HR, 22-11-2013, nr. 13/02453

Wanneer een onderneming door vererving overgaat op de erfgenamen en door één of meer van hen wordt voortgezet, kan het verschuldigde successierecht tot financiële problemen leiden die de continuïteit van de onderneming zouden kunnen aantasten. Die problematiek speelt ook ingeval een ondernemer zich uit de zaken terugtrekt en de onderneming schenkt aan een of meer opvolgers. In dat geval is schenkingsrecht verschuldigd. Vanuit het algemeen sociaal-economisch belang is het onwenselijk dat een onderneming die overgaat door vererving moet worden gestaakt of geforceerd moet worden verkocht zonder dat de bedrijfsresultaten daar aanleiding toe geven, met als gevolg een verlies aan werkgelegenheid en economische diversiteit. Het is om dezelfde reden onwenselijk dat een ondernemer in situaties waarin het maatschappelijk gebruikelijk is uit te treden, zijn onderneming staakt in plaats van overdraagt aan een of meer opvolgers. In beginsel geldt hetzelfde Indien de onderneming in de vorm van een besloten vennootschap (BV) wordt gedreven, waarbij de overgang van de onderneming geschiedt door vererving of schenking van tot een aanmerkelijk belang behorende aandelen. Het voorstel is door een tweetal maatregelen een bijdrage te leveren aan de continuïteit van familieondernemingen door de druk van het successierecht en het schenkingsrecht ten gevolge van de overgang van de onderneming te verminderen.’.

‘De leden van de fractie van het CDA menen dat het beter zou zijn voor de continuïteit van een onderneming Indien de voorgestelde faciliteit voor bedrijfsopvolging zowel zou gelden voor de verkrijger als voor zijn mede-erfgenamen. De leden van de fractie van het CDA zijn voorts van mening dat het verschil in aard van de verkrijging geen rechtvaardiging is voor het verschil in behandeling tussen de verkrijger van ondernemingsvermogen en de mede-erfgenamen. De leden van de fractie van de Christenunie vragen of het juist is dat er door de voorgestelde regeling een verschillende druk in successierecht ontstaat tussen de bedrijfsopvolger en de overige kinderen.

Indien de faciliteit mede zou gelden voor de mede-erfgenamen zou daarvan het gevolg zijn dat de vermindering van successierecht, die in de voorgestelde regeling geheel ten goede komt aan de bedrijfsopvolger, wordt verdeeld over de bedrijfsopvolger en zijn mede-erfgenamen. De bedrijfsopvolger zou dan over het algemeen meer belasting verschuldigd zijn dan onder de nu voorgestelde regeling en onder de huidige kwijtscheldingsregeling. Daardoor zou de continuïteit van de onderneming niet worden bevorderd. De opmerking van de leden van de Christenunie dat een verschillende druk in successierecht ontstaat tussen de bedrijfsopvolger enerzijds en overige erfgenamen anderzijds is derhalve correct. Het kabinet deelt de opvatting van de leden van de fractie van het CDA dat het verschil in aard van de verkrijging geen rechtvaardiging is voor het verschil in behandeling tussen de verkrijger van ondernemingsvermogen en de mede-erfgenamen echter niet. Het verlenen van de faciliteit aan erfgenamen die geen ondernemingsvermogen verkrijgen, zou inhouden dat een lastenverlichting wordt verleend ter zake van bijvoorbeeld de verkrijging van banktegoeden of niet-ondernemingsgebonden onroerende zaken. Het bestaan van een faciliteit voor bedrijfsopvolging, met de daaraan inherente ongelijke behandeling van vermogensbestanddelen, vindt echter zijn rechtvaardiging in het algemeen belang dat gemoeid is met de continuïteit van ondernemingen. Het is daarom niet gerechtvaardigd een deel van de faciliteit te laten toevloeien aan erfgenamen die aan de continuïteit van een onderneming geen bijdrage leveren. Hierbij kan nog worden opgemerkt dat, indien de faciliteit ook zou toekomen aan de mede-erfgenamen van de bedrijfsopvolger, de hoogte van de door die mede-erfgenamen verschuldigde belasting afhankelijk wordt van het handelen van de bedrijfsopvolger. Indien immers de bedrijfsopvolger niet aan de voortzettingseis voldoet wordt ook bij de mede-erfgenamen de faciliteit teruggenomen.’.

De leden van de CDA-fractie vragen om in te gaan op de vraag of de voorgestelde verruiming van de vrijstelling bij bedrijfsopvolging in de Successiewet 1956 In strijd is met het gelijkheidsbeginsel. Hierover kunnen wij het volgende opmerken.

Het bestaan van een faciliteit voor bedrijfsopvolging, met de daaraan inherente ongelijke behandeling van vermogensbestanddelen, vindt zijn rechtvaardiging in het algemeen belang dat gemoeid is met de continuïteit van ondernemingen. Er is geen sprake van schending van het gelijkheidsbeginsel mits de vormgeving van de faciliteit geschikt is voor het beoogde doel en de faciliteit niet ruimer is dan nodig is om het gekozen doel te bereiken. Hoe ruim de faciliteit in dit kader mag zijn, valt niet exact te bepalen, ook al omdat het een generieke faciliteit is en de ondernemingen waarop zij van toepassing zal zijn, verschillend van aard zijn. Desalniettemin hebben wij de indruk dat, zoals ook elders in deze nota is aangegeven, de liquiditeitsproblemen die ten gevolge van de heffing van successie- of schenkingsrecht bij bedrijfsopvolging kunnen ontstaan met deze verhoging in voldoende mate zijn weggenomen.

Een verdere verhoging of zelfs een volledige vrijstelling zou, nog afgezien van andere ongewenste neveneffecten, naar ons oordeel over zijn doel heen schieten. Dan zou inderdaad de vraag of er sprake is van strijd met het gelijkheidsbeginsel, terecht gesteld kunnen worden. In dit verband zouden wij ook willen wijzen op het negatieve oordeel dat de Raad van State, op grond van een soortgelijke overweging, in het verleden heeft uitgesproken over een volledige vrijstelling voor ondernemingsvermogen in de vermogensbelasting (Kamerstukken II 1994–1995, 23 940, nr. 3, blz. 10).

De leden van de VVD- fractie vragen naar de visie van de regering over de gedachte om in de nabije toekomst te streven naar een volledige vrijstelling van successie- en schenkingsrecht bij bedrijfsoverdrachten. De leden van D66-fractie vragen hoe de regering denkt over een verdere verruiming van de vrijstelling op de langere termijn.

Wij zijn van mening dat met de nu voorgestelde verhoging van de vrijstelling, in combinatie met de mogelijkheid van uitstel van betaling voor het verschuldigde successie- of schenkingsrecht, de liquiditeitsproblemen bij bedrijfsopvolging in voldoende mate zijn weggenomen voorzover die door deze belastingen worden veroorzaakt. Een verdere verhoging van de vrijstelling zou voorts, zoals is aangegeven in de notitie ‘Bedrijfsoverdracht: continuïteit door fiscaliteit’ (Kamerstukken II 2003–2004, nr. 66), de kans op onbedoeld gebruik doen toenemen. Wij overwegen thans dan ook geen verdere verhoging van de vrijstelling.’.

Alvorens ik toekom aan het beantwoorden van de vragen, vind ik het belangrijk om nog een keer aan te geven waarvoor de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten voor de schenk- en erfbelasting zijn bedoeld. De bedrijfsopvolgingsregeling beoogt te voorkomen dat de onderneming in gevaar komt als gevolg van het feit dat middelen aan de onderneming onttrokken moeten worden om de schenk- of erfbelasting te kunnen betalen. Hierbij is het ten eerste uitdrukkelijk de bedoeling dat alleen reële bedrijfsopvolgingen worden gefacillteerd; niet minder, maar ook niet meer. Een reële bedrijfsopvolging is in het wetsvoorstel gedefinleerd als een overdracht van een ‘onderneming’ door een ‘ondernemer’, die de onderneming enige tijd heeft gedreven, aan een bedrijfsopvolger, die de onderneming ‘als ondernemer voortzet’. Hierbij maakt het niet uit of de onderneming rechtstreeks of door middel van bijvoorbeeld een BV wordt gedreven. Verder is het uitdrukkelijk de bedoeling om ook bepaalde gefaseerde bedrijfsopvolgingen te faclliëren. Uit deze visie blijkt dat het niet de bedoeling is om iedere verkrijging van vermogen dat op enigerlei wijze aan ondernemers en ondernemingen ter beschikking is gesteld, te faciliteren. Hoe wenselijk het verschaffen van kapitaal aan ondernemers mogelijk ook is, de facilitelten zijn daarvoor niet bedoeld; er is nu eenmaal geen sprake van een bedrijfsopvolging. Met deze visie in het achterhoofd heb ik de vragen van de leden met aandacht gelezen en voorts beoordeeld of hun eventuele wensen en op- en aanmerkingen passen binnen de visie.

Graag neem ik de woorden van dank in ontvangst die de leden van de CDA-fractie het kabinet doen toekomen omdat de aanpassingen in de bedrijfsopvolgingsregeling tegemoet komen aan de wensen van de leden van de CDA-fractie. De vraag of de bedrijfsopvolgingsregeling op dit moment voldoende eenvoudig, toegankelijk en evenwichtig is, interpreteer ik zo dat deze leden vragen of bij inwerkingtreding van het onderhavige wetsvoorstel een dergelijk evenwicht bereikt wordt. Dat is in mijn ogen het geval.

(…)

De leden van de fracties van het CDA, de PvdA, de ChristenUnie, de WD en D66 hebben gevraagd waarom besloten is om bij de bedrijfsopvolgingsregeling een 90%-criterium te introduceren. Wat is hiervan de onderbouwing, zo wordt gevraagd. Tevens wordt gevraagd waarom de uitstelregeling niet verder is verruimd, de leden van de SP-fractie vragen hier ook naar. De kern van de bedrijfsopvolgingsregeling is dat de heffing van schenken [Hof: schenken] erfbelasting geen belemmering mag vormen voor reële bedrijfsoverdrachten. Uit overleg met diverse maatschappelijke organisaties heeft mij het signaal bereikt dat de huidige faciliteit toch als belemmerend wordt ervaren. De verhoging van het vrijgestelde percentage naar 90% moet hier een eind aan maken. Verruiming van de al bestaande uitstelregeling (uitstel van betaling voor de verschuldigde erf- en schenkbelasting over het niet-vrijgestelde bedrag) zou dat effect niet hebben. Immers, een dergelijke verruiming — in welke vorm dan ook — zou niet van invloed zijn op de hoogte van de belastingclalm. Met de verhoging van het percentage wordt daarnaast nog een tegemoetkoming geboden voor een ander aspect dat als knelpunt in de praktijk wordt ervaren, namelijk de waardering van ondernemingsvermogen bij aanwezigheid van (zakelijke) goodwill. Met het pakket van maatregelen voor de bedrijfsopvolging ontstaat een dusdanig evenwichtige situatie dat verhoging van het percentage tot 100% mijns inziens economisch thans niet noodzakelijk is, (…)

Door de leden van de CDA-fractie wordt gevraagd op welke wijze oneigenlijk gebruik van de bedrijfsopvolgingsregeling wordt tegengegaan. Oneigenlijk gebruik wordt tegengaan doordat de regeling meer wordt toegespitst op de verkrijging van reëel ondernemingsvermogen. Ook wordt een bezitstermijn ingevoerd van één jaar voor bedrijfsopvolgingen bij overlijden om te voorkomen dat in het zicht van overlijden belast vermogen wordt omgezet in onbelast vermogen zonder dat sprake is van een reële bedrijfsuitoefening en dus een reële bedrijfsoverdracht. Bij schenking van ondernemingsvermogen bedraagt de vereiste bezitstermijn vijf jaar.

De leden van de PvdA-fractie vragen een reactie op de stelling dat volgens sommigen de verruiming van de bedrijfsopvolgingsregeling op gespannen voet staat met het draagkrachtbeginsel en tot rechtsongelijkheid leidt. Ook de leden van de SP-fractie hebben een vraag met die strekking. Zoals eerder aangegeven is de doelstelling van de bedrijfsopvolgingsregeling er voor te zorgen dat de heffing van schenk- en erfbelasting geen belemmering vormt voor reële bedrijfsoverdrachten vanwege het belang dat deze regering hecht aan een onbelemmerde voortzetting van ondernemingen omdat zij van groot belang zijn voor de economische bedrijvigheid. Het draagkrachtbeginsel speelt daarbij in vergelijking tot de verkrijging van andere vermogensbestanddelen een beperktere rol.

(…)

Er bestaat immers een ongelijkheid met alle verkrijgers van niet-ondernemingsvermogen.

Deze ongelijkheid wordt gerechtvaardigd vanuit de ratio van de bedrijfsopvolgingsregeling, maar dan alleen ten aanzien van de reële bedrijfsopvolger. Het is aan de wetgever om deze bedrijfsopvolger te faciliteren.’.

Indien ondernemingsvermogen vererft, drukt de erfbelasting op de verkrijger van dat vermogen. Het moment waarop de vererving plaatsvindt, hebben partijen niet in de hand en dus is het maar de vraag of de bedrijfsopvolging op het juiste moment plaatsvindt en of er middelen zijn om de erfbelasting te betalen. Indien de middelen om de erfbelasting te kunnen betalen aan de onderneming onttrokken moeten worden, kan de onderneming in gevaar komen, hetgeen slecht is voor de werkgelegenheid en de economische bedrijvigheid.

Dit rechtvaardigt een faciliteit voor de verkrijgers van ondernemingen krachtens erfrecht. De schenking van ondernemingsvermogen kan wel worden gepland. Toch is daarvoor ook een faciliteit nodig, omdat anders de faciliteit tot gevolg zou hebben dat zou worden gewacht met de overdracht totdat de ondernemer overlijdt en dat zou een economisch gezien ongewenst neveneffect kunnen zijn van de regeling. Uit het beroep dat reeds op de huidige regeling wordt gedaan, blijkt dat de faciliteiten voorzien in een behoefte. Ook blijkt uit het onderzoek van Burgerhart/Hoogeveen/Egger onder fiscalisten, dat 84,5% van mening is dat de 75%-vrijstelling noodzakelijk is. Ook dit rechtvaardigt het bestaan van de faciliteit. Zowel van individuele ondernemers als van de bekende koepelorganisaties maar ook vanuit de wetenschap heb ik signalen ontvangen, de leden van de PvdA-fractie vragen hiernaar, dat bijvoorbeeld het belasten van de zakelijke goodwill tot problemen kan leiden. Daarin heb ik de aanleiding gevonden om voor te stellen het percentage van 75 op 90 te stellen.

Voor de goede orde wijs ik er op dat de bedrijfsopvolgingsregeling niet beperkt is tot leden van een kring van verwanten van de erflater of schenker. Ook Indien een erflater de onderneming nalaat of schenkt aan bijvoorbeeld een werknemer, die de bedrijfsvoering naar zijn inzicht geheel in de vingers heeft, kan die verkrijger een beroep doen op de faciliteiten.’.

Alsdan dient beoordeeld te worden of er een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat die (gelijke) gevallen niettemin in verschillende zin te regelen.

Oorspronkelijk zijn de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten In het leven geroepen om te voorkomen dat een onderneming die overgaat door vererving moet worden gestaakt of geforceerd moet worden verkocht zonder dat de bedrijfsresultaten daar aanleiding toe geven, met als gevolg een verlies aan werkgelegenheid en economische diversiteit. De wetgever heeft aanvankelijk kennelijk willen voorkomen dat recht van successie wordt geheven bij verkrijging van ondernemingsvermogen omdat het mogelijk aan het ondernemingsvermogen onttrekken van de daarvoor benodigde liquide middelen tot belemmering van de voortzetting van die onderneming zou kunnen leiden.

Uit de wetsgeschiedenis valt echter ook op te maken, dat de wetgever voor (de handhaving en) de uitbreiding van de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten een andere rechtvaardigingsgrond is gaan hanteren. Niet het al dan niet ontbreken van liquide middelen, welk argument ook van belang Is bij verkrijgingen van ander vermogen dan ondernemingsvermogen, is voor de wetgever de rechtvaardiging gebleven de verkrijging van ondernemingsvermogen anders te behandelen dan niet- ondernemingsvermogen. Uit de wetsgeschiedenis valt op te maken, dat, vanaf 2005, maar in ieder geval met ingang van 2007, het in alle gevallen waarborgen van de continuïteit van een (‘echte’) onderneming van erflater voorop ís komen te staan, ook In die gevallen waarin het betalen van recht van successie niet stuit op betalingsproblemen.

Het Hof is van oordeel dat het waarborgen van de continuïteit van een (‘echte’) onderneming van erflater een objectieve en redelijke rechtvaardiging vormt een geval als dat van belanghebbende, die geen ondernemingsvermogen van erflater heeft verkregen, anders te regelen dan het geval waarin een erfgenaam ondernemingsvermogen van een erflater verkrijgt. Naar het oordeel van het Hof is de maatschappelijke betekenis van de continuïteit van een (‘echte’) onderneming van erflater anders dan de continuïteit van niet-ondernemingsvermogen van erflater. De continuïteit van een (‘echte’) onderneming van erflater is onder meer van belang voor behoud van de werkgelegenheid en economische diversiteit.

Vervolgens dient beoordeeld te worden of de wijze waarop de wetgever de (gelijke) gevallen in verschillende zin heeft geregeld niet disproportioneel is. Uit het oogpunt van eenvoud en uit een oogpunt van voorkoming van oneigenlijk gebruik heeft de wetgever om de continuïteit van een (‘echte’) onderneming van erflater te waarborgen mogen volstaan met:

Deze eisen zijn zodanig geschikt de continuïteit van een (‘echte’) onderneming van erflater te waarborgen dat het Hof van oordeel is, dat de wetgever zijn beoordelingsvrijheid niet te buiten is gegaan, en dat het oordeel van de wetgever dient te worden geëerbiedigd omdat het niet van redelijke grond is ontbloot.

Gelet op hetgeen onder 4.7–4.8 is overwogen is, anders dan belanghebbende stelt, niet van belang of en in hoeverre het percentage van 75 te hoog is om een liquiditeitsprobleem op te lossen. Zoals overwogen onder 4.7–4.8 is de wetgever voor de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten een andere grond voor rechtvaardiging gaan hanteren, namelijk het in alle gevallen waarborgen van de continuïteit van een (‘echte’) onderneming. De onder 4.9 vermelde eisen zijn naar het oordeel van het Hof voldoende geschikt deze gevallen, waarvoor de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten (moeten) gelden, te onderscheiden van andere gevallen waarin niet-Ondernemlngsvermogen wordt verkregen. In het bijzonder heeft de wetgever, anders dan belanghebbende stelt, zijn beoordelingsvrijheid niet overschreden door de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten niet afhankelijk te maken van betalingsproblemen in verband met recht van successie bij overlijden (vergelijk Hoge Raad 10 juni 2005, 38 625, LJN: AT7211). De stellingen van belanghebbende dat (de verhoging van het percentage per 1 januari 2005 van) de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten leiden tot een heffing, die onredelijk en willekeurig is en die disproportioneel Is, falen gelet op hetgeen hiervoor Is overwogen.

Belanghebbende heeft voorts nog gesteld dat op zijn verkrijging van de erflater de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten moeten worden toegepast, omdat hetgeen hij heeft verkregen na het overlijden van erflater onmiddellijk is gaan behoren tot zijn (verplichte) ondernemingsvermogen. In het bijzonder heeft hij erop gewezen dat de door hem sinds 2004 van de erflater gepachte gronden en de aan hem ter beschikking gestelde bedrijfsloods annex schuur sinds 2004 werden gebruikt in zijn onderneming en dat deze gronden en bedrijfsloods annex schuur onmiddellijk na het overlijden van erflater in 2007 tot zijn ondernemingsvermogen zijn gaan behoren.

Dienaangaande is het Hof van oordeel, dat de wetgever zijn beoordelingsvrijheid niet te buiten is gegaan door de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten te beperken tot vermogen, dat bij de erflater behoorde tot zijn (‘echte’) onderneming. Gelet op het door de wetgever met de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten beoogde doel dient de keuze van de wetgever deze faciliteiten alleen toe te passen op ondernemingsvermogen van de erflater en niet op bij overlijden verkregen niet-ondernemingsvermogen, dat (onmiddellijk) gaat behoren tot het ondernemingsvermogen van de erfgenaam, te worden geëerbiedigd. Gelet op dit doel is de keuze van de wetgever niet van elke redelijke grond ontbloot.’

‘Dit middel stelt de Hoge Raad voor de vraag of en zo ja op welke wijze de rechter, gegeven de vaststelling dat de onderhavige wettelijke regeling t:ot een ongerechtvaardigde ongelijke behandeling leidt, terzake effectieve rechtsbescherming kan bieden.

In dit geval kan een dergelijke bescherming niet daarin worden gevonden dat de discriminatoire regeling — de tegemoetkoming aan werkenden door verhoging van het arbeidskostenforfait — buiten toepassing wordt gelaten. Die oplossing zou immers belanghebbende niet baten. Dat doet de vraag rijzen of de rechter de effectieve rechtsbescherming kan bieden door op andere wijze in het door de regeling veroorzaakte rechtstekort te voorzien dan wel of hij zulks vooralsnog aan de wetgever dient over te laten. In zodanige situaties dienen, met inachtneming van de aard van het rechtsgebied waar de vraag rijst, twee belangen tegen elkaar afgewogen te worden. Voor het zelf in het rechtstekort voorzien pleit dat de rechter daardoor aan de belanghebbende direct een effectieve bescherming kan bieden, maar ertegen pleit dat in de gegeven staatsrechtelijke verhoudingen de rechter bij zulk ingrijpen in een wettelijke regeling een terughoudende opstelling past.

Deze afweging zal in het algemeen ertoe leiden dat de rechter aanstonds zelf in het rechtstekort voorziet indien zich uit het stelsel van de wet:, de daarin geregelde gevallen en de daaraan ten grondslag liggende beginselen, of de wetsgeschiedenis, voldoende duidelijk laat afleiden hoe zulks dient te geschieden. In gevallen echter waarin verschillende oplossingen denkbaar zijn en de keuze daaruit mede afhankelijk is van algemene overwegingen van overheidsbeleid of belangrijke keuzes van rechtspolitieke aard moeten worden gemaakt, is aangewezen dat de rechter die keuze vooralsnog aan de wetgever laat, zulks zowel in verband met de in 3.14 bedoelde staatsrechtelijk gewenste terughoudendheid van de rechter als wegens zijn beperkte mogelijkheden op dit gebied. Niet uitgesloten is echter dat de afweging anders moet uitvallen ingeval de wetgever ermee bekend is dat een bepaalde wettelijke regeling tot een ongerechtvaardigde ongelijke behandeling in de zin van voormelde verdragsbepalingen leidt, maar nalaat zelf een regeling te treffen die de discriminatie opheft.

In dit geval zou, ervan uitgaande dat de wetgever in ieder geval de deelname aan werk in loondienst (het verrichten van nevenwerkzaamheden daaronder begrepen) wilde stimuleren en daartoe de in 3.7 bedoelde tegemoetkoming zou willen handhaven, een manier om de ongelijkheid op te heffen zijn in de lijn van de beslissing van het Hof de tegemoetkoming aan alle daarvoor in aanmerking komende werkenden toe te kennen. Nu, zoals uit het hiervoor overwogene blijkt, er geen grond was het in 1991 geldende maximum van het arbeidskostenforfait uit een oogpunt van forfaitering van de kosten te wijzigen, omdat voor nagenoeg alle werkenden het toen geldende maximum toereikend was, zou de omvang van de tegemoetkoming in de jaren 1992 en volgende dan kunnen worden gesteld op het bedrag waarmee in het desbetreffende jaar het maximum van het verhoogde arbeidskostenforfait het jaarlijks op de voet van artikel 66b van de Wet te herrekenen maximum voor 1991 overschrijdt. Deze oplossing zou aldus nader kunnen worden ingevuld dat zij die meer dan dit laatstbedoelde maximum aan aftrekbare kosten hebben, als zij afzien van het (verhoogde) arbeidskostenforfait, een aftrek dienen te krijgen ter grootte van het bedrag van hun werkelijk gemaakte aftrekbare kosten vermeerderd met het bedrag van de tegemoetkoming, berekend zoals hiervoor vermeld.

Zoals is uiteengezet in de conclusie van de Advocaat-Generaal onder 6.4.5, zijn echter ook andere oplossingen denkbaar, die buiten de rechtsvormende mogelijkheden van de rechter liggen. Wellicht zou de wetgever de tegemoetkoming tot alle daarvoor in aanmerking komende werkenden willen uitstrekken, maar deze dan bij afweging van het arbeidsmarktdoel en de budgettaire mogelijkheden op een lager bedrag willen stellen. Ook zou, mede gelet op de in 3.8 bedoelde argumenten tegen de doeltreffendheid van een verhoogd arbeidskostenforfait, aan andere methoden om de arbeidsmarktparticipatie te bevorderen de voorkeur kunnen worden gegeven. Zo werd en wordt blijkens verschillende in de conclusie aangehaalde uitlatingen van de regering als alternatief in het bijzonder aan een zogenoemde arbeidsaftrek gedacht. Volgens de in juli 1994 door de Staatssecretaris aan de Tweede Kamer aangeboden Bouwstenennotitie (vergelijk de conclusie onder 2.14) zou aan die arbeidsaftrek op verschillende manieren vorm kunnen worden gegeven: een aftrek voor een vast bedrag of procentueel, die hetzij in de tariefstructuur, hetzij in de grondslag een plaats zou kunnen krijgen, — mede afhankelijk van de hoogte van de aftrek en budgettaire kaders — voorzien zou kunnen worden van zogenoemd flankerend beleid en mogelijk zou kunnen worden gecombineerd met het reiskostenforfait. Daarbij wordt ervan uitgegaan dat ook zelfstandigen voor de arbeidsaftrek in aanmerking zouden komen, met enige aanpassing van de regeling van de meewerkaftrek.

Naar uit het hiervoor overwogene volgt, doet zich hier niet de situatie voor waarin duidelijk is hoe de rechter in het door de discriminerende regeling veroorzaakte rechtstekort zou moeten voorzien, maar zijn ter opheffing van de discrlminatie verschillende oplossingen denkbaar en is de keuze daaruit mede afhankelijk van algemene overwegingen van overheidsbeleid. Dit brengt mee dat de rechter niet aanstonds zelf in het rechtstekort behoort te voorzien, maar zulks vooralsnog aan de wetgever dient over te laten. Het middel is derhalve gegrond.

Gewezen zij echter op de in 3.15 bedoelde mogelijkheid dat de afweging terzake in de toekomst anders moet uitvallen. De Hoge Raad gaat ervan uit dat de regering met de nodige spoed een wetsontwerp zal indienen dat recht doet aan de op de Nederlandse Staat rustende verdragsverplichtingen op dit punt.’