HR, 17-08-2018, nr. 17/00879

Heden neem ik conclusie in de zaak met nummer 16/05120 naar aanleiding van het beroep in cassatie van [X] , belanghebbende, tegen de uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (hierna: het Hof) van 17 januari 2017.1.

Belanghebbende was in 2010 enig aandeelhouder van een op de (toenmalige) Nederlandse Antillen gevestigde vennootschap: [D] NV (hierna: [D] NV). Deze vennootschap hield alle aandelen van de in Nederland gevestigde vennootschap [E] BV (hierna: [E] ). [E] bezat op haar beurt (on)middellijk alle aandelen in de naar Frans recht opgerichte vennootschap SARL [C] te Frankrijk (hierna: SARL [C] ). [C] hield alle aandelen van de in Frankrijk gevestigde vennootschappen EURL [F] ( [F] ) en EURL [G] ( [G] ). Deze laatste twee vennootschappen hebben zich vanaf 2004 bezig gehouden met de ontwikkeling, bouw en verkoop van vakantiewoningen in Frankrijk. Er zijn ook nog andere groepsvennootschappen.

Belanghebbende heeft kantoorruimte aan de [a-straat 1] te [Q] ter beschikking gesteld aan [E] . Daarnaast had belanghebbende terbeschikkingstellingsvorderingen op haar voornoemde groepsvennootschappen. In de respectieve jaarrekeningen van [D] , [E] , [G] en [F] , over de jaren 2007, 2008, 2009 en 2010, is vermeld:

Belanghebbende heeft zijn aangifte IB/PVV 2010 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 70.322 en een inkomen uit sparen en beleggen van € 161.818.

De Inspecteur is bij het vaststellen van de aanslag IB/PVV 2010 afgeweken van de aangifte en heeft de aanslag opgelegd naar een gecorrigeerd belastbaar inkomen uit werk en woning van € 209.972, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 2.700 en een gecorrigeerd belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.113.818 (hierna: de correcties). Tevens is een bedrag van € 55.125 aan heffingsrente in rekening gebracht. Verder is een vergrijpboete van € 36.309 opgelegd.

De Inspecteur heeft zich bij dit afwijken op 'het standpunt gesteld dat terzake van de terbeschikkingstelling van de kantoorruimte aan [E] BV in box 1 een resultaat (…) in aanmerking moet worden genomen, dat op grond van de vaststellingsovereenkomst van 11 maart 2009 een inkomen uit aanmerkelijk belang (…) in aanmerking moet worden genomen, en dat het belastbare inkomen uit sparen en beleggen € 2.113.818 dient te bedragen.’

Belanghebbende is, bij brief van 4 december 2013, tegen deze aanslag, de beschikking heffingsrente en de boetebeschikking in bezwaar gekomen. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 16 september 2015, de aanslag, de beschikking heffingsrente en de boetebeschikking gehandhaafd. Belanghebbende is daartegen opgekomen bij beroepschrift van 22 september 2015.

Bij de Rechtbank betreft één van de in geschil zijnde correcties de waarde van door belanghebbende aan [E] verhuurde onroerende zaken. Die correctie was deels gebaseerd op taxaties van taxateurs van de Belastingdienst. Tussen partijen was in geschil of de interne taxatiedossiers van verweerder tot de op de zaak betrekking hebbende stukken behoren en zo ja, welke gevolgen de rechtbank moet verbinden aan het niet overleggen daarvan door de Inspecteur.

Ter beoordeling van dit geschilpunt heeft de Rechtbank, in haar uitspraak van 16 juni 20162.eerst overwogen dat, ‘op grond van artikel 8:42, eerste lid, van de Awb (…) [de Inspecteur, A-G] in beginsel alle stukken die hem ter beschikking staan en een rol hebben gespeeld bij zijn besluitvorming dient (…) over te leggen. Die verplichting gaat in het algemeen niet zo ver dat (…) [de Inspecteur] gehouden is stukken in te brengen die ten grondslag liggen aan een onderzoeksrapport dat bij zijn besluitvorming een rol heeft gespeeld, maar die [ten grondslag liggende stukken; A-G] hem niet ter beschikking hebben gestaan. (…) Indien een partij verzuimt te voldoen aan de verplichting om stukken over te leggen is het op grond van artikel 8:31 van de Awb aan de rechter om daaruit de gevolgtrekkingen te maken die hem geraden voorkomen. Onder omstandigheden kan de gevolgtrekking worden gemaakt dat voorbijgegaan moet worden aan dit verzuim’.

De Rechtbank heeft vervolgd met de constatering dat ‘uit de door partijen overgelegde e-mailcorrespondentie blijkt dat (…) [de Inspecteur] naar aanleiding van de standpuntenwisseling in beroep heeft besloten de taxatiedossiers op te vragen bij de interne taxateurs die in zijn opdracht taxaties van eisers onroerende zaken hebben uitgevoerd. Dat betekent dat deze taxatiedossiers verweerder ter beschikking hebben gestaan. Dat verweerder bij de aanslagoplegging – of daarna – geen inzage heeft genomen in deze taxatiedossiers omdat hij geen twijfels had aan de juistheid van de daarop gebaseerde taxatierapporten, doet niet af aan het feit dat de taxatierapporten [bedoeld is de taxatiedossiers; A-G] van enig belang kunnen zijn geweest voor de besluitvorming. Voor dit oordeel is het niet nodig dat de aanslagregelaar – of een andere ambtenaar van verweerder gedurende de procedure – daadwerkelijk deze dossiers heeft geraadpleegd. Gelet hierop, heeft (…) [de Inspecteur] ten onrechte de dossiers niet als op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd.

De Rechtbank heeft echter op grond van artikel 8:31 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) aan de omstandigheden van het onderhavige geval de gevolgtrekking verbonden dat aan het verzuim van verweerder voorbij kan worden gegaan.

Belanghebbende is tegen de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Het Hof heeft, bij uitspraak van 17 januari 2017,3.na het formuleren van een aantal rechtsregels aangaande op de zaak betrekking hebbende stukken, als bedoeld in artikel 8:42 van de AWB, in afwijking van de Rechtbank geoordeeld dat ‘de Inspecteur (…) de desbetreffende taxatiedossiers eerst in de beroepsfase [heeft] opgevraagd’, dat, ‘deze dossiers (…) ten grondslag [hebben] gelegen aan de taxatierapporten die bij de besluitvorming een rol hebben gespeeld (…)’, dat ‘de taxatiedossiers (…) de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslag en de uitspraken op bezwaar echter niet ter beschikking [hebben] gestaan en (…) derhalve geen rol [hebben] gespeeld bij zijn besluitvorming.’ Het Hof heeft dan ook geoordeeld dat de Inspecteur ‘deze dossiers (…) niet op grond van artikel 8:42 Awb [behoefde] over te leggen.’

Verder heeft het Hof inzichtelijk gemaakt dat uit andere procedures ten name van belanghebbende naar voren is gekomen dat belanghebbende met een verwijzing naar de “Trust Agreement” van 3 december 2007 niet overtuigend heeft aangetoond dat belanghebbende zijn gerechtigdheid tot het vermogen van de groepsvennootschap [J] SA deels heeft overgedragen aan de Luxemburgse bank Crédit Agricole (CA Bank). Dit brengt mee dat door de liquidatie van [J] SA op 27 december 2007 de vordering van [J] SA op groepsvennootschap [H] SA, ten bedrage van nominaal € 11.000.000, volledig is toegekomen aan belanghebbende als uiteindelijk gerechtigde.’ Het Hof heeft het in de onderhavige procedure niet overtuigend aangetoond geacht dat ‘de vermogenspositie van [H] SA in 2010 zodanig is dat haar schuld van € 11.000.000 en de daarover verschuldigde renten niet kunnen worden terugbetaald’ ‘Het Hof ziet dan ook geen aanleiding voor een afwaardering van de terbeschikkingstellings- en rentevordering in 2010. Daaruit lijkt voor het Hof te volgen dat het door de Inspecteur in aanmerking genomen bedrag als inkomsten uit tbs, juist is. Gebruikmakend van dezelfde bewijslastverdeling is het Hof aangaande de tbs-vordering op [E] , tot een vergelijkbare conclusie gekomen.

Tot slot heeft het Hof een oordeel gegeven over tot de rendementsgrondslag van box 3 behorende panden. Het oordeel van het Hof is geworden dat ‘belanghebbende met hetgeen hij heeft aangevoerd en ingebracht niet overtuigend [heeft] aangetoond dat de door de Inspecteur voorgestane waarde te hoog is. Gelet daarop dient het belastbare inkomen uit sparen en beleggen te worden vastgesteld op € 731.573.’

Belanghebbende komt thans, onder aanvoering van vier middelen van cassatie, op tegen de Hofuitspraak.

In het eerste middel betoogt belanghebbende dat sprake is van ‘schending en/of verkeerde toepassing van het recht, in het bijzonder van artikel 8:42 van de Awb en in het algemeen van de beginselen van een behoorlijke procesorde, althans verzuim van vormen waarvan de niet inachtneming de nietigheid ten gevolge moet hebben, doordat het Hof in r.o. 4.1 tot en met 4.7 heeft geoordeeld dat de taxatiedossiers van de Belastingdienst en schermprints van WOZ-beschikkingen niet door de inspecteur op grond van artikel 8:42 van de Awb behoeven te worden overgelegd’.

Het tweede middel behelst dat ten onrechte ‘het Hof in r.o. 4.29 tot en met 4.34 heeft geoordeeld dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat de door de inspecteur voorgestane waarde van belanghebbendes bedrijfspanden te hoog is’.

Het derde middel is gericht tegen het oordeel van het Hof ‘dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat de vermogenspositie van [H] SA in 2010 zodanig is dat haar schuld van € 11.000.000 aan belanghebbende en de daarover verschuldigde renten niet kunnen worden terugbetaald’.

In het vierde middel wordt ’s Hofs oordeel bestreden ‘dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat de vermogenspositie van [E] BV in 2010 zodanig is dat haar schuld aan belanghebbende niet kan worden terugbetaald of dat de verschuldigde rente niet kan worden betaald’.

Deze conclusie is verder als volgt opgebouwd. In onderdeel 2 worden de feiten en het procesverloop weergegeven, gevolgd door een beschrijving van het geding dat nu in cassatie voorligt in onderdeel 3. Onderdeel 4 omvat een overzicht van relevante wet- en regelgeving, wetsgeschiedenis, jurisprudentie en literatuur.4.Onderdeel 5 bevat de beoordeling van de middelen, gevolgd door de conclusie in onderdeel 6.

Deze procedure maakt deel uit van een cluster van zeven verwante zaken waarin ik vandaag conclusie neem. Bij die conclusies behoort een gemeenschappelijke bijlage.5.Alle zaken hebben gemeen dat zij, op enigerlei wijze, (onder meer) zien op de vraag of bepaalde fysieke stukken of computerbestanden, zijn aan te merken als ‘op de zaak betrekking hebbende stukken’. Of hiervan in een bepaald geval sprake is, hangt vaak mede af van de feiten van het geval, dus niet alleen van de uitleg van het recht; het gaat veelal om gemengde oordelen. Indien en voor zover geoordeeld moet worden dat er sprake is van ‘op de zaak betrekking hebbende stukken’, dient de Inspecteur die, in de bezwaarfase, ter inzage te geven aan de belanghebbende en dient die, in de beroepsfase, in te zenden aan de belastingrechter. Deze kan op verzoek van de Inspecteur toepassing geven aan de geheimhoudingsprocedure van artikel 8:29 van de Awb, om eventueel te komen tot (gedeeltelijke) geheimhouding van bepaalde stukken wegens valide geachte ‘gewichtige redenen’.

In deze procedure is met name aan de orde of onderliggende taxatiedossiers van de Belastingdienst en schermprints van WOZ-beschikkingen, door de Inspecteur moeten worden overgelegd als ‘op de zaak betrekking hebbende stukken’.

Feiten

Het Hof heeft de feiten als volgt vastgesteld:6.

Belanghebbende was in 2010 enig aandeelhouder van [D] NV ( [D] NV), een op de Nederlandse Antillen gevestigde vennootschap. Deze vennootschap bezit alle aandelen in de in Nederland gevestigde vennootschap [E] BV ( [E] BV). [E] BV bezit (on)middellijk alle aandelen in de vennootschap naar Frans recht SARL [C] te Frankrijk. SARL [C] bezit 100% van de aandelen in de in Frankrijk gevestigde vennootschappen EURL [F] ( [F] ) en EURL [G] ( [G] ). Deze laatste twee vennootschappen hebben zich in de jaren 2004 en volgende bezig gehouden met de ontwikkeling, bouw en verkoop van vakantiewoningen in Frankrijk. Verder is belanghebbende de uiteindelijk gerechtigde (“ultimate beneficial owner”) van [H] SA en [J] SA.

Belanghebbende stelt kantoorruimte aan de [a-straat 1] te [Q] ter beschikking aan [E] BV.

2.3: Belanghebbende heeft in 2010 terbeschikkingstellingsvorderingen op [H] SA, [D] NV, [E] BV, [G] en [F] .

Uit de jaarrekeningen (producties 63 en 90) van [D] NV blijkt onder meer het volgende:

Uit de enkelvoudige jaarrekeningen (producties 62 en 89) van [E] BV blijkt onder meer het volgende:

Uit de jaarrekeningen (producties 60 en 98) van [G] blijkt onder meer het volgende:

Uit de jaarrekeningen (producties 60 en 98) van [F] blijkt onder meer het volgende:

Belanghebbende heeft aangifte IB/PVV 2010 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 70.322 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 161.818.

De Inspecteur heeft bij het vaststellen van de aanslag IB/PVV 2010 zich op 'het standpunt gesteld dat ter zake van de terbeschikkingstelling van de kantoorruimte aan [E] BV in box 1 een resultaat van € 139.650 in aanmerking moet worden genomen, dat op grond van de vaststellingsovereenkomst van 11 maart 2009 een inkomen uit aanmerkelijk belang van € 2.700 in aanmerking moet worden genomen, en dat het belastbare inkomen uit sparen en beleggen € 2.113.818 dient te bedragen. Verder is een vergrijpboete van 50 percent (€ 36.309) opgelegd over de correcties wegens de terbeschikkingstelling van de kantoorruimte.

Rechtbank Gelderland

Belanghebbende is, bij brief van 4 december 2013, tegen deze aanslag, de beschikking heffingsrente en de boetebeschikking in bezwaar gekomen. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 16 september 2015, de aanslag, de beschikking heffingsrente en de boetebeschikking gehandhaafd. Belanghebbende is daartegen opgekomen bij beroepschrift van 22 september 2015.

De Rechtbank heeft, voor zover thans van belang in cassatie, bij uitspraak van 16 juni 2016 overwogen:7.

Op de zaak betrekking hebbende stukken

12. Eén van de in geschil zijnde correcties betreft de waarde van door eiser verhuurde onroerende zaken. Deze correctie is deels gebaseerd op taxaties van taxateurs van de Belastingdienst. Tussen partijen is in geschil of de interne taxatiedossiers van verweerder tot de op de zaak betrekking hebbende stukken behoren en zo ja, welke gevolgen de rechtbank moet verbinden aan het niet overleggen daarvan door verweerder.

13. Op grond van artikel 8:42, eerste lid, van de Awb dient verweerder in beginsel alle stukken die hem ter beschikking staan en een rol hebben gespeeld bij zijn besluitvorming aan eiser en aan de rechter over te leggen. Die verplichting gaat in het algemeen niet zo ver dat verweerder gehouden is stukken in te brengen die ten grondslag liggen aan een onderzoeksrapport dat bij zijn besluitvorming een rol heeft gespeeld, maar die hem niet ter beschikking hebben gestaan. De verplichting om de op de zaak betrekking hebbende stukken over te leggen geldt ongeacht of eiser gebaat is bij het overleggen van de desbetreffende stukken of dat eiser is geschaad in zijn belangen indien deze stukken niet worden overgelegd. Indien een partij verzuimt te voldoen aan de verplichting om stukken over te leggen is het op grond van artikel 8:31 van de Awb aan de rechter om daaruit de gevolgtrekkingen te maken die hem geraden voorkomen. Onder omstandigheden kan de gevolgtrekking worden gemaakt dat voorbijgegaan moet worden aan dit verzuim (Hoge Raad 10 april 2015, ECLI:NL:HR:2015:874).

14. Uit de door partijen overgelegde e-mailcorrespondentie blijkt dat verweerder naar aanleiding van de standpuntenwisseling in beroep heeft besloten de taxatiedossiers op te vragen bij de interne taxateurs die in zijn opdracht taxaties van eisers onroerende zaken hebben uitgevoerd. Dat betekent dat deze taxatiedossiers verweerder ter beschikking hebben gestaan. Dat verweerder bij de aanslagoplegging – of daarna – geen inzage heeft genomen in deze taxatiedossiers omdat hij geen twijfels had aan de juistheid van de daarop gebaseerde taxatierapporten, doet niet af aan het feit dat de taxatierapporten van enig belang kunnen zijn geweest voor de besluitvorming. Voor dit oordeel is het niet nodig dat de aanslagregelaar – of een andere ambtenaar van verweerder gedurende de procedure – daadwerkelijk deze dossiers heeft geraadpleegd. Gelet hierop, heeft verweerder ten onrechte de dossiers niet als op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd.

15. De rechtbank trekt op de voet van artikel 8:31 van de Awb uit de omstandigheden van het onderhavige geval evenwel de gevolgtrekking dat aan het verzuim van verweerder voorbij kan worden gegaan. De rechtbank acht in dit kader van belang dat, zoals in het hiernavolgende wordt overwogen, eiser nog geen begin van twijfel heeft kunnen zaaien over de deskundigheid van de door verweerder gebruikte interne taxateurs of de juistheid van de taxatierapporten. Voorts heeft eiser niets gesteld op grond waarvan hij door het niet overleggen van deze stukken in zijn belangen zou kunnen zijn geschaad. Gelet hierop, bestaat geen aanleiding de taxatierapporten van het bewijs uit te sluiten, zoals eiser heeft betoogd. Ook overigens ziet de rechtbank geen aanleiding om gevolgen te verbinden aan het verzuim.

Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden

Belanghebbende is tegen de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof.

Het Hof heeft, bij uitspraak van 17 januari 2017, geoordeeld:8.

Gedingstukken

Op grond van artikel 8:42, lid 1, Awb dient de inspecteur in beginsel alle stukken die hem ter beschikking staan en een rol hebben gespeeld bij zijn besluitvorming aan de belanghebbende en aan de rechter over te leggen. Die verplichting gaat in het algemeen niet zo ver dat de inspecteur is gehouden stukken in te brengen die ten grondslag liggen aan processen-verbaal van de FIOD indien die stukken niet ter beschikking van de inspecteur hebben gestaan (vgl. HR 10 april 2015, nr. 14/01189, ECLI:NL:HR:2015:874; HR 12 juli 2013, nr. 11/04625, ECLI:NL:HR:2013:29).

Behoudens gevallen van gerechtvaardigde weigering op grond van artikel 8:29 Awb en uitzonderingsgevallen als misbruik van procesrecht, dient te worden tegemoetgekomen aan een verzoek van de belanghebbende tot overlegging van een bepaald stuk indien deze voldoende gemotiveerd heeft gesteld dat het stuk van enig belang kan zijn (geweest) voor de besluitvorming in zijn zaak (vgl. HR 25 april 2008, nr. 43.448, ECLI:NL:HR:2008:BA3823). De beoordeling of de inhoud van het betreffende stuk voor de besluitvorming in de zaak van belang is (geweest), kan niet geschieden zonder kennisneming van die inhoud. Dit neemt niet weg dat de rechter onder omstandigheden ook zonder kennisneming van het desbetreffende stuk kan beslissen dat dit stuk niet van enig belang voor de besluitvorming kan zijn (geweest) (zie FIR 10 april 2015, nr. 14/01189, ECLI:NL:HR:2015:874; HR 15 november 2013, nr. 12/00606, ECLI:NL:HR:2013:1129).

De verplichting om de op de zaak betrekking hebbende stukken over te leggen, geldt voorts ongeacht of de belanghebbende gebaat is bij het overleggen van de desbetreffende stukken of dat de belanghebbende is geschaad in zijn belangen indien deze stukken niet worden overgelegd (zie HR 23 mei 2014, nr. 12/01827, ECLI:NL:HR:2014:1182).

Indien een partij verzuimt te voldoen aan de verplichting om stukken over te leggen is het op grond van artikel 8:31 Awb aan de rechter om daaruit de gevolgtrekkingen te maken die hem geraden voorkomen. Dit voorschrift staat toe dat de rechter onder omstandigheden de gevolgtrekking maakt dat voorbijgegaan moet worden aan dit verzuim (zie HR 14 november 2014, nr. 12/05832, ECLI:NL:HR:2014:3041).

De Rechtbank heeft geoordeeld dat de Inspecteur op grond van artikel 8:42 Awb gehouden is de interne taxatiedossiers in geding te brengen, omdat deze dossiers hem ter beschikking hebben gestaan. Dat de Inspecteur bij de aanslagoplegging daarvan geen kennis heeft genomen omdat hij geen twijfels had over de juistheid van de daarop gebaseerde taxatierapporten, doet volgens de Rechtbank niet eraan af dat de taxatiedossiers van enig belang kunnen zijn geweest voor de besluitvorming. Vervolgens gaat de Rechtbank op grond van artikel 8:31 Awb voorbij aan het verzuim van de Inspecteur om de taxatiedossiers in te brengen.

De Inspecteur heeft de desbetreffende taxatiedossiers eerst in de beroepsfase opgevraagd. Deze dossiers hebben ten grondslag gelegen aan de taxatierapporten die bij de besluitvorming een rol hebben gespeeld en die de Inspecteur ook heeft ingebracht. De taxatiedossiers hebben de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslag en de uitspraken op bezwaar echter niet ter beschikking gestaan en hebben derhalve geen rol gespeeld bij zijn besluitvorming. Naar het oordeel van het Hof behoeft de Inspecteur deze dossiers dan ook niet op grond van artikel 8:42 Awb over te leggen.

Hetzelfde heeft te gelden voor de door belanghebbende gevraagde schermprints van de WOZ-beschikkingen. De Inspecteur heeft ter zitting verklaard dat de gemeenten digitale bestanden met WOZ-waarden bij de Belastingdienst aanleveren. Belanghebbende heeft aangegeven te willen controleren of deze bestanden overeenstemmen met de vastgestelde WOZ-beschikkingen. Nu belanghebbende als eigenaar van de panden zelf beschikt over deze WOZ-beschikkingen en derhalve zelf in staat is de door de Inspecteur gehanteerde waarden te controleren, is de Inspecteur niet gehouden schermprints van de door gemeenten aangeleverde digitale bestanden over te leggen.

(…)

Tegenbewijs: tbs-vordering [H] SA

Het Hof heeft in zijn ten name van belanghebbende gedane en aan deze uitspraak gehechte uitspraak met de nummers 15/00732 tot en met 15/00734 (hierna: de hofuitspraak IB 07-09), r.o. 4.15, overwogen dat belanghebbende met een verwijzing naar de “Trust Agreement” van 3 december 2007 niet overtuigend heeft aangetoond dat belanghebbende zijn gerechtigdheid tot het vermogen van [J] SA deels heeft overgedragen aan de Luxemburgse bank Crédit Agricole (CA Bank). Dit brengt mee dat door de liquidatie van [J] SA op 27 december 2007 de vordering van [J] SA op [H] SA ten bedrage van nominaal € 11.000.000, volledig is toegekomen aan belanghebbende als uiteindelijk gerechtigde.

Anders dan belanghebbende betoogt, acht het Hof niet overtuigend aangetoond dat de vermogenspositie van [H] SA in 2010 zodanig is dat haar schuld van € 11.000.000 en de daarover verschuldigde renten niet kunnen worden terugbetaald. Belanghebbende heeft geen financiële stukken ingebracht waaruit de vermogenspositie van [H] SA in 2010 kan worden afgeleid. Dat CA Bank in 2012 zich op basis van de cross pledge overeenkomst heeft verhaald op het banktegoed van [H] SA, heeft op zichzelf geen betekenis voor de vermogenspositie in 2010. Hetzelfde heeft te gelden voor het feit dat [H] SA in 2013 is geliquideerd, nu niét bekend is waarom [H] geliquideerd is. Het Hof ziet dan ook geen aanleiding voor een afwaardering van de terbeschikkingstellings- en rentevordering in 2010.

Het Hof heeft in de hofuitspraak IB 07-09, r.o. 4.22, verder overwogen dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat in 2010 een lagere rente dan 4,876 percent in aanmerking moet worden genomen. Derhalve dient een rentebedrag van € 536.360 (2010) in aanmerking te worden genomen.

(…)

Tegenbewijs: tbs-vordering [E] BV

Belanghebbende heeft ultimo 2010 een vordering op [E] BV van € 1.768.606. Belanghebbende betoogt dat deze vordering in 2010 ten laste van het resultaat kan worden afgewaardeerd tot nihil vanwege de slechte financiële positie van de debiteur. Voorts betoogt belanghebbende dat de door [E] over 2010 verschuldigde rente nimmer zal worden betaald vanwege de slechte financiële positie van deze debiteur. Bij de berekening van het resultaat over 2010 behoeft dan ook geen rente in aanmerking te worden genomen, aldus belanghebbende.

Belanghebbende heeft onder meer de jaarrekening over 2010 van [E] BV ingebracht. Gelet op het daarin vermelde balanstotaal, omzet en vermogenspositie, acht het Hof niet overtuigend aangetoond dat de vermogenspositie van [E] BV in 2010 zodanig is dat haar schuld niet kan worden terugbetaald of dat de verschuldigde rente niet kan worden betaald. Het Hof ziet dan ook geen aanleiding voor een afwaardering van deze vordering of het niet in aanmerking nemen van een rentebate.

Tussen partijen is niet in geschil dat gelet op de vaststellingsovereenkomst van 11 maart 2009, voor de vordering op [E] BV een rente van 5 percent in aanmerking moet worden genomen, ofwel een bedrag van € 88.430 (2010).

(…)

Vermogensrendementsheffing

De Inspecteur heeft bij de Rechtbank het standpunt ingenomen dat voor de grondslag van de vermogensrendementsheffing de door belanghebbende verhuurde panden moeten worden gewaardeerd op € 76.695.815. In dat verband heeft de Inspecteur gewezen op een door hem opgesteld overzicht (bijlage 58) waarin de totale waarde van de woningen is gewaardeerd op € 5.520.140 en van de bedrijfspanden op € 71.175.675.

De Rechtbank heeft geoordeeld dat de waarde van de verhuurde woningen dient te worden verlaagd en heeft de totale waarde vastgesteld op € 76.671.500. De Rechtbank heeft het belastbare inkomen uit sparen en beleggen als volgt vastgesteld:

In hoger beroep bepleit de Inspecteur de door de Rechtbank vastgestelde rendementsgrondslag. In dat verband wijst hij ook op het taxatierapport van de toenmalige accountant van belanghebbende [L] van 23 maart 2010 (bijlage 55) waarin de waarde van belanghebbendes vastgoed in Nederland per 15 maart 2010 is getaxeerd op € 91.944.000 en de financieringsschuld op € 68.874.000, ofwel een saldo van € 23.070.000.

Belanghebbende betoogt dat voor de grondslag van de vermogensrendementsheffing de door hem verhuurde bedrijfspanden voor een te hoge waarde in aanmerking zijn genomen. In dat verband wijst belanghebbende erop dat de Ontvanger in 2016 het faillissement van belanghebbende heeft aangevraagd en dat de Ontvanger dit niet zou doen als de in beslag genomen bedrijfspanden de waarde zou hebben die de Inspecteur voorstaat. Verder wijst belanghebbende op de na 2010 gerealiseerde verkoopprijzen van enige bedrijfspanden. Ook wijst belanghebbende erop dat voor het jaar 2009 in het bereikte compromis van 25 november 2013 nog is uitgegaan van een rendementsgrondslag van slechts € 3.750.000.

Voorts wijst belanghebbende op een rapport van [A] van 9 mei 2012 (productie bij stuk 26 oktober 2016) waarin een groot aantal bedrijfspanden is getaxeerd per 30 november 2011 en op een rapport van [M] (productie 6 bij stuk 20 januari 2016) waarin enige bedrijfspanden per 20 juni 2012 zijn getaxeerd. Ook heeft belanghebbende een brief van Artesia Bank van 24 september 2014 ingebracht waarin de getaxeerde waarden van vijf bedrijfspanden zijn vermeld (productie 4 bij stuk 20 januari 2016).

In het licht van het taxatierapport van [L] heeft belanghebbende met hetgeen hij heeft aangevoerd en ingebracht niet overtuigend aangetoond dat de door de Inspecteur voorgestane waarde te hoog is. Gelet daarop dient het belastbare inkomen uit sparen en beleggen te worden vastgesteld op € 731.573.

Eerste middel

Het eerste middel van belanghebbende luidt:

Schending en/of verkeerde toepassing van het recht, in het bijzonder van artikel 8:42 van de Awb en in het algemeen van de beginselen van een behoorlijke procesorde, althans verzuim van vormen waarvan de niet inachtneming de nietigheid ten gevolge moet hebben, doordat het Hof in r.o. 4.1 tot en met 4.7 heeft geoordeeld dat de taxatiedossiers van de Belastingdienst en schermprints van WOZ-beschikkingen niet door de inspecteur op grond van artikel 8:42 van de Awb behoeven te worden overgelegd.

Het Hof heeft overwogen:

De Rechtbank heeft geoordeeld dat de Inspecteur op grond van artikel 8:42 Awb gehouden is de interne taxatiedossiers in geding te brengen, omdat deze dossiers hem ter beschikking hebben gestaan. Dat de Inspecteur bij de aanslagoplegging daarvan geen kennis heeft genomen omdat hij geen twijfels had over de juistheid van de daarop gebaseerde taxatierapporten, doet volgens de Rechtbank niet eraan af dat de taxatiedossiers van enig belang kunnen zijn geweest voor de besluitvorming. Vervolgens gaat de Rechtbank op grond van artikel 8:31 Awb voorbij aan het verzuim van de Inspecteur om de taxatiedossiers in te brengen.

De Inspecteur heeft de desbetreffende taxatiedossiers eerst in de beroepsfase opgevraagd. Deze dossiers hebben ten grondslag gelegen aan de taxatierapporten die bij de besluitvorming een rol hebben gespeeld en die de Inspecteur ook heeft ingebracht. De taxatiedossiers hebben de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslag en de uitspraken op bezwaar echter niet ter beschikking gestaan en hebben derhalve geen rol gespeeld bij zijn besluitvorming. Naar het oordeel van het Hof behoeft de Inspecteur deze dossiers dan ook niet op grond van artikel 8:42 Awb over te leggen.

Hetzelfde heeft te gelden voor de door belanghebbende gevraagde schermprints van de WOZ-beschikkingen. De Inspecteur heeft ter zitting verklaard dat de gemeenten digitale bestanden met WOZ-waarden bij de Belastingdienst aanleveren. Belanghebbende heeft aangegeven te willen controleren of deze bestanden overeenstemmen met de vastgestelde WOZ-beschikkingen. Nu belanghebbende als eigenaar van de panden zelf beschikt over deze WOZ-beschikkingen en derhalve zelf in staat is de door de Inspecteur gehanteerde waarden te controleren, is de Inspecteur niet gehouden schermprints van de door gemeenten aangeleverde digitale bestanden over te leggen.

Belanghebbende heeft voor het eerst bij de Rechtbank met een beroep op artikel 8:42 van de Awb verlangd dat de Inspecteur zal overgaan tot overlegging van de interne taxatiedossiers.

Op grond van artikel 8:42, eerste lid, van de Awb zendt een bestuursorgaan binnen vier weken na de dag van verzending van de gronden van het beroepschrift, de op de zaak betrekking hebbende stukken aan de bestuursrechter.15.,16.

De Hoge Raad heeft bij arrest van 25 april 2008, ingevolge de wetsgeschiedenis van de Awb, overwogen dat ‘alle stukken die een rol hebben gespeeld bij de besluitvorming van de inspecteur’ moeten worden overgelegd als op de zaak betrekking hebbende stukken.17.Daaraan heeft de Hoge Raad toegevoegd dat ‘tegemoet dient te worden gekomen aan een verzoek van de belanghebbende tot overlegging van een bepaald stuk indien deze voldoende gemotiveerd heeft gesteld dat het stuk van enig belang kan zijn (geweest) voor de besluitvorming in zijn zaak’.18.

Dat betekent uiteraard ten minste dat de Inspecteur – en niet slechts enig ander onderdeel van belastingdienst of de overheid in het algemeen – over de door een belanghebbende ter overlegging verlangde stukken moet hebben beschikt.

Dienaangaande heeft de Hoge Raad bij arrest van 8 april 2005 geoordeeld dat in die zaak ‘de stukken van het geding geen gegevens of aanwijzingen [bevatten] waaruit kan worden afgeleid dat de Inspecteur beschikte over de stukken van het gvo [gerechtelijk vooronderzoek], zodat het Hof ook niet kan worden verweten dat het had kunnen dan wel moeten onderkennen dat de Inspecteur niet volledig heeft voldaan aan de in artikel 8:42, lid 1, van de Algemene wet bestuursrecht neergelegde verplichting tot inzending van de op de zaak betrekking hebbende stukken’.19.

Bij arrest van 12 juli 2013 heeft de Hoge Raad overwogen dat ‘die verplichting [om de op de zaak betrekking hebbende stukken over te leggen, A-G] niet mede [omvat] de verplichting de aan de processen-verbaal van ambtshandelingen van de FIOD verricht onder verantwoordelijkheid van het Openbaar Ministerie ten grondslag liggende agenda’s in te brengen indien deze agenda’s zelf niet ter beschikking stonden van de Inspecteur’. In deze zaak had de belanghebbende overigens niet gesteld dat de agenda’s ter beschikking van de inspecteur hebben gestaan. Dit was volgens de Hoge Raad ook niet uit de stukken van het geding af te leiden.20.

Bij arrest van 23 mei 2014 heeft de Hoge Raad overwogen dat de verplichting van de inspecteur om alle stukken die hem ter beschikking staan en een rol hebben gespeeld bij zijn besluitvorming aan de bestuursrechter over te leggen ‘in het algemeen niet zo ver [gaat] dat de inspecteur gehouden is bewijsstukken in te brengen die die ten grondslag liggen aan een onderzoeksrapport dat bij zijn besluitvorming een rol heeft gespeeld, maar die hem niet ter beschikking hebben gestaan (vgl. HR 12 juli 2013, nr. 11/04625, ECLI:NL:HR:2013:29, BNB 2013/226)’.21.

In het overzichtsarrest van 10 april 2015 heeft de Hoge Raad in gelijke zin geoordeeld,22.door te overwegen dat ‘op grond van artikel 8:42, lid 1, Awb (…) de inspecteur in beginsel alle stukken die hem ter beschikking staan en een rol hebben gespeeld bij zijn besluitvorming aan de belanghebbende en aan de rechter [dient] over te leggen. Die verplichting gaat in het algemeen niet zo ver dat de inspecteur is gehouden stukken in te brengen die ten grondslag liggen aan processen-verbaal van de FIOD indien die stukken niet ter beschikking van de inspecteur hebben gestaan (vgl. HR 12 juli 2013, nr. 11/04625, ECLI:NL:HR:2013:29, BNB 2013/226)’.

Het moet dus gaan om stukken welke de Inspecteur ter beschikking hebben gestaan bij de primaire besluitvorming, meestal is dat de oplegging van belastingaanslagen, of nadien in het kader van het komen tot een uitspraak op bezwaar. Die stukken dient een inspecteur, in beginsel uit zichzelf, ter inzage te leggen en over te leggen aan de rechter, als ‘de op de zaak betrekking hebbende stukken’.

Dat neemt niet weg dat het voorkomt dat aan de Inspecteur in de beroepsfase nadere stukken bekend kunnen worden, die mede bepalend zijn voor zijn (nadere) standpuntbepaling in de beroepsfase. Of de inspecteur ook die moet overleggen, lijkt mij een vraag van algemeen procesrecht, afhankelijk van het procesverloop, de stelplicht en de ontstane bewijslast.

Naar mijn mening kan er ook sprake zijn van een door de inspecteur over te leggen op de zaak betrekking hebbend stuk, indien een belanghebbende gemotiveerd heeft gesteld dat het stuk indirect een rol kan hebben gespeeld bij de eerdere besluitvorming van de inspecteur, vanaf de aanslagoplegging tot en met de uitspraak op bezwaar.

In casu heeft de Inspecteur pas na de bezwaarfase bij een ander organisatieonderdeel van de belastingdienst de taxatiedossiers opgevraagd en verkregen. Het is zo dat deze taxatiedossiers ten grondslag hebben gelegen aan de taxatierapporten, terwijl niet in geschil is dat de taxatierapporten bij de besluitvorming een rol hebben gespeeld en zijn overgelegd. Onder deze omstandigheden meen ik dat de achterliggende taxatiedossiers mede moeten worden gerekend tot ‘de op de zaak betrekking hebbende stukken’.23.Het lijkt immers bepaald mogelijk dat een taxatiedossier gegevens bevat die doorwerken in het door de Inspecteur bij zijn beslissing gebruikte taxatierapport.

Een belanghebbende dient een en ander te stellen. Dat was niet gedaan in de procedure die heeft geleid tot het arrest van 12 juli 2013, maar is in casu wel gesteld.24.Het eerste middelonderdeel slaagt.

Omtrent het tweede middelonderdeel, dat ziet op de door belanghebbende verzochte overlegging van schermprints van de door de gemeente aan de Belastingdienst aangeleverde digitale bestanden met WOZ-waarden, merk ik het volgende op.

Hier lijkt een vergelijking mogelijk met het arrest van de Hoge Raad van 20 maart 2009, waarin een in opdracht van een belanghebbende opgesteld taxatierapport is aangemerkt als een op de zaak betrekking hebbend stuk in de zin van artikel 8:42 van de Awb.25.In dat arrest had de belanghebbende dat taxatierapport zelf reeds in de bezwaarfase aan de heffingsambtenaar verstrekt, maar had de inspecteur het stuk niet aan de bestuursrechter verzonden. Evenwel oordeelde de Hoge Raad aldus dat sprake was van een ‘op de zaak betrekking hebbend stuk’, dat door de inspecteur had moeten worden overgelegd. Aldus is niet beslissend geacht dat de belanghebbende zelf (in enige vorm) over dat taxatierapport beschikte.

Aldus meen ik dat onjuist is ’s Hofs oordeel dat overlegging van de schermprints niet aan de orde is omdat ‘belanghebbende als eigenaar van de panden zelf beschikt over deze WOZ-beschikkingen en derhalve zelf in staat is de door de Inspecteur gehanteerde waarden te controleren, [zodat de] Inspecteur niet gehouden [is] schermprints van de door gemeenten aangeleverde digitale bestanden over te leggen’. Indien het digitale bestand ‘bij de besluitvorming van de inspecteur een rol heeft gespeeld’, dan wel indien (een belanghebbende voldoende gemotiveerd heeft gesteld dat) het stuk ‘van enig belang kan zijn (geweest) voor de besluitvorming in zijn zaak’, is sprake van een ‘op de zaak betrekking hebbend stuk’ als bedoeld in artikel 8:42 van de Awb. Nu niet in geschil is dat de Inspecteur over schermprints beschikt (en belanghebbende concreet om schermprints heeft gevraagd),26.meen ik dat die moeten worden overgelegd.

Aldus slaagt het eerste middel van belanghebbende, in beide onderdelen. Er zal moeten worden verwezen naar een ander Hof om nader te oordelen met inachtneming van de alsnog over te leggen stukken.

In het tweede, derde en vierde middel van belanghebbende gaat het om motiveringsklachten welke gericht zijn tegen bepaalde met de feiten en hun waardering verband houdende oordelen van het Hof.

Tweede middel

Het tweede middel van belanghebbende luidt:

Schending en/of verkeerde toepassing van het recht en in het algemeen van beginselen van een behoorlijke procesorde, althans verzuim van vormen waarvan de niet inachtneming de nietigheid ten gevolge moet hebben, doordat het Hof in r.o. 4.29 tot en met 4.34 heeft geoordeeld dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat de door de inspecteur voorgestane waarde van belanghebbendes bedrijfspanden te hoog is. Het Hof heeft dit oordeel gebaseerd op zijn oordeel in r.o. 4.31 dat daarvoor niet redengevend kan zijn. Zonder nadere motivering, die ontbreekt, is namelijk onbegrijpelijk 's Hofs oordeel dat de accountant van belanghebbende een taxatierapport heeft opgesteld omtrent de waarde in het economische verkeer van zijn vastgoed in Nederland per 15 maart 2010.

Vooropgesteld zij dat in cassatie niet in geschil is dat belanghebbende de vereiste aangifte, als bedoeld in artikel 8 van de AWR, niet heeft gedaan.27.Zowel de Rechtbank als het Hof hebben geoordeeld dat als gevolg van een onjuiste aangifte, een zowel absoluut als relatief aanzienlijk bedrag aan belasting niet is geheven en dat belanghebbende zich daarvan ten tijde van het doen van aangifte bewust was of had moeten zijn.28.Op basis daarvan die is de bewijsregel van artikel 27e, eerste lid, van de AWR van toepassing, houdende de omkering en verzwaring van de bewijslast.29.

In hoger beroep heeft de Inspecteur de door de Rechtbank vastgestelde rendementsgrondslag bepleit en in dat verband gewezen op het taxatierapport van de toenmalige accountant van belanghebbende, [L] van 23 maart 2010.

Het Hof heeft overwogen:30.

In het licht van het taxatierapport van [L] heeft belanghebbende met hetgeen hij heeft aangevoerd en ingebracht niet overtuigend aangetoond dat de door de Inspecteur voorgestane waarde te hoog is. Gelet daarop dient het belastbare inkomen uit sparen en beleggen te worden vastgesteld op € 731.573.

In de toelichting op het tweede middel betoogt belanghebbende dat het Hof had ‘moeten motiveren waarom de vermogensopstelling van [L] als taxatierapport kan worden aangemerkt en in die zin bewijswaarde heeft ten opzichte van de door belanghebbende ingebrachte taxatierapporten van professionele waarderings-deskundigen en de overige door hem aangevoerde feiten en omstandigheden omtrent de waarde in het economische verkeer van zijn bedrijfspanden’.31.

Voor de marge van beoordeling in cassatie wijs ik op het arrest van 13 augustus 2010, waarin de Hoge Raad omtrent een klacht dat het Hof de bewijsmiddelen niet of niet voldoende in hun onderlinge samenhang heeft bezien, heeft overwogen ‘dat het aan de rechter die over de feiten oordeelt, vrijstaat om van het beschikbare bewijsmateriaal tot het bewijs te bezigen wat hem uit een oogpunt van betrouwbaarheid dienstig voorkomt en datgene terzijde te stellen wat hij voor het bewijs van geen waarde acht. Deze beslissing behoeft geen motivering, behoudens in bijzondere gevallen, waarvan in dit geval geen sprake is’.32.

In casu heeft het Hof hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd en ingebracht, vergeleken met het eerder genoemde taxatierapport. Daarop is het Hof gekomen tot het oordeel dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat de door de Inspecteur voorgestane waarde te hoog is. Dat is te zien als een feitelijk oordeel dat betrekking heeft op een aan het Hof voorbehouden keuze en waardering van de bewijsmiddelen. Het Hof is niet gehouden nader inzicht te geven in zijn afweging van de bewijsmiddelen; zie hierboven het slot van het citaat in 5.26.

Het tweede middel faalt.

Derde middel

Het derde middel van belanghebbende luidt:

Schending en/of verkeerde toepassing van het recht en in het algemeen van beginselen van een behoorlijke procesorde, althans verzuim van vormen waarvan de niet inachtneming de nietigheid ten gevolge moet hebben, doordat het Hof in r.o. 4.17 heeft geoordeeld dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat de vermogenspositie van [H] SA in 2010 zodanig is dat haar schuld van € 11.000.000 aan belanghebbende en de daarover verschuldigde renten niet kunnen worden terugbetaald.

Het Hof heeft geoordeeld:

Anders dan belanghebbende betoogt, acht het Hof niet overtuigend aangetoond dat de vermogenspositie van [H] SA in 2010 zodanig is dat haar schuld van € 11.000.000 en de daarover verschuldigde renten niet kunnen worden terugbetaald. Belanghebbende heeft geen financiële stukken ingebracht waaruit de vermogenspositie van [H] SA in 2010 kan worden afgeleid. Dat CA Bank in 2012 zich op basis van de cross pledge overeenkomst heeft verhaald op het banktegoed van [H] SA, heeft op zichzelf geen betekenis voor de vermogenspositie in 2010. Hetzelfde heeft te gelden voor het feit dat [H] SA in 2013 is geliquideerd, nu niet bekend is waarom [H] geliquideerd is. Het Hof ziet dan ook geen aanleiding voor een afwaardering van de terbeschikkingsstellings- en rentevordering in 2010.

In de toelichting op het derde middel stelt belanghebbende dat ’s Hofs oordeel onbegrijpelijk is, ‘omdat belanghebbende gemotiveerd het standpunt heeft ingenomen dat [H] SA slechts een bankrekening bij de CA bank heeft aangehouden en belanghebbende alle rekeningafschriften van deze rekening in het geding heeft gebracht’. Volgens belanghebbende ‘geven [de rekeningafschriften] een duidelijk en volledig inzicht in de vermogenstoestand van [H] SA in 2010’ en ‘bevatten [de gedingstukken] geen aanwijzingen dat [H] SA op enig moment over andere vermogensbestanddelen heeft beschikt dan voornoemde bankrekening’. Ten slotte heeft belanghebbende gesteld dat ’s Hofs oordeel zonder nadere motivering onbegrijpelijk is.33.

Het komt mij evenwel voor dat de desbetreffende oordelen van het Hof, als eveneens te bezien binnen het kader van de omgekeerde bewijslast, geen blijk geven van onbegrijpelijkheid in cassatietechnische zin.

Daarop stuit het derde middel af.

Vierde middel

Het vierde middel van belanghebbende luidt:

Schending en/of verkeerde toepassing van het recht en in het algemeen van beginselen van een behoorlijke procesorde, althans verzuim van vormen waarvan de niet inachtneming de nietigheid ten gevolge moet hebben, doordat het Hof in r.o. 4.20 en 4.21 heeft geoordeeld dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat de vermogenspositie van [E] BV in 2010 zodanig is dat haar schuld aan belanghebbende niet kan worden terugbetaald of dat de verschuldigde rente niet kan worden betaald.

Het Hof heeft in r.o. 4.20 geoordeeld:

Belanghebbende heeft onder meer de jaarrekening over 2010 van [E] BV ingebracht. Gelet op het daarin vermelde balanstotaal, omzet en vermogenspositie, acht het Hof niet overtuigend aangetoond dat de vermogenspositie van [E] BV in 2010 zodanig is dat haar schuld niet kan worden terugbetaald of dat de verschuldigde rente niet kan worden betaald. Het Hof ziet dan ook geen aanleiding voor een afwaardering van deze vordering of het niet in aanmerking nemen van een rentebate.

Ingevolge de toelichting op het middel, stelt belanghebbende onder meer dat dit oordeel onbegrijpelijk is, ‘omdat het Hof in r.o. 2.5. vaststelt dat het eigen vermogen van [E] BV in 2010 negatief was met een bedrag van -/- € 3.094.767’ en ‘met een balanstotaal van € 18.310.443 (…) [E] BV daarmee technisch failliet [is]’. Ook ditmaal beroept belanghebbende zich op het ‘ontbreken van een motivering’.34.

Het vierde middel faalt, om dezelfde redenen als hiervoor genoemd bij het tweede en derde middel.

De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende gegrond dient te worden verklaard.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal