HR, 25-11-2016, nr. 16/01409

Aan [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) is voor het jaar 2011 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 26.551.

De Inspecteur heeft belanghebbendes bezwaar tegen deze aanslag afgewezen.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij rechtbank Den Haag (hierna: de Rechtbank). Bij uitspraak van 26 maart 2015 heeft de Rechtbank het beroep gegrond verklaard.1.

De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij gerechtshof Den Haag (hierna: het Hof). Bij uitspraak van 3 februari 2016 heeft het Hof het hoger beroep ongegrond verklaard.2.

De staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) heeft bij brief van 15 maart 2016 tegen deze uitspraak tijdig en ook overigens regelmatig beroep in cassatie in gesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend, waarop de Staatssecretaris niet heeft gerepliceerd.

In cassatie is in geschil of de Inspecteur bij de vaststelling van de aanslag terecht geen aftrek vanwege kosten voor levensonderhoud van een kind heeft toegepast. Het geschil spitst zich toe op de vraag of het kind is te beschouwen als een pleegkind van belanghebbende.

Feiten (ontleend aan de uitspraak van het Hof)

De Staatssecretaris betoogt in cassatie dat het Hof ten onrechte heeft geoordeeld dat D in het onderhavige belastingjaar (2011) als pleegkind moet worden aangemerkt. De Staatssecretaris voert in dit verband het volgende aan:

‒ de vermelding onder punt 3.2.1. in de uitspraak van het Hof, dat D bij haar biologische moeder woonde, is onjuist. Belanghebbende woonde vanaf 15 september 2008 t/m 3 februari 2011 bij haar grootouders. Daarna woonde ze bij een pleeggezin in [Q];

‒ het pleeggezin ontving voor de verzorging van kind D een pleegvergoeding. Kind D is dus onderhouden door de overheid en niet door een ander persoon;

‒ belanghebbende heeft in het betreffende jaar geen pleegvergoeding en/of kinderbijslag ontvangen, is niet aangesteld als voogd, en heeft ook niet de juridische verantwoordelijkheid van het kind.

Volgens de Staatssecretaris heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat kind D een pleegkind is, nu niet duidelijk is wie de kinderbijslag voor D heeft ontvangen, of al dan niet sprake is van ondertoezichtstelling van D en hoe de eventuele voogdij is geregeld. De omstandigheden die het Hof aan zijn beslissing ten grondslag heeft gelegd, brengen niet mee dat aan de opvoedingseis is voldaan. Hiervoor is immers van belang wie de wezenlijke beslissingen neemt over het kind.

Aftrek van uitgaven voor levensonderhoud van kinderen

Artikel 6.13, lid 1, Wet IB 2001 luidt (tekst 2011):

1. Uitgaven voor levensonderhoud van kinderen zijn uitgaven voor levensonderhoud van kinderen jonger dan 30 jaar die ten minste in belangrijke mate door de belastingplichtige worden onderhouden. Voor de beoordeling in welke mate een kind door de belastingplichtige wordt onderhouden, worden, indien de belastingplichtige een partner heeft, de uitgaven van de belastingplichtige en zijn partner voor levensonderhoud van het kind samengevoegd.

De algemene definitie van het begrip kind is opgenomen in artikel 2, lid 3, onderdeel i, AWR, dat bepaalt:

3. De belastingwet verstaat onder:

(…) i. kind: eerstegraads bloedverwant en aanverwant in de neergaande lijn;

Artikel 1.4 Wet IB 2001 geeft voor deze wet en de daarop berustende bepalingen een uitbreiding van het begrip kind. Ingevolge deze bepaling wordt onder een ‘kind’ mede verstaan ‘een pleegkind, ook wat betreft bloed- en aanverwantschap’. Door de gelijkstelling van een pleegkind met een kind, ook wat betreft bloed- en aanverwantschap, kan in de wetsbepalingen die van toepassing zijn op kinderen en pleegkinderen, worden volstaan met het vermelden van het begrip kind.4.

Ingevolge artikel 6.14, lid 1, onderdeel a, Wet IB 2001 mag een belastingplichtige geen uitgaven voor levensonderhoud van een kind in aanmerking nemen, indien de belastingplichtige (of een persoon die tot zijn huishouden behoort) voor het kind recht heeft op kinderbijslag volgens de Algemene Kinderbijslagwet (hierna: AKW).5.Deze uitsluiting geldt ingevolge artikel 35, lid 1, onderdeel b van de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 (hierna: UR IB 2001) niet indien de belastingplichtige zijn recht op kinderbijslag niet geldend kan maken, en geen huishouden vormt met degene die het recht op kinderbijslag wel geldend kan maken.

De AKW regelt het recht op kinderbijslag voor eigen kinderen, aangehuwde kinderen en pleegkinderen. Artikel 7 AKW bepaalt dat een kind als pleegkind wordt beschouwd, indien het als een eigen kind wordt onderhouden en opgevoed.

Op 7 juni 2002 (BNB 2002/296) heeft de Hoge Raad geoordeeld dat de betekenis van de term ‘pleegkinderen’ in artikel 46 Wet IB 1964 (thans artikel 6.13 Wet IB 2001) gelijk is aan die van het begrip ‘pleegkind’ in artikel 7 AKW:6.

Artikel 7 van de AKW geeft aanspraak op kinderbijslag voor – onder andere – een pleegkind. De betekenis van de term 'pleegkinderen' zoals gebruikt in artikel 46 van de Wet komt overeen met die van de term 'pleegkind' in artikel 7 van de AKW. Zouden de kinderen van de partner kunnen worden aangemerkt als pleegkinderen van belanghebbende in de zin van artikel 46 van de Wet, dan had belanghebbende voor die kinderen in 1997 recht op kinderbijslag en derhalve voor hen geen aanspraak op vermindering wegens buitengewone lasten. Weliswaar wordt ingevolge (…) de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 1990 geen rekening gehouden met een recht op kinderbijslag dat niet geldend kan worden gemaakt, maar zulks geldt niet indien de belastingplichtige – zoals belanghebbende – een huishouden vormt met een partner die het recht op kinderbijslag wel geldend kan maken.

Het oordeel van het Hof dat belanghebbende ter zake van zijn uitgaven voor de kinderen van de partner geen vermindering wegens buitengewone lasten kan worden verleend, is derhalve, wat er zij van de daarvoor door het Hof gebezigde gronden, juist. Voorzover de klachten tegen dit oordeel zijn gericht, kunnen zij mitsdien niet tot cassatie leiden.

Hieruit volgt dat ook de jurisprudentie die is gewezen voor de toepassing van artikel 7 AKW (en zijn voorlopers) relevant is voor de uitleg van het begrip pleegkind van artikel 46 Wet IB 1964 (oud) en de artikelen 6.13 en 1.4 Wet IB 2001.

De aftrek voor uitgaven voor levensonderhoud voor kinderen is vervallen per 1 januari 2015 (Wet van 25 juni 2014 (Wet hervorming kindregelingen), Stb. 2014, 227). Reden hiervoor is dat de wetgever het stelsel van elf kindregelingen wilde reduceren tot vier regelingen met elk een eigen, logisch doel: de kinderbijslag, het kindgebonden budget, de combinatiekorting en de kinderopvangtoeslag.7.De afschaffing is als volgt toegelicht:8.

De aftrek van uitgaven voor levensonderhoud van kinderen (hierna: LOK) geeft ouders van kinderen jonger dan 21 jaar waarvoor geen recht op kinderbijslag bestaat of waarvan het kind zelf geen recht heeft op studiefinanciering een forfaitaire aftrek per kwartaal voor de kosten van levensonderhoud. De betreffende ouder moet een bepaald minimumbedrag per kwartaal bijdragen aan de kosten van levensonderhoud om in aanmerking te komen voor de aftrek. De aftrek bedraagt tussen de € 295 en € 415 per kwartaal voor kinderen jonger dan 18 jaar en tussen de € 355 en € 1.065 per kwartaal voor kinderen ouder dan 18 jaar. Het te ontvangen bedrag volgt vervolgens uit het van toepassing zijnde belastingtarief. Dientengevolge wordt bij de belastingheffing rekening gehouden met de draagkrachtvermindering bij ouders die wel uitgaven voor hun kinderen moeten doen, maar niet in aanmerking komen voor de regelingen die gericht zijn op inkomensondersteuning voor ouders. De regering heeft ervoor gekozen de kindregelingen te stroomlijnen via een stelsel van vier kindregelingen. Binnen dit stelsel zijn de kinderbijslag en het kindgebonden budget – waaronder de alleenstaande-ouderkop – gericht op inkomensondersteuning. De regering is van mening dat wanneer ouders niet voldoen aan de voorwaarden voor de genoemde inkomensondersteunende regelingen, het niet (langer) nodig of gewenst is dat er aanvullend inkomensondersteuning plaatsvindt in de vorm van een fiscale regeling. De regering stelt dan ook voor de aftrek LOK met ingang van 1 januari 2015 af te schaffen.

Betekenis begrip ‘pleegkind’

Tot 1953 bepaalde artikel 47 van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 dat recht bestond op kinderaftrek (later opgenomen in artikel 56 Wet IB 1964) wanneer een kind grotendeels op kosten van de belastingplichtige wordt onderhouden. Het tweede lid van dit artikel bepaalde dat als pleegkind slechts wordt aangemerkt een kind dat door de belastingplichtige als een eigen kind wordt onderhouden en opgevoed.

Deze dubbele eis werd ook aangelegd bij de uitleg van het begrip pleegkind van artikel 46 Wet IB 1964 (bevestigd door de Hoge Raad in HR BNB 1968/167)9.en strookte bovendien met de betekenis die destijds aan het begrip pleegkind in andere belastingwetten werd toegekend, waaronder de Wet op de Vermogensbelasting en de Successiewet.10.

In 1953 zijn deze wettelijke eisen vervallen11.en is de ontwikkeling van het begrip pleegkind verder voortgezet in de jurisprudentie.

In de parlementaire toelichting bij de wijziging van de regeling van de kinderaftrek in 1959 is de dubbele eis van opvoeding en onderhoud bevestigd en nader toegelicht:12.

Deze leden hebben hun conclusie mogelijk hieruit afgeleid, dat (…) een kind als pleegkind wordt beschouwd, indien het als een eigen kind wordt onderhouden en opgevoed. De dubbele eis voor het pleegkindschap, welke ook vroeger in de wet was neergelegd, houdt in, dat naast de financiële band, omvattende de kosten van onderhoud, waaronder begrepen zijn die van de opvoeding, een ideële band tussen pleegouder en pleegkind moet bestaan, hetgeen getoetst dient te worden aan de vraag of de belastingplichtige ook anders dan financieel voorziet in de opvoeding van het kind. De belastingplichtige moet dus ten aanzien van het kind met betrekking tot onderhoud en opvoeding de plaats van een ouder vervullen. Voor de gradatie in de kinderaftrek is uitsluitend die financiële band van belang, in het bijzonder de omvang van belastingplichtiges aandeel in de onderhoudskosten. De opvatting, dat onder onderhoudskosten ook de “kosten van opvoeding", in het bijzonder die van onderwijs en studie, dienen te worden begrepen, is geen recente ontwikkeling. De Hoge Raad heeft deze opvatting voor het eerst expliciet tot uiting gebracht in zijn arrest van 11 februari 1953 (B.N.B. 1953/86).

In de nota naar aanleiding van het verslag is opgemerkt dat met de invoering van artikel 1.4 Wet IB 2001 geen inhoudelijke wijziging is beoogd met betrekking tot de betekenis van het begrip pleegkind:13.

De leden van de fracties van GPV en RPF constateren dat het begrip pleegkind niet nader is omschreven in artikel 1.4. Zij vragen welke definitie de regering hanteert voor het begrip «pleegkind».

Pleegkind is een begrip dat ook in de huidige wet voorkomt en door de jurisprudentie is ingevuld. Er wordt in de Wet inkomstenbelasting 2001 geen wijziging van dat begrip beoogd.

Eerder schreef ik dat ook de jurisprudentie die is gewezen voor de toepassing van artikel 56 Wet IB 1964 en het huidige artikel 7 AKW relevant is voor de uitleg van het begrip pleegkind in artikel 46 Wet IB 1964 en de artikelen 6.13 en 1.4 Wet IB 2001. In dit onderdeel zal ik daarom enige rechtsvormende en casuïstische jurisprudentie opnemen van de CRvB die invulling heeft gegeven aan het begrip pleegkind in de AKW.

A De opvoedingseis

De CRvB heeft met betrekking tot de opvoedingseis meermaals geoordeeld dat een verzekerde slechts dan geacht kan worden een kind als een eigen kind op te voeden indien de verzekerde, met betrekking tot de opvoeding van het kind, de plaats inneemt van de (ouder)s van dat kind en er in dat opzicht tussen de verzekerde en het kind een verhouding bestaat als die van een ouder met een eigen kind, en dat:33.

de opvoedingseis (…) daarbij daadwerkelijk gestalte [dient] te krijgen, hetgeen tot uitdrukking dient te komen in een nauwe exclusieve (opvoedings)relatie tussen de verzekerde en het betrokken kind. Daarvan kan, in gevallen waarin het juridisch gezag over de kinderen (nog) niet rust bij de pleegouders, eerst gesproken worden wanneer de verhouding tussen pleegouder en pleegkind in zekere mate een duurzaam en bestendig karakter draagt.

Uit de laatste overweging blijkt dat in de visie van de CRvB ook aan de opvoedingseis kan worden voldaan door anderen dan de persoon bij wie de voogdij van het kind berust. Dit is bijvoorbeeld het geval indien degene die zich als ouder presenteert, aannemelijk kan maken dat het gezinsverband tussen die ouder(s) en het kind verbroken is en dat die opengevallen plaats door hem is ingenomen.34.

In de volgende gevallen heeft de CRvB geoordeeld dat niet was voldaan aan de eis van een nauwe en exclusieve relatie tussen de appellant en het kind:

CRvB 2 april 1998.35.De biologische vader had niet de voogdij over zijn (onder toezicht gestelde) kind; die berustte bij de moeder. Deze voogdij had al jaren geen feitelijke betekenis meer. Het contact tussen de moeder en het kind was sinds enige tijd zelfs geheel verbroken. Toch werd aan de vader geen kinderbijslag toegekend, omdat de juridische verantwoordelijkheid van het kind bij de stichting lag waarbij het kind onder toezicht was gesteld, en er reden was voor verlenging van de ondertoezichtstelling. Volgens de CRvB had de vader daarom geen duurzame relatie met het kind.

CRvB 12 maart 2009.36.Vader woonde sinds 1979 in Nederland, terwijl zijn drie kinderen bij hun moeder in Pakistan verbleven. Hij verbleef slechts zes weken per drie jaar in Pakistan. In 1996 zijn de kinderen naar Nederland verhuisd, waarna de vader kinderbijslag aanvroeg. Dit werd door de CRvB afgewezen, omdat het onmogelijk is geweest voor de vader zich daadwerkelijk en voldoende te bemoeien met de opvoeding van de kinderen.

CRvB 31 januari 2014.37.Een oom heeft alleen telefonisch en via internet contact met het kind en diens ouders, die in Marokko wonen. De dagelijkse verzorging van het kind kwam voor rekening van de ouders van het kind en zijn twee zussen. Volgens de CRvB heeft de opvoeding van het kind daarom niet daadwerkelijk gestalte gekregen, en blijkt bovendien niet dat appellant de plaats van de ouders heeft ingenomen. Er was dus geen sprake van een nauwe en exclusieve relatie met het kind.

CRvB 20 augustus 2004.38.Een familielid van het kind (niet de vader) kon in de periode waarvoor hij kinderbijslag heeft aangevraagd niet daadwerkelijk gestalte geven aan de opvoeding en begeleiding van het kind, nu het kind in die periode in Pakistan verbleef. Hieraan doet niet af dat het familielid het kind meermaals in Pakistan heeft bezocht, omdat het kind zich een aanmerkelijk deel van de tijd buiten de invloedssfeer van het familielid bevond. Geen sprake van een nauwe en exclusieve relatie.

CRvB 12 maart 2004.39.Dit gold ook voor het geval waarin de betrokken kinderen in de aanvraagperiode in Turkije woonden, terwijl hun oom (de aanvrager) woonde en werkte in Nederland.

CRvB 14 mei 2004.40.Evenmin was sprake van een nauwe en exclusieve relatie in een geval waarin weliswaar aan de grootmoeder de feitelijke (materiële) verzorging van het kind was overgelaten, maar niet gezegd kon worden dat zij met betrekking tot de opvoeding de plaats van de moeder van het kind had ingenomen.

CRvB 31 oktober 2003.41.Wegens een drugsverslaving van de moeder van het kind is het kind onder toezicht gesteld. Het kind is ondergebracht bij de grootmoeder van het kind (appellante) en op haar adres ingeschreven bij de GBA. Volgens de CRvB was geen sprake van een nauwe en exclusieve band tussen grootmoeder en het kind, nu (i) het onderbrengen van het (zeer jonge) kind bij haar van tijdelijke aard zou zijn, (ii) appellante in de periode bij de opvoeding voor een aantal zaken afhankelijk was van de moeder, en (iii) de stichting waarbij het kind onder toezicht is gesteld, zich actief bemoeide met de omgangsregeling met de moeder.

CRvB 13 december 2002.42.De ex-man van de biologische moeder van een kind vraagt kinderbijslag aan voor het vierde kwartaal van 1999. Tijdens de procedure (2002) is het verblijf van het kind in het gezin reeds beëindigd; het kind zou niet passen binnen het gezin. Volgens de CRvB is niet aan de duurzaamheids- en bestendigheidseis voldaan, zodat het kind niet als pleegkind kan worden aangemerkt.

Een nauwe en exclusieve relatie werd wel aanwezig geacht in het geval waarin een tante samen met (onder andere) haar nichtje vanuit Curaçao naar Nederland was verhuisd.43.De CRvB oordeelde dat in dat geval sprake was van een nauwe en exclusieve relatie met een voldoende duurzaam karakter, nu (i) de tante reeds op Curaçao een nauw contact had met haar nichtje (dat haar ervaart als een tweede moeder en bij haar terecht kan met allerlei persoonlijke zaken), (ii) de ouders van het nichtje het in haar belang geacht hebben dat de tante benoemd zou worden tot voogdes en (iii) het nichtje vanaf haar komst naar Nederland onafgebroken bij haar heeft gewoond.

Een ander geval waarin een nauwe en exclusieve relatie aanwezig werd geacht door de CRvB, is dat waarin een kind aanvankelijk elke donderdag een dagdeel en eens per twee weekenden bij de biologische vader van het kind verbleef, en later bij hem is komen wonen.44.De voogdij van het kind bleef bij de moeder berusten, die hem regelmatig bezocht. Mede gezien de leeftijd van het kind, en het feit dat het kind in de GBA werd ingeschreven op het adres van de vader, heeft de CRvB doen oordelen dat de relatie tussen het kind en de vader een voldoende duurzaam en bestendig karakter droeg.

Van een nauwe en exclusieve band met de kinderen was ook sprake in een geval waarin een ongeneeslijk zieke moeder in overleg met haar zus en diens echtgenoot (de aanvrager) afspraken had gemaakt over de verdere verzorging en opvoeding van de kinderen, als gevolg waarvan haar zus werd benoemd als voogdes. Na het overlijden van de zieke moeder hebben de zus en haar echtgenoot de verzorging en opvoeding van de kinderen voortgezet in hun eigen woning. Op een later moment hebben zij ook de voogdij over de kinderen verkregen. Dit heeft de CRvB doen oordelen dat sprake was van een nauwe en exclusieve relatie, welke een voldoende duurzaam en bestendig karakter droeg. De CRvB achtte hierbij van belang dat niet was gebleken dat de biologische vader enige rol van betekenis had willen vervullen in de opvoeding en verzorging van de kinderen.45.

B De onderhoudseis

Aan de onderhoudseis werd niet voldaan in een geval waarin belanghebbende van een stichting een dagelijkse vergoeding ontving in de kosten van pleegzorg van het kind. Deze kostenvergoeding werd door de CRvB kostendekkend geacht, zodat niet was voldaan aan het vereiste dat het kind als eigen kind wordt onderhouden.46.De CRvB overweegt hierbij:

Voor vorenstaand oordeel ziet de Raad voorts steun in de Toelichting op de Regeling gelijkstelling pleegkinderen. In deze toelichting is immers vermeld dat van gelijkstelling met een pleegkind geen sprake kan zijn indien door derden in de kosten van dit kind wordt bijgedragen, bijvoorbeeld wanneer een pleeggeldvergoeding wordt verstrekt. Dit betekent dat de Svb appellant terecht niet in aanmerking heeft gebracht voor kinderbijslag, omdat [O.] en [S.] niet als pleegkinderen kunnen worden aangemerkt in de zin van artikel 7, tiende lid, van de AKW.

Op 20 augustus 2010 heeft de CRvB geoordeeld dat het appellant niet kan volgen in diens stelling dat uit rechtspraak van de Raad valt af te leiden dat, zodra een derde in belangrijke mate bijdraagt in het onderhoud van het kind, van onderhouden als eigen kind niet meer gesproken kan worden. De CRvB oordeelt vervolgens:47.

De Raad is van oordeel dat, voor zover in gevallen als de onderhavige bij de beoordeling of sprake is van het onderhouden als eigen kind niet aangesloten zou moeten worden bij hetgeen is bepaald in artikel 10 van de AKW, in ieder geval aangenomen moet worden dat een betrokkene een kind als eigen kind onderhoudt, wanneer hij duidelijk meer bijdraagt in de noodzakelijke onderhoudskosten van het kind.

Uit de gedingstukken blijkt dat betrokkene per maand een aanzienlijk hoger bedrag aan onderhoudskosten voor [K.] betaalt dan de vader. Hieruit volgt dat betrokkene voor toekenning van kinderbijslag in aanmerking komt.

C Beleid

Tot slot wil ik wijzen op het Besluit Beleidsregels van de Sociale Verzekeringsbank (hierna: SVB), dat geldt voor de uitleg van het begrip pleegkind in de AKW, AOW, Anw en de Remigratiewet.48.

In onderdeel SB1010 van de bijlage bij de laatste versie van dit besluit is het volgende opgenomen met betrekking tot de uitleg van het begrip pleegkind:

In zijn algemeenheid geldt dat, wil men kunnen spreken van een pleegkind, er dient te zijn voldaan aan de eis van opvoeding én onderhoud van het betrokken kind in een nauwe, exclusieve relatie tussen het kind en de verzekerde of pensioengerechtigde. Voor pleegkinderen is in de AKW geen onderhoudseis geformuleerd. Indien een pleegkind geheel wordt onderhouden, is er volgens de uitspraak van de CRvB van 19 januari 1993 geen plaats voor een onderhoudseis uitgedrukt in een minimumbedrag per week en wordt het kind geacht als eigen kind te worden onderhouden.

Onder opvoeden verstaat de SVB het bijdragen tot de verstandelijke ontwikkeling en de zedelijke, geestelijke en sociale vorming van het kind. Dit laatste veronderstelt een frequent aanwezig zijn van de verzekerde in de nabijheid van het kind. Indien de verzekerde en het betrokken kind op grote afstand van elkaar wonen, zal er blijkens de uitspraken van de CRvB van 4 maart 1987 en 4 november 1994 geen sprake kunnen zijn van een pleegkindsituatie.

Met opvoeding in een nauwe en exclusieve relatie wordt bedoeld dat het uitsluitend de pleegouders zijn die alle belangrijke beslissingen nemen die de vorming van het kind betreffen. Het gaat hierbij onder andere om religie en schoolkeuze. Uit de jurisprudentie van de CRvB (onder meer de uitspraak van 30 januari 1991) blijkt immers dat aan de opvoedingseis wordt voldaan, indien een verzekerde zich wat de opvoeding betreft, op een zodanige wijze gedraagt, dat hij de plaats van de ouders inneemt en indien er wat de opvoeding betreft tussen hem en het betrokken kind een verhouding bestaat als die tussen ouders en eigen kind. De pleegouders moeten daarom geacht worden geheel in de plaats van de ouders te zijn getreden. Indien een nog levende ouder van het kind bevoegd én in staat blijft belangrijke beslissingen te nemen, dan zal in beginsel geen pleegouderschap kunnen worden aangenomen. Dit is veelvuldig uitgemaakt in de jurisprudentie (zie onder meer de uitspraak van de CRvB 14 februari 1990). De verzekerde (verzorger van het kind) kan in een dergelijke situatie wel toezicht over het kind uitoefenen en belangrijke verantwoordelijkheid dragen, maar dit gebeurt dan niet exclusief. Zolang nog een ouder, die niet uit het ouderlijk gezag is ontzet, in leven is, wordt deze geacht nog beslissingen te nemen over de opvoeding van het kind. Indien echter de mogelijkheid tot uitoefening van het ouderlijk gezag en gebruikmaking van de ouderlijke bevoegdheden nog louter theoretisch is, staat dit er niet aan in de weg dat een ander op het punt van de opvoeding van het kind de plaats inneemt van de natuurlijke ouder(s) (zie onder meer CRvB 29 juli 1998). Met ingang van 1 april 2001 hanteert de SVB het beleid dat de beoordeling van de exclusiviteit van de opvoeding en verzorging door degene die zich als pleegouder presenteert slechts wordt getoetst aan de feitelijke situatie. Het antwoord op de vraag of er voor de eventuele eigen ouder(s) van het kind nog slechts een theoretische mogelijkheid is om zich met de opvoeding en verzorging van het kind bezig te houden, is daarbij verder niet meer van belang. Het is aan degene die zich als pleegouder presenteert om aannemelijk te maken dat de banden tussen de natuurlijke ouder en het betrokken kind (vrijwel) geheel zijn verbroken en dat daardoor de mogelijkheid is ontstaan om de opengevallen plaats van de ouder(s) in te nemen.

Blijkens de vaste jurisprudentie van de CRvB geldt het bovenstaande ook indien de gezinsvoogdij-instelling door de kinderrechter tot gezinsvoogd is benoemd (zie onder meer de uitspraak van de CRvB 3 mei 1995). Aangezien de wettelijke verantwoordelijkheid bij een Bureau Jeugdzorg of bij een andere met de voogdij belaste instelling berust, zal degene aan wie de opvoeding en verzorging van het kind is toevertrouwd het betreffende kind in beginsel niet opvoeden als eigen kind.

Indien de verzekerde krachtens een uitspraak van een Nederlandse rechter is belast met de (tijdelijke) voogdij over het betrokken kind en het kind tot diens huishouden behoort, dan wordt aangenomen dat in beginsel aan de vereisten van opvoeding en exclusiviteit is voldaan. Van dit principe wordt slechts in uitzonderlijke situaties afgeweken, bijvoorbeeld indien sprake is van voogdij over een broer of zus, waarbij er een zeer klein leeftijdsverschil is en de ouders zich daadwerkelijk met de opvoeding bemoeien dan wel daarin bijdragen (zie bijvoorbeeld CRvB 30 januari 1991).

In één situatie wordt voor het aannemen van pleegouderschap niet de eis van exclusiviteit gesteld. Dit betreft de situatie waarin een persoon die niet de eigen ouder is met toepassing van artikel 1:253t BW mede met het ouderlijk gezag over het betrokken kind is belast. Indien het kind tot het huishouden van die persoon behoort en die persoon het kind verzorgt en opvoedt, zal het kind als pleegkind worden aangemerkt, ongeacht de mate waarin de eigen ouder zich nog met de opvoeding en verzorging van het kind bezighoudt.

Een kind wordt beschouwd als pleegkind wanneer het door de belastingplichtige wordt onderhouden en opgevoed als een eigen kind. Deze omschrijving behelst een dubbele toets; naast een financiële band (de onderhoudseis) zal er ook een ideële band tussen de pleegouder en het kind moeten bestaan (de opvoedingseis).49.

Uit de rechtspraak van de Hoge Raad en de CRvB ter zake van het begrip pleegkind kan worden afgeleid dat aan de opvoedingseis wordt voldaan indien tussen de verzekerde en het kind een verhouding bestaat als die van een ouder met een eigen kind.50.Deze verhouding moet tot uitdrukking komen in een nauwe en exclusieve opvoedingsrelatie tussen de pleegouder en het kind.

Wanneer iemand het juridische gezag of de voogdij over het kind heeft, kan dit een aanwijzing zijn dat aan de opvoedingseis is voldaan, maar dit is hiervoor niet doorslaggevend. Ook als het juridische gezag of de voogdij niet bij de pretense pleegouder berust, kan, mits wordt aangetoond dat de verhouding tussen pleegouder en pleegkind in zekere mate een duurzaam en bestendig karakter draagt, aan de eis worden voldaan dat het kind als een eigen kind wordt opgevoed.51.

In het bijzonder kunnen de volgende omstandigheden van belang zijn voor de vraag of aan de opvoedingseis is voldaan: de leeftijd van het kind; de (mate van) bemoeienis van de pleegouder bij de opvoeding van het kind; of het kind bij de pleegouder verblijft en, zo ja, de duur van het verblijf; de sterkte van de band tussen het kind en zijn natuurlijke ouders (de pleegouder kan niet de plaats innemen van de ouder van het kind, als laatstgenoemde nog in zekere mate contact met het kind onderhoudt c.q. bij de opvoeding betrokken wenst te zijn); de vraag bij wie de verantwoordelijkheid voor het kind berust; of het kind al dan niet onder toezicht is gesteld; of het kind zich binnen de invloedssfeer van de pleegouder bevindt, en of het pleegkind de pleegouder als eigen ouder beschouwt.

Daarnaast moet ook een financiële band tussen de pleegouder en het kind bestaan. Voor de vraag of aan deze onderhoudseis is voldaan, moet worden vastgesteld of het kind ten minste in zekere mate door de pleegouder financieel wordt onderhouden. Hiervan is geen sprake als het kind zelf een substantieel deel van de middelen bijdraagt waarmee de verzorging wordt gefinancierd, dan wel deze middelen worden verkregen van een derde. Met andere woorden: de kosten van onderhoud en opvoeding moeten in voldoende mate drukken op de belastingplichtige zelf.

In de onderhavige zaak was voor het Hof (alleen) in geschil of aan de opvoedingseis was voldaan; of aan de onderhoudseis was voldaan, is door de Inspecteur voor het Hof niet ter discussie gesteld.

Het Hof is, evenals de Rechtbank, bij de beantwoording van deze vraag terecht uitgegaan van de hiervoor genoemde standaardrechtspraak van de Hoge Raad volgens welke er tussen de belastingplichtige en het kind een ideële band moet bestaan die in wezen gelijk is aan de relatie die tussen een ouder en een kind bestaat, en die mede moet worden getoetst aan de vraag of de belastingplichtige ook anders dan financieel voorziet in de opvoeding van het kind.52.

Het Hof heeft geoordeeld dat de aldus geïnterpreteerde vraag, de te dezen in r.o. 3.2.1, 3.2.3, 3.2.4 en 3.2.5 vastgestelde feiten53.in aanmerking nemende, voor het onderhavige – door de Rechtbank als ‘bijzonder’ gekenschetste – geval bevestigend moet worden beantwoord.

De Staatssecretaris komt in cassatie op tegen dit oordeel. Volgens de Staatssecretaris heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat D voor haar of haar echtgenoot een pleegkind is. Belanghebbende neemt volgens de Staatssecretaris niet de wezenlijke beslissingen over kind D.

Voor zover D in het onderhavige jaar minder of mogelijk niet bij zijn biologische moeder thuis woonde dan uit de door de Staatssecretaris genoemde vaststelling in 3.2.1. van de uitspraak van het Hof mogelijk zou kunnen worden afgeleid, doet die omstandigheid geen afbreuk aan ’s Hofs oordeel dat D pleegkind was van belanghebbende.

De Staatssecretaris overweegt voorts in zijn beroepschrift dat ‘ter zake van de opvang van D (…) een pleegvergoeding [is] verstrekt’ en dat ‘kind D (…) daarmee wordt onderhouden door de overheid en een andere persoon (…) het kind niet als een eigen kind [onderhoudt]’. Ook merkt de Staatssecretaris op dat belanghebbende geen pleegvergoeding en kinderbijslag heeft ontvangen.

Voor zover de Staatssecretaris met deze grieven betoogt dat niet aan de onderhoudseis is voldaan, kan de klacht niet slagen, daar hiermee buiten de rechtsstrijd zou worden getreden. Het Hof heeft in r.o. 4.2 van zijn uitspraak immers overwogen dat de Inspecteur zich op het standpunt stelt dat ten aanzien van D wel aan de onderhoudseis, maar niet aan de opvoedingseis is voldaan.

Gelet op het vorenstaande kunnen de in de onderdelen 7.10 en 7.11 bedoelde klachten van de Staatssecretaris niet tot cassatie leiden.

Ook overigens faalt het middel, aangezien ’s Hofs in onderdeel 7.8 genoemde oordeel, waarin het klaarblijkelijk op grond van (onder meer) de omstandigheid dat belanghebbende bij Jeugdzorg als contactpersoon van het kind is aangewezen, de conclusie gerechtvaardigd acht dat belanghebbende de plaats inneemt van een ouder, niet blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting en voor het overige zozeer verweven is met oordelen van feitelijke aard dat het in cassatie onaantastbaar is.

Het middel van de Staatssecretaris faalt.

De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van de staatssecretaris van Financiën ongegrond dient te worden verklaard.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal