tevens medegedeeld dat daarmee overeenkomstig artikel 2:31, zevende lid, BW (Curaçao) de vereffening is geëindigd en de vennootschap is opgehouden te bestaan. De tweede volzin van dat artikellid leest het Hof niet als een constitutief vereiste voor het ophouden te bestaan van een rechtspersoon naar Curaçaos recht. De tweede volzin legt weliswaar aanvullende verplichtingen op aan de vereffenaar, maar het al dan niet voortbestaan van een rechtspersoon is daarvan niet afhankelijk. Het antwoord op de vraag of de vereffenaar een slotverantwoording heeft opgesteld en zo ja, of deze ook door hem ter inzage is gelegd ten kantore van het Handelsregister, zoals in de publicatie is vermeld, kan daarom in het midden blijven.

Het Hof heeft evenmin aanleiding om te veronderstellen dat [A] niet bevoegd was om als vereffenaar van het vermogen van belanghebbende op te treden door, in die hoedanigheid, de ontbinding, vereffening en beëindiging van belanghebbende te laten registreren in het Handelsregister (door indiening van de daarvoor benodigde formulieren) en daarvan mededeling te doen in de Curaçaosche Courant. De publicatie in de Curaçaosche Courant vermeldt dat het besluit om belanghebbende per 8 juli 2015 te ontbinden en [A] tegelijkertijd tot vereffenaar te benoemen is genomen tijdens een bijzondere vergadering van aandeelhouders van belanghebbende (in de zin van de artikelen 2:27, eerst lid, aanhef en onderdeel a, en 2:29, eerste lid, BW (Curaçao)). Aan de juistheid van die mededeling twijfelt het Hof niet, ook al behoren de notulen van die vergadering waaruit een en ander zou moeten blijken (als formele vastlegging van die besluiten) niet tot de gedingstukken en is de reden van ontbinding op het formulier “Model S: curatele, bewind, opheffing, ontbinding, faillissement, surséance van betaling” niet vermeld. Het Hof neemt daarbij in aanmerking dat in de onderhavige procedure in bezwaar en beroep is gekomen “namens de vereffenaar en de voormalige aandeelhouders van belanghebbende” tezamen. Nergens blijkt uit dat die laatsten zich tegen voormelde (rechts)handelingen van [A] als vereffenaar hebben verzet.

Nu op 31 juli 2015 door de vereffenaar is voldaan aan de mededelingsplicht van artikel 2:31, zevende lid, BW (Curaçao), komt het Hof tot de conclusie dat belanghebbende ten tijde van het opleggen van de belastingaanslagen (op 24 oktober 2016) en de informatiebeschikkingen (op 27 februari 2017) naar Curaçaos recht reeds was opgehouden te bestaan. Bij de behandeling van de overige geschilpunten zal het Hof daarvan uitgaan.

Naar het oordeel van het Hof doet het in het kader van bestuurdersaansprakelijkheid gewezen arrest HR 17 februari 2017, nr. 16/03178, ECLI:NL:HR:2017:248, hieraan niet af. In dat arrest is onder meer overwogen dat de bewijslast dat een persoon is aan te merken als bestuurder in de zin van artikel 36, eerste lid, van de Invorderingswet 1990 rust op de ontvanger en dat het feit dat de betrokken persoon in het handelsregister staat ingeschreven als bestuurder van de desbetreffende vennootschap voor dat bewijs niet beslissend is. Die situatie doet zich in het onderhavige geval niet voor. Bovendien is voor de conclusie dat belanghebbende naar Curaçaos recht is opgehouden te bestaan de vermelding in het Handelsregister als zodanig niet beslissend (geacht), te minder omdat daarin niets is vermeld over de voor het einde van het bestaan vereiste mededeling als bedoeld artikel 2:31, zevende lid, eerste volzin, BW (Curaçao).

Ontvankelijkheid bezwaren tegen informatiebeschikkingen

Het onderhavige geval kenmerkt zich erdoor dat de informatiebeschikkingen zijn gegeven ten aanzien van een op dat moment niet meer bestaande rechtspersoon. Op grond van artikel 2:32 BW (Curaçao) kan de rechter, op verzoek van iemand die daarbij een redelijk belang heeft, de vereffening heropenen of alsnog openen en een of meer vereffenaars benoemen. Bij toewijzing van dat verzoek ‘herleeft' de rechtspersoon in zoverre. De termijn voor het maken van bezwaar tegen de informatiebeschikkingen neemt eerst een aanvang zodra, nadat de vereffening is heropend, deze aan de vereffenaar zijn bekend gemaakt.

Tegen de informatiebeschikkingen heeft de gemachtigde, namens de voormalig vereffenaar en de voormalige aandeelhouders ten tijde van de vereffening van belanghebbende, op naam van belanghebbende bezwaar gemaakt. Bewoordingen die zijn ontleend aan het arrest van 19 september 2003. Van een heropening van de vereffening van belanghebbende (door de Curaçaose rechter) was op dat moment en is nog altijd geen sprake.

Naar het oordeel van het Hof dient, overeenkomstig overweging 3.2.3 van het arrest van 19 september 2003, een niet-ontvankelijkverklaring van de bezwaren tegen de informatiebeschikkingen met overeenkomstige toepassing van artikel 6:10 van de Awb achterwege te blijven, indien - voordat de vereffening is heropend - door of namens de voormalige vereffenaar of degenen wiens belang rechtstreeks bij de vereffening is betrokken omdat hij een uitkering heeft ontvangen uit hetgeen na de voldoening van de schuldeisers van het vermogen van een ontbonden rechtspersoon was overgebleven (de voormalige aandeelhouders), op naam van de ontbonden rechtspersoon tegen die informatiebeschikkingen bezwaar is gemaakt.

Het Hof volgt de Inspecteur niet in zijn standpunt dat in gevallen als het onderhavige, waar het gaat om bezwaren tegen informatiebeschikkingen, die lijn uit het arrest van 19 september 2003 niet kan worden doorgetrokken om reden dat - kort gezegd - het geven van informatiebeschikkingen wezenlijk zou verschillen van het vaststellen van belastingaanslagen ten aanzien van een niet meer bestaande rechtspersoon. Volgens de Inspecteur heeft de informatiebeschikking ‘hier en nu’ tot doel een persoon te beschermen tegen omkering en verzwaring van bewijslast, terwijl het bij een belastingaanslag gaat om het formaliseren van een ‘oude verplichting’. De ten aanzien van belanghebbende gegeven informatiebeschikkingen kunnen naar het oordeel van het Hof echter niet los worden gezien van de belastingaanslagen die aan haar zijn opgelegd. De informatiebeschikkingen hebben specifiek betrekking op die belastingaanslagen.

Dat de voormalige vereffenaar en degenen wiens belang rechtstreeks bij de vereffening is betrokken omdat hij een uitkering heeft ontvangen uit hetgeen na de voldoening van de schuldeisers van het vermogen van een ontbonden rechtspersoon was overgebleven (de voormalige aandeelhouders), niet behoren tot de beroepsgerechtigden als bedoeld in artikel 26a van de AWR (tekst voor het jaar 2017) doet aan het voorgaande niet af. Het arrest van 19 september 2003 gaat immers niet over de vraag of zij zijn aan te merken als beroepsgerechtigden in de zin van artikel 26a van de AWR, maar over de vraag of een door of namens hen ingediend bezwaarschrift op naam van een niet meer bestaande rechtspersoon ontvankelijk is. Die vraag heeft de Hoge Raad met overeenkomstige toepassing van artikel 6:10 van de Awb bevestigend beantwoord. Dergelijke bezwaren worden derhalve op een lijn gesteld met een prematuur bezwaar- of beroepschrift dat op grond van dat artikel niet niet-ontvankelijk dient te worden verklaard (omdat de informatiebeschikkingen ten tijde van de indiening al wel reeds tot stand waren gekomen). Na een heropening van de vereffening herleeft de rechtspersoon en kunnen de informatiebeschikkingen daadwerkelijk aan belanghebbende bekend worden gemaakt. Pas dan gaat de formele bezwaartermijn lopen.

In dit geval behoort de voormalige vereffenaar tot degenen namens wie, op naam van belanghebbende, bezwaar is gemaakt tegen de informatiebeschikkingen. Gelet op het voorgaande heeft de Inspecteur de bezwaren tegen de informatiebeschikkingen bij uitspraak op bezwaar ten onrechte niet-ontvankelijk verklaard.

Moeten de informatiebeschikkingen worden vernietigd?

Gegeven de omstandigheid dat de informatiebeschikkingen niet aan belanghebbende bekend kunnen worden gemaakt zolang de vereffening niet is heropend, heeft het geven van informatiebeschikkingen ten aanzien van belanghebbende allereerst niet tot gevolg gehad dat de termijn voor het doen van uitspraak op de bezwaren tegen de belastingaanslagen op grond van artikel 52a, tweede lid, van de AWR is verlengd. Immers, in dat artikellid wordt aangeknoopt bij de bekendmaking van de informatiebeschikkingen en daarvan is (nog) geen sprake geweest.

Vervolgens komt de vraag op wat de status is van deze ten aanzien van belanghebbende gegeven maar nog niet bekendgemaakte informatiebeschikkingen.

Volgens de Inspecteur leidt de omstandigheid dat van bekendmaking nog geen sprake is geweest er niet toe dat de informatiebeschikkingen niet existeren; ze bestaan en blijven bestaan, wachtend op een bekendmaking. Belanghebbende stelt zich daarentegen op het standpunt dat de informatiebeschikkingen moeten worden vernietigd, al dan niet vanwege misbruik van bevoegdheid (détournement de pouvoir).

Ingevolge artikel 52a, eerste lid, van de AWR kan de Inspecteur, indien met betrekking tot het doen van uitspraak op bezwaar niet of niet volledig wordt voldaan aan - voor zover hier van belang - de verplichtingen ingevolge de artikelen 47, 49 en 52 van de AWR, dit vaststellen bij een voor bezwaar vatbare beschikking (de informatiebeschikking).

In de onderhavige informatiebeschikkingen heeft de Inspecteur vastgesteld dat belanghebbende geen inzage heeft verleend in de gevraagde volledige administratie en daarmee niet heeft voldaan aan haar verplichtingen op grond van artikel 47 in verbinding met artikel 49 van de AWR, alsmede dat belanghebbende niet heeft voldaan aan de verplichtingen van artikel 52, zesde lid, van de AWR. De Inspecteur gaat er aldus vanuit dat belanghebbende in verzuim is in de nakoming van deze op haar rustende verplichtingen.

Het Hof volgt de Inspecteur hierin niet, aangezien belanghebbende ten tijde van de verzoeken om inlichtingen (voor het eerst bij brief van 15 februari 2016) reeds was opgehouden te bestaan. Haar bestaanseinde heeft tot gevolg dat belanghebbende zelf niet meer tot nakoming van die verplichting in staat was. Er is geen vertegenwoordigend orgaan (bestuur of vereffenaar) aan te wijzen die aan de verzoeken van de Inspecteur kon voldoen. Aan de bewaarder van de boeken, bescheiden en andere gegevensdragers komt die vertegenwoordigende bevoegdheid naar Curaçaos recht niet toe. Op de bewaarder rust slechts een bewaarplicht en de verplichting tot inschrijving van de aanwijzing of benoeming tot bewaarder in het Handelsregister (artikelen 2:33 en 2:34 BW (Curaçao)). Gelet hierop kan belanghebbende niet in verzuim zijn in de voldoening aan haar verplichtingen uit hoofde van de artikelen 47, 49 en 52 van de AWR. De andersluidende vaststelling door de Inspecteur bij de onderhavige informatiebeschikkingen houdt geen stand. Deze dienen daarom te worden vernietigd.

Nu de informatiebeschikkingen op die grond moeten worden vernietigd, kan in het midden blijven of bij het geven ervan sprake is geweest van détournement de pouvoir, zoals door belanghebbende wordt betoogt.

Oordeel Rechtbank over proceskosten

De Rechtbank heeft de Inspecteur veroordeeld in de (forfaitaire) proceskosten aan de zijde van belanghebbende. De Inspecteur bestrijdt die veroordeling met het betoog dat een niet meer bestaande rechtspersoon geen betalingsverplichting heeft en ook geen kosten kan hebben gemaakt. Zo dat anders zou zijn, betwist de Inspecteur dat belanghebbende in dezen kosten heeft gemaakt.

Uit het arrest van 19 september 2003 volgt, zoals hiervoor in 4.14 is overwogen, dat - vooruitlopend op een heropening van de vereffening van een rechtspersoon - door of namens de voormalige vereffenaar of degenen wiens belang rechtstreeks bij de vereffening is betrokken omdat hij een uitkering heeft ontvangen uit hetgeen na de voldoening van de schuldeisers van het vermogen van een ontbonden rechtspersoon was overgebleven (de voormalige aandeelhouders), op naam van de ontbonden rechtspersoon bezwaar kan worden gemaakt tegen de informatiebeschikkingen. Naar het oordeel van het Hof kunnen zij in dat kader dan ook kosten maken op naam van de ontbonden rechtspersoon. Kosten die, na heropening, in de hernieuwde vereffening zullen worden betrokken, en zodoende (alsnog) ten laste van belanghebbende zelf zullen komen. Het Hof heeft geen aanleiding om te veronderstellen dat het in dit geval anders zal zijn. Het Hof twijfelt er ook niet aan dat in het kader van de procedure tegen de onderhavige informatiebeschikkingen kosten zijn gemaakt voor door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

De Staatssecretaris heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend; gevolgd door re- en dupliek.

Beroep in cassatie

De Staatssecretaris komt met twee cassatiemiddelen op tegen de Hofuitspraak.

Als middel I voert de Staatssecretaris aan:

Schending van het recht, met name van artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht en het Curaçaose recht (met name artikel 2:31, zevende lid, BW), doordat het Hof heeft geoordeeld dat het ambtshalve het bestaan van de vennootschap dient te toetsen en bij die toetsing heeft miskend dat niet voldoende is dat aan de mededelingsplicht van genoemd zevende lid is voldaan, doch dat door de daartoe bevoegde rechter feitelijk dient te worden vastgesteld dat geen aan de vereffenaar bekende baten meer aanwezig zijn. Het Hof heeft verzuimd na te gaan of dit door de bevoegde rechter (tot in hoogste instantie) is vastgesteld. Ten gevolge van dit onjuiste oordeel heeft het Hof de beroepen van belanghebbende ten onrechte ontvankelijk verklaard en ten onrechte het onherroepelijke oordeel van de bevoegde rechter niet afgewacht.

Middel I wordt als volgt toegelicht:

Het Hof heeft geoordeeld [in r.o. 4.1 en r.o. 4.4; A-G]:

(…)

In het door het Hof aangehaalde arrest heeft de Hoge Raad in r.o. 4.4. overwogen dat

(…)

Het Hof heeft in r.o. 4.8 als maatstaf aangenomen dat een rechtspersoon opgericht naar Curaçaos recht ophoudt te bestaan als is voldaan aan de eerste zin van het zevende lid van artikel 2:31 BW (na wijziging bij Landsverordening van 15 december 2011 tot wijziging van Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek, Publicatieblad 2011, no. 66) (hierna: BWC):

(…)

Het Hof heeft bij dit oordeel het arrest van de Hoge Raad van 3 december 2010, ECLI:NL:HR:2010:BN9461 ten onrechte buiten beschouwing gelaten. In dit arrest oordeelt de Hoge Raad dat ook voor het Curaçaose recht heeft te gelden dat de rechtspersoon bestaat zolang niet is gebleken dat geen bekende baten meer aanwezig zijn:

(…)

In dit arrest wordt verwezen naar het arrest van de Hoge Raad van 26 maart 2004, nr. C02/316, UN A02779, NJ 2004/330,5 waarin in r.o. 3.4 is beslist:

"Ook onderdeel 3 van middel II treft doel. Nu de rechtbank de vordering van Zohar op De Poel op 28 april 1999 bij verstek had toegewezen en op het verzet tegen dit vonnis op 20 september 1999 nog niet was beslist, kon niet zonder meer worden geoordeeld dat Zohar op deze datum géén baten meer had en had opgehouden te bestaan. Voorzover het hof dit oordeel (mede) hierop heeft doen steunen dat Zohar afstand van recht had gedaan met betrekking tot deze vordering, kan dit oordeel geen standhouden op grond van hetgeen hiervoor in 3.3 is overwogen. Mocht het oordeel van het hof steunen op het feit dat de ontbinding was ingeschreven in het desbetreffende handelsregister, dan heeft het hof miskend dat deze inschrijving in elk geval door De Poel niet zonder meer voor juist mocht worden gehouden, nu zij wist dat de ontbonden vennootschap in rechte betaling door haar van de onderhavige vordering verlangde, deze vordering bij verstek ook was toegewezen en zij een verzetprocedure tegen Zohar had ingeleid waarin nog niet was beslist."

Dezelfde lijn heeft de Hoge Raad ook gevolgd in de beschikking van 18 april 2014 ECLI:NL:HR:2014:948:

"3.3.2 Aan het onderdeel ligt klaarblijkelijk het uitgangspunt ten grondslag dat de enkele omstandigheid dat de vereniging door de rechter is ontbonden, meebrengt dat zij - als niet langer bestaand - niet meer tegen de desbetreffende beslissing in beroep kon komen. Dit uitgangspunt is onjuist. Op grond van art. 2:19 lid 6 BW houdt een ontbonden rechtspersoon in geval van vereffening van haar vermogen eerst op te bestaan op het tijdstip dat de vereffening eindigt (HR 11 januari 2013, ECLI:NL:HR:2013:BX9762, NJ 2013/59). Omdat het hof niet heeft vastgesteld dat de vereffening van het vermogen van de vereniging is geëindigd, dient tot uitgangspunt bij de beoordeling van het onderdeel dat de vereniging nog bestaat."

Deze jurisprudentie is ook na de wijziging in 2011 van artikel 2:31, zevende lid, BWC nog van toepassing. De aanpassing betreft immers alleen een redactionele wijziging en heeft geen inhoudelijke wijziging tot gevolg gehad.

Het Hof oordeelt ook ten onrechte dat artikel 2:31, zevende lid, tweede volzin, BWC geen constitutief vereiste bevat en dat in het midden kan blijven of een slotverantwoording is opgesteld en ter inzage is gelegd. Dit oordeel is onjuist en onbegrijpelijk aangezien het ontbreken van een slotverantwoording op zijn minst een aanwijzing vormt dat de vereffening niet daadwerkelijk is beëindigd en dat de vennootschap dus nog bestaat. De beoordeling dat aan de vereffenaar geen bekende baten aanwezig zijn (geweest ten tijde van de mededeling), is een feitelijke vraag. In zoverre gaat het Hof in r.o. 4.4 uit van een onjuiste rechtsopvatting, dan wel voert het Hof die toets onjuist uit door niet het onherroepelijke oordeel van de bevoegde rechter af te wachten. De Hoge Raad heeft beslist (HR 2 mei 2014 ECLI:NL:HR:2014:1063) dat hiervoor zoveel mogelijk aangesloten dient te worden bij de in verdragen en EU-verordeningen neergelegde bevoegdheidsbepalingen:

"3.6.2. Het vorenstaande brengt mee dat de rechter bij de beantwoording van de vraag of hem in een geval van interregionale aard rechtsmacht toekomt, zoveel mogelijk aansluiting dient te zoeken bij de bevoegdheidsbepalingen die voor hem gelden op het terrein van het internationaal privaatrecht. In dit verband is van belang dat de rechter in het Rijk in Europa, mede gelet op de voorrang van verdragen en EU-verordeningen ten opzichte van het nationale recht (vgl. art. 1 Rv), is gehouden om eerst te onderzoeken of in een geval van interregionale aard overeenkomstige toepassing kan worden gegeven aan de in verdragen en EU-verordeningen neergelegde bevoegdheidsbepalingen. Slechts indien blijkt dat dergelijke verdragsrechtelijke of Unierechtelijke bevoegdheidsbepalingen ontbreken of zich niet voor overeenkomstige toepassing lenen, dient de rechter in het Rijk in Europa zijn rechtsmacht in een geval van interregionale aard te bepalen met overeenkomstige toepassing van de art. 1-14 Rv. Aan dit laatste staat niet in de weg - anders dan het hof in rov. 7 heeft overwogen - de enkele opmerking in de parlementaire geschiedenis bij de totstandkoming van de art. 1-14 Rv dat deze bepalingen geen betrekking hebben op interregionale betrekkingen of zaken (Parl. Gesch. Burg. Procesrecht, p. 77)."

Volgens de in verdragen en EU-verordeningen neergelegde bevoegdheidsbepalingen komt de bevoegdheid toe aan de Curaçaose rechter:

Verordening (EU) Nr. 1215/2012Verordening (EU) Nr. 1215/2012, geldend vanaf 09-01-2013:

"Artikel 24 [Exclusieve bevoegdheid]

Ongeacht de woonplaats van partijen zijn bij uitsluiting bevoegd:

(...)

2. voor de geldigheid, de nietigheid of de ontbinding van vennootschappen of rechtspersonen met een plaats van vestiging in een lidstaat, dan wel van de besluiten van hun organen: de gerechten van die lidstaat. Om deze plaats van vestiging vast te stellen, past het gerecht de regels van het voor hem geldende internationaal privaatrecht toe."

M.W.C. Feteris merkt daarover in zijn noot bij HR 9 juli 2004, ECLI:NL:HR:2004:AP9660, BNB 2005/60 op:

-6. In het voorgaande ben ik er stilzwijgend van uitgegaan dat een rechtsverhouding wordt beheerst door buitenlands recht. De voorvraag of dat het geval is moet bij privaatrechtelijke rechtsverhoudingen worden beantwoord op basis van de toepasselijke regels van internationaal privaatrecht (IPR), die overigens van land tot land kunnen verschillen. In de regel moet men hiervoor te rade gaan bij conflictregels. Dat zijn regels die bepalen van welk land het (privaat)recht van toepassing is op een bepaald feitencomplex [7]. Zo bepaalt art. 2 Wet conflictenrecht corporaties dat een corporatie wordt beheerst door het (vennootschaps)recht op basis waarvan zij is opgericht, indien haar zetel op grond van de overeenkomst of akte van oprichting in het desbetreffende land is gelegen. Daardoor zullen naar buitenlands recht opgerichte rechtspersonen veelal worden beheerst door het desbetreffende buitenlandse rechtspersonenrecht, ook al zijn zij feitelijk in Nederland gevestigd."

Zie in dit kader ook het arrest HvJ EG 30 september 2003, ECLI:EU:C:2003:512 (Inspire Art), met name de punten 77 en 78.

De beslissing van het Hof dat de rechtspersoon ten tijde van het vaststellen van de informatiebeschikkingen is opgehouden te bestaan is onjuist en onbegrijpelijk nu het Hof bekend was met de aanhangige civiele procedure bij de bevoegde rechter op Curaçao, een civiele procedure die thans bij uw Raad voorligt waarin een verklaring van recht is verzocht dat de rechtspersoon nog bestaat in verband met aanwezige baten9.. Zolang niet onherroepelijk feitelijk is vastgesteld dat bij de vereffenaar geen bekende baten meer aanwezig zijn (geweest) had het Hof als uitgangspunt moeten nemen dat de rechtspersoon nog bestond, zoals volgt uit HR 18 april 2014, ECLI:NL:HR:2014:948, r.o. 3.3.2.

Gelet hierop had het Hof dienen te oordelen dat de bezwaren tegen de informatiebeschikkingen terecht niet-ontvankelijk zijn verklaard door de Inspecteur, omdat de bezwaren niet door belanghebbende zelf zijn ingediend, althans had het Hof het onherroepelijke oordeel van de bevoegde rechter moeten afwachten.

In r.o. 4.7 heeft het Hof beslist dat uit het handelsregister en het formulier 'Model T: Overige opgaven' volgt dat toepassing is gegeven aan artikel 2:31, zesde lid, BWC.

(…)

Nu nog niet onherroepelijk vaststaat dat er geen aan de vereffenaar bekende baten meer aanwezig zijn, is de beslissing van het Hof onjuist dan wel onbegrijpelijk in het licht van het hierboven aangehaalde arrest van de Hoge Raad van 3 december 2010, ECLI:NL:HR:2010:BN9461. Het Hof mag op grond van deze jurisprudentie namelijk niet afgaan op hetgeen in het handelsregister staat vermeld dan wel de vereffenaar heeft vastgesteld of verklaard, doch had na dienen te gaan of de bevoegde rechter feitelijk heeft vastgesteld dat geen aan de vereffenaar bekende baten meer aanwezig waren. Het Hof heeft het oordeel van deze bevoegde rechter ten onrechte niet afgewacht.

(…)

De beoordeling dat de vereffenaar terstond bij zijn aantreden heeft kunnen vaststellen dat geen aan hem bekende baten aanwezig zijn (geweest), is een feitelijke vraag. Daarvoor geldt dat de Curaçaose rechter bevoegd is die vraag te beantwoorden en thans de Hoge Raad in de lopende civiele cassatieprocedure.

Het Hof heeft daarnaast miskend dat voor vorderingen uit de wet de gegevens uit het uittreksel uit het handelsregister en het formulier 'Model T: overige opgaven' niet kan worden afgeleid dat artikel 2:31 zesde lid, BWC van toepassing is.

Het Hof heeft ten onrechte geoordeeld dan wel onvoldoende gemotiveerd dat die gegevens voor de toepassing van het zesde lid voldoende zijn. Mede in het licht van het overwogene in r.o. 4.11 (zie hieronder) is dat oordeel onbegrijpelijk. Het Hof had dienen te toetsen of de bevoegde rechter feitelijk heeft getoetst of aan de voorwaarden is voldaan. Ook heeft het Hof ten onrechte geoordeeld dat vertrouwen mag worden ontleend aan de gegevens in het handelsregister voor vorderingen die ontstaan uit de wet zoals de belastingschulden. Nu sprake is van vaste jurisprudentie dat alleen handelspartijen hierop mogen vertrouwen, had het Hof moeten onderbouwen waarom dat ook ten aanzien van vorderingen die ontstaan uit de wet (belastingschulden) zou gelden.

(…)

De kern van het door het Hof genoemde arrest en de overige in geding ingebrachte arresten (zie hierna) is dat de belastingschuld uit de wet ontstaat en de inspecteur volgens de jurisprudentie van de Hoge Raad voor naar Nederlands recht opgerichte vennootschappen geen vertrouwen kan en mag ontlenen aan de inschrijving of een uitschrijving van bepaalde gegevens in het handelsregister. Gezien het voorstaande heeft dit ook te gelden voor vennootschappen opgericht naar Curaçaos recht. De belastingschuld vloeit immers niet voort uit een rechtsbetrekking waarop de rechtsbescherming in het handelsregister ziet (HR 18 juni 1952, NJ 1953,530, HR 23 november 2001, NJ 2002,95, HR 27 juni 2008, V-N 2008/31.24 en HR 17 februari 2017, ECLI:NL: HR:2017:248). Dit semi-positieve stelsel heeft tot gevolg dat alleen aan de hand van de feiten kan worden vastgesteld wat de juridische positie is van zo'n rechtspersoon.

Uit de Handelsregisterverordening 2010 van Curaçao kan onder meer uit artikel 18, derde lid, van de verordening10.worden opgemaakt dat Curaçao, net zoals Nederland, ook een semi-positief stelsel kent alsook een vergelijkbare derdenbescherming. Hieruit kan afgeleid worden dat de inspecteur ook naar het recht van Curaçao niet tot de derden behoort die vertrouwen mogen ontlenen aan de uitschrijving in het register.

Het Hof heeft derhalve ten onrechte geoordeeld dat voor de belastingschuld toch vertrouwen mag worden ontleend aan de gegevens in het handelsregister. In r.o. 4.9 oordeelt het Hof:

(…)

Het Hof heeft bij zijn oordeel de regels, zoals die volgen uit artikel 2:27 en 2:31 BWC, niet dan wel onjuist toegepast. Door niet aan de hand van het ontbindingsbesluit vast te stellen dat de rechtspersoon is ontbonden (in vereffening is gegaan) en daarmee een vereffenaar in functie is getreden en dat die vereffenaar de mededeling artikel 2:31, zevende lid, BWC heeft gedaan. Alsook door zonder eigen onderzoek of de Curaçaose rechter heeft getoetst of er inderdaad geen baten meer waren aan te nemen dat door de aangestelde vereffenaar artikel 2:31, zesde lid, BWC is toegepast.

Het Hof heeft in r.o. 4.10 beslist dat belanghebbende ten tijde van het opleggen van de belastingaanslagen en de informatiebeschikkingen was opgehouden te bestaan. In 4.13 overweegt het Hof:

(…)

In de aanhef van de uitspraak geeft het Hof aan dat [X1] N.V. zal worden aangeduid als belanghebbende. In onderdeel 1.2. e.v. vermeldt het Hof dat namens de voormalig vereffenaar en de voormalige aandeelhouders ten tijde van de vereffening van belanghebbende, op naam van belanghebbende bezwaar is gemaakt. In onder meer onderdeel 1.6 geeft het Hof aan dat belanghebbende handelingen heeft verricht. In r.o. 4.10 komt het Hof tot het oordeel dat de belanghebbende heeft opgehouden te bestaan. Hieruit volgt dat ook voor het Hof kennelijk niet duidelijk is of belanghebbende nog bestond. Als belanghebbende niet meer bestaat, kan zij ook geen handelingen verrichten. Ook in zoverre is sprake van tegenstrijdigheid.

Middel II luidt:

Schending van het recht, met name van artikel 52a AWR en/of artikel 8:77 Awb doordat het Hof heeft geoordeeld dat de informatiebeschikkingen niet aan belanghebbende bekend zijn gemaakt en belanghebbende ook niet aan haar informatieplicht kon voldoen, zulks ten onrechte dan wel op gronden die de beslissing niet kunnen dragen omdat het Hof miskent dat nu hij de bezwaren ontvankelijk heeft geacht (vanwege de door) de voormalige vereffenaar en/of de voormalige aandeelhouders (toegepaste 'zaakwaarneming', de zaakwaarnemer namens belanghebbende) kennis heeft genomen van de beschikkingen en (de zaakwaarnemer) (zeker ten dele) wel aan de informatiebeschikkingen kon voldoen.

Daarop is als toelichting het volgende gegeven:

Bij de beoordeling of de bezwaren tegen de informatiebeschikkingen ontvankelijk zouden kunnen zijn, zijn twee benaderingen mogelijk.

(…)

De tweede mogelijkheid is dat de Hoge Raad in het arrest van 19 september 2003, BNB 2003/370 heeft willen aansluiten bij het leerstuk van de zaakwaarneming. De voormalige vereffenaar en/of de voormalige aandeelhouders ten tijde van de vereffening van belanghebbende omdat zij een uitkering hebben ontvangen uit hetgeen na de voldoening van de schuldeisers van het vermogen van een ontbonden rechtspersoon was overgebleven, kunnen als zaakwaarnemer voor de rechtspersoon die heeft opgehouden te bestaan, bezwaar maken. Waarbij mits daarbij de belangen van die rechtspersoon behoorlijk zijn waargenomen - rechtstreeks een band ontstaat tussen de belanghebbende en de derde met wie de zaakwaarnemer 'als vertegenwoordiger' van de belanghebbende heeft gehandeld. Niet nodig is dat degene wiens belang wordt behartigd, op het ogenblik van de zaakwaarneming reeds/nog bestaat. Het is dus bijvoorbeeld mogelijk het belang van een nog op te richten stichting of vereniging waar te nemen in de zin van art. 1390 BW (oud) c.q. art. 6:198 BW (zie HR 20 november 1981, NJ 1982/568 en HR 8 januari 1982, NJ 1982/333).

Rechtshandelingen die bij wijze van zaakwaarneming worden verricht, kunnen worden aangegaan zowel op eigen naam van de zaakwaarnemer als op naam van de belanghebbende. Wordt op naam van de belanghebbende gehandeld, dan ontstaat er - mits daarbij diens belangen behoorlijk zijn waargenomen - rechtstreeks een band tussen de belanghebbende en de derde met wie de zaakwaarnemer als vertegenwoordiger van de belanghebbende heeft gehandeld; een bekrachtiging door de belanghebbende is daartoe niet nodig.

Het Hof lijkt gezien de bewoordingen in r.o. 4.25. en 4.26 aangenomen te hebben dat met 'op naam van belanghebbende' in casu de tweede benadering 'zaakwaarneming' heeft te gelden.

Het Hof heeft in casu dus kennelijk geoordeeld dat [A] als voormalig vereffenaar op basis van zaakwaarneming op naam van belanghebbende bezwaar heeft aangetekend tegen de informatiebeschikkingen. Om die reden heeft het Hof de bezwaren ook ontvankelijk geacht. Bij zaakwaarneming neemt de zaakwaarnemer de plaats in van degene waarvoor hij optreedt. In zoverre is er een directe betrekking tussen de zaakwaarnemer en de inspecteur ontstaan met betrekking tot de informatiebeschikkingen. Los van het feit dat de informatiebeschikkingen bekend zijn gemaakt en de termijnen van het afdoen van de bezwaren tegen de aanslagen opgeschort zijn, heeft de zaakwaarnemer kennis kunnen nemen van de informatiebeschikkingen en staat ook vast dat de zaakwaarnemer (namens belanghebbende) niet heeft voldaan aan de informatieverplichting.

In zoverre gaat het Hof naar mijn opvatting er ten onrechte van uit dat de informatiebeschikkingen niet bekend zijn gemaakt en ook oordeelt het Hof ten onrechte dat niet aan het informatieverzoek kon worden voldaan door belanghebbende.

Ik merk daarbij op dat de gevraagde informatie mede betrekking had op werkzaamheden die de zaakwaarnemer in de hoedanigheid van voormalig vereffenaar had verricht. Met betrekking tot die informatie acht ik het oordeel dat niet voldaan kan worden aan de informatieplicht omdat belanghebbende zou hebben opgehouden te bestaan, onbegrijpelijk. Dat deel van de informatie had nu juist betrekking op informatie waarover de zaakwaarnemer vanuit zijn voormalige hoedanigheid kon beschikken.

Verweer in cassatie

Als verweer inzake middel I voert belanghebbende aan:

De Staatssecretaris stelt in de toelichting op het eerste middel dat uw Raad heeft geoordeeld "dat ook voor het Curaçaose recht heeft te gelden dat de rechtspersoon bestaat zolang niet is gebleken dat geen bekende baten meer aanwezig zijn." Dat is echter juist niet wat uw Raad heeft overwogen. Deze door de Staatssecretaris gepropageerde uitleg zou overigens ook onwerkbaar zijn in het rechtsverkeer. De rechtsonzekerheid die uit deze opvatting voortvloeit, heeft tot gevolg dat geen enkele rechtszekerheid meer kan worden afgeleid uit de openbare registers.

In de beide zaken die de Staatssecretaris aanhaalt, gaat het over een situatie waarin een debiteur stelt dat de schuldeiser een ontbonden rechtspersoon is die uit dien hoofde niet-ontvankelijk zou zijn in haar vordering. Uit de feiten van de zaak met nummer ECLI:NL:HR:2010:BN9461 blijkt dat de rechtspersoon een vordering had ingesteld voorafgaand aan de beëindiging van de vereffening. Over die vordering werd nog geprocedeerd op het moment dat de vereffenaar de voltooiing van de vereffening inschreef in het handelsregister. Uit het zaaksdossier was echter duidelijk dat ten aanzien van deze rechtspersoon niet kon "worden geoordeeld dat geen aan de vereffenaar bekende baten meer aanwezig zijn." Het dossier toonde aan dat de andersluidende stelling van de vereffenaar niet juist was, waardoor de vereffening niet was voltooid.

In het arrest van 26 maart 2004, NJ 2004/330 was de vordering van de schuldeisende rechtspersoon bij verstek toegewezen maanden voorafgaand aan het moment van de ontbinding van de rechtspersoon. Ook uit dit zaaksdossier volgde onmiskenbaar dat de verklaring dat de rechtspersoon was opgehouden te bestaan omdat geen bekende baten meer aanwezig zijn, in strijd was met de werkelijkheid.

Als er een rechtsregel kan worden afgeleid uit deze arresten dan is het dat een vereffening niet is voltooid en een debiteur daarop dientengevolge geen beroep toekomt door te stellen dat de eisende partij niet-ontvankelijk is ingeval de debiteur bekend was met het feit dat er - in weerwil van een verklaring van de vereffenaar - wel een bate aanwezig is. Deze rechtsregel wijkt volledig af van de rechtsregel die de Staatssecretaris aan uw Raad presenteert. Die gepretendeerde rechtsregel houdt in dat een rechtspersoon zou bestaan indien niet zou zijn gebleken dat er geen bekende baten meer zouden zijn. Dat zou dan betekenen dat de vereffenaar - die veelal jaren geleden meende dat zijn/haar taak was volbracht - op instigatie van een debiteur alsnog zou moeten gaan bewijzen dat er echt geen baten meer zijn. Uiteraard vindt dit standpunt geen enkele steun in het recht.

Ook het ’vervolg'-standpunt van de Staatssecretaris dat - ondanks de voor het rechtsverkeer relevante vastlegging van de status van de rechtspersoon in het handelsregister - ervan uit dient te worden gegaan dat de rechtspersoon bestaat als het de vereffenaar niet lukt om te laten blijken dat er geen bekende baten meer zijn, leidt tot een volstrekt onwerkbare situatie waarbij de rechtszekerheid die het rechtsverkeer dient volledig wordt miskend.

In navolging van de inspecteur verwijst de Staatssecretaris naar het arrest in de zaak van de Vereniging Martijn. Deze vereniging werd vanwege werkzaamheden die in strijd zijn met de openbare orde door de Rechtbank ontbonden. Een ontbonden rechtspersoon houdt op te bestaan op het tijdstip dat de vereffening eindigt. Indien een rechter niet heeft vastgesteld dat de vereffening is geëindigd, dient als uitgangspunt te worden genomen dat de ontbonden rechtspersoon nog bestaat. In de zaak van Vereniging Martijn was de vereffening niet voltooid en bestond de vereniging nog en kon deze dus ook nog als partij in rechte optreden.

De interpretatie van de jurisprudentie door de Staatssecretaris is duidelijk een doelredenering. Belanghebbende dient coûte que coûte te bestaan. In dat kader wordt een niet uit de jurisprudentie voortvloeiend vereiste gepretendeerd inhoudende dat de vereffenaar moet doen blijken dat er geen bekende baten zijn. Dat vereiste blijkt geenszins uit de aangehaalde rechtspraak. Vervolgens worden de rechtsoverwegingen in de zaak Martijn zo uitgelegd dat de rechter telkens zelfstandig de vereffening dient te beoordelen en dient te toetsen dat is gebleken dat er geen bekende baten zijn. Dat blijkt echter niet uit de overwegingen van de Hoge Raad in de zaak Martijn. Daar was 'slechts' sprake van een ontbinding (door de rechtbank) en was niets vastgesteld omtrent een beëindiging van de vereffening. Uiteraard geldt dan dat van het bestaan dient uit te worden gegaan. Om daaruit af te leiden dat ingeval van een door de vereffenaar voltooide en in het handelsregister ingeschreven voltooide vereffening toch dient te worden uitgaan van het bestaan van de rechtspersoon, vindt geen enkele steun in het recht.

Belanghebbende hecht eraan op te merken dat de Hoge Raad in de procedure over een vordering - in het kader van de vraag omtrent de niet-ontvankelijkheid - een beslissing neemt over de voltooiing van de vereffening van een vennootschap op Curaçao. Het is dus niet zo dat de rechter die oordeelt over de gepretendeerde vordering deze rechtsvraag dient aan te houden totdat een rechter in Curaçao heeft geoordeeld over de voltooiing van de vereffening. Reeds deswege concludeert belanghebbende dat het de fiscale rechter in Nederland vrijstaat een oordeel te vellen over het voltooien van de vereffening van belanghebbende.

Uit de wettekst van artikel 2:31, zevende lid BW (Curaçao) vloeit niet voort dat de afwezigheid van een slotverantwoording tot gevolg heeft dat de vereffening niet zou zijn voltooid. Buiten het feit dat de gestelde afwezigheid van de slotverantwoording niet is vastgesteld, en het tegendeel wel, verzaakt de Staatssecretaris aan te geven op welke wijze die (veronderstelde) afwezigheid "een aanwijzing vormt dat de vereffening niet daadwerkelijk is beëindigd". Iedere logica ontbreekt.

Uit het cassatieberoepschrift wordt duidelijk dat de Staatssecretaris een onjuiste uitleg geeft aan hetgeen onder het "opstellen van een slotverantwoording" dient te worden verstaan. Kennelijk wordt door de Staatssecretaris gedacht aan een document waarin allerlei gegevens zouden zijn opgenomen. Onder een 'slotverantwoording' dient echter niet meer te worden begrepen dan de verklaring van de vereffenaar dat er geen hem bekende baten aanwezig zijn. Die verklaring legt de vereffenaar af op een formulier van de Kamer van Koophandel (Model T: overige opgaven). Dat is de enige 'verantwoording' (= verklaring) die de vereffenaar in het kader van een turboliquidatie moet afleggen, omdat anders geen sprake is (kan zijn) van een turboliquidatie. Blijkens de KvK-dossiers en blijkens het procesdossier is die 'slotverantwoording' ook opgesteld en in 2015 gedeponeerd. Dit is in confesso en wordt door de Staatssecretaris ook in cassatie nog erkend (p. 3).

Het had de inspecteur gepast in feitelijke aanleg niet slechts te pogen de bewijslast van de beëindiging van de rechtspersoon bij belanghebbende te leggen, maar met concrete bewijzen te komen dat de slotverantwoording van de vereffenaar dat er geen bekende baten aanwezig zijn, onjuist was (quod non). Slechts dan zou met enig recht een beroep kunnen zijn gedaan op de aangehaalde jurisprudentie waarin vaststond dat de verklaring van de vereffenaar dat er geen bekende baten aanwezig waren, onjuist was. De inspecteur heeft op geen enkel moment - zelfs maar gepoogd - aannemelijk te maken dat de verklaring van de vereffenaar in de onderhavige procedure onjuist was. Een bekende bate is door de inspecteur nimmer aangevoerd. Dat de slotverantwoording van de vereffenaar onjuist zou zijn, is dus op geen enkele wijze aangevoerd, laat staan komen vast te staan. Van de juistheid van de slotverantwoording dient deswege in cassatie te worden uitgegaan.

Als de Staatssecretaris gelijk zou hebben en de beoordeling van de vraag of de vereffenaar geen aanwezige baten bekend zijn een feitelijke is, kan dat niet leiden tot cassatie. De vraag zou dan immers zijn of het oordeel van het Hof onbegrijpelijk is. Nu de inspecteur niet heeft aangevoerd, laat staan aannemelijk gemaakt dat er nog wel baten aanwezig waren die de vereffenaar bekend zouden zijn geweest, is het oordeel van het Hof (volstrekt) begrijpelijk.

De Staatssecretaris poogt de belastingrechter in Nederland de bevoegdheid te ontnemen om te oordelen over de status van een belastingplichtige. In zijn algemeenheid kan een dergelijke stelling reeds niet worden aanvaard. De belastingrechter wordt veelvuldig geconfronteerd met geschillen waarin buitenlands recht of een begrip uit een ander rechtsgebied een onderdeel vormt. De belastingrechter ziet zich vervolgens gedwongen daarover te oordelen en kan partijen niet dwingen in het buitenland te procederen of eerst een rechtsgeschil aanhangig te maken bij de bevoegde rechter in het andere rechtsgebied. Het arrest waarnaar het Hof verwees maakt dit duidelijk en toont aan dat de Nederlandse belastingrechter zich genoodzaakt kan zien zich bijvoorbeeld ambtshalve te verdiepen in het familierecht van Turkije teneinde een fiscaal geschil in Nederland te kunnen beslechten.

In casu ging het over de vraag naar de status van een rechtspersoon. De Staatssecretaris en voordien de inspecteur proberen daarvan een "geval van interregionale aard" te maken. Daarvan is geen sprake. De Staatssecretaris zou gelijk hebben als de ontvanger aan de Nederlandse civiele rechter een verklaring voor recht zou hebben gevraagd omtrent de status van een in Curaçao ontbonden rechtspersoon dan wel een Nederlandse rechter zou hebben gevraagd de vereffening te heropenen van die ontbonden N.V. Dan zou de Nederlandse civiele rechter niet de bevoegde rechter zijn, maar zijn evenknie in Curaçao. In casu gaat het echter om een geschil over de verschuldigdheid van Nederlandse belastingen. In het kader van dat geschil is de status van de rechtspersoon relevant en in dat verband dient de Nederlandse fiscale rechter daaromtrent een beslissing te nemen. Van een geval van interregionale aard is dan ook in het geheel geen sprake. Het betreft een Nederlandse aangelegenheid waarover slechts en bij uitsluiting de Nederlandse belastingrechter een beslissing zou kunnen nemen.

Met de verwijzing naar de annotatie van Feteris onder BNB 2005/60 etaleert de Staatssecretaris slechts zijn denkfout. Tussen partijen staat immers niet ter discussie dat het buitenlands recht, in casu het burgerlijk wetboek van Curaçao, bepaalt of de vennootschap is ontbonden en vereffend. Partijen zijn het dus ook allemaal eens met de aangehaalde zin onder 6 in voormelde annotatie:

"In het voorgaande ben ik er stilzwijgend van uitgegaan dat een rechtsverhouding wordt beheerst door buitenlands recht De voorvraag of dat het geval is moet bij privaatrechtelijke rechtsverhoudingen worden beantwoord op basis van de toepasselijke regels van internationaal privaatrecht (IPR), die overigens van land tot land verschillen."

Het Hof is, evenals partijen, ervan uitgegaan dat artikel 2:31, lid 7 BW Curaçao bepalend is. De conclusie die de Staatssecretaris vervolgens trekt, namelijk dat dan ook uitsluitend de buitenlandse rechter bevoegd is over dat buitenlands recht te oordelen, vindt echter geen enkele steun in het recht. Het tegendeel vloeit reeds voort uit de aangehaalde jurisprudentie waarin Nederlandse belastingrechters zich geconfronteerd zien met de uitleg van buitenlands recht.

Dat het standpunt van de Staatssecretaris ook inconsistent is, volgt wel als hij stelt (p. 10) dat de bezwaren niet-ontvankelijk dienden te worden verklaard omdat "de rechtspersoon nog bestond", "althans had het Hof het (onherroepelijke) oordeel van de bevoegde rechter moeten afwachten." Dit standpunt komt erop neer dat de Nederlandse belastingrechter bevoegd is als hij de inspecteur gelijk geeft, maar niet bevoegd is als hij overweegt de inspecteur ongelijk te geven, want dan zou het oordeel van de rechter in Curaçao moeten worden afgewacht.

Belanghebbende begrijpt de stelling van de Staatssecretaris niet die hij betrekt in de tweede paragraaf van pagina 12. Taalkundig is deze niet correct en uit dien hoofde is de strekking van de passage ook niet vast te stellen. Wat de Staatssecretaris bedoelt met "vorderingen uit de wet" is niet duidelijk. Belanghebbende had geen vordering uit de wet, hooguit zou het standpunt van de inspecteur zo kunnen worden uitgelegd dat er sprake was van een "(belasting)schuld uit de wet". Een schuld zou echter geen afbreuk doen aan de slotverklaring van de vereffenaar dat geen aan hem bekende baten aanwezig waren.

In navolging van de inspecteur beroept de Staatssecretaris zich op het semi-positieve stelsel waaruit zou voortvloeien dat de rechtsbescherming in het handelsregister niet zou gelden en alleen aan de hand van de feiten kan worden vastgesteld wat de juridische positie van de rechtspersoon is. In cassatie staat echter vast dat aan alle wettelijke vereisten uit het burgerlijk wetboek van Curaçao voor de voltooiing van een vereffening is voldaan. Het Hof heeft dientengevolge niet slechts en uitsluitend gekeken naar een inschrijving in het handelsregister, maar tevens vastgesteld of aan de voorwaarden is voldaan. De begrijpelijke conclusie van het Hof was, dat daaraan is voldaan. De inspecteur heeft niet aannemelijk gemaakt dat er niet aan de voorwaarden is voldaan. De inspecteur heeft slechts gepoogd een bewijslast bij belanghebbende weg te leggen. De inspecteur heeft op geen enkel moment in de procedure aannemelijk gemaakt dat de inhoud van formulier T onjuist zou zijn, omdat er nog wel baten bekend zouden zijn bij de vereffenaar.

Het Hof heeft evenmin geoordeeld dat de inspecteur tot de derden zou behoren die vertrouwen mogen ontlenen aan de uitschrijving in het register. De stelling dat rechtsbescherming zou zijn ontleend aan de inschrijving in het handelsregister kent dus geen feitelijke grondslag in de uitspraak van het Hof.

Ten slotte poogt de Staatssecretaris een tegenstrijdigheid te ontdekken in de uitspraak van het Hof. Het is duidelijk uit de aanhef van de uitspraak dat het Hof de niet meer bestaande rechtspersonen zal aanduiden als belanghebbende. Voorts wordt uit de uitspraak helder dat het rechtsmiddel is aangewend conform hetgeen door de Hoge Raad is overwogen in BNB 2003/370 waardoor derden toch kunnen optreden teneinde de belangen van ontbonden en niet meer bestaande rechtspersonen te dienen. Het duiden van de woorden van het Hof in weerwil van de heldere context die het Hof in dit kader heeft geboden, rechtvaardigt niet de conclusie van de Staatssecretaris dat er sprake is van een tegenstrijdigheid.

Het verweer van belanghebbende tegen middel II luidt:

De Staatssecretaris schetst twee wijzen waarop de bezwaren tegen de informatiebeschikkingen ontvankelijk zouden kunnen zijn, om vervolgens de eerste mogelijkheid niet van toepassing te verklaren. Deze eerste methode heeft het Hof niet gebruikt en de vraag rijst met welke reden de Staatssecretaris heeft gemeend deze - naar zijn overtuiging niet van toepassing zijnde - mogelijkheid toch te beschrijven.

Het Hof heeft de bezwaren ontvankelijk geacht onder verwijzing naar de rechtsoverwegingen van uw Raad in het arrest van 19 september 2003 (BNB 2003/370). Er is geen enkele reden om met betrekking tot de ontvankelijkheid van bezwaren tegen een informatiebeschikking aan een ontbonden en vereffende rechtspersoon andere regels te hanteren dan bij de ontvankelijkheid van bezwaren tegen een aanslag die aan een dergelijke rechtspersoon wordt opgelegd.

De Staatssecretaris voelt kennelijk behoefte om uw rechtsoverwegingen in voormeld arrest te plaatsen in de sleutel van 'zaakwaarneming'. Deze opbouw heeft de Staatssecretaris nodig voor zijn betoog dat de desbetreffende 'zaakwaarnemer' als gevolg van de zaakwaarnemer de fiscale verplichtingen van de ontbonden en niet meer bestaande rechtspersoon zou hebben overgenomen. Daarmee zouden dan de informatiebeschikkingen rechtsgeldig bekend zijn gemaakt en had de zaakwaarnemer de verplichting om aan de informatieverplichting gevolg te geven.

Naar aanleiding van het voorgaande geeft belanghebbende uw Raad het volgende in overweging. Allereerst geldt dat de rechtsoverwegingen in BNB 2003/370 niet geplaatst kunnen worden in de sleutel van de zaakwaarneming, maar is sprake van een vertegenwoordigingsbevoegdheid sui generis. Voorts kan een rechtspersoon die niet meer bestaat, niet door een inspecteur worden bevraagd op grond van artikel 47 AWR, als gevolg waarvan de verplichting in die bepaling niet kan gelden. Een dergelijke non-existente verplichting kan dan vervolgens evenmin door middel van een extensieve uitleg van het begrip zaakwaarneming worden getransponeerd naar de zaakwaarnemer. Ook tijd-volgordelijk snijdt de redenering van de Staatssecretaris geen hout. De vragen van de inspecteur zijn gesteld voorafgaand aan de informatiebeschikking en dus ook voorafgaand aan het bezwaar tegen de informatiebeschikking en op dat moment was dus van enige zaakwaarneming nog geen sprake. Hoe een zaakwaarnemer een vraag dient te beantwoorden op het moment dat deze nog geheel niet in beeld is, verzaakt de Staatssecretaris uit te leggen.

Van een onbegrijpelijk oordeel van het Hof is geen sprake. De informatiebeschikkingen zijn terecht vernietigd.

Conclusie van repliek

De Staatssecretaris heeft als repliek aangevoerd:

Bij de discussie omtrent de vraag of belanghebbende nog wel of niet bestond ten tijde van het opleggen van de aanslagen en het nemen van de informatiebeschikkingen, verliest belanghebbende het stelsel uit het oog. Alleen bij een positief stelsel wordt via de Handelsregisters van een Kamer van Koophandel absolute zekerheid verkregen over de juistheid van de rechtstoestand van de rechtspersoon. Dit in tegenstelling tot een negatief stelsel. In Curaçao en in Nederland is gekozen voor het negatieve stelsel, maar waarbij bepaalde partijen wel vertrouwen mogen ontlenen aan de gegevens in het Handelsregister (semi-positief stelsel). De Inspecteur behoort niet tot die partijen omdat de belastingschuld voortvloeit uit de wet.

De vereffenaar heeft de mededeling gedaan dat hij -heeft vastgesteld- dat er geen aan hem bekende baten (meer) aanwezig zijn. Het Hof heeft geoordeeld dat er geen aanleiding is om aan die mededeling te twijfelen. De vereffenaar heeft alleen tot die conclusie kunnen komen op basis van onderliggende informatie.

Alleen aan de hand van die onderliggende informatie kan beoordeeld worden of de verklaring aansluit bij de werkelijkheid en of voldaan is aan artikel 31, boek 2, zevende lid, BWC. Alleen dan is duidelijk wat de status van de rechtspersoon is geweest ten tijde van de rechtsgeldige bekendmaking van de belastingaanslagen en de informatiebeschikkingen. Die informatie is ook essentieel om te kunnen vaststellen wie bevoegd is geweest bezwaar in te dienen en of belanghebbenden ontvankelijk zijn in hun beroep. Die informatie is ondanks dat daarom meermaals is verzocht, niet door belanghebbenden verstrekt noch in de procedure ingebracht. Tot die tijd heeft als uitgangspunt te gelden dat de vennootschap nog bestaat.

Dat getwijfeld dient te worden aan de mededeling van de vereffenaar wordt versterkt doordat er concrete aanwijzingen waren dat de vennootschappen nog niet opgehouden waren te bestaan. In dat kader wijs ik erop dat belanghebbende de door mij in noot 12 van het cassatieberoepschrift inzake de parallel lopende heffingszaak opgenomen feitelijke informatie niet weerspreekt. Uit deze informatie volgt nu juist dat er ook duidelijke feitelijke aanwijzingen waren dat de vereffening nog niet voltooid was, nu er onder andere nog sprake was van facturen gericht aan belanghebbende en een outstanding balance bij [N] . In een ander onderzoek trof de inspecteur een factuur van [X1] N.V. i.l. met dagtekening 26 augustus 2015 gericht aan [L] Ltd aan. In zoverre wordt dus anders dan gemachtigde stelt wel terecht een beroep gedaan op onder andere het arrest ECLI:NL:HR:2010:BN9461. Ook in casu kan uit het zaaksdossier worden opgemaakt dat ten aanzien van deze rechtspersoon niet kon "worden geoordeeld dat geen aan de vereffenaar bekende baten meer aanwezig zijn".

In onderdeel 1.10 schrijft gemachtigde dat sprake was van een turboliquidatie. Of dat het geval is, is niet door het Hof vastgesteld. In zoverre is sprake van een novum in cassatie. De vereffenaar heeft de mededeling gedaan dat hij bij zijn aantreden terstond heeft geconstateerd dat geen bekende baten aanwezig zijn. De door de vereffenaar in de krant geplaatste advertentie zegt echter dat een slotverantwoording ter inzage is gelegd bij de KvK. Dat spoort niet met elkaar.

Is nu wel of geen sprake van een (voltooide) vereffening? Meegaand met de stelling van gemachtigde dat sprake is geweest van een turboliquidatie, versterkt dat mijn stelling dat de voormalige aandeelhouders niet-ontvankelijk zijn in hun beroep. Van hen kan dan immers niet worden gesteld dat zij in hun vermogen zijn geraakt omdat zij bij een turboliquidatie geen uitkering hebben ontvangen uit hetgeen na de voldoening van de vereffening was overgebleven.

Het betoog van belanghebbende over de slotverantwoording resulteert volgens hem in zijn conclusie dat van de juistheid van de slotverantwoording in cassatie dient te worden uitgegaan. Dit is onjuist nu het Hof niet aan de beoordeling is toegekomen of er een slotverantwoording is. In cassatie is opgekomen tegen het oordeel van het Hof dat artikel 2:31, zevende lid, tweede volzin, BWC geen constitutief vereiste bevat en in het midden kan blijven of een slotverantwoording is opgesteld en ter inzage is gelegd.

Belanghebbende suggereert dat mijn stelling is dat een zaakwaarnemer de fiscale verplichtingen van een niet meer bestaande rechtspersoon overneemt en die stelling nodig is om te betogen dat de informatiebeschikkingen rechtsgeldig bekend zijn gemaakt en de zaakwaarnemer gevolg moet geven aan de informatieverplichtingen.

Ook hier verliest belanghebbende het stelsel uit het oog. De informatiebeschikkingen zijn rechtsgeldig bekendgemaakt door uitreiking aan het laatst bekende adres, zijn daarmee vastgesteld en de termijnen zijn opgeschort. Als de rechtspersoon niet meer bestaat, zijn de gevolgen nog niet ingetreden. Als u de bezwaren tegen de informatiebeschikkingen ontvankelijk acht, ben ik van mening dat de voormalig vereffenaar en de voormalige aandeelhouders ten tijde van de vereffening zich vóór de rechtsgeldige bekendmaking van de informatiebeschikkingen vrijwillig hebben gepresenteerd om de honneurs voor die rechtspersoon waar te nemen en ‘als vertegenwoordiger’ van de rechtspersoon hebben gehandeld. Zij hebben dan ook kunnen voldoen aan de verplichtingen.

Conclusie van dupliek

Bij dupliek reageert belanghebbende als volgt:

2. Als een mantra komt het negatieve stelsel weer aan de orde. De staatssecretaris praat daarbij de inspecteur feilloos na. Uiteraard komt ook de staatssecretaris het recht toe eerdere standpunten te blijven herhalen, zonder op de argumenten en overwegingen van alle andere partijen uit feitelijke aanleg in te gaan. Voor de inhoud en het niveau van het juridische debat is dat een gemiste kans. In plaats van op te sommen welke landen een positief of een negatief stelsel hebben, was het zinvol geweest als de inspecteur en staatssecretaris hadden aangegeven waarom een rechtsregel die nadrukkelijk ten faveure van een ingeschreven bestuurder was geformuleerd, nu opeens zou werken in het voordeel van de inspecteur. Er is geen enkele logica om een regel die een ingeschreven bestuurder behoedt voor een onterechte aansprakelijkheid nu in het voordeel van de inspecteur uit te leggen. De inspecteur en nu ook de staatssecretaris verzaakt juist op dit vitale punt in te gaan.

3. In cassatie staat vast dat de vereffenaar de mededeling heeft gedaan dat hij heeft vastgesteld dat aan hem geen bekende baten aanwezig zijn. Die vaststelling zint de inspecteur en staatssecretaris niet naar aanleiding waarvan vervolgens is gesteld dat niet te controleren is dat de vaststelling door de vereffenaar correct is. Zolang de inspecteur dit niet zou kunnen controleren, zou als uitgangspunt gelden dat de vennootschap bestaat. In het van toepassing zijnde wettelijke systeem is echter de verklaring van de vereffenaar leidend. Een controlerecht naar aanleiding van zijn verklaring kent de wet niet. Dat als uitgangspunt moet gelden dat de vennootschap nog bestaat, vindt dan ook geen enkele steun in het recht.

4. De staatssecretaris meent dat er concrete aanwijzingen zijn dat de vennootschappen nog niet opgehouden waren te bestaan. "In dat kader wijs ik erop dat belanghebbende de door mij in noot 12 van het cassatieberoepschrift inzake de parallel lopende heffingszaak opgenomen feitelijke informatie niet weerspreekt."

5. In het bedoelde cassatieberoepschrift is het volgende vermeld:

"Voorzover gesteld zou kunnen worden dat de inspecteur de bezwaren wel in behandeling heeft genomen, is het van belang om te onderkennen dat voor de inspecteur het dilemma bestond dat ook voor hem niet vaststond of belanghebbende nog bestond, zodat hij rekening diende te houden met beide mogelijkheden. Belanghebbende was volgens de gegevens in de Kamer van Koophandel opgehouden te bestaan maar namens belanghebbende werd bezwaar ingediend.12

12 Tevens beschikte de inspecteur uit hoofde van een ander onderzoek over een factuur die door [X1] i.l. is ontvangen, die dateerde van na de datum waarop belanghebbende zou zijn opgehouden te bestaan. Eveneens uit ander onderzoek beschikte de inspecteur over een factuur van [N] gericht aan [X1] NV, [X3] NV en [X4] NV die ziet op diensten die verricht werden aan de vennootschappen, ruim nadat zij volgens het Hof hadden opgehouden te bestaan. Daarbij heeft de inspecteur ook geconstateerd dat de vennootschappen nog een 'outstanding balance' hebben bij [N] , waaruit afgeleid kan worden dat de vereffening nog niet voltooid kan zijn. Zie resp. bijlage 1 bij het verweerschrift inzake beroep fictieve weigering van [X1] N.V. d.d. 8 mei 2017 en bijlage 5 bij het tien-dagenstuk in hoger beroep van de inspecteur d.d. 28 februari 2019."

6. Bijlage 1 bij het verweerschrift inzake beroep fictieve weigering van [X1] N.V. d.d. 8 mei 2017 betreft een factuur waarop is vermeld ' [X1] i.l.". Dat dit een factuur is "die door [X1] i.l. is ontvangen" blijkt nergens uit en werd betwist. Enige onderbouwing van deze stelling is in het dossier ook niet te ontwaren.

7. In het genoemde verweerschrift van 8 mei 2017 heeft de inspecteur voor het eerst een opmerking gemaakt over de "spookfactuur" en op 28 februari 2019 is een opmerking gemaakt over een factuur van [N] . Deze facturen hebben geen enkele rol gespeeld bij het in behandeling nemen van de bezwaren en het afgeven van de informatiebeschikkingen, zoals in de conclusie van repliek wordt gesuggereerd door het gebruik van het woord ’’beschikte”. De bezwaren tegen de aanslagen zijn in 2016 in behandeling genomen. Bovenaan de "spookfactuur" is te lezen "12 januari 2017 - Deel VIII.pdf - Pagina 239 van 274"; de inspecteur beschikte mitsdien nog niet over de "spookfactuur" op het moment dat de inspecteur de bezwaren in behandeling heeft genomen.

8. De bedoelde spookfacturen zijn voorts uitgebreid aan de orde gekomen en weersproken in de beroepsfase en vervolgens heeft de Rechtbank in de uitspraken van 25 oktober 2017 (zie overweging 26 in uitspraak [X1] NV inzake informatiebeschikkingen) overwogen:

(…)

9. De door de inspecteur welbewust gecreëerde "verwarring" is in hoger beroep uitgebreid weersproken in de pleitnotities (pagina 9 t/m 11) voor de zitting van 21 maart 2019 en onderbouwd met de bijlage bij de brief van 11 maart 2019 (19-00003538) gericht aan Hof Arnhem-Leeuwarden. Het Hof kent in het fiscale procesrecht niet de verplichting elk argument in zijn uitspraak aan de orde te stellen en uit de inhoud van de uitspraak vloeit voort dat deze 'spookfacturen' voor het Hof niet van belang zijn geweest. Uit het oordeel van het Hof vloeit voort dat de eventuele aanwezigheid van een spookfactuur niet tot een andere uitspraak kan leiden.

10. Wat opvalt, is dat voetnoot 12 een voetnoot in de toelichting op het derde cassatiemiddel betreft, welk middel opkomt tegen het oordeel van het Hof dat reeds een dwangsom is verbeurd, waarbij de staatssecretaris schrijft uit te gaan van het oordeel van het Hof dat belanghebbende heeft opgehouden te bestaan, om dat vervolgens middels deze voetnoot weer in twijfel te willen trekken. Dat is niet te volgen en ook overigens onbegrijpelijk.

11. Onderaan pagina 2 van de conclusie van repliek wordt opgemerkt: "In onderdeel 1.10 schrijft gemachtigde dat sprake was van een turboliquidatie. Of dat het geval is, is niet door het Hof vastgesteld. In zoverre is sprake van een novum in cassatie." Dit standpunt is aantoonbaar onjuist.

12. De inspecteur heeft de turboliquidatie zelf reeds onder de aandacht gebracht in zijn 10-dagenstuk van 28 februari 2019 in bijlage 2 (pagina 7, paragraaf 28: "Waaruit moeten de Ontvanger en de Inspecteur nu afleiden dat de vennootschap vereffend is en heeft opgehouden te bestaan in de zin van artikel 2:31 lid 7 BW? Op 31 juli 2015 is gepubliceerd dat de Vennootschap op 8 juli 2015 overeenkomstig een besluit van de Algemene Vergadering van Aandeelhouders is ontbonden en de vereffenaar [A] geen bekende baten heeft aangetroffen. De Vennootschap zou daarmee overeenkomstig artikel 2:31 lid 7 BW ontbonden zijn op 31 juli 2015; de turbo liquidatie. De "Registry Affairs Director" van de Kamer van Koophandel heeft op 29 juli 2015 schriftelijk verklaard dat een ’final statement' is opgesteld waaruit zou blijken dat de Vennootschap is 'dissolved en 'liquidated'.") en in zijn brief aan het Hof van 27 mei 2019 in bijlage 3 (pagina 14, paragraaf 48: "Ten slotte wordt gesteld dat de vraag of een turboliquidatie gerechtvaardigd is, niet kan blijken nu de Kamer van Koophandel dat immers summier moet kunnen toetsen. Er behoeft echter niet inhoudelijk te worden getoetst, ook niet summier; formele criteria zijn leidend bij de beëindiging van een rechtspersoon.").

13. Van hetgeen in onderdeel 1.10 geschreven is over turboliquidatie was de inspecteur al op 15 augustus 2018 op de hoogte, zo blijkt uit bijlage 6 (vastlegging inzage KvK) bij zijn brief aan het Hof van 28 februari 2019 inzake op de zaak betrekking hebbende stukken. Nieuw is dat dus zeker niet. Van een novum in cassatie is mitsdien geen sprake.

14. Onduidelijk is hoe de laatste alinea van pagina 3 dient te worden gelezen. Enerzijds wordt de suggestie gewekt van een stelsel (dat belanghebbende uit het oog zou hebben verloren) om vervolgens te lezen dat dit veronderstelde stelsel niet meer lijkt te behelzen dan de 'mening' van de staatssecretaris die de facto op juridische wishful thinking neerkomt. Zo verzaakt de staatssecretaris aan te geven hoe een informatiebeschikking aan een niet meer bestaande rechtspersoon bekend zou zijn gemaakt door toezending aan het laatst bekende adres. De logica van een dergelijke redenering ontgaat belanghebbende (volledig). Dat de staatsecretaris het dan zelfs nog aandurft om te stellen dat sprake is van een 'stelsel' - dat belanghebbende uit het oog verliest - tart de verbeelding.

15. Nu de staatssecretaris voor het overige kiest voor een zuivere herhaling van zetten, wordt thans volstaan met die vaststelling en een verwijzing naar hetgeen eerder naar aanleiding van die standpunten op goede gronden en correct gemotiveerd werd vastgesteld door het Hof.

Wet- en regelgeving

Middel I

In het eerste middel wordt aangevoerd dat het Hof ten onrechte geoordeeld heeft dat het ambtshalve het bestaan van de vennootschap dient te toetsen en bij die toetsing heeft miskend dat niet voldoende is dat aan de mededelingsplicht van artikel 2:31, zevende lid, van het BWC is voldaan, doch dat door de daartoe bevoegde rechter feitelijk dient te worden vastgesteld dat geen aan de vereffenaar bekende baten meer aanwezig zijn. Het Hof heeft verzuimd na te gaan of dit door de bevoegde rechter (tot in hoogste instantie) is vastgesteld. Ten gevolge van dit onjuiste oordeel heeft het Hof de beroepen van belanghebbende ten onrechte ontvankelijk verklaard en ten onrechte het onherroepelijke oordeel van de bevoegde civiele rechter niet afgewacht.

De toelichting op het middel behelst kennelijk drie klachten.

Ten eerste wordt bestreden dat het Hof had mogen toetsen of belanghebbende opgehouden was te bestaan op het moment van het nemen van de informatiebeschikkingen. Volgens de Staatssecretaris was namelijk niet het Hof bevoegd, maar de civiele rechter in Curaçao waar op dat moment een zaak aanhangig was waarin de Ontvanger en de Staat een vordering tot verklaring voor recht hebben ingesteld jegens belanghebbende en de voormalige vereffenaar, strekkende tot verklaring voor recht van het (voortdurende) juridisch bestaan van belanghebbende als NV.21.

Het Hof heeft overwogen dat ‘de vraag of belanghebbende ten tijde van het geven van de informatiebeschikkingen was opgehouden te bestaan […] geen feitelijke vraag [is], maar een vraag waarvan de beantwoording afhankelijk is van hetgeen Curaçaos recht bepaalt over het einde van de vereffening en het ophouden te bestaan van een naar dat recht opgerichte rechtspersoon. Het Hof is gehouden zich hiervan ambtshalve (zelfstandig) te vergewissen (vergelijk HR 10 oktober 2008, nr. 41.983, ECLI:NL:HR:2008:BF7181). De stelling van de Inspecteur dat de Nederlandse belastingrechter niet bevoegd is zich hierover uit te laten, wordt daarom verworpen.’22.

Ik merk op dat ingevolge artikel 26, eerste lid, onderdeel b, jo. 52a, eerste lid, van de AWR de belastingrechter exclusief bevoegd is om kennis te nemen van een geschil over een informatiebeschikking.

Dat wordt niet anders als in een geschil de uitleg van buitenlands recht, zoals in casu Curaçaos recht, aan de orde is.23.

Omdat in casu de status van belanghebbende onderdeel van het partijdebat is,24.heeft het Hof zich in overeenstemming met artikel 8:69, tweede lid, van de Awb gehouden geacht uitleg te geven over het toepasselijke Nederlandse en buitenlandse recht, als basis voor de verdere feitelijke toetsing.25.

Het Hof is daarbij terecht uitgegaan van hetgeen het recht van Curaçao bepaalt over het voortbestaan van een vennootschap opgericht naar Curaçaos recht. Volgens het Nederlandse internationale privaatrecht wordt namelijk de beëindiging van het bestaan van een rechtspersoon beheerst door het recht van de staat waarvan die rechtspersoon ingevolge de akte van oprichting zijn zetel heeft en naar het recht waaronder zij is opgericht.26.De Curaçaose wet- en regelgeving zijn in casu dus bepalend.

De vraag naar het toepasselijke nationale recht staat los van de vraag welke (Nederlandse of buitenlandse) rechter bevoegd is kennis te nemen van enig geschil waarin de vennootschap wordt betrokken. Het is namelijk heel wel mogelijk dat een Nederlandse rechter moet komen tot uitleg en toepassing van buitenlands recht.

Ik merk op dat in dit kader niet van toepassing is de Brussel-I-bis verordening, betreffende de rechterlijke bevoegdheid, de erkenning en de tenuitvoerlegging van beslissingen en burgerlijke en handelszaken. Deze verordening is namelijk hiertoe beperkt, terwijl in artikel 1 expliciet vermeld is dat de verordening niet ziet op fiscale zaken.27.

Voor het standpunt van de Staatssecretaris dat de Curaçaose (civiele) rechter in deze casus exclusief bevoegd is te oordelen over het bestaan van belanghebbende, is voor het overige mijns inziens evenmin enige steun te vinden in het recht.

Ik meen dat het voorgaande strookt met de rechtspraak van de Hoge Raad over de bevoegdheidsverdeling tussen de civiele rechter en de belastingrechter28.en met de opvattingen van de A-G in de voornoemde samenhangende Curaçaose civiele zaak.29.

Daarop stuit de eerste klacht af.

De tweede klacht houdt in dat het Hof ten onrechte heeft geoordeeld dat de laatste zin van artikel 2:31, zevende lid, van het BWC geen constitutief vereiste is voor het ophouden van het bestaan van een Curaçaose vennootschap. Verder mocht het Hof volgens de Staatssecretaris niet afgaan op gegevens uit het Handelsregister.

De Rechtbank heeft in r.o. 25 overwogen:

Op grond van artikel 2:31, zevende lid, van het BW Curaçao eindigt de vereffening en houdt de rechtspersoon op te bestaan op het tijdstip waarop geen aan de vereffenaar bekende baten meer aanwezig zijn en de vereffenaar dit op de juiste wijze heeft meegedeeld. De vereffenaar stelt een slotverantwoording op en legt deze ter inzage ten kantore van de rechtspersoon en het handelsregister. Die bepaling geldt naar het oordeel van de rechtbank in alle gevallen, dus zowel wanneer een rekening en verantwoording wordt gemaakt als in de situatie dat de vereffenaar terstond vaststelt dat geen hem bekende baten aanwezig zijn.

Het Hof heeft daarentegen in r.o. 4.8 overwogen:

Ingevolge het bepaalde in het zevende lid van artikel 2:31 BW (Curaçao) eindigt de vereffening en houdt de rechtspersoon op te bestaan op het tijdstip waarop de vereffenaar op de in het tweede lid voorziene wijze heeft medegedeeld dat aan hem geen bekende baten meer aanwezig zijn. Het Hof heeft geen aanleiding om te veronderstellen dat hieraan niet is voldaan, gezien de publicatie van die strekking in de Curaçaosche Courant van 31 juli 2015 (…).

Ik merk om te beginnen op dat het recht van Curaçao niet als vreemd recht als bedoeld in artikel 79, eerste lid, onderdeel b, van de Wet RO heeft te gelden, zodat ’s Hofs overwegingen omtrent de uitleg van het Curaçaose recht hier in cassatie volledig op juistheid kunnen worden getoetst.30.

Het Hof heeft aan de hand van artikel 2:31, zevende lid, van het BWC getoetst of belanghebbende was opgehouden te bestaan. Gelet op de mededeling in de Curaçaosche Courant van 31 juli 2015,31.inhoudende dat belanghebbende was ontbonden, de vereffenaar geen baten bekend waren en de vereffening was geëindigd, is het Hof tot de slotsom gekomen dat belanghebbende ten tijde van het opleggen van de belastingaanslagen en het nemen van de informatiebeschikkingen was opgehouden te bestaan. Daarbij heeft het Hof overwogen dat het de tweede zin van artikel 2:31, zevende lid, van het BWC niet leest als een constitutief vereiste voor het ophouden te bestaan van een rechtspersoon naar Curaçaos recht.32.

Het tweede, het zesde en het zevende lid van artikel 2:31 van het BWC luiden:

2. De vereffenaar legt de in het eerste lid genoemde stukken gedurende een periode van ten minste dertig dagen ter inzage ten kantore van de rechtspersoon en het handelsregister. In het van Landswege uitgegeven blad waarin de officiële berichten worden geplaatst, alsmede schriftelijk aan leden en houders van aandelen op naam alsmede aan alle bekende crediteuren, maakt hij bekend waar en tot wanneer deze stukken ter inzage liggen.

(…)

6. Het eerste tot en met het vijfde lid vindt geen toepassing indien de vereffenaar terstond bij zijn aantreden vaststelt dat geen aan hem bekende baten aanwezig zijn.

7. De vereffening eindigt en de rechtspersoon houdt op te bestaan op het tijdstip waarop de vereffenaar op de in het tweede lid voorziene wijze heeft medegedeeld dat geen aan hem bekende baten meer aanwezig zijn. De vereffenaar stelt een slotverantwoording op en legt deze ter inzage ten kantore van het handelsregister en, zo mogelijk ten kantore van de rechtspersoon.

Bij gebrek aan een toelichting op de laatste zin van artikel 2:31, zevende lid, van het BWC komt het mij voor dat aangesloten kan worden bij de uitleg van artikel 2:31 van het BWA en artikel 2:19 van het BW, de civielrechtelijke evenknieën in respectievelijk Aruba en Nederland.33.

Uit deze bepalingen en met name uit artikel 2:31, zesde lid, van het BWA,34.leid ik af dat het opmaken en ter inzage leggen van een slotverantwoording geen constitutief vereiste is voor het ophouden van het bestaan van een rechtspersoon indien, zoals in casu, de vereffenaar terstond bij zijn aantreden vaststelt dat geen aan hem bekende baten aanwezig zijn. Slechts is vereist dat er geen baten meer zijn en dat daarvan mededeling is gedaan op de voorgeschreven wijze. Daarmee eindigt mijns inziens het bestaan van de vennootschap van rechtswege.

Uit de civiele rechtspraak van de Hoge Raad, die overigens ook door de Staatssecretaris wordt aangehaald,35.leid ik verder af dat het oordeel van de vereffenaar dat geen baten meer aanwezig zijn getoetst kan worden door de rechter. Schuldeisers van de vennootschap kunnen daartegen weliswaar opkomen, maar dat lijkt mij een andere kwestie. Nog afgezien van het gegeven dat een dergelijk opkomen in casu niet heeft plaatsgevonden.

Het komt mij voor dat de voornoemde opvatting van het Hof juist te achten is, zodat de daartegen gerichte tweede klacht faalt.

De derde klacht is een motiveringsklacht waarin wordt geklaagd over onbegrijpelijkheid en tegenstrijdigheid in de Hofuitspraak:

In de aanhef van de uitspraak geeft het Hof aan dat [X1] N.V. zal worden aangeduid als belanghebbende. In onderdeel 1.2. e.v. vermeldt het Hof dat namens de voormalig vereffenaar en de voormalige aandeelhouders ten tijde van de vereffening van belanghebbende, op naam van belanghebbende bezwaar is gemaakt. In onder meer onderdeel 1.6 geeft het Hof aan dat belanghebbende handelingen heeft verricht. In r.o. 4.10 komt het Hof tot het oordeel dat de belanghebbende heeft opgehouden te bestaan. Hieruit volgt dat ook voor het Hof kennelijk niet duidelijk is of belanghebbende nog bestond. Als belanghebbende niet meer bestaat, kan zij ook geen handelingen verrichten. Ook in zoverre is sprake van tegenstrijdigheid.

Het Hof heeft conform het arrest van 19 september 2003 geoordeeld dat belanghebbende in hoger beroep is gekomen, hetgeen naar mijn mening processueel juist is.36.Dat het Hof vervolgens is gekomen tot het inhoudelijke oordeel dat belanghebbende was opgehouden te bestaan, staat daaraan niet in de weg. Zo is de volgorde van eerst processuele ingang en vervolgens beslissing van een te beslechten geschilpunt. Ik vermag daarin geen onbegrijpelijkheid te zien.

Dat betekent dat de derde klacht het lot van de eerdere moet delen, zodat het eerste middel in zijn geheel faalt.

Middel II

Ingevolge r.o. 4.23 heeft het Hof de informatiebeschikkingen vernietigd. Het bestaanseinde van belanghebbende heeft tot gevolg dat belanghebbende niet meer tot nakoming van verplichtingen uit hoofde van de informatiebeschikkingen in staat was. Er is volgens het Hof namelijk geen vertegenwoordigend orgaan (bestuurder of vereffenaar) aan te wijzen die aan de verzoeken van de Inspecteur kon voldoen. Aan de bewaarder van de boeken, bescheiden en andere gegevensdragers, komt die vertegenwoordigende bevoegdheid naar Curaçaos recht niet toe. Op de bewaarder rust slechts een bewaarplicht en de verplichting tot inschrijving van de aanwijzing of benoeming tot bewaarder in het Handelsregister. Gelet hierop kan belanghebbende naar het oordeel van het Hof niet in verzuim zijn in de voldoening aan haar verplichtingen uit hoofde van de informatiebeschikkingen. Deze heeft het Hof daarom vernietigd.

In het tweede middel wordt gesteld dat het Hof daarmee miskent dat belanghebbende wel aan haar informatieplicht kon voldoen, nu het Hof de bezwaren ontvankelijk heeft geacht vanwege de door de voormalige vereffenaar en/of de voormalige aandeelhouders toegepaste 'zaakwaarneming'.

Ik begrijp dit middel aldus dat het zo zou zijn dat als aan een voormalige vereffenaar en/of voormalige aandeelhouders rechtsingang toekomt tegen aansprakelijkstelling, daaruit zou volgen dat zij gehouden zijn als zaakwaarnemer voort te gaan, in casu door het verstrekken van inlichtingen namens de vennootschap.

Ik meen daarentegen dat de door de Hoge Raad met het oog op rechtsbescherming - om een geliquideerde vennootschap niet zonder fiscale rechtsbescherming te laten - gegeven mogelijkheid dat onder andere voormalige vereffenaars bezwaar en beroep kunnen instellen tegen een door de Inspecteur aan een geliquideerde vennootschap achteraf opgelegde fiscale verplichtingen, tot het instellen van rechtsmiddelen beperkt is. Dat impliceert niet de verplichting voor voormalige vereffenaars om anderszins door te gaan na de rechterlijke vaststelling dat de vennootschap heeft opgehouden te bestaan. Dit is te zien als het eindpunt van de liquidatie (behoudens heropening op verzoek van schuldeisers, maar daarvan is in casu geen sprake).

Aldus faalt ook het tweede middel.

De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van de Staatssecretaris ongegrond dient te worden verklaard.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal