HR, 20-10-2017, nr. 16/02441

Het Hof heeft de feiten als volgt vastgesteld:6.

Belanghebbende is bij het begin van het belastingjaar 2013 gebruiker en genothebbende krachtens eigendom, bezit of beperkt recht van de onroerende zaak.

De onroerende zaak heeft op 1 januari 2013 een bedrijfsbestemming.

Belanghebbende heeft de onroerende zaak in gebruik als kantoor.

Het Hof ter zake van het procesverloop:

De heffïngsambtenaar heeft bij beschikking op grond van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: de Wet WOZ) de waarde van de onroerende zaak [a-straat 1] te [Q] (hierna: de onroerende zaak) per waardepeildatum 1 januari 2012 voor het kalenderjaar 2013 vastgesteld op € 45.000 (hierna: de beschikking), en een daarmee corresponderende aanslag in de onroerendezaakbelastingen (hierna: OZB) opgelegd.

Bij uitspraak op bezwaar van 20 januari 2014 heeft de heffïngsambtenaar de beschikking en de aanslag gehandhaafd.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. (…)

Rechtbank Rotterdam

De Rechtbank heeft overwogen:7.

1. De rechtbank zal het beroep niet-ontvankelijk verklaren en dus niet inhoudelijk bespreken, omdat een procesbelang ontbreekt.

Een procesbelang ontbreekt als een partij met het instellen van beroep redelijkerwijs niet kan bereiken wat hij beoogt.

Met het instellen van beroep kan een belanghebbende redelijkerwijs niet bereiken dat een hogere WOZ-waarde wordt vastgesteld. Gelet op de systematiek van de Wet WOZ is dat niet de bedoeling van de wetgever. Artikel 27, eerste lid, eerste zin van de Wet WOZ geeft de gemeenteambtenaar en niet de rechter de bevoegdheid een beschikking te herzien als enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat de waarde te laag is vastgesteld. Artikel 29 van de Wet WOZ vermeldt slechts de mogelijkheid om een beschikking te vernietigen of om de bij beschikking vastgestelde waarde te verminderen.

Ook uit het (nog) niet van kracht geworden wetsvoorstel van 28 maart 2013 tot ‘wijziging van de Wet waardering onroerende zaken in verband met een verruiming van de openbaarheid van de WOZ-waarde en enkele technische aanpassingen’ volgt voor de rechtbank dat de wetgever met de huidige tekst van de Wet WOZ niet heeft bedoeld om de mogelijkheid open te stellen om in een rechterlijke uitspraak een hogere WOZ-waarde vast te stellen. Daarvoor is eerst een wetswijziging nodig. Volgens dat wetsvoorstel wordt in artikel 29, eerste lid, onderdeel b, van de Wet WOZ ‘verminderd’ vervangen door ‘verminderd of verhoogd’ en wordt in het tweede lid ‘vernietiging of vermindering’ vervangen door ‘vernietiging, vermindering of verhoging’.

De Rechtbank heeft het beroep niet-ontvankelijk verklaard.

Gerechtshof Den Haag

Het Hof heeft het geschil als volgt omschreven:8.

Naar het Hof begrijpt is in wezen in geschil of de heffingsambtenaar de waarde van de onroerende zaak te laag heeft vastgesteld.

Het Hof heeft geoordeeld:

De door belanghebbende voorgestane waarde is hoger dan de waarde die de heffingsambtenaar voor het kalenderjaar 2013 heeft vastgesteld. Het rechtsmiddel van hoger beroep bij het gerechtshof is slechts gegeven om de rechter te laten beoordelen of de waarde van de onroerende zaak op de waardepeildatum en de daarmee samenhangende aanslag in de onroerendezaakbelastingen op een lager bedrag dient te worden gesteld. Te dezen moet dan ook worden geoordeeld dat in zoverre een procesbelang bij het hoger beroep ontbreekt.

Volgens artikel 8:69 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) mag het instellen van beroep niet ertoe leiden dat degene die het beroep instelt in een slechtere financiële positie komt dan zonder het instellen van beroep het geval zou zijn geweest. Het beroep van belanghebbende kan dan ook om deze reden niet ertoe leiden dat de waarde van de onroerende zaak hoger wordt vastgesteld dan de door de heffingsambtenaar bij beschikking vastgestelde waarde. Ook in hoger beroep is het hoger vaststellen dan de bij beschikking vastgestelde waarde van de onroerende zaak niet mogelijk.

wetsvoorstel van 28 maart 2013 tot 'wijziging van de Wet waardering onroerende zaken in verband met een verruiming van de openbaarheid van de WOZ-waarde en enkele technische aanpassingen' volgt dat de wetgever met de huidige tekst van de Wet WOZ niet heeft bedoeld de mogelijkheid open te stellen in een rechterlijke uitspraak een hogere WOZ-waarde vast te stellen.

Uit het vorenoverwogene volgt dat het hoger beroep niet-ontvankelijk is. De uitspraak van de rechtbank en de uitspraak op bezwaar van de heffingsambtenaar blijven in stand.

Artikel 88 van de Grondwet luidt:

De wet regelt de bekendmaking en de inwerkingtreding van de wetten. Zij treden niet in werking voordat zij zijn bekendgemaakt.

Artikel 8:69 van de AWB luidt:

1. De bestuursrechter doet uitspraak op de grondslag van het beroepschrift, de overgelegde stukken, het verhandelde tijdens het vooronderzoek en het onderzoek ter zitting.

2. De bestuursrechter vult ambtshalve de rechtsgronden aan.

3. De bestuursrechter kan ambtshalve de feiten aanvullen.

Artikel 24, derde lid, aanhef en onder a en b, van de Wet WOZ luidt:

3. De bekendmaking van de beschikking geschiedt terstond door toezending aan:

a. degene die aan het begin van het kalenderjaar het genot heeft van de onroerende zaak krachtens eigendom, bezit of beperkt recht;

b. degene die aan het begin van het kalenderjaar de onroerende zaak al dan niet krachtens eigendom, bezit, beperkt recht of persoonlijk recht gebruikt.

Artikel 29 van de Wet WOZ luidde tot 1 oktober 2015:

1. Indien bij de uitspraak op een bezwaarschrift dan wel bij een ambtshalve door de in artikel 1, tweede lid, bedoelde gemeenteambtenaar genomen besluit met betrekking tot een op de voet van dit hoofdstuk genomen beschikking:

a. die beschikking wordt vernietigd;

b. de bij die beschikking vastgestelde waarde wordt verminderd, geschiedt de bekendmaking daarvan aan de belanghebbenden die het aangaat en de mededeling daarvan aan de afnemers met overeenkomstige toepassing van artikel 24, derde tot en met achtste lid, en met inachtneming van artikel 28; mededeling van de uitspraak op een bezwaarschrift aan de afnemers geschiedt eerst indien deze onherroepelijk vaststaat.

2. Indien de in het eerste lid bedoelde vernietiging of vermindering plaatsvindt krachtens onherroepelijke rechterlijke uitspraak, doet de in artikel 1, tweede lid, bedoelde gemeenteambtenaar daarvan mededeling aan de belanghebbenden die het aangaat met overeenkomstige toepassing van artikel 24, derde tot en met achtste lid, en met inachtneming van artikel 28.

3. Tegelijkertijd met of zo spoedig mogelijk na de mededeling aan de belanghebbenden die het aangaat, bedoeld in het tweede lid, wordt mededeling gedaan aan de afnemers met overeenkomstige toepassing van artikel 24, derde tot en met achtste lid.

Per 1 oktober 2015 is artikel 29 van de Wet WOZ gewijzigd. De nieuwe tekst, waarin ik de belangrijkste toevoeging heb onderstreept, luidt:

1. Indien bij de uitspraak op een bezwaarschrift dan wel bij een ambtshalve door de in artikel 1, tweede lid, bedoelde gemeenteambtenaar genomen besluit met betrekking tot een op de voet van dit hoofdstuk genomen beschikking:

a. die beschikking wordt vernietigd;

b. de bij die beschikking vastgestelde waarde wordt verminderd of verhoogd, geschiedt de bekendmaking daarvan aan de belanghebbenden die het aangaat en de mededeling daarvan aan de afnemers met overeenkomstige toepassing van artikel 24, derde tot en met achtste lid, en met inachtneming van artikel 28; mededeling van de uitspraak op een bezwaarschrift aan de afnemers geschiedt eerst indien deze onherroepelijk vaststaat.

2. Indien de in het eerste lid bedoelde vernietiging, vermindering of verhoging plaatsvindt krachtens onherroepelijke rechterlijke uitspraak, doet de in artikel 1, tweede lid, bedoelde gemeenteambtenaar daarvan mededeling aan de belanghebbenden die het aangaat met overeenkomstige toepassing van artikel 24, derde tot en met achtste lid, en met inachtneming van artikel 28.

3. Tegelijkertijd met of zo spoedig mogelijk na de mededeling aan de belanghebbenden die het aangaat, bedoeld in het tweede lid, wordt mededeling gedaan aan de afnemers met overeenkomstige toepassing van artikel 24, derde tot en met achtste lid. [onderstrepingen toegevoegd, A-G]

Regelgeving IAanwijzingen voor de regelgeving

Aanwijzing 166 van de Aanwijzingen voor de regelgeving luidt:11.

1. Een nieuwe regeling is niet slechts van toepassing op hetgeen na haar inwerkingtreding voorvalt, doch ook op hetgeen bij haar inwerkingtreding bestaat, zoals bestaande rechtsposities en verhoudingen (onmiddellijke werking).

2. Indien beoogd wordt af te wijken van het eerste lid, wordt dit uitdrukkelijk bepaald.

Aanwijzing 172 van de Aanwijzingen voor de regelgeving luidt:12.

Een regeling voorziet in haar inwerkingtreding.

In de toelichting op Aanwijzing 166 van de Aanwijzingen voor de regelgeving staat:13.

Indien in een regeling geen overgangsrecht wordt opgenomen, heeft deze onmiddellijke (ook wel: exclusieve) werking. Hieraan kunnen bezwaren kleven. In dat geval kan gekozen worden voor terugwerkende kracht (aanwijzingen 167 en 168) of voor eerbiedigende dan wel uitgestelde werking (aanwijzingen 169 en 170). Afwijkingen van de hoofdregel dienen in beginsel in de regeling zelf te worden neergelegd.

Wetsgeschiedenis

In de memorie van toelichting behorende bij het wetsvoorstel ‘Wijziging van de Wet op de rechterlijke organisatie, de Algemene wet bestuursrecht, de Wet op de Raad van State, de Beroepswet, de Ambtenarenwet 1929 en andere wetten, alsmede intrekking van de Wet administratieve rechtspraak overheidsbeschikkingen (voltooiing eerste fase herziening rechterlijke organisatie)’, is het verbod op reformatio in peius toegelicht:14.

Artikel 8.2.6.415.

Over de omvang van het geschil waarover de rechter een oordeel moet geven, merken wij op dat deze in beginsel wordt bepaald door de omvang van het ingestelde beroep (vgl. in dit verband artikel 6.3.16, inhoudende dat het bestuursorgaan heroverweegt op de grondslag van het bezwaar). Gelet op de primaire functie van het bestuursrechtelijke geding, namelijk het bieden van rechtsbescherming, is er geen reden voor de rechter om buiten de vordering te treden. Daarnaast zou het uit het oogpunt van de rechtszekerheid van de bij het besluit betrokkenen bepaald ongelukkig zijn, als de rechter buiten de grenzen van het aan hem gepresenteerde geschil zou kunnen treden.

Uit het bovenstaande vloeit in de eerste plaats voort, dat die onderdelen van het besluit waartegen niet wordt opgekomen, door de rechter buiten beschouwing moeten worden gelaten. Wel past hier de kanttekening, dat de rechter niet zonder meer zal kunnen afgaan op de in het beroepschrift geformuleerde grieven. Uit het ontbreken van bepaalde stellingen in het beroepschrift kan men immers niet zonder meer afleiden dat de appellant welbewust bepaalde gebreken niet aan de orde heeft willen stellen en derhalve in deze gebreken zou willen berusten. Het past goed bij de actieve rol die de rechter in de procedure heeft, dat deze de appellant in de gelegenheid stelt zich hieromtrent nader uit te laten.

In de tweede plaats mag het instellen van het beroep er niet toe leiden, dat de indiener van het beroepschrift in een slechtere positie komt. Een reformatio in peius in strikte zin is derhalve niet mogelijk. Indien het bestuursorgaan op grond van in de procedure gebleken nieuwe feiten en omstandigheden bevoegd en verplicht zou zijn het bestreden besluit ten nadele van appellant te wijzigen, is er echter onzes inziens geen bezwaar tegen, als de rechter in een dergelijk geval zelf in de zaak voorziet, ondanks het feit dat dit voor de appellant per saldo tot een verslechtering leidt.

In de memorie van antwoord behorende bij het hierboven genoemde wetsvoorstel is het verbod op reformatio in peius aanvullend als volgt toegelicht:16.

Artikel 8.2.6.417.

De rechter is ingevolge artikel 8.2.6.4, eerste lid, onder meer verplicht om uitspraak te doen op de grondslag van het beroepschrift. Daaruit vloeit voort, dat de rechter niet buiten de vordering mag treden (verbod van ultra petita gaan) en dat door de uitspraak de appellant niet in een slechtere positie mag worden gebracht dan zonder het instellen van beroep mogelijk zou zijn geweest (verbod van reformatio in peius). Deze beide beginselen kunnen worden gezien als toepassingen van de gedachte dat niet de handhaving van het objectieve recht maar het bieden van rechtsbescherming het primaire oogmerk van het bestuursprocesrecht is.

In het wetsvoorstel voorafgaand aan de ‘Wet van 28 maart 2013 tot wijziging van de Wet waardering onroerende zaken in verband met een verruiming van de openbaarheid van de WOZ-waarde en enkele technische aanpassingen’ is voorgesteld artikel 29 van de Wet WOZ te wijzigen.18.

Artikel 29 van de Wet WOZ bevat voorschriften over de bekendmaking van wijzigingen in een WOZ-beschikking. In de memorie van toelichting is, in het kader van voornoemd artikel, toegelicht dat iemand ook belang kan hebben bij een hogere WOZ-waarde:19.

Met het bredere gebruik van de WOZ-waarde is het mogelijk dat iemand belang heeft bij een hogere WOZ-waarde. De voorgestelde wijzigingen van artikel 29 voorzien erin dat ook na een verhoging van de bij de beschikking vastgestelde WOZ-waarde na bezwaar (eerste lid) of beroep (tweede lid) belanghebbenden en afnemers daarvan op de hoogte worden gebracht.

In de nota naar aanleiding van het verslag is toegelicht:20.

De leden van de fractie van de PVV stellen enkele vragen naar de doorwerking van een mogelijke vermeerdering van de WOZ-waarde. De afnemers ontvangen een mededeling van een dergelijke wijziging. De bekendmaking aan eventuele andere belanghebbenden bij dezelfde onroerende zaak die ook eerder een WOZ-beschikking hebben ontvangen (bijvoorbeeld de huurder, wanneer de vermeerdering heeft plaatsgevonden naar aanleiding van een bezwaar van de verhuurder) vindt echter plaats door een (nieuwe) WOZ-beschikking, waartegen bezwaar mogelijk is, en met inachtneming van artikel 28. Het kabinet benadrukt nogmaals dat de belanghebbenden de mogelijkheid hebben om in bezwaar te gaan tegen de nieuwe WOZ-beschikking. Wanneer in een bezwaar- of beroepsprocedure twee belanghebbenden bij dezelfde onroerende zaak tegenstrijdige overwegingen aandragen, zal de gemeente of de bestuursrechter bij het beoordelen van de juistheid van de WOZ-taxatie standpunten van beide zijden meewegen. De verlaging of de verhoging van de WOZ-waarde heeft consequenties voor de aanslagoplegging voor de bezwaarmaker. Wanneer de bij de WOZ-beschikking vastgestelde waarde wordt verminderd of juist verhoogd, moeten de aanslagen die al zijn opgelegd op basis van de te hoge of te lage waarde op grond van de Algemene wet inzake rijksbelastingen binnen acht weken nadat de beschikking onherroepelijk is geworden, worden verminderd dan wel verhoogd. Dit geldt voor alle aanslagen die zijn gebaseerd op de WOZ-waarde op de betreffende beschikking. Bij navordering geldt niet het vereiste dat sprake moet zijn van een nieuw feit. Ten slotte vragen de leden van de fractie van de PVV wat, indien de waardeverhoging doorwerkt naar andere WOZ-waarden, de gevolgen zijn voor de belanghebbenden ten aanzien van de WOZ-waarde, de beschikking en de op de beschikking gebaseerde aanslagen. Indien het om dezelfde onroerende zaak gaat, werkt een waardewijziging ook door naar andere belanghebbenden bij die onroerende zaak.

De ‘Wet van 28 maart 2013 tot wijziging van de Wet waardering onroerende zaken in verband met een verruiming van de openbaarheid van de WOZ-waarde en enkele technische aanpassingen’ waarbij, onder andere, artikel 29 van de Wet WOZ is gewijzigd, is op 11 april 2013 in het Staatsblad gepubliceerd.21.

In de hierboven bedoelde wet van 28 maart 2013 staat over de inwerkingtreding van de wijzigingen van, onder andere, artikel 29 van de Wet WOZ:22.

De artikelen van deze wet treden in werking op een bij koninklijk besluit te bepalen tijdstip, dat voor de verschillende artikelen of onderdelen daarvan verschillend kan worden vastgesteld.

In het inwerkingtredingsbesluit van 15 september 2015, welke is gepubliceerd in het Staatsblad van 24 september 2015, staat:23.

Gelet op artikel III van de wet van 28 maart 2013 tot wijziging van de Wet waardering onroerende zaken in verband met een verruiming van de openbaarheid van de WOZ-waarde en enkele technische aanpassingen (Stb. 2013, 129); Hebben goedgevonden en verstaan:

Enig artikel

Artikel I, onderdelen B, C en D, van de wet van 28 maart 2013 tot wijziging van de Wet waardering onroerende zaken in verband met een verruiming van de openbaarheid van de WOZ-waarde en enkele technische aanpassingen (Stb. 2013, 129) treedt in werking met ingang van 1 oktober 2015.

In de nota van toelichting bij de publicatie in het Staatsblad is ter zake van de inwerkingtreding van de wijzigingen in, onder andere, artikel 28 en artikel 29 van de Wet WOZ toegelicht:24.

Dit besluit regelt de inwerkingtreding per 1 oktober 2015 van artikel I, onderdelen B, C en D, van de wet van 28 maart 2013 tot wijziging van de Wet waardering onroerende zaken in verband met een verruiming van de openbaarheid van de WOZ-waarde en enkele technische aanpassingen (Stb. 2103, 129). De betreffende onderdelen hebben geen betrekking op de in het opschrift van die wet genoemde verruiming van de openbaarheid van de WOZ-waarde, maar betreffen uitsluitend enkele technische aanpassingen, te weten het laten vervallen van de bepaling over de zogenoemde Fierensmarge, de introductie van de afgifte van een WOZ-beschikking aan iemand die een buiten de belastingheffing liggend belang heeft bij de vastgestelde WOZ-waarde en de mogelijkheid om bezwaar te maken dan wel beroep in te stellen tegen een te lage WOZ-waarde.

Jurisprudentie I Hoge Raad

In mijn conclusie voorafgaand aan een arrest van de Hoge Raad van 3 maart 2017,25.inzake de onbeperkte navorderingstermijn in de Successiewet 1956, heb ik als volgt jurisprudentie opgenomen inzake de directe werking van nieuwe wetten waarbij expliciet overgangsrecht ontbreekt. Daarin heb ik onder meer opgenomen:

Jurisprudentie Hoge Raad

(…)

Bij arrest van 29 maart 2002 heeft de Hoge Raad omtrent het bij de wijziging van artikel 29, lid 2, AWR (oud) behorende overgangsrecht overwogen:26.

Het middel faalt. De hiervoor bedoelde tekst van artikel 29, lid 2, AWR is ook van toepassing op navorderingsaanslagen over jaren welke zijn gelegen – en dus met betrekking tot feiten welke zich hebben voorgedaan – vóór 1994. De Aanpassingswetten Awb I en III (Stb. 1992, 422 en 1993, 690), waarbij de desbetreffende wijziging van artikel 29, lid 2, AWR haar beslag kreeg, voorzien namelijk niet in overgangsrecht met betrekking tot navorderingsaanslagen over belastingjaren gelegen vóór de invoering van die wijziging. Dit betekent dat die wijziging onmiddellijke werking heeft. Anders dan waarvan het middel kennelijk uitgaat, brengt dat niet mee dat die wijziging materieel terugwerkende kracht heeft. Zij raakt namelijk niet de materiële belastingschuld, die uit de heffingswet voortvloeit, maar zij heeft slechts betrekking op de vaststelling van die belastingschuld, indien en voorzover deze plaatsvindt na de inwerkingtreding van de wijziging.

Feteris heeft bij dit arrest geannoteerd:27.

1. Als regel is een nieuw wettelijk voorschrift zonder beperkingen van toepassing op rechtsfeiten die zich na de inwerkingtreding daarvan voordoen. HR 2 mei 2001, nr. 36 199, BNB 2001/319,28.spreekt over de algemene regel van onmiddellijke werking. Ook wettelijke regelingen over bewijsrecht zijn aan wijzigingen onderhevig. Als er geen specifiek wettelijk overgangsrecht bestaat, zodat van onmiddellijke werking van het nieuwe recht moet worden uitgegaan, kan men zich afvragen op welke rechtsfeiten een regel van bewijsrecht ziet. Zo ging het in deze zaak om een regel over de verdeling van de bewijslast in de bezwaar- en beroepsfase: betreft dit de belastbare feiten uit het verleden, de later volgende vaststelling van de aanslag, of de beoordeling van het bezwaar of beroep die nog weer later plaatsvindt?

2. De belanghebbende bepleitte aanknoping bij het tijdstip waarop de materiële belastingschuld ontstaat. Uit een oogpunt van redelijkheid valt daar veel voor te zeggen wanneer het, zoals in dit geval, om een verzwaring van de bewijspositie van de belastingplichtige gaat. De belastingplichtige die afgaande op het geldende bewijsrecht bepaalde bewijsmiddelen niet verzamelt of niet bewaart, omdat ze voor zijn bewijspositie niet nodig zijn, zou anders overvallen kunnen worden door de toepassing van een latere wetswijziging op grond waarvan hij wel over die bewijsmiddelen moet kunnen beschikken. De Hoge Raad is echter van oordeel dat niet aangeknoopt moet worden bij het tijdstip waarop de materiële belastingschuld is ontstaan. Hij gaat er daarbij terecht van uit dat het bewijsrecht deel uitmaakt van het formele belastingrecht. Belanghebbendes materiële benadering van het overgangsrecht had daardoor alleen gevolgd kunnen worden als een bijzondere daartoe strekkende overgangsbepaling in de wet was opgenomen, maar dat was hier niet gebeurd.

3. De Hoge Raad knoopt in dit arrest aan bij het tijdstip waarop de belastingschuld wordt vastgesteld. Daarbij heeft de Hoge Raad vermoedelijk het oog gehad op het tijdstip waarop de belastingaanslag wordt opgelegd. Het nadeel daarvan is dat de inspecteur invloed zou kunnen uitoefenen op het toepasselijke regime, door het tijdstip van opleggen van de (navorderings)aanslag uit te stellen. Niettemin komt het wel vaker voor dat de Hoge Raad het tijdstip van opleggen van een belastingaanslag hanteert als aanknopingspunt voor het overgangsrecht. Dat gebeurde ook in het arrest HR 12 mei 1999, nr. 34 347, BNB 1999/258, betreffende de uitbreiding van de bevoegdheid tot navordering in gevallen van kwade trouw. Volgens de Hoge Raad kon die nieuwe wettelijke regeling worden toegepast op navorderingsaanslagen die na inwerkingtreding van deze regeling zijn opgelegd. In dat geval was dit ook een natuurlijk aanknopingspunt, aangezien de wetswijziging betrekking had op de mogelijkheid tot het opleggen van navorderingsaanslagen. Mijns inziens ligt het echter niet direct voor de hand om ook bij de onderhavige wetswijziging, betreffende omkering van de bewijslast, aansluiting te zoeken bij het tijdstip waarop de navorderingsaanslag wordt opgelegd, aangezien de omkering van de bewijslast volgens de bewoordingen van de AWR betrekking heeft op de beslissing op een bezwaar- of beroepschrift, en niet op de vaststelling van een aanslag.

(…)

De Hoge Raad heeft overwogen bij arrest van 14 juni 2013:29.

De Hoge Raad stelt voorop dat indien de wetgever bij wijziging van een wetsbepaling in de wijzigingswet geen overgangsbepaling opneemt, moet worden uitgegaan van de hoofdregel van onmiddellijke werking van de gewijzigde bepaling. In de wet waarbij artikel 13 van de Wet is gewijzigd ontbreekt een dergelijke overgangsbepaling, zodat de per 1 januari 2007 geldende tekst van artikel 13 van de Wet met ingang van die dag toepassing dient te vinden op voordelen die op of na die dag worden gerealiseerd. Daaraan doet niet af dat de wetgever blijkens de toelichting bij deze wetswijziging ervan is uitgegaan dat compartimentering zou plaatsvinden, in die zin dat voor zover voordelen uit deelneming toerekenbaar zijn aan belastingtijdvakken vóór 1 januari 2007 de tot dan geldende tekst daarop nog toepassing zou vinden. Bij afwezigheid van overgangsmaatregelen die afwijken van de hoofdregel van onmiddellijke werking is het niet aan de rechter om in afwijking van de nieuw geldende wettekst de vóór die wijziging geldende wetsbepaling te blijven toepassen voor zover voordelen toerekenbaar zijn aan tijdvakken van voor die wetswijziging. De middelen slagen in zoverre en behoeven voor het overige geen behandeling.

Op 11 april 2014 heeft de Hoge Raad geoordeeld:30.

Bij de beoordeling van het middel is het volgende van belang. Een bezwaar, beroep of (incidenteel) hoger beroep moet niet-ontvankelijk worden verklaard als de indiener van dat rechtsmiddel geen belang daarbij heeft. Daarvan is sprake als het aanwenden van het rechtsmiddel, ongeacht de gronden waarop het steunt, hem niet in een betere positie kan brengen met betrekking tot het bestreden besluit en eventuele bijkomende (rechterlijke) beslissingen zoals die met betrekking tot proceskosten en griffierecht. Indien het aangewende rechtsmiddel de indiener ervan wel in een betere positie kan brengen met betrekking tot het bestreden besluit dan wel eventuele bijkomende beslissingen en voldaan is aan de overige ontvankelijkheidsvereisten, moet het rechtsmiddel ontvankelijk worden geacht, moeten de door de indiener aangevoerde gronden worden onderzocht en moet worden beoordeeld of het rechtsmiddel wel of niet gegrond is.

In mijn reeds genoemde conclusie voorafgaand aan een arrest van de Hoge Raad van 3 maart 201731.heb ik ook opgenomen:

De Hoge Raad heeft geoordeeld bij arrest van 2 oktober 2015:32.

Ingevolge de Wet van 27 mei 2011, houdende wijziging van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en enige andere wetten ten behoeve van de rechtsbescherming met betrekking tot de administratieplicht en controlehandelingen van de fiscus (Stb. 2011, 265), zijn de artikelen 25, lid 3, en 27e AWR gewijzigd. Op grond van het nieuwe artikel 25, lid 3, AWR handhaaft de inspecteur de belastingaanslag of beschikking indien de vereiste aangifte niet is gedaan of indien sprake is van een onherroepelijk geworden informatiebeschikking, tenzij is gebleken dat en in hoeverre die belastingaanslag of beschikking onjuist is. Het nieuwe artikel 27e, lid 1, AWR bepaalt voor zover hier van belang dat, behalve in gevallen waarin de vereiste aangifte niet is gedaan, voor omkering en verzwaring van de bewijslast in de beroepsfase sprake moet zijn van een onherroepelijk geworden informatiebeschikking.

Op grond van het Besluit van 14 juni 2011 tot vaststelling van het tijdstip van inwerkingtreding van de Wet van 27 mei 2011, Stb. 2011, 301, is de hiervoor in 2.3.1 bedoelde wetswijziging op 1 juli 2011 in werking getreden. In de Wet van 27 mei 2011 is niet voorzien in enige bepaling van overgangsrecht. Daarom moet het ervoor worden gehouden dat de wetgever geen aanleiding heeft gezien voor de toepassing van de in 2.3.1 genoemde, per 1 juli 2011 in werking getreden, bepalingen af te wijken van het uitgangspunt dat aan nieuwe regels onmiddellijke werking toekomt.

Het overwogene onder 2.3.2 brengt mee dat voor elke vanaf 1 juli 2011 gedane uitspraak op bezwaar heeft te gelden dat de inspecteur zich slechts op de in artikel 25, lid 3, AWR voorziene omkering en verzwaring van de bewijslast kan beroepen indien hetzij een informatiebeschikking onherroepelijk is geworden, hetzij de vereiste aangifte niet is gedaan. Daarbij is – anders dan in de toelichting op het middel wordt verondersteld – niet van belang of de belastingaanslag voor die datum is opgelegd. Evenmin is van belang of de belanghebbende voor die datum is gewezen op zijn verplichtingen uit hoofde van artikel 47 en volgende AWR en op de in artikel 25, lid 3, letter b, AWR (oud) en artikel 27e AWR (oud) geregelde gevolgen van het niet-nakomen van die verplichtingen voor de bewijslast ten aanzien van de juistheid van de (op te leggen) aanslag. Een dergelijke afwijking van de hoofdregel van onmiddellijke werking behoeft uitdrukkelijke vastlegging in een wettelijk voorschrift. Klaarblijkelijk heeft de wetgever daarvoor geen aanleiding gezien.

Het eerste middel kan derhalve niet slagen.

De Hoge Raad ziet aanleiding hierbij het volgende op te merken. In zaken waarin de inspecteur vóór 1 juli 2011 uitspraak op bezwaar heeft gedaan, kan van een informatiebeschikking geen sprake zijn; het destijds geldende recht voorzag daarin niet en krachtens het sindsdien geldende artikel 52a AWR kan een informatiebeschikking alleen betrekking hebben op een nog te nemen beschikking. Strikte toepassing van het beginsel van onmiddellijke werking op de sedert 1 juli 2011 geldende tekst van artikel 27e, lid 1, AWR zou daarom meebrengen dat bij de behandeling in (hoger) beroep in de zojuist bedoelde gevallen, althans als de vereiste aangifte is gedaan, vanaf 1 juli 2011 nimmer sprake kan zijn van omkering en verzwaring van de bewijslast, zelfs niet indien de inspecteur bij diens voor 1 juli 2011 gedane uitspraak op bezwaar terecht heeft aangenomen dat die omkering en verzwaring van de bewijslast dwingend voortvloeit uit het toen geldende artikel 25, lid 3, letter b, AWR.

Er is geen aanwijzing dat de wetgever dit ongerijmde gevolg voor in (hoger) beroep te beoordelen zaken heeft voorzien en aanvaard. De aard van het door de belastingrechter uit te voeren onderzoek brengt mee dat de in de uitspraak op bezwaar vervatte beslissing van de inspecteur getoetst moet worden en de rechter zo nodig de beslissing neemt die de inspecteur had behoren te nemen. Het meest in overeenstemming daarmee is dat door die rechter wordt beoordeeld of de inspecteur bij zijn vóór 1 juli 2011 gedane uitspraak op bezwaar diende uit te gaan van artikel 25, lid 3, letter b, AWR zoals die bepaling op dat moment gold. Daarom moet worden aangenomen dat de vanaf 1 juli 2011 in artikel 27e, lid 1, AWR opgenomen eis van een informatiebeschikking niet kan worden gesteld indien het (hoger) beroep is gericht tegen een uitspraak op bezwaar die is gedaan voor 1 juli 2011.

Pechler heeft geannoteerd bij een viertal arresten inzake de informatiebeschikking, waaronder het hierboven geciteerde arrest. Hij heeft geannoteerd:33.

2. Informatiebeschikking als voorwaarde voor omkering. Overgangsrecht

De arresten HR 2 oktober 2015, nr. 14/02335, BNB 2016/2c* en nr. 14/02811, BNB 2016/3c* en HR 9 oktober 2015, nr. 14/03969, BNB 2016/6* hebben (ook) betrekking op de gevolgen van het ontbreken van overgangsrecht. Het – onomstreden – uitgangspunt van de Hoge Raad is dat bij gebreke van overgangsrecht het nieuwe recht onmiddellijk werkt. Uit genoemde arresten volgt dat van de hoofdregel van onmiddellijke werking kan worden afgeweken als:

de afwijking uitdrukkelijk is vastgelegd in een wettelijk voorschrift; of toepassing van de hoofdregel tot ongerijmde gevolgen leidt.

(…)

Het uitgangspunt dat afwijking van de hoofdregel van onmiddellijke werking mogelijk is als deze is vastgelegd in een wettelijk voorschrift, geeft aanleiding tot meer opmerkingen. De door de Hoge Raad geformuleerde hoofdregel heeft betrekking op situaties waarin de aanslag dateert van vóór 1 juli 2011 en de uitspraak op bezwaar van ná die datum. Ik focus met name op zaak nr. 14/02335. De relevante feiten in die zaak zijn (vereenvoudigd weergegeven): de Inspecteur legt vóór 1 juli 2011 een aanslag op, na een schending van de administratieplicht te hebben geconstateerd die zijns inziens omkering rechtvaardigt – hiervan stelt hij de belastingplichtige ook vóór die datum in kennis –, en doet na 1 juli 2011 uitspraak op bezwaar, zonder eerst een informatiebeschikking te nemen. Is het nemen van zo’n beschikking in dit geval voorwaarde voor omkering? Volgens de Staatssecretaris van Financiën – en met hem A-G IJzerman – niet. Hun stellingen komen er, als ik het goed begrijp, op neer dat een informatiebeschikking onder deze omstandigheden niet nodig (…) is. Niet nodig, omdat naar het recht ten tijde van het opleggen van de aanslag, de omkering al aan de aanslag ‘kleeft’, zoals de staatssecretaris het uitdrukt (beroepschrift in cassatie, toelichting op middel I); het rechtsgevolg van schending van de administratieplicht, omkering, is al ingetreden. (…)

Hoewel de Hoge Raad zich niet expliciet over beide stellingen uitlaat, kunnen we toch enkele conclusies trekken over de houdbaarheid ervan.

Voor de eerste stelling – informatiebeschikking niet nodig – is steun te vinden in eerdere jurisprudentie waarin de Hoge Raad aansluiting zocht bij het tijdstip waarop de aanslag werd vastgesteld. Deze benadering zou hier naar mijn mening ook mogelijk zijn geweest. De Hoge Raad kiest voor een formelere benadering en laat zich niet inhoudelijk uit over de oplossing die de staatssecretaris bepleit. In het arrest is mijns inziens niet te lezen dat de Hoge Raad die oplossing op zich afwijst; maar als de wetgever zo’n oplossing wil, moet hij haar vastleggen in een wettelijk voorschrift (r.o. 2.3.3, voorlaatste zin). Voor deze benadering pleit dat zij de rechtszekerheid dient. De voorlaatste zin van r.o. 2.3.3 is zo geformuleerd dat de eis van vastlegging in een wettelijk voorschrift algemene gelding lijkt te hebben. Als dat zo is, moet de wetgever er voortaan op bedacht zijn een wenselijk geachte afwijking van de hoofdregel van onmiddellijke werking vast te leggen in regelgeving.

Sanders heeft ook geannoteerd bij een viertal arresten inzake de informatiebeschikking, waaronder het hierboven geciteerde arrest van 2 oktober 2015. Hij heeft geannoteerd:34.

Inwerkingtreding van de nieuwe regels

De wetgever heeft niet voorzien in een overgangsregeling. Bij koninklijk besluit van 14 juni 2011 is bepaald dat de wijzigingen in werking treden op 1 juli 2011. In de praktijk riep dat de vraag op welke regeling van toepassing is in gevallen waarin de aanslag is opgelegd voor 1 juli 2011 en de uitspraak op bezwaar of beroep dateert van na die datum. De HR leidt uit het ontbreken van overgangsrecht af dat de wetgever heeft beoogd dat de nieuwe regels onmiddellijk in werking zouden treden. Dat wil zeggen dat het nieuwe art. 25 lid 3 AWR, waarin voor de bezwaarfase is bepaald dat de bewijslast alleen wordt omgekeerd als er een onherroepelijke informatiebeschikking ligt, geldt voor alle beslissingen op bezwaar vanaf 1 juli 2011. De zaken met nummers ECLI:NL:HR:2015:2795, ECLI:NL:HR:2015:2903 en ECLI:NL:HR:2015:2987 gingen allemaal over uitspraken op bezwaar gedaan na die datum, zodat in elk van die drie zaken de belastingplichtige op dit punt in het gelijk werd gesteld.

Als dezelfde redenering zou worden toegepast op de uitspraak door de rechter in de beroepsfase, zou de conclusie moeten zijn dat de rechter op grond van het nieuwe art. 27 lid 1 AWR in uitspraken vanaf 1 juli 2011 omkering van bewijslast alleen kan toepassen in zaken waarin een informatiebeschikking is opgelegd en die beschikking onherroepelijk is geworden. Informatiebeschikkingen kunnen echter pas sinds 1 juli 2011 worden opgelegd. Een groot aantal zaken zou daardoor tussen wal en schip zijn gevallen: geen informatiebeschikking mogelijk, omdat de zaak op 1 juli 2011 al onder de rechter was en geen omkering van bewijslast op basis van de oude regeling, omdat die niet meer bestaat op het moment dat de rechter uitspraak doet. De HR lost dat op door ook voor omkering van bewijslast door de rechter uit te gaan van de datum van de uitspraak op het bezwaar. Als die uitspraak dateert van voor 1 juli 2011, kon de inspecteur zonder informatiebeschikking de bewijslast omkeren en moet de rechterlijke toetsing van die uitspraak ook plaatsvinden op de voet van het oude recht.

Bij arrest van 17 juni 2016 heeft de Hoge Raad geoordeeld:35.

Bij de behandeling van de hiervoor in 2.3 weergegeven middelonderdelen wordt vooropgesteld dat indien de wetgever bij wijziging van een wetsbepaling in de wijzigingswet geen overgangsbepaling opneemt, moet worden uitgegaan van de hoofdregel van onmiddellijke werking van de gewijzigde bepaling. Bij het ontbreken van een dergelijke overgangsbepaling dient de gewijzigde bepaling met ingang van de dag van haar inwerkingtreding toepassing te vinden op voordelen die op of na die dag worden gerealiseerd en fiscaal in aanmerking worden genomen (vgl. HR 14 juni 2013, nr. 11/04538, ECLI:NL:HR:2013:BY1244, BNB 2013/177).

Op 10 maart 2017 heeft de Hoge Raad, bij arrest van diezelfde datum, overwogen:36.

Voor het Hof was in geschil of de waarde van de onroerende zaak bij de uitspraak op bezwaar op een te hoog bedrag is vastgesteld. In incidenteel hoger beroep betoogde de heffingsambtenaar dat belanghebbende geen procesbelang meer had omdat volledig aan zijn bezwaren was tegemoet gekomen bij uitspraak op bezwaar en het geschil daarmee was beëindigd. Daarom had de Rechtbank volgens de heffingsambtenaar het beroep niet-ontvankelijk moeten verklaren.

Het Hof heeft het betoog van de heffingsambtenaar verworpen. Partijen kunnen in beroep en/of hoger beroep hun grieven wijzigen. Daaraan doet niet af dat de heffingsambtenaar al volledig is tegemoetgekomen aan een eerder door belanghebbende ingenomen standpunt, aldus het Hof. Daarnaast is niet gebleken dat belanghebbende in de bezwaarfase enige rechten heeft prijsgegeven of een vaststellingsovereenkomst met de heffingsambtenaar heeft gesloten ten aanzien van de waarde van de onroerende zaak. Op grond van het vorenstaande heeft het Hof geoordeeld dat het (hoger) beroep van belanghebbende ontvankelijk is.

(…)

3 Beoordeling van de in het incidentele beroep voorgestelde middelen

Het eerste middel richt zich tegen het in 2.3 weergegeven oordeel dat het beroep van belanghebbende ontvankelijk is met het betoog dat belanghebbende bij het instellen van beroep geen belang had.

Een bezwaar, beroep of (incidenteel) hoger beroep moet niet-ontvankelijk worden verklaard als de indiener van dat rechtsmiddel geen belang daarbij heeft. Daarvan is sprake als het aanwenden van dat rechtsmiddel, ongeacht de gronden waarop het steunt, hem niet in een betere positie kan brengen met betrekking tot het bestreden besluit en eventuele bijkomende (rechterlijke) beslissingen (zie HR 11 april 2014, nr. 13/01903, ECLI:NL:HR:2014:878, BNB 2014/122). Het Hof is terecht ervan uitgegaan dat daarbij niet van belang is dat de heffingsambtenaar bij de uitspraak op het bezwaarschrift al volledig is tegemoetgekomen aan het toen door belanghebbende ingenomen standpunt. Het middel faalt derhalve.

Bij arrest van 21 april 2017 heeft de Hoge Raad geoordeeld:37.

Het Hof heeft geoordeeld dat de op 9 juli 2007 door de Inspecteur ontvangen mededeling dat de verschuldigde loonheffing over periode 6 van 2007 nihil is, een verzoek om teruggaaf is in de zin van artikel 20, lid 1, AWR. Daarvoor is volgens het Hof niet van belang of bedoelde mededeling gericht was op teruggaaf van belasting. Het enkele feit dat belanghebbende een verzoek heeft gedaan dat ten onrechte ertoe heeft geleid dat teruggaaf van belasting is verleend, volstaat naar het oordeel van het Hof voor naheffing op basis van de per 1 januari 2010 geldende tekst van artikel 20, lid 1, AWR, die vanwege het ontbreken van overgangsrecht onmiddellijke werking heeft.

Tegen het in 2.2. vermelde oordeel richten zich de eerste twee middelen.

De middelen houden in dat een verzoek om teruggaaf van loonheffing alleen kan worden gedaan door middel van een correctiebericht als bedoeld in artikel 28a, lid 1, van de Wet op de loonbelasting 1964 en dat een verzoek om teruggaaf nimmer binnen de aangiftetermijn kan worden gedaan. De middelen falen. Van een verzoek in de zin van artikel 20, lid 1, tweede volzin, AWR is sprake indien de inspecteur redelijkerwijs een mededeling heeft kunnen opvatten als een verzoek om teruggaaf van belasting. Dat geldt ongeacht het moment waarop die mededeling wordt gedaan. Deze uitleg strookt met de parlementaire toelichting bij de wijziging van artikel 20 AWR per 1 januari 2010, waarin is opgemerkt dat de Belastingdienst belastingplichtigen van dienst wil blijven met een snelle reactie, “zonder elk verzoek dat ontijdig is of anderszins niet aan de formele vereisten voldoet, aan een grondig onderzoek te moeten onderwerpen alvorens daarop een (ambtshalve) beslissing te nemen” (Kamerstukken II 2009/10, 32 129, nr. 3, blz. 27).

In het oordeel van het Hof ligt besloten dat de Inspecteur de op 9 juli 2007 ontvangen mededeling redelijkerwijs kon opvatten als een verzoek om teruggaaf van loonheffing over periode 6 van 2007. Dat oordeel is niet onbegrijpelijk en kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, in cassatie niet in verdergaande mate worden getoetst. Het is ook niet onvoldoende gemotiveerd.

Bij arrest van 12 mei 2017 heeft de Hoge Raad geoordeeld:38.

Het middel richt zich tegen het hiervoor in 2.2 weergegeven oordeel van de Rechtbank met betrekking tot de verliesvaststellingsbeschikking. Het betoogt dat het arrest BNB 2014/122 enkel ziet op aanslagen en niet opgaat voor andere voor bezwaar vatbare beschikkingen zoals een verliesvaststellingsbeschikking.

Een bezwaar, beroep of (incidenteel) hoger beroep moet niet-ontvankelijk worden verklaard als de indiener van dat rechtsmiddel geen belang daarbij heeft. Daarvan is sprake als het aanwenden van het rechtsmiddel, ongeacht de gronden waarop het steunt, hem niet in een betere positie kan brengen met betrekking tot het bestreden besluit en eventuele bijkomende (rechterlijke) beslissingen zoals die met betrekking tot proceskosten en griffierecht. Indien het aangewende rechtsmiddel de indiener ervan wel in een betere positie kan brengen met betrekking tot het bestreden besluit dan wel eventuele bijkomende beslissingen en voldaan is aan de overige ontvankelijkheidsvereisten, moet het rechtsmiddel ontvankelijk worden geacht, moeten de door de indiener aangevoerde gronden worden onderzocht en moet worden beoordeeld of het rechtsmiddel wel of niet gegrond is (zie het arrest BNB 2014/122, rechtsoverweging 3.4.2).

Het bezwaar tegen de verliesvaststellingsbeschikking is ten onrechte niet ontvankelijk verklaard, aangezien niet kan worden gezegd dat het bezwaar tegen die beschikking belanghebbende niet in een betere positie kon brengen. Dat rechtsmiddel bood immers de mogelijkheid dat de Inspecteur op andere, door belanghebbende (nader) aan te voeren, gronden tot het oordeel zou komen dat het verlies van het jaar 2010 hoger moet worden vastgesteld dan hij had gedaan. Het oordeel van de Rechtbank berust derhalve op een onjuiste rechtsopvatting. Het middel slaagt.

Opmerking verdient dat de rechtsmiddelen van bezwaar en beroep slechts kunnen strekken tot verlaging van de bestreden aanslag onderscheidenlijk verhoging van het bij de verliesvaststellingsbeschikking vastgestelde bedrag.

In de noot van de Redactie van FutD bij dit arrest staat:39.

Een bezwaar, beroep of (incidenteel) hoger beroep is niet-ontvankelijk als de indiener daarbij geen belang heeft. Daarvan is sprake als het aanwenden van het rechtsmiddel, ongeacht de gronden waarop het steunt, de indiener niet in een betere positie kan brengen met betrekking tot het bestreden besluit en eventuele bijkomende (rechterlijke) beslissingen zoals die met betrekking tot de proceskosten en het griffierecht (zie ook FutD 2017-0592 met ons commentaar). De Hoge Raad besliste dit in een arrest van 11 april 2014 (zie FutD 2014-0838 met ons commentaar) en herhaalt dit nog eens duidelijk in het arrest van 12 mei 2017.

Op basis van een strikte uitleg van het verbod van reformatio in peius kwam Rechtbank Gelderland tot de conclusie dat het bezwaar en beroep van de woningcorporatie niet-ontvankelijk moest worden verklaard omdat er volgens de Rechtbank geen procesbelang was bij het voorkomen van verliesverdamping. Hof Den Bosch besliste dit onlangs ook met betrekking tot een tegen een nihilaanslag aangewend rechtsmiddel (zie FutD 2017-0717 met ons commentaar). Wij zijn daarentegen met Advocaat-Generaal Wattel aanhanger van een minder strikte uitleg van het verbod van reformatio in peius en daarmee voorstander van een modernere en meer praktische uitleg van het begrip procesbelang. De Advocaat-Generaal stelde in zijn conclusie bij deze zaak (zie FutD 2016-2142 met ons commentaar) dat de rechtszekerheid en de eenvoud ermee is gediend om geschillen als die hier aan de orde zijn, naar voren te halen, omdat belastingplichtigen er belang bij hebben meer en eerder zekerheid te krijgen over de elementen van de fiscale winstbepaling en de grootte van het verlies in een bepaald jaar. Aan die wens komt de Hoge Raad met dit arrest tegemoet.

De stelregel blijft dat een bezwaar, beroep of (incidenteel) hoger beroep niet-ontvankelijk is als de indiener daarvan geen procesbelang heeft. Er is een procesbelang als het aanwenden van het rechtsmiddel de indiener in een betere positie kan brengen met betrekking tot (1) het besluit en (2) de bijkomende (rechterlijke) beslissingen zoals die met betrekking tot proceskosten, griffierecht en de immateriële schadevergoeding wegens trage berechting. Met betrekking tot het besluit zelf geldt volgens de Hoge Raad dat het bezwaar, beroep of (incidenteel) hoger beroep alleen ontvankelijk is als het leidt tot (a) verlaging van de aanslag of (b) verhoging van het bij de verliesvaststellingsbeschikking vastgestelde bedrag.

Hageman heeft als volgt bij het arrest van 12 mei 2017 geannoteerd:40.

Procesbelang

Dit is de tweede keer in korte tijd dat de Hoge Raad zich moet uitlaten over de vraag of een procederende belastingplichtige wel belang heeft bij de te nemen beslissing. Recentelijk nog oordeelde ons hoogste rechtscollege dat een hoger beroep tegen de vastgestelde WOZ-waarde ontvankelijk was, ook al was de Heffingsambtenaar in de bezwaarfase volledig aan de grieven van belanghebbende tegemoetgekomen. Beslissend is namelijk of het aanwenden van een rechtsmiddel de belastingplichtige in een betere positie kan brengen met betrekking tot het bestreden besluit en eventuele bijkomende beslissingen.

Terugkomen op eigen aangifte

De Hoge Raad herhaalt deze kernoverweging in het nu gewezen arrest. Rechtbank Gelderland had eerder geoordeeld dat een woningcorporatie in bezwaar niet kon terugkomen op de afwaardering van huurwoningen, omdat zij hierdoor, voor wat betreft het jaar 2010, in een nadeligere positie zou geraken. De Hoge Raad oordeelt echter dat dit onvoldoende is om het bezwaar niet-ontvankelijk te verklaren, omdat de woningcorporatie gedurende het verdere verloop van de procedure andere stellingen kan aanvoeren die juist tot een hoger verlies over 2010 zouden leiden. Met andere woorden: voor niet-ontvankelijkverklaring is alleen plaats wanneer reeds vooraf vaststaat dat aanwending van een rechtsmiddel op geen enkele wijze tot een positieverbetering voor de belastingplichtige kan leiden. In alle andere gevallen zal de Inspecteur het bezwaar inhoudelijk in behandeling moeten nemen en zich een oordeel moeten vormen over de gegrondheid van de ingebrachte bezwaren.

Jurisprudentie I Feitenrechters

De Rechtbank Zeeland-West-Brabant heeft op 27 mei 2016 geoordeeld dat de wijziging van artikel 29 van de Wet WOZ onmiddellijke werking heeft. De rechtbank Zeeland-West-Brabant is van oordeel dat de wijziging ook van toepassing is op lopende procedures en dat de onmiddellijke werking meebrengt dat het in rechterlijke uitspraken na 1 oktober 2015 mogelijk is om de WOZ-waarde hoger vast te stellen:41.

Kan in deze procedure een hogere WOZ-waarde worden bepleit?

Belanghebbende bepleit een hogere WOZ-waarde dan de waarde die is vastgesteld bij de bestreden WOZ-beschikking. Tot de hierna in 4.3 vermelde wijziging van de Wet WOZ per 1 oktober 2015 was het vaste rechtspraak dat een vastgestelde waarde niet bij uitspraak op bezwaar of bij een rechterlijke uitspraak kan worden verhoogd (bijv. Gerechtshof ’s-Hertogenbosch 10 mei 2012, ECLI:NL:GHSHE:2012:BW5433, Gerechtshof 's-Gravenhage 9 februari 2011, ECLI:NL:GHSGR:2011:BP0105 en Rechtbank Zeeland-West-Brabant 23 december 2014, ECLI:NL:RBZWB:2014:8720). Dat in bezwaar en beroep niet een hogere WOZ-waarde kan worden bereikt, was als zodanig niet expliciet in de Wet WOZ vastgelegd, maar was gebaseerd op de opvatting dat een belanghebbende geen rechtens te respecteren (proces)belang heeft bij een hogere WOZ-waarde, en/of was afgeleid uit het systeem van de Wet WOZ en/of artikel 29 van de Wet WOZ. De onderhavige uitspraak op bezwaar is in overeenstemming met deze jurisprudentie.

Bij Koninklijk Besluit (Stb. 2015, 33642.) is op 1 oktober 2015 de Wet van 28 maart 2013, Stb. 2013, 12943.gedeeltelijk in werking getreden. Dit heeft onder andere tot gevolg dat artikel 28 en artikel 29 van de Wet WOZ met ingang van 1 oktober 2015 zijn gewijzigd. Artikel 29 van de Wet WOZ bepaalt dat een mededeling moet worden gedaan in het geval, kort gezegd, de WOZ-beschikking wordt gewijzigd door de heffingsambtenaar (lid 1) of de rechter (lid 2). Anders dan daarvóór vermeldt artikel 29 van de Wet WOZ sinds de wetswijziging daarbij ook het geval van verhoging van de WOZ-waarde.

De memorie van toelichting vermeldt onder meer het volgende (Kamerstukken II 2012/13, 33 462, nr. 3, p. 16):44.

“Met het bredere gebruik van de WOZ-waarde is het mogelijk dat iemand belang heeft bij een hogere WOZ-waarde. De voorgestelde wijzigingen van artikel 29 voorzien erin dat ook na een verhoging van de bij de beschikking vastgestelde WOZ-waarde na bezwaar (eerste lid) of beroep (tweede lid) belanghebbenden en afnemers daarvan op de hoogte worden gebracht.”

De Nota van toelichting bij het in 4.2 vermelde Koninklijk Besluit vermeldt onder meer:45.

“Dit besluit regelt de inwerkingtreding per 1 oktober 2015 van artikel I, onderdelen B, C en D, van de wet van 28 maart 2013 (…) (Stb. 2013, 129). De betreffende onderdelen (…) betreffen uitsluitend enkele technische aanpassingen, te weten (…) de introductie van de afgifte van een WOZ-beschikking aan iemand die een buiten de belastingheffing liggend belang heeft bij de vastgestelde WOZ-waarde en de mogelijkheid om bezwaar te maken dan wel beroep in te stellen tegen een te lage WOZ-waarde.”

De wetgever heeft beoogd dat het mogelijk is dat in bezwaar of beroep de WOZ-waarde op een hogere waarde kan worden vastgesteld. Dit is evenwel niet als zodanig in een wettelijke bepaling neergelegd. Dit laatste heeft er mogelijk mee te maken heeft dat de leer dat dit voorheen niet mogelijk was, evenmin expliciet in de Wet WOZ was neergelegd (zie 4.1). De voornoemde mogelijkheid moet kennelijk indirect worden afgeleid uit de wijziging van artikel 29 van de Wet WOZ, hoewel dat artikel slechts regelt in welke gevallen een mededeling moet worden gedaan (en niet een artikel is dat regels bevat met betrekking tot de inhoud van de uitspraak op bezwaar of de uitspraak van de rechter).

De rechtbank stelt vast dat de wetgever niet in overgangsrecht heeft voorzien met betrekking tot de wijziging van artikel 29 van de Wet WOZ en daarmee evenmin met betrekking tot de (kennelijk beoogde) wijziging dat voortaan in bezwaar of beroep de WOZ-waarde op een hogere waarde kan worden vastgesteld. Dit betekent dat (ook) deze laatste wijziging onmiddellijke werking heeft. Aangezien het hier om een procedurele wijziging gaat, is de wijziging ook van toepassing op lopende procedures. Daarmee is echter nog niet duidelijk wat die onmiddellijke werking inhoudt. Het is immers de vraag vanaf welk moment in een procedure de wet zoals die luidt na de wijziging van toepassing is. Voor de beantwoording van die vraag zijn nauwelijks aanknopingspunten, hetgeen ermee verband houdt dat de mogelijkheid dat in bezwaar of beroep de WOZ-waarde op een hogere waarde kan worden vastgesteld, niet als zodanig in de Wet WOZ is vastgelegd maar indirect uit de wijziging van artikel 29 van de Wet WOZ moet worden afgeleid (zie 4.4). Anders dan bijvoorbeeld bij de bepaling van de gevolgen van de onmiddellijke werking bij de introductie van de informatiebeschikking (waar uit de tekst van de wet kon worden afgeleid dat de uitspraak op bezwaar – en niet de aanslag – het aanknopingspunt was; vgl. Hoge Raad 2 oktober 2015, ECLI:NL:HR:2015:2903), ontbreekt hier een wettelijk aanknopingspunt om de gevolgen van de onmiddellijke werking te bepalen. In aanmerking genomen dat het enige (indirecte) aanknopingspunt – de mededelingsregeling van artikel 29 van de Wet WOZ – niet in een andere richting wijst, is de rechtbank van oordeel dat de onmiddellijke werking meebrengt dat in rechterlijke uitspraken na 1 oktober 2015 het mogelijk is om de WOZ-waarde hoger vast te stellen, ook indien – zoals hier het geval is – de WOZ-beschikking en zelfs de uitspraak op bezwaar van vóór die datum dateren.

Bijzonder belang vereist?

De vraag rijst nog of belanghebbende een bijzonder belang dient te hebben (en zo ja dient te stellen) bij een hogere WOZ-waarde om een procesbelang te hebben. De rechtbank beantwoordt die vraag ontkennend. Aan belanghebbende is de WOZ-beschikking bekendgemaakt omdat hij eigenaar is (vgl. artikel 24, derde lid, van de Wet WOZ). Belanghebbende heeft als eigenaar – in die hoedanigheid – belang bij de vastgestelde waarde van zijn woning. De uit artikel 28, eerste lid, van de Wet WOZ voortvloeiende eis dat (aannemelijk wordt gemaakt dat) het waardegegeven op grond van een wettelijk voorschrift wordt gebruikt en de belanghebbende door dit gebruik in zijn individuele belang kan worden geraakt, geldt niet voor iemand als belanghebbende maar alleen voor diegenen die op grond van artikel 28, eerste lid, van de Wet WOZ om een voor bezwaar vatbare beschikking verzoeken. Er zijn onvoldoende aanknopingspunten dat een dergelijke eis wel zou gelden voor het geval een hogere WOZ-waarde wordt bepleit. In aanmerking genomen dat de WOZ-waarde in het maatschappelijk verkeer (bijvoorbeeld als oriëntatiepunt voor potentiële kopers van een woning) een bredere invloed heeft, is de rechtbank van oordeel dat indien een belanghebbende eigenaar van de woning is en hij een hogere waarde van de woning bepleit dan die bij WOZ-beschikking is vastgesteld, in de regel een (proces)belang aanwezig wordt geacht. Het beroep van belanghebbende tegen de WOZ-waarde is derhalve ontvankelijk.

Meijer heeft bij bovenstaande uitspraak het volgende geschreven:46.

Een bijzondere uitspraak. Er is een WOZ-beschikking afgegeven voor € 149.000. Belanghebbende komt in bezwaar en bepleit een hogere waarde. Hij wil een beschikking van € 179.000. Het eerste wat in mij opkomt is dat een hogere waarde niet kan en dat daarom het bezwaar niet-ontvankelijk is. Belanghebbende kan in bezwaar niet in een nadeligere financiële positie komen. Reformatio in peius, art. 7:11 en 8:69 Awb. Deze zaak blijkt bij nader inzien, in ieder geval voor de Wet WOZ, toch iets anders te liggen.

Per 1 oktober 2015 is de Wet WOZ gewijzigd. Sinds de wijziging van art. 29 (lid 1b en 2) is daaruit af te leiden dat in bezwaar/beroep de WOZ-waarde verhoogd kan worden. Uit de parlementaire geschiedenis volgt dat de WOZ-waarde, naast een fiscale component, nog een ander ‘belang’ kent: ‘met het bredere gebruik van de WOZ-waarde is het mogelijk dat iemand belang heeft bij een hogere WOZ-waarde’. De WOZ-waarde kent ‘een breder gebruik’. In de parlementaire geschiedenis komt niet naar voren waar dat ‘bredere gebruik’ in schuilt. Daarvoor moeten we te rade gaan bij de uitspraken van verschillende rechtscolleges (o.a. Hof Den Haag 17 december 2010, nr. 10/00325, NTFR 2011/196, Rechtbank Den Haag 23 januari 2014, nr. 13/07887, NTFR 2014/761, Hof Den Bosch 3 mei 2012, nrs. 11/00406, 11/00569 en 11/00570, NTFR 2012/1519). Daaruit blijkt dat belanghebbenden vele ‘niet fiscale’ belangen nastreven bij de (hogere) beschikking. Voorbeelden die werden genoemd zijn:

- de mogelijkheid tot het verkrijgen van een (hogere) hypotheek;

- het voorkomen van een latente (belasting)schuld;

- de verkoop van de woning.

De wetgever heeft dit gezien en heeft daaraan gehoor gegeven. Indien een belanghebbende een hogere beschikking voorstaat, kan hij daarom ontvangen worden in zijn bezwaar/beroep.

In dit geval heeft belanghebbende niet concreet zijn ‘belang’ aangegeven (in de woorden van de rechtbank geen ‘bijzonder belang’ genoemd). De vraag is of dat nodig is. De rechtbank beantwoordt deze vraag ontkennend. De rechtbank geeft aan dat een eigenaar van een woning ‘in de regel’ een (proces)belang heeft. Mij komt het voor dat een belanghebbende die in bezwaar/beroep komt en een hogere beschikking bepleit, op zijn minst ‘zijn belang’ dient aan te geven. Naar mijn mening kan zonder nadere duiding van het belang niet goed begrepen worden wat de achterliggende reden is van het bezwaar/beroep. Ik wijs er tevens op dat beide procespartijen, belanghebbende en de heffingsambtenaar, niet echt een tegengesteld belang hebben. Misbruik van de WOZ-waarde ligt dan op de loer en dat moet voorkomen worden. Dit onderstreept temeer dat ‘het belang’ dient te worden geëxpliciteerd.

Monsma heeft ook bij deze uitspraak geannoteerd, en wel als volgt:47.

2. De wetgever heeft met de wijziging van de art. 28 en 29 Wet WOZ heel wat vragen opgeroepen. Het ontbreken van overgangsrecht en het feit dat impliciet – zonder enige vorm van nadere regeling in de wet – ervan wordt uitgegaan dat de waarde in het kader van bezwaar en beroep kan worden verhoogd, geven aanleiding tot discussie. Is er niet, net als bij herziening van een te laag vastgestelde waarde ingevolge art. 27 Wet WOZ, een nieuw feit nodig? Is iemand die ten aanzien van een reeds vóór de wetswijziging vastgestelde waarde om verhoging vraagt ontvankelijk in zijn bezwaar of beroep? Moet zo iemand dan een individueel belang bij die verhoging hebben, stellen en aannemelijk maken? De bovenstaande uitspraak laat zien hoe rechters met dergelijke vragen omgaan.

3. Ik heb grote waardering voor de manier waarop de rechtbank in haar overwegingen laat zien hoe zij tot haar oordeel komt. De rechtbank oordeelt dat het wegens het ontbreken van overgangsrecht mogelijk is in rechterlijke uitspraken na 1 oktober 2015 de waarde hoger vast te stellen, ook als de beschikking en zelfs de uitspraak op bezwaar vóór die datum zijn vastgesteld. Zij oordeelt voorts dat een belanghebbende die als eigenaar een reguliere WOZ-beschikking heeft ontvangen niet een bijzonder belang bij een hogere waarde hoeft te hebben, stellen of aannemelijk maken. Het komt mij voor dat de overwegingen van de rechtbank duidelijk zijn en niet in strijd met de gewijzigde wettelijke regeling. Met de rechtbank ben ik van oordeel dat uit de wet niet valt af te leiden dat een eigenaar die een reguliere WOZ-beschikking heeft ontvangen, aannemelijk zou moeten maken belang te hebben bij de vastgestelde waarde, respectievelijk een hogere waarde. Mooi vind ik dat de rechtbank uitgaat van de volwassenheid van de belanghebbende. Als een eigenaar een hogere waarde bepleit dan zal hij daar wel belang bij hebben en hij zal er ook over hebben nagedacht.

De Rechtbank Gelderland heeft op 15 augustus 2016 geoordeeld:48.

4. De rechtbank is van oordeel dat deze argumentatie ten tijde van het doen van uitspraak op bezwaar op 13 januari 2016 niet meer juist was. Op 1 oktober 2015 (Stb. 2015, 33649.) is immers de ‘Wet van 28 maart 2013 tot wijziging van de Wet waardering onroerende zaken voor een verruiming van de openbaarheid van de WOZ-waarde en enkele technische aanpassingen’ (Stb. 2013, 12950.) gedeeltelijk in werking getreden. Met de wijziging is door de wetgever beoogd mogelijk te maken dat het bezwaar of beroep (mede) kan leiden tot een hogere WOZ-waarde dan in de beschikking of bestreden uitspraak is vervat. Deze wijziging heeft onmiddellijke werking, nu niet is voorzien in overgangsrecht. Dit betekent dat de nieuwe artikelen 28 en 29 van de Wet WOZ van toepassing zijn. Op grond hiervan heeft eiser, anders dan verweerder stelt, de mogelijkheid om in de onderhavige beroepsprocedure een hogere WOZ-waarde te bepleiten (vergelijk Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 27 mei 2016, ECLI:NL:RBZWB:2016:3034, r.o. 4.1 tot en met 4.651.). Dit leidt tot de conclusie dat de bestreden uitspraak, waarbij eisers bezwaren niet-ontvankelijk zijn verklaard, niet in stand kan blijven. Daarom is deze door de rechtbank vernietigd. De beroepen zijn om die reden reeds gegrond.

Van den Berg heeft in een noot over de uitspraak van Rechtbank Gelderland geschreven:52.

Na het indienen van het bezwaar maar voor het doen van de uitspraak is het per 1 oktober 2015 mogelijk geworden om de WOZ-waarde ook te verhogen. De gemeente had dus tegemoet kunnen komen aan het bezwaar c.q. het verzoek van belanghebbende om een hogere WOZ-waarde. De facto heeft de gemeente dat ook gedaan door ambtshalve tegelijk met de uitspraak op bezwaar een herzieningsbeschikking te nemen met een hogere WOZ-waarde die verder niet in geschil is. Het bezwaar tegen de WOZ-beschikking is echter niet-ontvankelijk verklaard. Het aanvechten van die niet-ontvankelijk verklaring is dan een pyrrusoverwinning die met name lijkt ingegeven door de wens om een schadevergoeding voor gemaakte taxatiekosten.

In de Redactionele aantekening van Vakstudie-Nieuws staat over deze zelfde uitspraak:53.

Sinds de wijziging van art. 28 en 29 Wet WOZ per 1 oktober 2016 is het mogelijk in bezwaar en beroep een vastgestelde WOZ-waarde te verhogen. In het belastingrecht is dit een noviteit. Verhoging van een heffingsgrondslag in bezwaar of beroep leidt er fiscaal gezien immers toe dat een belanghebbende in een slechtere positie komt te verkeren. De genoemde artikelen waarop verhoging van de waarde wordt gebaseerd, zijn een voorbeeld van onvolledige wetgeving. Zie daarover onder meer ons uitgebreide commentaar in V-N 2015/50.27. Het kan namelijk voorkomen dat twee of meer belanghebbenden een tegengesteld belang hebben, bijvoorbeeld de eigenaar van een object die een verhoging van de waarde wil zoals in bovenstaande casus, en de gebruiker of mede-eigenaar die daar geen belang bij heeft. En dus dienen alle belanghebbenden in een procedure tot verhoging van de waarde te worden betrokken. Inmiddels is er wetgeving op dit punt in voorbereiding.

In casu heeft belanghebbende een heel duidelijk niet-fiscaal belang bij een hogere vaststelling van de WOZ-waarde van zijn woning. Door daling van de waarde is het waarschijnlijk dat de bank een hogere hypotheekrente en wellicht strengere eisen zal stellen bij hernieuwde vaststelling van de rente van zijn hypotheek. Het bezwaar van belanghebbende tegen de vastgestelde WOZ-waarde is dus ten onrechte niet-ontvankelijk verklaard.

Bij een bezwaar of beroep tot verhoging van de vastgestelde waarde kan de vraag rijzen naar de aanwezigheid van een procesbelang van belanghebbende. Daarover heeft de wetgever geen duidelijkheid verschaft. In een expliciete toetsing van het belang is niet voorzien. Dit betekent dat belanghebbende zelf de financiële gevolgen moet becijferen van een verhoging van de waarde. Ofwel afwegen wat het voordeel zou zijn met betrekking tot de hypotheek tegenover het nadeel van een hogere waarde voor de inkomstenbelasting, onroerendezaakbelasting en waterschapsbelasting. Die afweging van het procesbelang brengt risico’s met zich mee, waarmee het een open vraag is of daarop in het kader van rechtsbescherming een (globale) rechterlijke toetsing zou moeten plaatsvinden.

Koenis heeft bij de uitspraak van Rechtbank Gelderland als volgt aangetekend:54.

1. Per 1 oktober 2015 is de Wet WOZ gewijzigd. Uit de wetsgeschiedenis blijkt dat de wetgever heeft beoogd het mogelijk te maken dat de waarde in bezwaar en beroep op een hoger bedrag kan worden bepaald dan de waarde die bij beschikking is vastgesteld. Bij gebrek aan overgangsrecht heeft deze wetswijziging onmiddellijke werking. Daarom diende de heffingsambtenaar op het moment dat hij uitspraak op bezwaar deed (13 januari 2016) toepassing te geven aan de gewijzigde Wet WOZ, waarmee het bepleiten van een hogere waarde op zichzelf niet meer tot niet-ontvankelijkverklaring kon leiden. Zie ook de uitspraak van Rb. Zeeland-West-Brabant van 27 mei 2016, Belastingblad 2016/358, m.nt. J.A. Monsma.55.Overigens valt op dat de rechtbank geen woord vuil maakt aan het feit dat het belang van eiser is gelegen in – naar ik begrijp – de hoogte van de in aanmerking te nemen risico-opslag bij de vaststelling van het rentepercentage voor zijn hypothecaire geldlening, en er dus geen samenhang is met enige wettelijke regeling waarvoor de waardebeschikking wordt gebruikt. Dat lijkt mij juist. Uit de reactie van art. 28 van de Wet WOZ valt weliswaar af te leiden dat voor het aannemen van een belang van een medebelanghebbende nadere eisen gelden, maar ten aanzien van de eigenaar bevat de Wet WOZ geen vergelijkbare beperkingen voor het aannemen van enig belang.

Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden heeft op 11 oktober 2016 geoordeeld:56.

Belanghebbende is van mening dat de waarde op een hoger bedrag moet worden vastgesteld dan de waarde die is vastgesteld bij de bestreden WOZ-beschikking. Hij heeft in dit verband aangevoerd dat de heffingsambtenaar bij de waardebepaling gebruik heeft gemaakt van transactiegegevens van in hetzelfde complex gelegen appartementen, welke appartementen echter door de woningcorporatie voor een bedrag lager dan de waarde in het economisch verkeer aan de zittende huurders zijn verkocht. Als gevolg daarvan is, aldus belanghebbende, de van deze transactiegegevens afgeleide waarde van de onroerende zaak eveneens op een lager bedrag dan de waarde in het economisch verkeer vastgesteld. Belanghebbende stelt daarvan nadeel te ondervinden, omdat het bedrag van zijn hypothecaire geldlening de WOZ-waarde van de onroerende zaak overstijgt, de bank daarvan op de hoogte is en daarin aanleiding heeft gezien jaarlijks een extra aflossing op de hypothecaire geldlening te eisen.

In artikel 29, lid 1, aanhef en sub b, van de Wet WOZ is bepaald dat indien bij de uitspraak op een bezwaarschrift de bij de beschikking vastgestelde waarde wordt verminderd of verhoogd, de bekendmaking daarvan geschiedt aan de belanghebbenden die het aangaat. In lid 2 van artikel 29 is bepaald dat indien de in het eerste lid bedoelde vernietiging, vermindering of verhoging plaatsvindt krachtens onherroepelijke rechterlijke uitspraak, de in artikel 1, tweede lid, bedoelde gemeenteambtenaar daarvan mededeling doet aan de belanghebbenden die het aangaat.

De zinsneden “of verhoogd” en “of verhoging” in respectievelijk de leden 1 en 2 van artikel 29 van de Wet WOZ zijn met ingang van 1 oktober 2015 aan voormeld artikel 29 toegevoegd bij Wet van 28 maart 2013, Stb. 2013, 129.57.

In de memorie van toelichting bij het voorstel dat heeft geleid tot deze wet staat onder meer het volgende (Kamerstukken II 2012/13, 33.462, nr. 3, p. 16):

(…)58.

In de Nota van toelichting bij het Koninklijk Besluit van 15 september 2015, Stb. 2015, 336, is onder meer vermeld:

(…)59.

Tot de hiervoor vermelde wijziging van de Wet WOZ per 1 oktober 2015 was het vaste rechtspraak dat een vastgestelde waarde niet bij uitspraak op bezwaar of bij een rechterlijke uitspraak kan worden verhoogd. De heffingsambtenaar en de Rechtbank hebben in overeenstemming met deze jurisprudentie beslist dat belanghebbende niet-ontvankelijk is in zijn bezwaar.

Het Hof is, gelet op de onder 4.4. vermelde passage uit de parlementaire geschiedenis, van oordeel dat de wetgever met de wijziging van artikel 29 van de Wet WOZ heeft beoogd mogelijk te maken dat in bezwaar of (hoger) beroep de WOZ-waarde op een hogere waarde kan worden vastgesteld. De wetgever heeft daarbij niet voorzien in overgangsrecht, zodat de wetswijziging onmiddellijke werking heeft. Naar het oordeel van het Hof brengt de onmiddellijke werking mee dat in rechterlijke uitspraken na 1 oktober 2015 het mogelijk is om een nog niet onherroepelijk vaststaande WOZ-waarde hoger vast te stellen dan de beschikte waarde, ook indien – zoals hier het geval is – de WOZ-beschikking, de uitspraak op bezwaar en de uitspraak van de rechtbank van vóór die datum dateren.

De omstandigheid dat de wetgever de mogelijkheid heeft opengesteld dat na een procedure in het kader van de Wet WOZ de waarde op een hoger bedrag dan de beschikte waarde wordt vastgesteld, brengt op zichzelf niet met zich mee dat belanghebbende alsnog ontvankelijk moet worden verklaard in het bezwaar. Daarvoor is, evenals dit vóór de wetswijzing van 1 oktober 2015 het geval was, tevens vereist dat belanghebbende belang heeft bij het bezwaar. Van belang bij het bezwaar is sprake indien het aanwenden van het rechtsmiddel, ongeacht de gronden waarop het steunt, belanghebbende in een betere positie kan brengen met betrekking tot het bestreden besluit en eventuele bijkomende (rechterlijke) beslissingen zoals die met betrekking tot proceskosten en griffierecht (HR 11 april 2014, nr. 13/01903, ECLI:NL:HR:2014:87860.). Het Hof overweegt dienaangaande als volgt.

De wetgever heeft de consequenties die zijn verbonden aan het verhogen van de WOZ-waarde voorzien. Met betrekking tot die consequenties is in de wetsgeschiedenis het volgende opgemerkt (Kamerstukken II, 2012-2013, 33.462, nr. 6, pag 16):61.

(…)

Naar het oordeel van het Hof moet uit de in de onderdelen 4.4, 4.5 en 4.9 geciteerde passages uit de wetsgeschiedenis worden afgeleid dat naar de bedoeling van de wetgever iedere belastingplichtige ten name van wie een WOZ-beschikking is genomen, het recht heeft in bezwaar en beroep een hogere waarde te bepleiten. Die belastingplichtige wordt geacht belang te hebben bij het indienen van een bezwaar- of beroepschrift, ook als daarbij een hogere waarde wordt bepleit. De omstandigheid dat de verhoging van die WOZ-waarde tot een hogere belastingheffing kan leiden is door de wetgever voorzien en vormt sinds de hiervoor onder 4.3 vermelde wetswijziging per 1 oktober 2015 geen reden meer om het bezwaar niet-ontvankelijk te achten. Belanghebbende moet gelet op het voorgaande ontvankelijk worden verklaard in zijn bezwaar.

In het NTFR heeft Dinée over bovenstaande uitspraak geschreven:62.

Opmerkelijk hoe een procedure kan lopen. Vanaf het indienen van het bezwaar tot aan de uitspraak van de rechtbank had deze belanghebbende eigenlijk een niet te winnen zaak. Tot 1 oktober 2015 was het namelijk vaste rechtspraak dat een vastgestelde WOZ-waarde niet door middel van een uitspraak op bezwaar of een gerechtelijk oordeel kon worden verhoogd. Gelet op de onmiddellijk inwerkingwerking van de wetswijziging, die dit wel mogelijk maakt, trekt deze woningeigenaar nu alsnog aan het langste eind.

Rechtbank Amsterdam heeft op 29 december 2016 geoordeeld:63.

6. Evenals het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (zie de uitspraak van 11 oktober 2016 ECLI:NL:GHARL:2016:812264.) is de rechtbank van oordeel dat de wetgever met de wijziging van artikel 29 van de Wet WOZ heeft beoogd mogelijk te maken dat in bezwaar of beroep de WOZ-waarde op een hogere waarde kan worden vastgesteld. De wetgever heeft daarbij niet voorzien in overgangsrecht, zodat de wetswijziging onmiddellijke werking heeft. Gelet daarop is het in rechterlijke uitspraken na 1 oktober 2015 mogelijk om een nog niet onherroepelijk vaststaande WOZ-waarde hoger vast te stellen dan de beschikte waarde, ook indien – zoals hier het geval is – de WOZ-beschikking van vóór die datum dateert. Ter zitting heeft verweerder deze onmiddellijke werking erkend.

Rechtbank Rotterdam heeft op 14 februari 2017 geoordeeld:65.

De rechtbank volgt partijen in hun standpunt en is, in navolging van het arrest van 11 oktober 2016 van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, ECLI:NL:GHARL:2016:812266., ten aanzien van de ontvankelijkheid van een bezwaar waarbij een hogere WOZ-waarde werd bepleit, het volgende van oordeel.

In artikel 29, lid 1, aanhef en sub b, van de Wet WOZ is bepaald dat indien bij de uitspraak op een bezwaarschrift de bij de beschikking vastgestelde waarde wordt verminderd of verhoogd, de bekendmaking daarvan geschiedt aan de belanghebbenden die het aangaat. In lid 2 van artikel 29 is bepaald dat indien de in het eerste lid bedoelde vernietiging, vermindering of verhoging plaatsvindt krachtens onherroepelijke rechterlijke uitspraak, de in artikel 1, tweede lid, bedoelde gemeenteambtenaar daarvan mededeling doet aan de belanghebbenden die het aangaat.

De zinsneden “of verhoogd” en “of verhoging” in respectievelijk de leden 1 en 2 van artikel 29 van de Wet WOZ zijn met ingang van 1 oktober 2015 aan voormeld artikel 29 toegevoegd bij Wet van 28 maart 2013, Stb. 2013, 129.67.

In de memorie van toelichting bij het voorstel dat heeft geleid tot deze wet staat onder meer het volgende (Kamerstukken II 2012/13, 33.462, nr. 3, p. 16):

(…)68.

In de Nota van toelichting bij het Koninklijk Besluit van 15 september 2015, Stb. 2015, 336, is onder meer vermeld:

(…)69.

Gelet op de onder 2.5. vermelde passage uit de Nota van toelichting is de rechtbank van oordeel dat de wetgever met de wijziging van artikel 29 van de Wet WOZ heeft beoogd mogelijk te maken dat in bezwaar of (hoger) beroep de WOZ-waarde op een hogere waarde kan worden vastgesteld. De wetgever heeft daarbij niet voorzien in overgangsrecht, zodat de wetswijziging onmiddellijke werking heeft. Naar het oordeel van de rechtbank brengt de onmiddellijke werking mee dat het in rechterlijke uitspraken na 1 oktober 2015 mogelijk is om een nog niet onherroepelijk vaststaande WOZ-waarde hoger vast te stellen dan de beschikte waarde.

De omstandigheid dat de wetgever de mogelijkheid heeft opengesteld dat na een procedure in het kader van de Wet WOZ de waarde op een hoger bedrag dan de beschikte waarde wordt vastgesteld, brengt op zichzelf niet met zich mee dat belanghebbende alsnog ontvankelijk moet worden verklaard in het bezwaar. Daarvoor is, evenals dit vóór de wetswijzing van 1 oktober 2015 het geval was, tevens vereist dat belanghebbende belang heeft bij het bezwaar. Van belang bij het bezwaar is sprake indien het aanwenden van het rechtsmiddel, ongeacht de gronden waarop het steunt, belanghebbende in een betere positie kan brengen met betrekking tot het bestreden besluit en eventuele bijkomende (rechterlijke) beslissingen zoals die met betrekking tot proceskosten en griffierecht (HR 11 april 2014, nr. 13/01903, ECLI:NL:HR:2014:87870.). De rechtbank overweegt daarover als volgt.

De wetgever heeft de consequenties die zijn verbonden aan het verhogen van de WOZ-waarde voorzien. Met betrekking tot die consequenties is in de wetsgeschiedenis het volgende opgemerkt (Kamerstukken II, 2012-2013, 33.462, nr. 6, pag. 16):

(…)71.

Naar het oordeel van de rechtbank moet uit de in de onderdelen 2.5, 2.6. en 2.9, geciteerde passages uit de wetsgeschiedenis worden afgeleid dat naar de bedoeling van de wetgever iedere belastingplichtige ten name van wie een WOZ-beschikking is genomen, het recht heeft in bezwaar en beroep een hogere waarde te bepleiten. Die belastingplichtige wordt geacht belang te hebben bij het indienen van een bezwaar- of beroepschrift, ook als daarbij een hogere waarde wordt bepleit. De omstandigheid dat de verhoging van die WOZ-waarde tot een hogere belastingheffing kan leiden is door de wetgever voorzien en vormt sinds de hiervoor onder 2.3. vermelde wetswijziging per 1 oktober 2015 geen reden meer om het bezwaar niet-ontvankelijk te achten.

De rechtbank volgt verweerder in zijn standpunt dat, ook in de gevallen waarin een hogere WOZ-waarde wordt bepleit, geen nadere eisen aan de motivering van het belang behoeven te worden gesteld. Aan eiseres is de WOZ-beschikking bekendgemaakt omdat zij eigenaar is (volgens artikel 24, derde lid, van de Wet WOZ). Eiseres heeft als eigenaar - in die hoedanigheid - belang bij de vastgestelde waarde van haar woning. De uit artikel 28, eerste lid, van de Wet WOZ voortvloeiende eis dat (aannemelijk wordt gemaakt dat) het waarde-gegeven op grond van een wettelijk voorschrift wordt gebruikt en eiseres door dit gebruik in haar individuele belang kan worden geraakt, geldt niet voor iemand als eiseres maar alleen voor diegenen die op grond van artikel 28, eerste lid, van de Wet WOZ om een voor bezwaar vatbare beschikking verzoeken. Er zijn onvoldoende aanknopingspunten dat een dergelijke eis wel zou gelden voor het geval een hogere WOZ-waarde wordt bepleit. In aanmerking genomen dat de WOZ-waarde in het maatschappelijk verkeer (bijvoorbeeld als oriëntatiepunt voor potentiële kopers van een woning) een bredere invloed heeft, is de rechtbank van oordeel dat, indien een belanghebbende eigenaar van de woning is en hij een hogere waarde bepleit dan die bij de WOZ-beschikking is vastgesteld, in de regel een (proces)belang aanwezig wordt geacht (zie ook de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant van 27 mei 2015, ECLI:NL:RBZWB:2016:303472.).

Eiseres moet gelet op het voorgaande ontvankelijk worden verklaard in haar bezwaar. Het beroep is gegrond en het bestreden besluit dient te worden vernietigd.

Rechtbank Rotterdam heeft op 23 februari 2017 geoordeeld:73.

4. De rechtbank volgt het arrest van 11 oktober 2016 van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, ECLI:NL:GHARL:2016:8122 rechtsoverwegingen 4.1. tot en met 4.1074.en volgt haar eigen uitspraak van 14 februari 2017, ECLI:NL:RBROT:2017:1122, rechtsoverwegingen 2.1. tot en met 2.1175.. Hieruit volgt dat eiser in bezwaar en beroep ook een hogere waarde mag bepleiten en geacht wordt daarbij belang te hebben, ook als het waardegegeven niet gebruikt wordt met het oog op de toepassing van een wettelijk voorschrift.

In het commentaar in Belastingblad bij bovenstaande uitspraak van Rechtbank Rotterdam heeft Bergman geschreven:76.

Met ingang van 1 oktober 2015 zijn de bezwaar- en beroepsmogelijkheden betreffende de WOZ-waarde verruimd en kan in bezwaar en beroep ook een hogere WOZ-waarde worden bepleit. Dat in bezwaar of beroep de WOZ-waarde op een hogere waarde kan worden vastgesteld volgt niet expliciet uit een wettelijke bepaling. Deze mogelijkheid kan wel worden afgeleid uit de wijziging van art. 29 Wet WOZ, waarin de woorden verminderd of verhoogd zijn opgenomen. In eerdere uitspraken is door rechtbanken en een hof al beslist dat deze wetswijziging onmiddellijke werking heeft (zie onder meer Rb. Zeeland-West-Brabant 27 mei 2016, ECLI:NL:RBZWB:2016:303477., Belastingblad 2016/358, m.nt. J.A. Monsma78.en Hof Arnhem-Leeuwarden 11 oktober 2016, ECLI:NL:GHARL:2016:812279.).

In de onderhavige zaak had de heffingsambtenaar het bezwaar van belanghebbende niet-ontvankelijk verklaard, kennelijk omdat hij meende dat belanghebbende geen belang had bij een hogere WOZ-waarde. In beroep kwam de heffingsambtenaar op dit standpunt terug en meende hij dat belanghebbende wel ontvankelijk was in haar bezwaar. De rechtbank sluit zich bij het standpunt van partijen aan en volgt daarbij de hiervoor genoemde uitspraak van Hof Arnhem-Leeuwarden van 11 oktober 2016. In die uitspraak leidt het hof uit de wetsgeschiedenis af dat iedere belastingplichtige ten name van wie een WOZ-beschikking is genomen, geacht wordt belang te hebben bij het indienen van een bezwaar- of beroepschrift, ook als daarbij een hogere waarde wordt bepleit. De rechtbank voegt daaraan nog toe dat belanghebbende, als eigenaar van de woning, haar belang bij een hogere WOZ-waarde niet nader hoeft te onderbouwen.

Literatuur

Schuver-Bravenboer heeft onmiddellijke werking van wetgeving als volgt gedefinieerd:80.

Een wet verbindt vanaf het inwerkingtredingsmoment rechtsgevolgen aan op het inwerkingtredingsmoment bestaande toestanden alsmede aan feiten die zich op of na het inwerkingtredingsmoment voordoen.

Schuver-Bravenboer heeft met betrekking tot het herkennen van onmiddellijke werking van wetgeving geschreven:81.

Als de inwerkingtredingsbepaling niets vermeldt omtrent de werking, is de hoofdregel, onmiddellijke werking, van toepassing. De inwerkingtredingsbepaling van een wet vermeldt in het algemeen:

‘Deze wet treedt in werking met ingang van (...).’

Indien geen aanvullende bepalingen zijn opgenomen ten aanzien van de werking van de wet, is dus sprake van onmiddellijke werking. Een dergelijke inwerkingtredingsbepaling wil niet zeggen dat er geen sprake is van overgangsrecht.

Ook de onmiddellijke werking is immers een temporele werking die de overgang van een oude naar een nieuwe wet regelt.

Pauwels heeft over de hoofdregel van de inwerkingtreding van een nieuwe wet geschreven:82.

Art. 88 Gw verzet zich derhalve tegen een inwerkingtreding van een wet in formele zin voordat deze wet is bekendgemaakt. Hoofdregel is dat in de nieuwe wet een inwerkingtredingsbepaling is opgenomen die het moment van inwerkingtreding van de wet bepaalt. Indien in de nieuwe wet een dergelijke bepaling niet is opgenomen, geldt op grond van art. 7 Bekendmakingswet als moment van inwerkingtreding de eerste dag van de tweede kalendermaand na de datum van bekendmaking.

(…)

Het moment van inwerkingtreding is van belang voor de gelding van een wet. Een wet geldt namelijk vanaf het moment van haar inwerkingtreding; vóór haar inwerkingtreding geldt een wet niet. Pas na haar inwerkingtreding kan een wet worden toegepast; daarvóór ontbreekt de rechtsgrond om dat te doen.

Ná de inwerkingtreding – nadat een wet geldend is geworden – kan de wet worden toegepast.

Pauwels heeft over de onmiddellijke werking van wetgeving geschreven:83.

Er heerst naar mij voorkomt consensus over de opvatting dat een onderscheid moet worden gemaakt tussen materiële regels en procedurele regels, dat wil zeggen op het gebied van het belastingrecht: tussen het materiële belastingrecht en het formele belastingrecht. Voor het materiële belastingrecht wordt aangenomen dat wanneer een wet onmiddellijke werking heeft, dit kort gezegd betekent dat de wet van toepassing is op belastbare feiten die na haar inwerkingtreding optreden. Voor procedurele regelgeving in het algemeen wordt aangenomen dat veranderingen onmiddellijke werking hebben, waarmee wordt bedoeld dat de veranderingen direct van toepassing zijn op lopende procedures. Dit betekent dat onmiddellijke werking meebrengt dat op de onderliggende materiele rechtsfeiten andere procedureregels van toepassing kunnen zijn dan de procedureregels die van toepassing waren op het moment dat die materiële rechtsfeiten waren opgetreden. Voor procedurele regelgeving is het aanknopingspunt niet het onderliggende rechtsfeit, maar de procedurele gebeurtenis waarop de regel betrekking heeft. Dit geldt ook voor het formele belastingrecht.

Pechler heeft over het verbod op reformatio in peius geschreven:84.

Dat het primaire doel het bieden van rechtsbescherming is houdt ook in dat de positie van de burger door het instellen van beroep niet mag verslechteren. Degene die een rechtsmiddel aanwendt (bezwaar maakt of beroep instelt) kan hierdoor niet in een nadeliger positie komen dan zonder het aanwenden van een rechtsmiddel het geval zou zijn geweest. Dat geldt althans voor geschillen waarbij twee partijen, een burger en een bestuursorgaan, zijn betrokken, zoals belastinggeschillen en socialezekerheidsgeschillen, niet voor geschillen waarbij drie of meer partijen zijn betrokken. Noch in bezwaar noch in beroep is een verslechtering mogelijk van de positie van de belastingplichtige, ook wel aangeduid als reformatio in peius. Toegespitst op aanslagen: bezwaar tegen een aanslag kan er niet toe leiden dat deze hoger wordt. Evenmin kan beroep tegen een uitspraak op bezwaar tot gevolg hebben dat de aanslag zoals deze bij die uitspraak nader is vastgesteld of gehandhaafd, hoger wordt. Het bedrag van de te betalen belasting is de bovengrens. Komt de inspecteur tot de conclusie dat dat bedrag te laag is vastgesteld, dan is correctie alleen mogelijk door middel van navordering of naheffing.

Het verbod van positieverslechtering geldt ook onder de Awb. Voor de bezwaarprocedure is dat af te leiden uit art. 7:11 Awb (heroverweging van het bestreden besluit vindt plaats op de grondslag van het bezwaarschrift), voor de beroeps- procedure uit art. 8:69, eerste lid, Awb (de rechter doet uitspraak op de grondslag van het beroepschrift).

Bervoets, Gieskes, van Leijenhorst, Monsma en Witkam hebben ter zake van de toezending van de WOZ-beschikking aan de eigenaar geschreven:85.

De heffingsambtenaar zendt de beschikking waarbij hij de waarde van de onroerende zaak vaststelt, terstond aan:

a) degene die aan het begin van het kalenderjaar het genot heeft van de onroerende zaak krachtens eigendom, bezit of beperkt recht (hierna kortheidshalve ook: de eigenaar); en

b) degene die aan het begin van het kalenderjaar de onroerende zaak al dan niet krachtens eigendom, bezit, beperkt recht of persoonlijk recht gebruik (hierna kortheidshalve ook: de gebruiker).

Bervoets, Gieskes, van Leijenhorst, Monsma en Witkam hebben ter zake van de mogelijkheden de WOZ-beschikking te verhogen geschreven:86.

In bezwaar en beroep beoordeelt de heffingsambtenaar, onderscheidenlijk de rechter, niet of de aan de waardevaststelling ten grondslag liggende veronderstellingen aanvaardbaar of redelijk zijn. Hij beoordeelt of de vastgestelde waarde afwijkt van de uit de wet voortvloeiende waarde. Is dat het geval, dan verlaagt of verhoogt de heffingsambtenaar, onderscheidenlijk de rechter, de vastgestelde waarde tot de rechtstreeks uit de wet voortvloeiende waarde. De mogelijkheid van verhoging van de vastgestelde waarde bestaat sinds 1 oktober 2015.

Bervoets, Gieskes, van Leijenhorst, Monsma en Witkam hebben ter zake van de medebelanghebbende geschreven:87.

Reguliere WOZ-beschikking voor de medebelanghebbende

Tot 1 oktober 2015 kon ieder die zelf niet de geadresseerde van de WOZ-beschikking was maar aannemelijk kon maken dat hij ‘met betrekking tot de heffing van belasting te zijnen aanzien’ belang - ook wel genoemd: fiscaal belang - had bij de vastgestelde waarde van een onroerende zaak, de heffingsambtenaar vragen hem een beschikking te geven.

Met ingang van 1 oktober 2015 is de kring van belanghebbenden die om een beschikking kunnen vragen, uitgebreid. Van een belang dat een belanghebbende, aan wie de heffingsambtenaar geen WOZ-beschikking heeft gegeven, recht geeft op een ‘eigen’ WOZ-beschikking is voortaan sprake als het waardegegeven (de vastgestelde WOZ-waarde) op grond van een wettelijk voorschrift wordt gebruikt en de belanghebbende door dit gebruik in zijn individuele belangen kan worden geraakt.

Tegen deze WOZ-beschikking kan degene aan wie zij is gegeven, bezwaar maken en beroep instellen.

In het artikelsgewijs commentaar van Kluwer Vakstudie staat geschreven:88.

In art. 29 lid 1 Wet WOZ bevat voorschriften voor het geval dat bij uitspraak op bezwaar dan wel ambtshalve de beschikking waarbij de waarde van een onroerende zaak is vastgesteld wordt vernietigd, de vastgestelde waarde wordt verminderd of de vastgestelde waarde wordt verhoogd. Het gaat hierbij om bekendmaking van de vernietiging, vermindering of verhoging aan de belanghebbenden die niet de uitspraak op bezwaar hebben uitgelokt en om mededeling aan de afnemers van het waardegegeven. Onder de belanghebbenden worden begrepen degene aan wie het waardegegeven bij de beschikking is bekend gemaakt, zulks met inbegrip dat degenen aan wie het waardegegeven op grond van art. 28 Wet WOZ is bekendgemaakt.

(…)

In art. 29 lid 2 is bepaald dat, indien de vernietiging, vermindering of verhoging plaatsvindt krachtens onherroepelijke rechterlijke uitspraak, de bekendmaking of mededeling daarvan op overeenkomstige wijze geschiedt. Dit artikellid is met ingang van 1 januari 2009 alleen van toepassing op de mededeling aan de belanghebbenden. Sedertdien is in art. 29 lid 3 een voorschrift opgenomen betreffende de mededeling aan de afnemers van het waardegegeven.

Tegen de bekendmaking van de vernietiging van de beschikking, vermindering of verhoging van de vastgestelde waarde staat geen rechtsmiddel open.

Batterink heeft geschreven:89.

Per 1 oktober 2015 is art. 29 gewijzigd in het kader van het wetsvoorstel 'Verruiming openbaarheid Wet WOZ voor woningen'. In art. 29 is per 1 oktober 2015 de mogelijkheid opgenomen de bij beschikking genomen waarde te verhogen bij uitspraak op bezwaar of beroep. Reden hiervoor is dat met het bredere gebruik van de WOZ-waarde het mogelijk is dat iemand belang heeft bij een hogere WOZ-waarde. Bij zowel vermindering als verhoging van de WOZ-waarde worden de verschillende belanghebbenden en afnemers hiervan op de hoogte gebracht.

Recent heeft Rechtbank Zeeland-West-Brabant op basis van de gewijzigde wetstekst een positieve uitspraak gedaan. Belanghebbende bepleitte in bezwaar een hogere waarde voor zijn woning. Dit bezwaar is bij uitspraak van 9 februari 2015 conform de gewezen jurisprudentie niet-ontvankelijk verklaard door de heffingsambtenaar. Uit de parlementaire behandeling leidt de rechtbank af dat op indirecte wijze de aanpassing van art. 29 leidt tot de mogelijkheid van de vaststelling van een hogere WOZ-waarde. Gelet op de gewijzigde wet per 1 oktober 2015 constateert de rechtbank dat de wetgever niet in overgangsrecht heeft voorzien en daarmee evenmin met betrekking tot de wijziging dat voortaan in bezwaar of beroep de WOZ-waarde op een hogere waarde kan worden vastgesteld. De rechtbank is van oordeel dat de onmiddellijke werking meebrengt dat in rechtelijke uitspraken na 1 oktober 2015 het mogelijk is de WOZ-waarde hoger vast te stellen. Verder gaat de rechtbank in op de vraag of belanghebbende als eigenaar een bijzonder belang dient te hebben. Volgens de rechtbank heeft de WOZ-waarde in het maatschappelijk verkeer een bredere invloed en wordt bij het pleiten voor een hogere waarde in de regel een algemeen procesbelang aanwezig geacht (Rechtbank Zeeland-West-Brabant 27 mei 2016, nr. 15/822, NTFR 2016/2121).

Ook Hof Arnhem-Leeuwarden is van mening dat wegens het ontbreken van overgangsrecht de wijziging per 1 oktober 2015 onmiddellijke werking heeft. De omstandigheid dat de verhoging van die WOZ-waarde tot een hogere belastingheffing kan leiden is door de wetgever voorzien en vormt sinds de wetswijziging per 1 oktober 2015 geen reden meer om het bezwaar niet-ontvankelijk te achten (Hof Arnhem-Leeuwarden 11 oktober 2016, nr. 15/01264, NTFR 2016/2849, met commentaar van Dinée90.).

Deze aanpassing voorkomt situaties als die recent bij Hof Den Haag en Rechtbank Utrecht hebben gespeeld. Belanghebbende bepleitte hierbij vanwege diverse redenen een hogere WOZ-waarde dan door de gemeente is vastgesteld. Hof Den Haag verwijst hierbij naar art. 8:69 Awb op grond waarvan het instellen van beroep niet mag leiden tot een slechtere financiële positie dan zonder het instellen van beroep het geval zou zijn (Hof Den Haag 9 februari 2011, nr. 10/00325, NTFR 2011/196).91.Volgens Rechtbank Utrecht heeft de wetgever met de huidige tekst van art. 29 er bewust voor gekozen een verhoging van de WOZ-waarde in bezwaar of een rechterlijke uitspraak niet toe te staan (Rechtbank Utrecht 10 april 2013, nr. 12/03172, LJN: BZ6574). Ook Rechtbank Den Haag stelt vast dat belanghebbende in haar bezwaarschrift tegen een te lage WOZ-waarde terecht niet-ontvankelijk is verklaard. De rechtbank onderkent dat een verhoging ook tot voordelen kan leiden door het bredere gebruik van de WOZ-waarde. Deze voordelen vallen buiten de reikwijdte van de Wet WOZ nu deze waardebepaling dient voor belastingheffing (Rechtbank Den Haag 23 januari 2014, nr. 13/07887, NTFR 2014/761).

Ook een gemeente die pas uitspraak op bezwaar doet na 1 oktober 2015 tegen een bezwaarschrift tegen de WOZ-beschikking 2015 waarin wordt gepleit voor een hogere WOZ-waarde, dient rekening te houden met de gewijzigde wetgeving. Echter de gemeente had op basis van art. 27 mutatiebeschikkingen afgegeven waarin zij de bepleite hogere WOZ-waarden heeft gevolgd. De rechtbank verklaart dat belanghebbende ten onrechte […, A-G] ontvankelijk is verklaard en sluit aan bij de nieuwe waarden omdat belanghebbende hier geen bezwaar tegen heeft (Rechtbank Gelderland 15 augustus 2016, nr. 16/1021 en 16/2760, NTFR 2016/2340, met commentaar van Van den Berg).92.

De Heffïngsambtenaar heeft bij beschikking, op grond van artikel 24 van de Wet WOZ, de waarde van de onroerende zaak van belanghebbende, per waardepeildatum 1 januari 2012, voor het kalenderjaar 2013 vastgesteld op € 45.000 en heeft een daarmee corresponderende aanslag in de OZB opgelegd.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt omdat hij van mening is dat de waarde hoger moet worden gesteld, namelijk (kennelijk) in principe op € 394.000, zoals in de voorgaande twee jaren het geval was.93.

Belanghebbende wil die hogere waardering vanwege buiten de fiscaliteit gelegen redenen. Belanghebbende heeft daartoe gesteld dat hij is gekomen in een verslechterde financiële situatie, doordat de onderhavige onroerende zaak in eerdere jaren was gewaardeerd op € 394.000, maar per waardepeildatum 1 januari 2012 voor het kalenderjaar 2013 op € 45.000. Belanghebbende heeft in dat kader gewezen op de nalatenschap, zijn zakelijke financiële situatie en zijn vermogenssituatie. Ook maakt het volgens belanghebbende niet uit of de WOZ-waarde hoger of lager wordt vastgesteld; het gaat slechts om de juiste waardevaststelling.94.

De Heffingsambtenaar heeft belanghebbendes bezwaar ongegrond verklaard. Daartoe heeft hij, in zijn uitspraak op bezwaar van 20 januari 2014, overwogen:

Volgens de bestemmingsplan is dit object juist gewaardeerd. Het is een velschuur [veldschuur?, A-G] omgebouwd tot woning maar daar is geen vergunning voor verkregen.

Uit nader onderzoek is gebleken, dat de onroerende zaak Westdijk 21 B te Hellevoetsluis voor het belastingjaar 2013, gezien de geldende bestemming, niet als woning gewaardeerd dient te worden.

Zodoende wordt de WOZ-waarde van het onderhavige object gehandhaafd, waarbij rekening is gehouden met de relevante objectgegevens en bestemmingsplan en de daarbij verleende vergunningen.

Rechtbank en Hof hebben belanghebbende in beroep respectievelijk in hoger beroep niet-ontvankelijk verklaard vanwege gebrek aan procesbelang.

De Rechtbank heeft daartoe overwogen:95.

Een procesbelang ontbreekt als een partij met het instellen van beroep redelijkerwijs niet kan bereiken wat hij beoogt.

Met het instellen van beroep kan een belanghebbende redelijkerwijs niet bereiken dat een hogere WOZ-waarde wordt vastgesteld. Gelet op de systematiek van de Wet WOZ is dat niet de bedoeling van de wetgever. (…)

Het Hof heeft overwogen:96.

De door belanghebbende voorgestane waarde is hoger dan de waarde die de heffingsambtenaar voor het kalenderjaar 2013 heeft vastgesteld. Het rechtsmiddel van hoger beroep bij het gerechtshof is slechts gegeven om de rechter te laten beoordelen of de waarde van de onroerende zaak op de waardepeildatum en de daarmee samenhangende aanslag in de onroerendezaakbelastingen op een lager bedrag dient te worden gesteld. Te dezen moet dan ook worden geoordeeld dat in zoverre een procesbelang bij het hoger beroep ontbreekt.

Belanghebbende heeft hier tegenover in de onderhavige zaak onder andere als volgt gesteld:97.

Mijn procesbelang (gronden) is de juistheid in beschreven zaken, die juistheid dient men te laten prevaleren boven alles. Zelfs al staat dat een andere waardering voor. Iets wat onjuist is moet gerepareerd worden zodat de juistheid boven staat. Een hoge of lage waarde van het object zou hier juist niet moet gelden maar pas na juiste vaststelling te dienen als rechtsgeldigheid. Er had een correctie moeten plaatsvinden, dan pas zou voor mijn persoon een gedegen en juiste uitspraak van de rechtbank te honoreren zijn. Nu voel ik me als burger niet serieus genomen, dat de heffingsambtenaar ongepast aan een eigenbevoegdheid en onschendbaarheid mag genieten van de gemaakte feitelijke onjuistheden waardoor ik in een verslechterde financiële situatie ben terecht gekomen.

Ik begrijp dit onderdeel van belanghebbendes middel aldus, dat hij het oordeel van het Hof bestrijdt, dat geen sprake is van een procesbelang en dat daarom niet-ontvankelijk verklaring van het beroep moest volgen.

Het lijkt mij dat uit de sinds 11 april 2014 ter zake door de Hoge Raad gewezen jurisprudentie volgt dat een door een belanghebbende ingesteld rechtsmiddel, zoals bezwaar of beroep, reeds ontvankelijk is als dat ertoe kan leiden dat dit de belanghebbende, mede in het licht van het verdere procesverloop, zou kunnen brengen in een betere positie met betrekking tot het bestreden besluit en eventuele bijkomende (rechterlijke) beslissingen zoals die met betrekking tot proceskosten en griffierecht’98.. Ontvankelijkheid betekent dat ‘de door de indiener aangevoerde gronden [moeten] worden onderzocht en [dat] moet worden beoordeeld of het rechtsmiddel wel of niet gegrond is’99..

Bij arrest van 12 mei 2017 heeft de Hoge Raad in dat kader overwogen:100.

Het bezwaar tegen de verliesvaststellingsbeschikking is ten onrechte niet ontvankelijk verklaard, aangezien niet kan worden gezegd dat het bezwaar tegen die beschikking belanghebbende niet in een betere positie kon brengen. Dat rechtsmiddel bood immers de mogelijkheid dat de Inspecteur op andere, door belanghebbende (nader) aan te voeren, gronden tot het oordeel zou komen dat het verlies van het jaar 2010 hoger moet worden vastgesteld dan hij had gedaan. (…)

Het gaat er bij de beoordeling van de ontvankelijkheid kennelijk niet om wat de indiener heeft beoogd toen hij het rechtsmiddel aanwendde.101.Het verdere procesverloop zal moeten leren of aanpassing van de stellingen van een belanghebbende en/of de inspecteur, er alsnog toe kan leiden dat de belanghebbende door bezwaar of beroep alsnog in een betere positie kan komen.102.

In casu brengt deze benadering met zich mee dat belanghebbende geacht moet worden een procesbelang te hebben bij de instelling van bezwaar en (hoger) beroep, nu het procesverloop, althans in theorie, alsnog zou kunnen uitkomen op een lagere WOZ-waarde dan € 45.000. Daarmee is het (hoger) beroep ontvankelijk, ook los van de gewijzigde tekst103.van artikel 29 van de Wet WOZ.

Het komt mij aldus voor dat het Hof en de Rechtbank ten onrechte zijn gekomen tot niet-ontvankelijk verklaring. Alleen al daarom zal de uitspraak van het Hof moeten worden vernietigd en zal het verwijzingshof inhoudelijk moeten ingaan op de stellingen van belanghebbende. Het lijkt mij, eerlijk gezegd, heel onwaarschijnlijk dat belanghebbende ooit zal willen komen tot een waardering lager dan € 45.000, maar de procedure zal moeten worden doorlopen. Als artikel 29 van de Wet WOZ niet was gewijzigd, zou de verwijzingsprocedure aldus alsnog uitlopen op ongegrondverklaring van belanghebbendes bezwaar en beroep.

Voorheen was het namelijk zo dat het wettelijk voor de rechter niet mogelijk was een vastgestelde WOZ-waarde te verhogen vanwege het verbod op reformatio in peius.104.Per 1 oktober 2015 is echter artikel 29 van de Wet WOZ gewijzigd. De kern van die wetswijziging is dat een bij beschikking vastgestelde WOZ-waarde bij uitspraak op bezwaar en in (hoger) beroep niet alleen kan worden verlaagd, maar ook kan worden verhoogd.105.

De reden daarvan is dat de WOZ-waarde ook wordt gehanteerd in niet-fiscale regelingen. Daardoor zijn er situaties denkbaar waarin partijen juist belang hebben bij een hogere dan de aanvankelijk vastgestelde WOZ-waarde.106.Tijdens de parlementaire behandeling is opgemerkt:107.

Met het bredere gebruik van de WOZ-waarde is het mogelijk dat iemand belang heeft bij een hogere WOZ-waarde. De voorgestelde wijzigingen van artikel 29 voorzien erin dat ook na een verhoging van de bij de beschikking vastgestelde WOZ-waarde na bezwaar (eerste lid) of beroep (tweede lid) belanghebbenden en afnemers daarvan op de hoogte worden gebracht.

Bij de inwerkingtreding van het nieuwe artikel 29 van de Wet WOZ is geen overgangsrecht geformuleerd.108.Dan lijkt het mij in principe juist uit te gaan van onmiddellijke (processuele) werking.109.

Dat houdt hier naar mijn mening in dat het gewijzigde artikel ook in (hoger) beroep wordt toegepast in lopende procedures welke betrekking hebben op waardevaststellingen en jaren gelegen vóór 1 oktober 2015. Dat lijkt mij in overeenstemming met de door de wetgever bedoelde uitbreiding van rechtsbescherming voor belanghebbenden die zijn gebaat bij de vaststelling van een hogere WOZ-waarde.110.

Aldus slaagt het middel. Verwijzing zal moeten plaatsvinden, opdat het verwijzingshof alsnog zal komen tot een inhoudelijke beoordeling van de stellingen van belanghebbende.

Ik wijs er in dat kader op dat er in de tekst van artikel 29, eerste lid, onder b, Wet WOZ, geen beperking is opgenomen tot binnen de fiscaliteit gelegen redenen; de wettekst laat dat open. Dat is in overeenstemming met de parlementaire geschiedenis waarin is toegelicht dat de WOZ-waarde breder wordt gebruikt en dat het daarom mogelijk is dat men ook een buiten de belastingheffing gelegen belang kan hebben bij een hogere WOZ-waarde. In die zin is ook in de Memorie van Toelichting behorende bij artikel 28 van de Wet WOZ toegelicht dat ‘het onnodig beperkend [is, A-G] om de opvraag van een WOZ-beschikking door een medebelanghebbende alleen te honoreren indien er sprake zou zijn van een belang bij de heffing van belastingen’.111.