HR, 27-09-2013, nr. 12/01929

Heden neem ik conclusie in de zaak met nummer 12/01929 naar aanleiding van het beroep in cassatie van X1 B.V. (hierna: belanghebbende 1) en X2 B.V. (hierna: belanghebbende 2; hierna tezamen: belanghebbenden), tegen de uitspraak van het gerechtshof te 's-Gravenhage (hierna: het Hof) van 7 maart 2012 met nummer BK-11/00265, LJN BW1076, BB 2012/320, NTFR 2012/1784.

De vraag of een bepaalde zaak als onroerend is aan te merken, is van belang voor de toepassing van een aantal belastingwetten. Die vraag heeft al jarenlang geleid tot ontwikkelingen in de jurisprudentie en is daarmee een echte 'evergreen'.

Thans ligt voor of een installatie voor warmtekrachtkoppeling (hierna: WKK)1. onroerend is in de zin van artikel 2, lid 1 van de Wet op belastingen van rechtsverkeer 1970 (WBRV). Indien dit het geval is, moet de verkrijging van de WKK leiden tot heffing van overdrachtsbelasting van de verkrijgers, belanghebbenden. In het beroep in cassatie van belanghebbende 1 speelt voorts een formele kwestie, belanghebbende 1 is namelijk door het Hof niet-ontvankelijk verklaard. Tegen dit oordeel wordt in cassatie niet opgekomen.

De opbouw van deze conclusie is als volgt. In onderdeel 2 worden de feiten en het geding in feitelijke instanties weergegeven, gevolgd door een beschrijving van het geding in cassatie in onderdeel 3. Onderdeel 4 omvat een overzicht van relevante regelgeving2., wetsgeschiedenis, jurisprudentie en literatuur.3. In onderdeel 5 wordt gekomen tot een beschouwing en vindt de beoordeling van het cassatiemiddel plaats, gevolgd door de conclusie in onderdeel 6.

Bij akte van 28 maart 2000 is door C4. op twee percelen5., recht van opstal verleend aan belanghebbende 1 ten behoeve van het installeren, plaatsen, bouwen, aanleggen, hebben, gebruiken, inspecteren, onderhouden, herstellen, uitbreiden, vervangen, verleggen en verwijderen van een warmtekrachtkoppeling met bijbehoren en alles wat tot een bedrijfsvaardige WKK behoort.6.

Tevens is tussen belanghebbende 1 en C een raamovereenkomst gesloten betreffende de levering van onder meer warmte uit een energievoorziening met een looptijd tot en met 31 december 2014 (hierna: de Leveringsovereenkomst).7.

De WKK is gesticht op perceel A 002. Op het perceel A 003 is een transformatorhuisje gebouwd dat noodzakelijk is voor het functioneren van de WKK.8. In de hierna beschreven transacties is het transformatorhuisje tot de WKK gerekend.

Belanghebbende 1 heeft de WKK in het kader van een sale-and-lease-backtransactie verkocht aan L B.V.9., dochtervennootschap van een bank10., rechtsvoorganger van B B.V. (hierna tezamen: L B.V.). Bij akte van 28 maart 200011. is de WKK door belanghebbende 1 aan L B.V. geleverd.12.

C heeft aan belanghebbende 1 te kennen gegeven de WKK in eigendom te willen verwerven. C heeft op een later moment te kennen gegeven dat de WKK zal worden gekocht door de daartoe door haar vennoten opgerichte besloten vennootschap, belanghebbende 2.13.

Belanghebbende 1 en belanghebbende 2 hebben op 19 december 2008 een koopovereenkomst gesloten, waarbij belanghebbende 1 de WKK aan belanghebbende 2 heeft verkocht. De koopsom bedroeg € 1.000.000. Onderdeel van deze koopsom was volgens de Koopovereenkomst een bedrag van € 200.000 ter compensatie van de beëindiging van de Leveringsovereenkomst. 14.

Op 5 januari 2009 zijn belanghebbende 1 en L B.V. overeengekomen de als onderdeel van de onder 2.4 genoemde sale-and-lease-backtransactie gesloten leaseovereenkomst te beëindigen. Ter zake van de beëindiging van de leaseovereenkomst was belanghebbende 1 € 755.692,85 aan L B.V. verschuldigd. Bij Akte van Levering van 5 januari 2009 heeft L B.V. de WKK teruggeleverd aan belanghebbende 1. De akte bevat een "optieverzoek belaste levering", een verzoek van belanghebbende 1 en L B.V. om op de voet van artikel 11, lid 1, aanhef en onderdeel a, ten 2e, van de Wet op de omzetbelasting 1968 te worden uitgezonderd van de vrijstelling van omzetbelasting voor de levering van de WKK. Ter gelegenheid van de aanbieding van de akte ter registratie heeft belanghebbende 1 € 45.339 overdrachtsbelasting voldaan.15.

Bij Akte van Levering van eveneens 5 januari 2009 heeft belanghebbende 1 de WKK aan belanghebbende 2 geleverd.16.17. De akte bevat een "Fiscale verklaring" die, voor zover hier van belang, als volgt luidt:18.

[Belanghebbende 1] verklaart zich op het standpunt te stellen dat ter zake van de levering van het onderhavige registergoed overdrachtsbelasting is verschuldigd en heeft mitsdien bij [haar] verkrijging (...) overdrachtsbelasting voldaan over [haar] koopsom ad (...) € 755.650,00.

[Belanghebbende 2] is, in het licht van een lopende procedure, van mening dat geen dan wel slechts gedeeltelijk overdrachtsbelasting verschuldigd zal zijn.

[Belanghebbende 1] en [Belanghebbende 2] komen overeen als volgt:

Ter gelegenheid van de aanbieding van de akte ter registratie heeft Belanghebbende 2, onder toepassing van artikel 13 WBRV19. tot een bedrag van € 755.650, overdrachtsbelasting voldaan over een waarde van € 44.350, zijnde € 2.661.20.

Bij bezwaarschrift van 14 januari 2009 is bezwaar gemaakt tegen de voldoening op aangifte door belanghebbenden 1 en belanghebbende 2.21. De Inspecteur heeft de bezwaren afgewezen.22.

In zijn brief van 1 juni 2010 met als onderwerp "Kennisgeving uitspraak bezwaar overdrachtsbelasting [belanghebbende 2]" heeft de Inspecteur de volgende, niet tussen partijen in geschil zijnde, feitelijke beschrijving van de WKK gegeven:23.

De WKK als onderdeel van de energievoorziening:

Een warmtekrachtkoppelinginstallatie (WKK) is een installatie voor het tegelijkertijd opwekken van warmte en elektriciteit.

De WKK staat in een aparte technische ruimte in het kassencomplex en zit met grote bouten aan de vloer bevestigt, zodat deze niet wegwandelt als de apparatuur draait. Er zit een stalen ombouw omheen, mede om geluidsoverlast van de WKK te beperken.

De WKK werkt als volgt: een zuigermotor drijft een dynamo aan die elektriciteit opwekt. De motor loopt op aardgas. De motor zit aangesloten op het aardgasnet. Als de motor draait ontwikkelt deze warmte. Deze warmte wordt afgestaan aan koelwater of gaat rechtstreeks via buizen de kassen in. Ook de uitlaatgassen verwarmen het water. In het algemeen draait de motor niet 24 uur per etmaal. Er treden dan ook schommelingen op in de watertemperatuur. Om deze schommelingen op te vangen is een warmtebuffer gecreëerd. Dit gebeurt door middel van een WOT (warmtewateropslagtank). De WKK en de WOT zijn door leidingen met elkaar verbonden. Ook de cv-ketel en de WOT zijn met elkaar verbonden. Vanuit de WOT lopen leidingen naar de kassen die dienen voor verwarming.

De WKK levert ook elektriciteit. Deze wordt in casu niet binnen de onderneming gebruikt maar teruggeleverd aan het lichtnet (verkoop aan derden). De WKK is derhalve ook via kabels en buizen aangesloten op het stroomnet.

(...)

Onderhoud WKK:

Elke 1500 draaiuren is er onderhoud ter plaatse nodig. Na 50.000 draaiuren wordt de WKK voor groot onderhoud naar de fabriek vervoerd.

Het Hof heeft tevens de navolgende feiten met betrekking tot de WKK vastgesteld:

De door de WKK gegeneerde elektriciteit kan niet rechtstreeks aan het elektriciteitsnet worden teruggeleverd. Daarvoor is terugleveringsapparatuur (hierna: knip) vereist en een transformator die in een transformatorhuisje is geplaatst.

Aan de uitlaatgassen wordt de warmte onttrokken en tevens worden de gassen gezuiverd. Een deel van de uitlaatgassen wordt in verband met de daarin aanwezige kooldioxide de kas ingeblazen om de groei van het gewas te stimuleren. Het giftige koolmonoxide wordt verwijderd. De rookgasbehandeling vergt apparatuur met een zekere omvang.

Rechtbank

In geschil is of de WKK onroerend is, welke vraag de Inspecteur bevestigend en belanghebbende ontkennend beantwoordt. Daarbij hebben belanghebbenden subsidiair een beroep gedaan op het arrest Maierhofer van het Hof van Justitie van de EG van 16 januari 2003, C-315/00, LJN: AV1693, BNB 2003/123 en meer subsidiair op het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 14 juli 2009, nr. CPP 2008/137M, Stcrt. 2009, nr. 11140, V-N 2009/39.23.

Belanghebbende 1 en belanghebbende 2 hebben tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. De Staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbenden hebben een conclusie van repliek ingediend.25.

Het middel van cassatie betreft:

schending van het Nederlandse recht, met name het bepaalde in artikel 2, eerste lid van de Wet op belastingen van rechtsverkeer 1970 in verbinding met artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht c.q. een onvoldoende gemotiveerde beslissing, doordat het Hof heeft geoordeeld dat de WKK gezien moet worden als een onroerende zaak in de zin van artikel 3:3 BW.

Ter toelichting hebben belanghebbenden gesteld:

Relevante regelgeving, wetsgeschiedenis, jurisprudentie en literatuur

Regelgeving

In de WBRV is geen bepaling opgenomen waaruit blijkt wat onder 'onroerende zaken' moet worden verstaan. Er wordt aangesloten bij het Burgerlijk Wetboek (BW).26.

Ingevolge artikel 3:3 BW kunnen zaken roerend of onroerend zijn:

Artikel 3:4 BW is het eenheidsbeginsel opgenomen:

Jurisprudentie

Hoofdregels met betrekking tot 3:3 BW

In HR BNB 2011/83 heeft de Hoge Raad ten aanzien van de vraag of op rails geplaatste containerkranen roerend of onroerend zijn overwogen dat de vuistregels voor de beoordeling kunnen worden ontleend aan het Portacabin arrest:27.

In het Portacabin arrest heeft de Hoge Raad de maatstaven ter beoordeling van de vraag of een zaak onroerend is als volgt geformuleerd:28.

Bij de beoordeling van het middel dient uitgangspunt te zijn dat ingevolge art. 69 Overgangswet NBW het vóór 1 januari 1992 geldende recht nog van toepassing is doch dat dit recht niet afwijkt van het huidige recht voor zover hier van belang. Voorts moet het volgende worden vooropgesteld.

Het Hof heeft, door op grond van de hiervoor onder 3.2 vermelde feiten te oordelen dat de portacabin onroerend was, de onder 3.3 vermelde maatstaven geenszins miskend. Het heeft zijn bevestigende beantwoording van de vraag of de portacabin onroerend was voorts van een begrijpelijke en afdoende motivering voorzien. Daarop stuit het middel in zijn geheel af.

In mijn conclusie bij voornoemd arrest HR BNB 2011/83 heb ik een uitgebreid overzicht gegeven van de tot dan toe gewezen jurisprudentie over de vraag of een zaak als roerend of onroerend moet worden aangemerkt. Voor meerdere jurisprudentie, verwijs ik dan ook naar de betreffende conclusie. In die conclusie heb ik overigens onder meer geschreven:

Relevante casuïstiek met betrekking tot 3:3 BW en 3:4 BW; uitgaande van de meest recente jurisprudentie

In HR BNB 2012/155 ging het onder meer om de vraag of een marina een bestanddeel is van een onroerende zaak. Ten aanzien van de toepassing van artikel 3:4 BW heeft de Hoge Raad in dat arrest overwogen:29.

Van Straaten annoteerde over voormelde rechtsoverweging in BNB 2012/155:

Deze overweging verheldert de zaak wat mij betreft niet, integendeel. De verwijzing naar het zogenoemde Portacabin-arrest van 1997 is merkwaardig. Dit arrest had immers in het geheel geen betrekking op de toepassing van het bestanddeelcriterium van art. 3:4 lid 1 BW, maar op de toepassing van het onroerendcriterium van art. 3:3 lid 1 BW. Het onderdeel 3.3 letter d van het Portacabin-arrest waarnaar de Hoge Raad verwijst, bevestigt juist uitdrukkelijk - in een tussenzin - dat de verkeersopvattingen voor de vraag of iets bestanddeel van een zaak is in de zin van art. 3:4 BW, wel gebezigd kunnen worden als een zelfstandige maatstaf voor de beoordeling. Het is dan ook gissen wat de Hoge Raad met de aangehaalde passage bedoeld heeft.

De Hoge Raad heeft in HR BNB 2007/51 ten aanzien van een GSM-zendinstallatie onder meer overwogen dat ' 4.2.3 (...) de wijze waarop het gebouw of werk (technisch) verbonden is met de grond, (...) één van de aspecten is die in aanmerking moeten worden genomen bij de beoordeling of het gebouw of werk naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven':30.

De middelen 4 en 5 komen met rechts- en motiveringsklachten op tegen 's Hofs oordeel dat de zendinstallatie, mede gelet op de bedoeling van de bouwer (belanghebbende), niet bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven.

(...)

Aan het slot (...) oordeelt het Hof dat de zijns inziens niet als duurzaam aan te merken bestemming voor derden - na enig onderzoek - kenbaar kan zijn. Gelet op het hiervoor onder 4.3 overwogene, is zijn oordeel ontoereikend gemotiveerd, aangezien uit 's Hofs uitspraak niet blijkt dat het met de term 'enig onderzoek' slechts doelt op onderzoek naar bijzonderheden van aard en inrichting van de onderhavige zendinstallatie.

De Hoge Raad heeft in HR BNB 2007/50 in vergelijkbare zin ten aanzien van nog een GSM-zendinstallatie overwogen:31.

In HR BNB 2005/211 heeft de Hoge Raad overwogen dat een verplaatsbare grondreinigingsinstallatie een onroerende zaak is. De Hoge Raad heeft in dat arrest in r.o. 3.3. overwogen dat het feit dat de installatie 'zowel visueel als functioneel één geheel vormt met de overige onderdelen van het bedrijfscomplex' daarvoor mede redengevend mag worden geacht:32.

Het Hof heeft in 6.2.1 in de tweede plaats vastgesteld dat 'dit geheel' (waarmee het Hof kennelijk bedoelt: het bedrijfscomplex) vanaf de inbedrijfstelling in 1986 uitsluitend is bestemd en gebruikt voor het reinigen van grond die van elders is en wordt aangevoerd, en dat er geen sprake is van een tijdelijke aanwezigheid van de installatie op deze locatie in de zin dat zij daar slechts is geplaatst voor een bepaalde periode, die nodig is voor de reiniging van een aldaar aanwezige vervuilde bodem. Ook deze vaststelling kon het Hof mede redengevend achten voor zijn oordeel in 6.2.2 dat de installatie bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven.

Anders dan het middel betoogt staat noch aan die vaststelling, noch aan het (mede) daarop gebaseerde oordeel in de weg de vaststaande omstandigheid dat de installatie conform de bedoeling van belanghebbende mobiel van opzet is en ontworpen is als een mobiele installatie. Laatstgenoemde omstandigheid sluit immers niet het (eind)oordeel uit dat de installatie toch duurzaam met de grond wordt verenigd.

Het Hof is kennelijk tot het oordeel gekomen dat, hoewel de installatie conform de bedoeling van belanghebbende ontworpen was als een mobiele installatie, deze bedoeling onvoldoende naar buiten kenbaar was en dat uit de wèl naar buiten kenbare feiten en omstandigheden afgeleid moet worden dat de installatie bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven. Dat oordeel geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op zijn juistheid worden getoetst. Het is gelet op de door het Hof in aanmerking genomen feiten - waaronder het gewicht van ten minste 120 ton en de afmetingen van 16 meter lengte en 3,5 meter breedte van de installatie, alsmede de omstandigheid dat de installatie reeds vanaf 1986 ter plaatse stond - ook niet onbegrijpelijk. Gelet op het hiervoor overwogene is het oordeel ook niet onvoldoende gemotiveerd.

In HR BNB 2005/212 heeft de Hoge Raad over de maatstaf in artikel 3:4 BW met betrekking tot een proefterrein voor funderingstechnieken voor de hogesnelheidslijn overwogen:33.

Volgens middel 2 is het Hof voorbijgegaan aan de stelling van de Inspecteur dat de werken zozeer met de grond verbonden zijn dat is voldaan aan de maatstaf van artikel 3:4, lid 2, BW.

Ook dit middel slaagt. Reeds bij zijn verweerschrift voor het Hof heeft de Inspecteur aangevoerd dat de werken niet konden worden verwijderd met behoud van de waarde ervan, en daarom bestanddeel van de grond geworden zijn. Het Hof is niet ingegaan op deze essentiële stelling. Werken die bestanddeel van de grond zijn geworden en daarmee hun zelfstandigheid hebben verloren, zijn immers reeds uit dien hoofde onroerend, ook als niet is voldaan aan de hiervoor in 3.3 besproken maatstaf.

Van Leijenhorst heeft in zijn noot bij HR BNB 2005/212 ten aanzien van de verhouding tussen artikel 3:3 BW en 3:4 BW geschreven:

De opsomming van art. 3:3, eerste lid, BW is limitatief. Dit laat onverlet dat bestanddelen van een onroerende zaak tevens onroerend zijn.

Bestanddeel van een zaak is al hetgeen volgens verkeersopvatting van die zaak deel uitmaakt (art. 3:4, eerste lid, BW). Naast dit 'maatschappelijke' criterium is er nog het 'fysieke criterium' (art. 3:4, tweede lid, BW). Het fysieke criterium houdt in dat een zaak die met een hoofdzaak zodanig verbonden wordt dat zij daarvan niet kan worden afgescheiden zonder dat beschadiging van betekenis wordt toegebracht aan een der zaken, bestanddeel van de hoofdzaak wordt.

Als er op grond van het maatschappelijke en/of het fysieke criterium sprake is van een bestanddeel van een onroerende hoofdzaak, is het bestanddeel reeds om die reden onroerend. De vraag of het bestanddeel is onder te brengen in één van de categorieën van art. 3:3, eerste lid, BW, meer in het bijzonder de categorie van de gebouwen en werken die duurzaam met de grond zijn verenigd, hoeft dan niet meer beantwoord te worden.

Het gerechtshof te 's-Gravenhage heeft in zijn uitspraak van 3 april 2001 overwogen dat steigers in een jachthaven die een periode uit de jachthaven zijn weggeweest in verband met baggerwerkzaamheden toch bestemd zijn om duurzaam in de jachthaven te blijven:34.

De Hoge Raad heeft in dezelfde zaak in cassatie, namelijk HR BNB 2002/374, overwogen dat dit oordeel geen blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting:35.

De rechtbank te Zwolle heeft bij uitspraak van 3 april 2002 ook geoordeeld over de vraag of een warmtekrachteenheid (in de uitspraak afgekort als WKE) roerend of onroerend was. In die casus heeft de rechtbank overwogen dat de WKE een roerende zaak was. Opgemerkt moet worden dat het om een gehuurde WKE ging, waarvan de opgewekte energie ten goede kwam aan de verhuurder, terwijl de warmte ten goede kwam aan de huurder. De WKE is in die zaak medio juni 1999 losgekoppeld en verwijderd, na december 1999 teruggeplaatst en later weer verwijderd om elders te worden geplaatst. De rechtbank te Zwolle heeft overwogen:36.

Zoals de Hoge Raad in zijn door Edon aangehaalde arrest Radio Holland (HR 16 maart 1979, NJ 1980, 600) heeft overwogen, dient het bestanddeelbegrip restrictief te worden opgevat (vgl. tevens Sleepboot Egberta, HR 26 maart 1936, NJ 1936, 757 nt EMM). Wanneer gelijk in casu bepaalde apparaten zoals de WKE door energiebedrijven slechts aan de gebruikers in huur worden gegeven en het verhurende energiebedrijf de zorg voor het onderhoud ervan behoudt, wordt naar verkeersopvattingen zo'n installatie geacht voldoende zelfstandigheid te behouden om conversie tot bestanddeel te kunnen ontgaan. In artikel 6 van de huurovereenkomst tussen Edon en Norplast is uitdrukkelijk bepaald dat de WKE door Edon wordt onderhouden. Westerbaan heeft ook niet betwist dat dat het geval was. Daar komt dan nog bij dat de installatie, naar tussen partijen vaststaat, niet uitsluitend is bestemd om de bedrijfshal te verwarmen. De erdoor opgewekte energie wordt teruggeleverd op het net ten behoeve van de exploitatie daarvan door Edon. Het argument van Westerbaan dat 'zonder een (zuinige) verwarmingsinstallatie een gebouw incompleet (is)' houdt geen rekening met die dubbelfunctie van de installatie. Edon behield dus ook zelf een commercieel belang bij de WKE. De opgewekte elektriciteit kwam in tegenstelling tot de gasverwarming blijkbaar niet rechtstreeks aan Westerbaan ten goede.

(...)

De installatie in kwestie is evenmin bestanddeel doordat hij onroerend zou zijn geworden door fysieke verbinding. Art. 3:4 lid 2 stelt daarvoor als eis dat de zaak die met een hoofdzaak verbonden wordt, daarvan niet kan worden afgescheiden zonder dat beschadiging van betekenis wordt toegebracht aan een der zaken. In de eerste plaats heeft Edon onweersproken gesteld dat de WKE niet op de vloer was verankerd maar in een kast op de vloer was geplaatst en slechts door middel van (bovengrondse) leidingen met onderdelen van de centrale verwarmingsinstallatie was verbonden. Edon heeft voorts gesteld dat de WKE door haar medewerkers in juni 1999 compleet is verwijderd en dat daarbij noch aan de WKE zelf noch aan het gebouw schade is toegebracht. Bij conclusie van repliek heeft Westerbaan klaarblijkelijk willen impliceren dat de tijdrovendheid van de demontage een bijkomend criterium zou opleveren voor het onroerend karakter maar daarvoor is geen wettelijke grond aan te wijzen. Het gaat om 'beschadiging van betekenis'. Uit de overgelegde foto's is niet af te leiden dat daarvan sprake is. Uit MvA II (van Zeben PG, Boek 3, p. 75):

Westerbaan heeft gesteld dat de WKE niet teruggegeven kon worden zonder het 'waterslot' en de 'dakkappen' te beschadigen. Edon heeft dat betwist, stellend dat zij zeer wel in staat is geweest de installatie in juni 1999 zonder dergelijke schade te verwijderen. Bij conclusie van repliek heeft Westerbaan daarop gereageerd met de stelling dat 'twee dakkappen en één waterslot niet konden worden gedemonteerd'. De toevoeging 'zonder beschadiging van betekenis' ontbreekt zodat het er voor moet worden gehouden dat de monteurs van Westerbaan niet vermochten waartoe de monteurs van Edon wel in staat waren. Edon heeft bovendien, behalve dat zij heeft betwist dat Westerbaan de dakkappen en het waterslot niet heeft kunnen demonteren, er op gewezen dat het om relatief ondergeschikte en ook vervangbare onderdelen gaat.

Wat betreft het argument dat Westerbaan meent aan BW art. 3:3 te kunnen ontlenen wordt in de eerste plaats overwogen dat die wetsbepaling ziet op de vraag wat als onroerend moet worden aangemerkt, niet op de vraag omtrent de eigendomsverkrijging. Daarop heeft art. 5:20 betrekking, onder meer bepalend dat de eigendom van de grond voor zover de wet niet anders bepaald omvat (e): 'gebouwen en werken die duurzaam met de grond zijn verenigd, hetzij rechtstreeks, hetzij door vereniging met andere gebouwen en werken, voorzover ze geen bestanddeel zijn van eens anders onroerend goed'. Art. 5:20 '...is niet overbodig naast de bepaling dat de eigenaar van een zaak eigenaar is van al haar bestanddelen (art. 5:3). Het is immers de vraag of alles wat het onderhavige artikel noemt, wel naar de definitie van art. 3:4 als bestanddeel van de grond moet worden aangemerkt. Het onderhavige artikel maakt voor de vraag van de omvang van het eigendomsrecht op de grond overbodig een onderzoek naar hetgeen volgens verkeersopvattingen als een wezenlijk onderdeel van de grond geldt' (van Zeben t.a.p. p. 120).

Met andere woorden: is eenmaal vastgesteld dat een zaak onroerend is door natrekking dan behoeft men zich vanzelfsprekend niet meer te verdiepen in de vraag of diezelfde zaak wellicht een bestanddeel vormt. Het omgekeerde geldt eveneens.

Het gaat bij deze installatie echter noch om een gebouw noch om een 'werk', laat staan dat gezegd kan worden dat het direct of indirect duurzaam met de grond is verenigd. Het begrip 'werk' benadert het begrip 'gebouw' en wordt daarmee dan ook in één adem genoemd. Het beroep van Westerbaan op HR 13 juni 1975, NJ 1975, 509 (Amercentrale), gewezen in het verband van art. 1405 (oud) BW mist daarom doel. Het ging in die zaak om een cilindervormige tank voor de opvang van stookolie met een diameter van ca. 45 meter, een hoogte van ca. 12.5 meter, een eigen gewicht van ca. 400 ton en een inhoud van ca. 20.000 m3. De tank was aangesloten op het gedeeltelijk ondergronds lopende leidingnet en ter plaatse aangebracht. Iedere vergelijking met de onderhavige WKE gaat mank.

Literatuur

Janssen heeft de Portacabin criteria becommentarieerd:38.

In de Parlementaire Geschiedenis van de totstandkoming van art. 3:3 lid 1 BW heeft zich aan het begrip onroerende zaak een geruisloze verandering voltrokken. Aanvankelijk lag het accent op het door Meijers in zijn toelichting genoemde gegeven dat vele gebouwen worden geplaatst zonder dat enig mechanisch verbinding met de grond wordt gelegd. Hieruit werd in de rechtspraak en de literatuur afgeleid, dat een roerend karakter van de zaak niet in de weg behoefde te staan aan zijn kwalificatie onroerend op de voet van art. 3:3 lid 1 BW. Dit is de impuls geweest voor een inmiddels lelijk uit de hand gelopen rechtspraak waardoor menige zaak die naar zijn aard roerend is, op de voet van art. 3:3 lid 1 BW als onroerend wordt aangemerkt. Ik noem als voorbeelden een CAI-kabel, een grafsteen, een havenkraan, een stacaravan en een als opslagruimte in gebruik zijnde zeecontainer.

(...)

Mijns inziens vallen onder art. 3:3 lid 1 BW slechts die zaken die naar hun aard roerend zijn, die enige vorm van fundering hebben en waarvan kan worden gezegd dat zij volgens verkeersopvattingen op één lijn moeten worden gesteld met wat traditioneel onder een opstal of gebouw wordt begrepen. (...) Instructief in dit verband is een uitspraak van Rechtbank Zwolle.(39) Inzet van het geding is de vraag of een door Westerbaan gehuurde warmtekrachteenheid (WKE), die bestemd is om zijn bedrijfshal te verwarmen als onroerend op de voet van art. 3:3 lid 1 BW valt aan te merken.

Van den Ban heeft met betrekking tot het in het Portacabin arrest geformuleerde criterium 'naar aard in inrichting bestemd om duurzaam ter plaatse te blijven' opgemerkt:40.

Niet de aardvaste verbinding met de grond is bepalend, maar de bijzonderheden van aard en inrichting. Deze aard en inrichting zullen vooral worden bepaald door de materiaalkeuze, de bouwtechnische constructies, de aanwezige nutsvoorzieningen en de afwerking van zowel het gebouw of werk als van de directe omgeving.

Over de verschillende elementen die de Hoge Raad in het Portacabin arrest heeft aangehaald, schrijft Van Straaten:41.

Vereniging

Blijkens het Portacabin-arrest houdt het element vereniging betrekkelijk weinig in. Voldoende is dat een gebouw of werk zich (direct of indirect) op de grond bevindt. Een mechanische verbinding met de grond, zoals een betonnen fundering of heipalen, is niet noodzakelijk. Ook een bouwwerk dat helemaal los op de grond staat is met de grond verenigd en kan dus onroerend zijn: verplaatsbaarheid van een opstal is op zichzelf geen beletsel voor kwalificatie als onroerende zaak. (...)

Duurzaamheid

Blijkens de rechtspraak van de Hoge Raad komt het voor beantwoording van de vraag of een met de grond verenigd bouwwerk onroerend of roerend is vooral aan op het element 'duurzaamheid' en in dat verband is vooral van belang of het bouwwerk bestemd is duurzaam ter plaatse te blijven. Zo ja, dan is dat bouwwerk onroerend, zo nee, dan is dat bouwwerk roerend.

Wat is 'duurzaam', wat is 'niet-duurzaam'? Op deze vraag is gemakkelijker een negatief antwoord te formuleren dan een positief antwoord. In de meeste gevallen zal de functionaliteit van een bouwwerk (waarvoor wordt het bouwwerk gebruikt, aan welk doel is het bouwwerk dienstbaar) als richtsnoer gebruikt kunnen worden. Ook de al dan niet verplaatsbaarheid en de hechtheid van de bevestiging met de grond zullen daarbij een rol spelen (zie hieronder). De verkeersopvattingen dienaangaande zijn immers beslissend (Portacabin-arrest, sub 3.3, onderdeel d). (...)

Bestemming, aard en inrichting

Bij beantwoording van de bestemmingsvraag dient uitsluitend te worden gekeken naar de bijzonderheden van de aard en de inrichting van het desbetreffende bouwwerk. Het antwoord op de vraag 'is een zaak wel of niet bestemd duurzaam ter plaatse te blijven?' dient (objectief) door die zaak zelf, bezien in zijn omgeving, te worden gegeven. (...)

Kenbaarheid naar buiten

(...) blijkt dat het naar buiten toe (voor een ieder) kenbare aanwendingsoogmerk, de functie die de zaak in zijn omgeving heeft, een belangrijke rol speelt bij beantwoording van de vraag of uit de bijzonderheden van aard en inrichting van een bouwwerk kan worden afgeleid dat dat bouwwerk bestemd is duurzaam ter plaatse te blijven. Andere relevante, maar evenmin beslissende, factoren zijn omvang en gewicht van het bouwwerk.

(...)

Verplaatsbaarheid en onverplaatsbaarheid

(...) het enkele feit dat een bouwwerk bijzonder eenvoudig verplaatsbaar is, op zichzelf niet met zich meebrengt dat een dergelijk bouwwerk dan per definitie roerend is. Een grafsteen op een begraafplaats is op zichzelf verplaatsbaar. Toch is dit bouwwerk, in de context van zijn functie, onroerend geoordeeld (HR 25 oktober 2002). Hetzelfde nam de Hoge Raad aan met betrekking tot drijvende, zeer eenvoudig verplaatsbare, steigerelementen in een jachthaven. (...)

Nieuwenhuis e.a. becommentariëren de tekst van artikel 3:4 BW als volgt:42.

Maatschappelijk criterium (lid 1)

Al hetgeen volgens verkeersopvatting een wezenlijk onderdeel van een zaak uitmaakt, is bestanddeel van die zaak. Nader criterium: is de zaak zonder dit bestanddeel incompleet? Zulks is bijvoorbeeld het geval met een verwarmingsinstallatie in een gebouw (HR 11 december 1953, NJ 1954, 115; Stafmateriaal). Het gaat er bij apparatuur in een bedrijfsruimte om of apparatuur en gebouw naar verkeersopvatting tezamen als één zaak moeten worden gezien. Wanneer gebouw en apparatuur in constructief opzicht specifiek op elkaar zijn afgestemd, ligt hierin een aanwijzing voor een bevestigende beantwoording van die vraag (HR 15 november 1991, NJ 1993, 316; Depex/Van Ratingen en HR 27 november 1992, NJ 1993, 317; Ontvanger/Rabo).

Onroerende zaken

Uit art. 5:20 vloeit als hoofdregel voort dat de eigenaar van de grond in beginsel eigenaar is van gebouwen en werken die daarmee duurzaam zijn verenigd. In afwijking daarvan geldt dat wanneer een bestanddeel van een gebouw, zoals een kelder of uitbouw, zich in of boven de grond van een ander bevindt dit bestanddeel geen eigendom is van die grondeigenaar, maar toebehoort aan de eigenaar van het gebouw waarvan het deel uitmaakt. Er is echter geen reden om te aanvaarden dat een onderdeel van een gebouw kan toebehoren aan een ander dan de eigenaar van dat gebouw in geval dat onderdeel niet tevens bestanddeel is van een gebouw van die ander (HR 28 oktober 1994, NJ 1995, 96; Buitenplee).

Fysiek criterium (lid 2)

Al hetgeen zodanig met de hoofdzaak is verbonden, dat zulks daarvan niet kan worden afgescheiden zonder dat beschadiging van betekenis wordt toegebracht aan één van beide zaken is eveneens bestanddeel van die hoofdzaak (TM, Parl. Gesch. 3, p. 72). In dit verband verdient opmerking dat een straalcabine noch naar de verkeersopvatting een bestanddeel van een bedrijfshal bleek te vormen, noch zodanig met die hal was verbonden dat zij niet zonder beschadiging van betekenis van die bedrijfshal kon worden verwijderd (HR 28 juni 1996, NJ 1997, 397; Straalcabine).

Gevolgen

Het zijn van bestanddeel heeft de volgende gevolgen:

In de Vakstudie Lokale Belastingen en milieuheffingen is ten aanzien van het 'duurzaam verenigd' zijn met de grond zoals door de Hoge Raad ingevuld in het Portacabin arrest onder meer het volgende geschreven:43.

Uit dit oordeel zou kunnen worden afgeleid dat voor het duurzaam verenigd zijn met de grond twee wegen open staan. Allereerst kan er sprake zijn van een duurzame vereniging door tijdsduur. Daarvan is bijvoorbeeld sprake indien een gebouw of werk verenigd is met de grond en deze vereniging al geruime tijd, bijvoorbeeld meer dan vijf jaar, heeft geduurd. Het getal vijf is hierbij overigens arbitrair, uit de rechtspraak blijkt nog niet echt welke termijn daaraan verbonden zou moeten worden.

Daarnaast is er een tweede route die leidt tot het onroerend zijn van gebouw of werk, welke is gebaseerd op het naar aard en inrichting bestemd zijn om duurzaam ter plaatse te blijven.

Beschouwing

Het gaat om de vraag of de WKK ten tijde van de overdracht was aan te merken als een onroerende zaak in de zin van artikel 2, lid 1 van de WBRV, zoals Rechtbank en Hof hebben geoordeeld, maar door belanghebbenden, thans in cassatie, wordt bestreden. Indien de WKK inderdaad als onroerende zaak is aan te merken, zijn belanghebbenden ter zake van de verkrijging daarvan overdrachtsbelasting verschuldigd.

Het beroep bij de Rechtbank van belanghebbende 1 is buiten de termijn ingesteld. Het Hof heeft het beroep van belanghebbende 1 daarom (alsnog) niet-ontvankelijk verklaard. In cassatie wordt niet tegen dit oordeel opgekomen. Het beroep in cassatie van belanghebbende 1 dient derhalve ongegrond te worden verklaard. Daarmee blijft staan dat belanghebbende 1 over de verkrijging van de WKK overdrachtsbelasting verschuldigd is. Het beroep in cassatie van belanghebbende 2, dat niet wordt gehinderd door een dergelijke formele tekortkoming, zal ik inhoudelijk bespreken.

De vraag of de WKK is aan te merken als een onroerende zaak moet worden beantwoord naar civielrechtelijke maatstaven.44. Onder welke voorwaarden zaken als roerend of onroerend moeten worden aangemerkt is zowel in civiele als in fiscale jurisprudentie vanouds herhaaldelijk aan de orde geweest. De hoofdregel is gelegen in het wettelijke uitgangspunt dat een zaak als onroerend moet worden aangemerkt indien de zaak is aan te merken als 'duurzaam met de grond verenigd', zodanig als uitgewerkt in wetsgeschiedenis en jurisprudentie.45. De in dat kader en nader toe te passen vuistregels zijn door de Hoge Raad geformuleerd in het Portacabin arrest:46.

Belanghebbenden stellen dat het 'onjuist [is, RIJ] om iets als onroerend aan te merken alleen vanwege het feit dat het bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven'.47. Daarin zou een verzoek aan de Hoge Raad kunnen worden gelezen om de Portacabin criteria te heroverwegen. Hoewel het arrest tot op zekere hoogte kritisch is ontvangen en nog steeds, ook door sommige civilisten, kritisch wordt beschouwd,48. zie ik geen aanleiding voor een principiële koerswijziging.49. Het Hof heeft naar ik meen met juistheid in r.o. 7.3.2. bij de Portacabin criteria aangesloten.

Met betrekking tot de toepassing van het Portacabin arrest beklagen belanghebbenden zich over het oordeel van het Hof in r.o. 7.5. dat de WKK naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven.

Voor dit oordeel heeft het Hof, in overeenstemming met HR BNB 2005/21150., mijns inziens het volgende mede redengevend mogen achten: 'Blijkens de vaststaande feiten en de in het geding gebrachte foto's, tekeningen en omschrijvingen van de WKK maakt zij deel uit van het complex waarin belanghebbende 2 haar onderneming ter plaatse exploiteert en vormt zij zowel visueel als functioneel een geheel met de overige onderdelen van het complex.' 51.

Belanghebbenden betwisten ook dat de WKK deel uitmaakt van het complex; zij menen dat de WKK niet noodzakelijk is voor de exploitatie van de onderneming en dat de WKK niet functioneel een geheel vormt met de overige onderdelen van het bedrijfscomplex. Ik merk dienaangaande ten eerste op dat dergelijke noodzakelijkheid hier naar mijn mening niet de maatstaf vormt. Het gaat om de vaststelling van aanwezigheid (of afwezigheid) van naar buiten kenbare verbanden en kenmerken.52.

Ten tweede acht ik 's Hofs oordeel dat de installatie visueel en functioneel een geheel vormt met de overige onderdelen van het complex, feitelijk van aard zodat dit zich in zoverre niet leent voor nadere toetsing in cassatie.53.

In dit kader zou ik erop willen wijzen dat de WKK op het bedrijfsterrein is geplaatst en een rol speelt in de uitoefening van dit tuinbouwbedrijf door daaraan warmte te leveren.54. Dat lijkt mij mede redengevend voor 's Hofs oordeel dat de WKK visueel en functioneel een geheel vormt met de overige onderdelen van het complex.

Daaraan kan mijns inziens niet afdoen de stelling van belanghebbenden dat er andere machines in een tuinbedrijf zijn die ook worden vastgemaakt aan de grond om te voorkomen dat de machines 'wegwandelen', welke niet als onroerend zouden worden aangemerkt. Belanghebbende stelt:55. 'iedereen [is, RIJ] ervan overtuigd dat deze machines als roerend moeten worden gekwalificeerd.' Daarmee lijkt belanghebbende erop te doelen dat hetgeen volgens de verkeersopvattingen als roerend wordt bestempeld, niet als onroerend in de zin van artikel 3:3, lid 1, BW kan gelden. De verkeersopvattingen kunnen echter in het kader van de beoordeling in de zin van artikel 3:3 BW niet worden gebezigd als een zelfstandige maatstaf.56.

Ik merk op dat de eventuele technische verplaatsbaarheid van een zaak niet aan de kwalificatie als onroerende zaak in de weg behoeft te staan.57. De meer of minder definitieve wijze waarop de WKK verbonden is met de grond, is slechts een van de in aanmerking te nemen aspecten bij de beoordeling van het roerende of onroerende karakter van een bepaalde zaak.58.

Ook de andere vastgestelde feiten dwingen mijns inziens niet tot de conclusie dat de WKK niet bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven.59. Dat geldt ook voor de feitelijke mogelijkheid de WKK voor groot onderhoud naar de fabriek te vervoeren.60.

Belanghebbenden betwisten voorts dat de bestemming van de WKK om duurzaam ter plaatse te blijven naar buiten kenbaar was en stellen dat 's Hofs oordeel op dit punt onvoldoende gemotiveerd is. Uit de kenbare feiten en omstandigheden61., bijzonderheden van aard en inrichting van de WKK62. en de functie van de WKK in zijn omgeving,63. namelijk als onderdeel van het complex, kon het Hof mijns inziens opmaken dat voor deelnemers aan het rechtsverkeer te verwachten is64. en kenbaar is dat de installatie bestemd is duurzaam ter plaatse te blijven. Ik acht de omtrent een en ander door het Hof gemaakte afwegingen dus niet onbegrijpelijk.

Ten slotte beklagen belanghebbenden zich er in cassatie over dat het Hof hun subsidiaire stelling bij het Hof niet juist en onvoldoende gemotiveerd heeft afgedaan.65. Het betreft het standpunt dat voor de kwalificatie als onroerende zaak zowel aan het criterium van artikel 3:3 BW als aan het criterium van 3:4 BW moet worden voldaan: '8. (...) artikel 3:4 BW [vormt - RIJ] een zelfstandig criterium (...) waaraan voldaan moet worden om als een onroerende zaak te worden beschouwd.' Ter ondersteuning van hun stelling dat het om een dubbel criterium zou gaan hebben belanghebbenden in hun beroepschrift in hoger beroep verwezen naar het arrest van het Hof van Justitie van 16 januari 2003 (Maierhofer).66.

Het Hof heeft in r.o. 7.7 geoordeeld dat in casu sprake is van een onroerende zaak in de zin van 3:3, lid 1, BW:

Op grond van het hiervoor overwogene is het Hof van oordeel dat de WKK moet worden aangemerkt als hetzij een zelfstandige onroerende zaak dan wel een bestanddeel van het gebouw waarin de WKK is geplaatst, in de zin van artikel 3:3 BW. Derhalve laat het Hof de vraag of de WKK eveneens kwalificeert als een onroerende zaak in de zin van artikel 3:4 BW buiten behandeling.

Met betrekking tot de door belanghebbenden opgeworpen rechtsvraag of er een dubbel criterium, dus artikel 3:3 BW én 3:4 BW, geldt voor de bepaling of een zaak roerend of onroerend is, het volgende. Naar ik meen kan een zaak onroerend zijn op grond van artikel 3:3, lid 1, BW dan wel op grond van artikel 3:4 BW bestanddeel zijn van een onroerende zaak.67. In beide gevallen is er sprake een onroerende zaak. Voor zover belanghebbenden anders stellen en een dubbel criterium voorstaan, wordt mijns inziens uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting,68. gezien de hier aan te leggen nationale, Nederlandse, civielrechtelijke maatstaven.69.

Het oordeel dat de WKK een onroerende zaak is in de zin van artikel 3:3, lid 1, BW is aldus zelfstandig dragend. Daarmee vervalt de noodzaak nog te toetsen of de WKK een onroerende zaak is in de zin van artikel 3:4 BW, zodat het Hof naar mijn mening ongemotiveerd aan deze toets voorbij mocht gaan.

Dat neemt niet weg dat belanghebbende tot op zekere hoogte terecht heeft geklaagd over de door het Hof in dit opzicht gegeven motivering. In r.o. 7.7. heeft het Hof het woord bestanddeel in de beoordeling op grond van artikel 3:3 BW betrokken waar het heeft overwogen (cursivering RIJ): 'de WKK moet worden aangemerkt als hetzij een zelfstandige onroerende zaak dan wel een bestanddeel van het gebouw waarin de WKK is geplaatst, in de zin van artikel 3:3 BW.' Vervolgens heeft het Hof overwogen dat het de 'vraag of de WKK eveneens kwalificeert als een onroerende zaak in de zin van artikel 3:4 BW buiten behandeling' kan laten. Dit lijkt mij als motivering niet juist, omdat artikel 3:4, lid 1, BW luidt: 'Al hetgeen volgens verkeersopvatting onderdeel van een zaak uitmaakt, is bestanddeel van die zaak.' Voor de eindbeoordeling maakt deze motivering, als gezegd in onderdeel 5.17, echter niet uit.

Het middel faalt.

Conclusie

De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbenden ongegrond dient te worden verklaard.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal