HR, 12-10-2007, nr. 526

In 1996 is bij belanghebbende - die in de litigieuze periode een horecabedrijf exploiteerde - een looncontrole gehouden met betrekking tot de jaren 1993 tot en met 1997. De bevindingen daarvan hebben aanleiding gegeven tot een strafrechtelijk onderzoek. In het kader van dat onderzoek zijn 135 getuigen gehoord, waaronder (ex-)werknemers van belanghebbende. Aan belanghebbende is een correctienota over het jaar 1993 opgelegd. Daaraan ligt, kort gezegd, ten grondslag dat door belanghebbende geen deugdelijke (loon-) administratie is gevoerd, omdat daarin geen dag-, uren- en aftekenlijsten zijn opgenomen. Verweerder heeft de door belanghebbende over het hier van belang zijnde jaar verloonde bedragen, met voorbijgaan aan de opgaven van belanghebbende, geschat aan de hand van in het bijzonder de door de (ex-) werknemers van belanghebbende afgelegde verklaringen. Daarbij heeft verweerder tevens toepassing gegeven aan artikel 3 van het Fooienbesluit, omdat belanghebbende niet steeds ten minste het minimumloon op grond van de CAO voor het horeca- en aanverwante bedrijf aan haar werknemers heeft betaald.

Het tegen de voornoemde correctienota gerichte bezwaar van belanghebbende is, voor zover thans nog van belang, deels gegrond verklaard bij besluit van 29 mei 2001, omdat de nageheven premies op onderdelen verlaagd dienden te worden. Deze verlagingen zijn per individuele werknemer uitgewerkt in een bijlage bij het bestreden besluit. Die verlagingen zijn vastgelegd in een afrekening van 30 augustus 2001. In beroep heeft rechtbank Groningen bij uitspraak van 13 februari 2003 onder kenmerk 01/910 deze afrekening aangemerkt als een in artikel 6:18 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) bedoeld besluit, en heeft het beroep daartegen mede gericht geacht en deze afrekening (ook) vernietigd.4. De rechtbank heeft evenwel tevens het beroep ten gronde beoordeeld en de overige door belanghebbende aangevoerde beroepsgronden uitdrukkelijk verworpen en vervolgens met toepassing van artikel 8:72, derde lid, van de Awb de rechtsgevolgen van het bestreden besluit en de afrekening van 30 augustus 2001 in stand gelaten. Vervolgens zijn beide partijen bij de Centrale Raad van Beroep (hierna: CRvB) in hoger beroep gegaan tegen de uitspraak van de rechtbank Groningen. De CRvB heeft bij uitspraak van 6 januari 2005, 03/1337 CSV + 03/1408 CVS, LJN AS3417 het hoger beroep van verweerder gegrond verklaard en het hoger beroep van belanghebbende ongegrond verklaard. Tegen de beslissing van de CRvB heeft belanghebbende tijdig beroep in cassatie ingesteld, naar aanleiding waarvan verweerder een verweerschrift heeft ingediend. Belanghebbende heeft nog een conclusie van repliek ingediend.

De CRvB heeft - voorzover hier relevant - als volgt overwogen: 5.

(...)

De Raad stelt op grond van het vorenstaande vast dat belanghebbende gedurende het hier van belang zijnde jaar op aanzienlijke schaal een deel van de door haar uitbetaalde lonen niet in haar (loon-) administratie heeft verantwoord. De door belanghebbende gevoerde (loon-)administratie vertoont daarmee zodanige tekortkomingen dat zij door het bestuursorgaan terecht als basis voor de berekening van de verschuldigde premies is verworpen.

Naar vaste rechtspraak van de Raad staat het het bestuursorgaan onder dergelijke omstandigheden vrij om in verband met de niet verantwoorde loonbetalingen tot een aanvullende schatting van de verschuldigde premie over te gaan. Het bestuursorgaan is daarbij uitgegaan van de door de (ex-)werknemers van belanghebbende afgelegde verklaringen en heeft de daaruit naar voren komende gegevens geëxtrapoleerd.

Deze door het bestuursorgaan gehanteerde schattingsmethodiek acht de Raad niet onaanvaardbaar en hij ziet ook overigens geen redenen voor het buiten beschouwing laten van de, in bezwaar neerwaarts bijgestelde, uitkomsten van de schatting. Daartoe is in elk geval onvoldoende de enkele kans dat de schattingsresultaten hoger uitvallen dan het geval zou zijn geweest als belanghebbende zijn verplichting tot het voeren van een betrouwbare (loon-)administratie zou zijn nagekomen.

(....)

Als thans, zoals belanghebbende in hoger beroep gemotiveerd heeft gesteld, als juist zou moeten worden aanvaard dat de primaire bescheiden desondanks bewaard zijn gebleven, dan nog zou, bij gebreke van een in opdracht van belanghebbende aan de hand van de die bescheiden uitgevoerd, voldoende betrouwbaar tegenonderzoek, die omstandigheid de Raad niet tot het oordeel leiden dat de resultaten van de schatting door het bestuursorgaan niet langer als juist kunnen worden aanvaard.

In cassatie wordt één middel voorgesteld. Het middel houdt in dat sprake is van schending, althans verkeerde toepassing, van artikel 4 van de Coördinatiewet Sociale Verzekering (hierna: CSV) doordat de CRvB heeft beslist dat:

Ik zal de klachten - voorzover nodig - bij de bespreking daarvan toelichten.

Met betrekking tot (i) wordt betoogd dat loon dat door het UWV is geschat niet tot het loon kan worden gerekend wanneer de werknemers verklaren dit loon niet te genoten hebben. Volgens belanghebbende heeft het UWV de getuigenverklaringen die het voor het opstellen van de schatting heeft gebruikt onjuist geïnterpreteerd. Dit betoog moet mijns inziens falen. De CRvB heeft immers geoordeeld dat verweerder de door belanghebbende gevoerde (loon-) administratie terecht heeft verworpen als basis voor de berekening van de verschuldigde premies; dat verweerder onder dergelijke omstandigheden vrij was om in verband met de niet verantwoorde loonbetalingen tot een aanvullende schatting van de verschuldigde premie over te gaan; en dat de door verweerde gehanteerde schattingsmethodiek niet onaanvaardbaar wordt geacht. In oordeel van de CRvB ligt mijns inziens tevens besloten dat belanghebbende het tegendeel niet, althans niet voldoende, aannemelijk heeft gemaakt. De oordelen van de CRvB zijn van feitelijke aard, zodat zij - gelet op artikel 18c van de CSV - in cassatie niet kunnen worden onderzocht. Wellicht ten overvloede merk ik nog op dat over gebreken in de motivering van de uitspraak van de CRvB niet met vrucht kan worden geklaagd.6.

Met betrekking tot (ii) betoogt belanghebbende dat de door de werknemers genoten fooien niet tot het loon behoren, omdat de werkgever niet betrokken is geweest bij de verdeling van de fooien en de werkgever niet wist van de bedragen aan fooien die door de werknemers zijn ontvangen. Dit betoog gaat mijns inziens niet op. Voor de toepassing van artikel 3 van het Fooienbesluit is irrelevant of de werkgever bemoeienis heeft met de betaling van de fooien dan wel weet of kan weten hoeveel fooien in werkelijkheid zijn ontvangen (zie onderdeel 1.2 van de bijlage). Op grond van dit artikel geldt dat het bedienend personeel van belanghebbende geacht wordt fooien te genieten, indien het rechtstreeks van de werkgever ontvangen loon minder beloopt dan het minimumloon.

Voorzover belanghebbende betoogt dat het UWV (de bedoeling van) het Fooienbesluit op onjuiste manier heeft geïnterpreteerd, omdat de in artikel 3 van het Fooienbesluit vervatte waardering zich uitsluitend uitstrekt tot werknemers die (al dan niet op grond van een dispensatieregeling) volgens het zogeheten garantie-inkomensysteem werken, moet het betoog eveneens falen. Daartoe volsta ik met een verwijzing naar onderdeel 3.1 van de bij deze conclusie behorende bijlage.

Met betrekking tot de maaltijden wordt door belanghebbende betoogd dat de CRvB heeft miskend dat in de onderhavige situatie de verstrekte maaltijden niet tot het loon in natura van de werknemers kunnen worden gerekend, nu werknemers verklaren voor deze maaltijden een bedrag te hebben betaald dat uitgaat boven het forfait dat voor deze maaltijden geldt. Dit betoog is mijns inziens vergeefs om dezelfde reden als hiervoor uiteengezet in 4.1. Het oordeel van de CRvB - gebaseerd op een waardering van feiten en omstandigheden - impliceert mijns inziens dat belanghebbende het tegendeel niet, althans niet voldoende, aannemelijk heeft weten te maken. De oordelen van de CRvB zijn van feitelijke aard, zodat zij - gelet op artikel 18c van de CSV - in cassatie niet kunnen worden onderzocht.

Tot slot merk ik dat uit het beroepschrift in cassatie valt af te leiden dat de omvang van de genoten fooien niet in discussie is. Derhalve kan mijns inziens verder onbesproken blijven de vraag of mogelijk sprake is van een dubbeltelling, omdat eerst over het verschil tussen het minimumloon en het rechtstreeks van de werkgever ontvangen loon is nageheven en vervolgens is gecorrigeerd wegens toepassing van brutering tegen het anoniementarief en wegens verstrekking van loon in natura.

Ik concludeer tot verwerping van het beroep van belanghebbende.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

A-G

Bij deze conclusie hoort een bijlage.

Bijlage bij de conclusies van 5 oktober 2005 voor de zaken met nummers 522, 523, 525, 526, 527, 528, 529, en 530.

MR. C.W.M. VAN BALLEGOOIJEN

ADVOCAAT-GENERAAL

Inleiding

In de onderhavige zaken gaat het om de toepassing van het zogeheten Fooienbesluit uit 19891., en in het bijzonder om de personele en materiële werkingssfeer van de waarderingsregel met betrekking tot fooien en dergelijke prestaties van derden voor het horecapersoneel (artikel 3 van het Fooienbesluit 1989; hierna ook wel: de waarderingsregel). De volgende vragen komen aan de orde:

Artikel 4 van de Coördinatiewet Sociale Verzekering (hierna: CSV) bepaalt dat al hetgeen uit een dienstbetrekking wordt genoten tot het loon behoort. Hieronder vallen niet alleen loon in geld en in natura, maar - naast gratificaties en giften van de werkgever - ook fooien en dergelijke prestaties.2. Omdat het in de praktijk op moeilijkheden zou stuiten om rekening te houden met werkelijk ontvangen fooien en dergelijke, is de Sociale Verzekeringsraad (hierna ook: de Besluitgever of de SVR) in artikel 7 van de CSV gemachtigd om met toestemming van de minister van Sociale Zaken en Werkgelegenheid voorschriften inzake fooien en dergelijke prestaties van derden te formuleren. De Besluitgever heeft daaraan uitvoering gegeven in het Fooienbesluit. Er is een algemene bepaling omtrent de heffing over fooien e.d. opgenomen in artikel 1 van het Fooienbesluit. De werkgever moet bij de premieheffing rekening houden met door de werknemers genoten fooien indien met genieten daarvan rekening is gehouden bij het bepalen van het aan de werknemers rechtens toekomende loon. Dit artikel richt zich tot alle werkgevers. Daarnaast zijn er in het Fooienbesluit voor bepaalde groepen werknemers forfaitaire regelingen getroffen, waarin is bepaald tot welke bedragen zij geacht worden fooien te genieten. De werkgevers van het horecapersoneel hebben te maken met zo'n waarderingsregel. Voor de toepassing daarvan is het irrelevant of de werkgever al dan niet bemoeienis heeft met de betaling van de fooien dan wel weet of kan weten hoeveel fooien in werkelijkheid zijn ontvangen. Van het door het Fooienbesluit genormeerde fooienbedrag is de werkgever niet bevoegd af te wijken als de werkelijk genoten fooien meer of minder bedragen.

Ook voor de loonbelasting geldt het Fooienbesluit als richtlijn voor de vaststelling van het bedrag aan fooien en dergelijke prestaties van derden dat door de inhoudingsplichtige in aanmerking moet worden genomen. Op grond van artikel 12 van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB 1964) in verbinding met artikel 9 van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 1990 (hierna: UR LB 1990) behoren fooien en dergelijke tot het loon tot de bedragen waarvoor zij voor de toepassing van de CSV tot het loon behoren. Voor zover zij deze bedragen te boven gaan, behoren ze voor de loonbelasting weliswaar niet tot het loon, maar voor de inkomstenbelasting wel op grond van artikel 22, tweede lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (thans: artikel 3.81, laatste zinsdeel, van de Wet inkomstenbelasting 2001).3.

Op 1 januari 2005 is in werking getreden de Wet administratieve lastenverlichting en vereenvoudiging in sociale verzekeringswetten (wet Walvis, Stb. 2004, 548). Sindsdien verwijst artikel 4 van de CSV voor het loonbegrip naar de regelgeving van de loonbelasting. Artikel 7 van de CSV en het daarop gebaseerde Fooienbesluit zijn dan ook op 1 januari 2005 vervallen. De regelgeving uit het tot 1 januari 2005 geldende Fooienbesluit is thans in artikel 17 van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001 (hierna: UR LB 2001) opgenomen; ingevolge artikel 4 van de CSV geldt deze fooienregeling ook voor de premieheffing. Een inhoudelijke wijziging is hierbij niet beoogd4..

Waardering van fooien in het horecabedrijf

Het Fooienbesluit is oud. De eerste versie stamt uit de jaren vijftig en is meerdere malen gewijzigd en nadien zelfs tweemaal vervangen. Gemakshalve5. zullen deze drie Fooienbesluiten verder aangeduid worden als onderscheidenlijk het Fooienbesluit 1953,6. het Fooienbesluit 1989,7. en het Fooienbesluit 2002.8.Artikel 1 van het Fooienbesluit bepaalt (in alle versies):

Fooien en dergelijke prestaties van derden worden, indien in dit besluit niet anders is bepaald, niet tot het loon gerekend, voor zover bij het bepalen van het aan de werknemer rechtens toekomende loon met het ontvangen van deze fooien of dergelijke prestaties van derden geen rekening is gehouden.

Ik begrijp deze bepaling aldus dat artikel 1 van het Fooienbesluit toepassing mist, indien het Fooienbesluit ten aanzien van werknemers anders bepaalt, ofwel een bijzondere bepaling in het Fooienbesluit derogeert aan de algemene bepaling van artikel 1 van het Fooienbesluit.9.

Het Fooienbesluit bevat een dergelijke bijzondere regeling met betrekking tot de waardering van fooien en dergelijke prestaties van derden, welke worden genoten door werknemers in het horeca- en aanverwant bedrijf. De oorspronkelijke bepaling die met ingang van 1 januari 1955 werd ingevoerd in artikel 5 van het Fooienbesluit 1953, luidde:10.

In 1959 werd artikel 5 vervangen door een nieuw artikel 5 dat als volgt luidde:11.

Voor de werknemers, op wie de collectieve arbeidsovereenkomst voor het horeca- en aanverwante bedrijf van toepassing is en voor wier functie in deze collectieve arbeidsovereenkomst een garantie-inkomen is vastgesteld, wordt het bedrag van de door hen ontvangen fooien en dergelijke prestatiën van derden gewaardeerd met inachtneming van het bepaalde in de volgende leden.

De wijziging van artikel 5 in 1959 werd als volgt toegelicht door de Staatssecretaris van Financiën:12.

(...) Een en ander (CvB: bedoeld wordt de wijziging van artikel 5 van Fooienbesluit) had met name ten doel een nieuwe regeling tot stand te brengen met betrekking tot de waardering van fooien en dergelijke prestatiën van derden, welke worden genoten door werknemers in het horeca- en aanverwant bedrijf.

(....)

Ter toelichting van deze wijzigingen merk ik op, dat het tweede lid van dit artikel, er in verband met artikel 5 Uitvoeringsresolutie LB 1953 en art. 30, tweede lid, Algemene Ouderdomswet toe leidt, dat voor de heffing van de loonbelasting en de inhouding van premie AOW ten laste van werknemers in het horeca- en aanverwant bedrijf in het algemeen tot het loon dient te worden gerekend hetgeen deze werknemers met inachtneming van het voor hen geldende bedieningsgeldpercentage aan fooien en dergelijke prestaties van derden ontvangen. Dit kan zijn een percentage van de door hen behaalde omzet, doch ook, indien zij onder een tronk- of bedieningsgeldkasregeling vallen, hetgeen zij uit hoofde van een zodanige regeling ontvangen. Voor perronverkopers, perronkelners e.d. geldt voorts, dat zij ingevolge de collectieve arbeidsovereenkomst geacht worden (nevens de door hun werkgever verschuldigde provisie) 5% bedieningsgeld te hebben ontvangen ter zake van de door hen verkochte chocolade, verpakt ijs en tabaksartikelen.

Voor de toepassing van het tweede lid is de zgn. 'overtip' - waartoe met betrekking tot vorenbedoelde perronverkopers, perronkelners e.d. ook moeten worden gerekend hetgeen zij in feite boven 5% aan bedieningsgeld ontvangen - niet van belang; deze is niet aan inhouding van loonbelasting en premie AOW onderworpen, doch dient te worden gerekend tot de inkomsten als bedoeld in artikel 28, eerste lid, 2°, Besluit IB 1941 (CvB: andere opbrengst van arbeid) en kan dus eventueel aanleiding geven tot het opleggen van een aanslag in de inkomstenbelasting en van een aanslag premie AOW.

Blijkens het derde lid van artikel 5 geldt vorenstaande regeling niet voor de werknemers, bedoeld in artikel 10, achtste lid, van de collectieve arbeidsovereenkomst, te weten hotelportiers, tournants, huisknechten-bagagiste, conducteurs, chasseurs, liftbedienden, toiletpersoneel, garderobepersoneel en telefonisten. Aangezien de fooien, welke deze personen, voor zover zij althans tot het fooien genietende personeel behoren, ontvangen óf in het geheel niet óf slechts ten dele afhankelijk zijn van de omzet, blijft te hunnen aanzien de voorheen geldende regeling van toepassing, met dien verstande evenwel dat hetgeen zij in totaal aan fooien en aan door de werkgever verschuldigd loon ontvangen wordt gefixeerd op 120% van het voor hun functie geldende garantie-inkomen. De verhoging van het voorheen geldende percentage ad 110 tot 120 houdt verband met de omstandigheid, dat de looncompensaties voor de premie AOW en voor de huurverhoging per 1 augustus 1957 afzonderlijk door de werkgevers verschuldigd zijn en niet van belang zijn bij de toepassing van de garantie-inkomensregeling.

Indien de exploitant van een in loonklasse III gerangschikt café-bedrijf gebruik maakt van de hem op grond van artikel 16, tiende lid, van de collectieve arbeidsovereenkomst toekomende bevoegdheid om de garantie-inkomensregeling buiten toepassing te laten, is de exploitant in de regel niet bekend met de omzet welke door de individuele leden van het buffet- en kantinepersoneel wordt behaald. In verband hiermede behoeft de exploitant, die van vorenbedoelde bevoegdheid gebruik maakt, de fooien welke door dit personeel worden genoten niet te waarderen op de voet van het bepaalde in het tweede lid, doch kan hij er mede volstaan het totale loon te fixeren op 120% van het garantie-inkomen, dat voor dit personeel zou hebben gegolden, indien hij van zijn bevoegdheid geen gebruik zou hebben gemaakt.

In het vierde lid van artikel 5 is de mogelijkheid geopend om in de gevallen, welke in de twee voorgaande alinea's zijn omschreven, tot een hogere waardering van de fooien te geraken dat uit de fixering van het totale loon op 120% van het garantie-inkomen voortvloeit. Daartoe is evenwel vereist, dat ter zake tussen de werkgever en de werknemer overeenstemming bestaat. Is dit het geval, dan worden de meer in aanmerking genomen fooien als aan de inhouding van loonbelasting onderworpen inkomsten beschouwd en vallen zij dus niet onder de 'andere bestanddelen', waarop artikel 54 Besluit op de Inkomstenbelasting1941 het oog heeft.

Deze aanschrijving is door de van de Staatssecretaris van Financiën voor de belastingheffing nog van belang verklaard bij Resolutie van 1 februari 1991, nr. PFC91/187, V-N 1993/3103, zodat ik ervan uitga dat zij nog steeds van betekenis is, of kan zijn, bij de uitleg van het Fooienbesluit 1989.

Aangezien het in de horecasector toegepaste systeem van garantie-inkomen en bedieningsgeld (grotendeels) per 1 april 1988 was vervallen en de tekst van artikel 3 niet meer correct was na de invoering van een nieuwe Werkloosheidswet per 1 januari 1987, werd een nieuw besluit ter waardering van fooien en dergelijke prestaties van derden uitgevaardigd. Daarin werd het oude artikel 5 van het Fooienbesluit 1953 vervangen door artikel 3 van het Fooienbesluit 1989. De nieuwe waarderingsregel hield in dat in bepaalde gevallen waarin minder werd betaald dan het minimumloon ingevolge de Horeca-CAO, een bijtelling moest plaatsvinden. Artikel 3 van het Fooienbesluit 1989 luidt:

De Toelichting van de SVR op het Fooienbesluit 1989 vermeldt onder meer:14.

Algemeen

(.....) Daar per 1 januari 1987 de Werkloosheidswet (WW) is vervangen door de nieuwe Werkloosheidswet (nWW), is hetgeen gesteld in artikel 3 van het Fooienbesluit niet meer geheel juist. Voorts is per 1 april 1988 het in de Horeca-sector toegepaste systeem van garantie-inkomen en bedieningsgeld (grotendeels) vervallen. Hierdoor heeft artikel 5 van het Fooienbesluit belangrijk aan betekenis ingeboet. Derhalve heeft de Raad een nieuw besluit ter waardering van fooien en dergelijke prestaties van derden getroffen.

Naast een algemene bepaling omtrent de waardering van fooien en dergelijke prestaties van derden zijn bijzondere regelen voor bepaalde zeevarenden en voor enige groepen werknemers vallend onder de collectieve arbeidsovereenkomst voor het horeca- en aanverwante bedrijf (hierna te noemen CAO Horeca) getroffen.

(...)

Artikel 3

Artikel 3 is vergelijkbaar met artikel 5 van het vervallen besluit.

In 1954 verschilde de beloningsstructuur in de Horeca-sector belangrijk van de huidige beloningsstructuur. De prijzen waren toen exclusief bedieningsgeld; de werknemer ontving het bedieningsgeld van de klant en niet van de werkgever. Het bedieningsgeld kon toen dan ook beschouwd worden als 'fooien en dergelijke prestaties van derden'.

Momenteel zijn de prijzen in de Horeca-sector inclusief bedieningsgeld. De klant betaalt het bedieningsgeld dus rechtstreeks aan de werkgever. De werkgever betaalde tot voor kort middels de bedieningsgeldregeling vervolgens een percentage van de omzet aan de werknemer. Het bedieningsgeld behoort aldus tot hetgeen uit dienstbetrekking wordt genoten (artikel 4, eerste lid, CSV) en is dientengevolge loon in de zin van de CSV. Er is dus geen sprake meer van fooien en dergelijke prestaties van derden.

Indien bedieningsgeld geen fooi en dergelijke prestaties van derden is, valt het bedieningsgeld dus ook niet onder de werkingssfeer van het besluit. Tevens kan worden gesteld dat fooien en dergelijke prestaties van derden in eerdergenoemde gevallen geen invloed hebben op de hoogte van het loon/bedieningsgeld. Krachtens artikel 1 van het besluit worden dan fooien en dergelijke prestaties van derden die naast het bedieningsgeld worden genoten niet tot het loon gerekend.

De bepaling zoals gesteld in artikel 5, tweede lid, van het vervallen besluit waarin een waarderingsregeling werd gegeven voor werknemers die volgens een bedieningsgeldregeling werkzaam zijn, had dus geen praktische betekenis meer, omdat er geen sprake is van fooien en dergelijke prestaties van derden. Een vergelijkbare regeling hoefde dus niet meer opgenomen te worden ter waardering van fooien en dergelijke prestaties van derden.

Het feit dat per 1 april 1988 het bedieningsgeldsysteem uit de CAO Horeca is verwijderd en ter zake dispensatie kan worden gevraagd, doet aan het bovenstaande niets af. Immers, ongeacht de vraag in welke mate het bedieningsgeldsysteem wordt toegepast, blijft het systeem buiten de werkingssfeer van het huidige besluit ter waardering van fooien en dergelijke prestaties van derden.

Artikel 5, derde lid, van het vervallen besluit gaf een regeling voor de werknemers genoemd in artikel III, 8, derde lid, en III, 10, op wie een garantie-inkomensregeling zoals omschreven in artikel III van de CAO Horeca, zoals die gold tot 1 april 1988 van toepassing was. Voor de eerdergenoemde groep werknemers geldt sinds 1 april 1988 een vast overeengekomen loon. Bij de vaststelling van dat loon is geen rekening gehouden met fooien en dergelijke prestaties van derden. Ingevolge artikel 1 van het besluit worden fooien en dergelijke prestaties van derden niet tot het loon gerekend indien bij de vaststelling van het loon daarmee geen rekening is gehouden. Dergelijke fooien en prestaties van derden worden dus geacht toevallig te worden genoten. Dientengevolge hoeven fooien en dergelijke prestaties van derden niet meer als loon voor de CSV gewaardeerd te worden. De bepaling zoals gesteld in artikel 5, derde lid, van het vervallen besluit had geen betekenis meer voor deze groep en zou dus in principe kunnen vervallen.

Er valt nog wel een groep te onderscheiden waarop de oude bepaling betrekking zou kunnen hebben, namelijk de groep werknemers die als gevolg van verleende dispensaties nog wel volgens het garantie-inkomenssysteem werkt.

Hoewel de groep werknemers die als gevolg van de dispensatieregeling volgens het systeem van garantie-inkomen werkt zeer klein is, houdt dit niet per definitie in dat voor deze groep nagelaten dient te worden een waarderingsregeling voor fooien en dergelijke prestaties van derden te treffen. Immers, het nalaten van een regeling tot normering van fooien en dergelijke prestaties van derden zou tot gevolg hebben dat het werkelijke bedrag aan fooien en dergelijke prestaties van derden bepaald dient te worden. Dit wordt in de praktijk onmogelijk geacht. Normering van het bedrag aan fooien en dergelijke prestaties van derden voor de genoemde groep werknemers is derhalve zeer gewenst.

Ingevolge de bepaling van het vervallen besluit werd het bedrag aan fooien en dergelijke prestaties van derden bepaald door het garantie-inkomen plus 20% daarvan te verminderen met het rechtstreeks van de werkgever ontvangen loon. De opslag van 20% op het garantie-inkomen betrof een compensatie voor onder andere de AOW-premie. Deze opslag sluit niet meer aan bij de thans geldende CAO Horeca. Derhalve dient dus een bedrag gevonden te worden dat min of meer gelijk is aan het voorheen geldende garantie-inkomen.

Gebleken is dat het voor de functie geldende minimum-loon ingevolge artikel 7 CAO Horeca min of meer gelijk is aan het voorheen geldende garantie-inkomen.

Overwegende het voorgaande en het feit dat controle en het werken met het begrip 'het voor de functie geldende minimumloon ingevolge artikel 7 CAO Horeca' in de praktijk nagenoeg geen problemen zal opleveren, is het begrip 'garantie-inkomen plus 20% daarvan' in het besluit vervangen door 'het voor de functie geldende minimumloon ingevolge artikel 7 van de collectieve arbeidsovereenkomst voor het horeca- en aanverwante bedrijf'.

Tevens dient de groep werknemers genoemd in artikel 5, derde lid, van het vervallen besluit anders omschreven te worden daar gelet op de thans geldende CAO Horeca de verwijzingen niet meer kloppen. Hierbij dient voorts opgemerkt te worden dat het niet de bedoeling is ook administratief personeel onder de bedoelde groep te scharen. Derhalve is deze in § 10 van artikel 7 CAO Horeca genoemde categorie uitgezonderd.15. Wat de waardering van fooien en dergelijke prestaties van derden betreft, is de Raad van mening dat bijtelling van fooien en dergelijke prestaties van derden dient te geschieden in al die gevallen waarin minder betaald wordt dan het minimumloon ingevolge artikel 7 CAO Horeca.

Artikel 3, tweede lid, is ongewijzigd overgenomen uit het tot en met 1989 geldende Fooienbesluit.

De Besluitgever heeft de personele werkingssfeer van de waarderingsregel voor het horecapersoneel met ingang van 1 januari 2002 verruimd. Daartoe werd artikel 3 van het Fooienbesluit 1989 vervangen door artikel 3 van het Fooienbesluit 2002, als volgt dat luidt:

De achtergrond van deze wijziging is volgens de Toelichting van het LISV op het Fooienbesluit 2002 het volgende:16.

Algemeen

(...) Het besluit van de SVR dient te worden gewijzigd omdat het alleen van toepassing is op de werknemer in de zin van de collectieve arbeidsovereenkomst (CAO) voor het horeca- en aanverwante bedrijf, terwijl het besluit omwille van een gelijke behandeling van toepassing dient te zijn op al het bedienend personeel in horeca-ondernemingen.

Het Fooienbesluit 2002 is van toepassing op al het bedienend personeel van ondernemingen waarin (tevens) horeca-activiteiten worden verricht. In ondernemingen waarin de horeca-activiteiten een onderdeel van het bedrijf vormen, geldt het besluit voor het bedienend personeel dat in dat bedrijfsonderdeel werkzaam is.

(...)

Artikel 3

Met de wijziging van artikel 3, lid 1 is het besluit niet alleen van toepassing op werknemers in de zin van de CAO voor het horeca- en aanverwante bedrijf, maar op al het bedienend personeel van ondernemingen waarin horeca-activiteiten worden verricht.

Deze wijziging is aangebracht vanuit het oogpunt van handhaving met betrekking tot de aan te houden grondslag voor de premieheffing in geval een werknemer in de horecabranche een lager loon heeft ontvangen dan het voor hem rechtens geldende loon.

De Hoge Raad heeft in het arrest van 2 maart 2001 (C99/180HR) aangegeven dat fooien in beginsel geen deel uitmaken van het civiele loonbegrip. De werkgever dient de werknemer het loon te betalen dat partijen zijn overeengekomen, of dat volgt uit de tussen partijen geldende CAO. In geval dat niet gebeurt, wordt de werknemer, die van zijn werkgever niet tenminste het voor hem rechtens geldende loon ontvangt, geacht fooien en dergelijke prestaties van derden te genieten tot een bedrag ter grootte van het rechtens geldende loon verminderd met het rechtstreeks van de werkgever ontvangen loon.

Het Fooienbesluit 2002 is, net als het ingetrokken Fooienbesluit van de toenmalige Sociale Verzekeringsraad, alleen van toepassing op het bedienend personeel. Administratief personeel, dat in de regel geen fooien geniet, wordt hiermee uitgezonderd van de werking van het besluit.

Niet alleen de personele werkingsfeer is gewijzigd met ingang van 1 januari 2001. Waar voorheen ter berekening van het fooienbedrag werd verwezen naar het minimumloon volgens de Horeca-CAO, wordt nu het rechtens geldende loon in de vergelijking met het rechtstreeks van de werkgever ontvangen loon betrokken.

De personele werkingssfeer van de waarderingsregel is in de loop van 2005 verruimd met terugwerkende kracht tot 1 januari 2005.17. De tekst van artikel 17, derde lid, van de UR LB 2001 luidt nu:

De werknemer die werkzaam is bij een onderneming waarin horeca-activiteiten worden verricht en die van zijn werkgever niet tenminste het voor hem rechtens geldende loon ontvangt, wordt geacht fooien en dergelijke prestaties van derden te genieten tot een bedrag ter grootte van dat rechtens geldende loon verminderd met het rechtstreeks van de werkgever ontvangen loon.

De wijziging wordt als volgt toegelicht:

Door de wijziging van het derde lid, eerste volzin, van artikel 17 komt de term "bedienend personeel" te vervallen. In de praktijk leidde de term "bedienend personeel" tot interpretatieproblemen in de uitvoering. Het ging daarbij met name om de vraag of horecapersoneel dat niet bedient en geen administratieve werkzaamheden verricht, ook onder het bedienend personeel valt. Daarom is nu gekozen voor een ruimere bepaling die meer aansluit bij de toelichting zoals die was opgenomen bij het Fooienbesluit 200218. en bij de praktijk van de premieheffing werknemersverzekeringen.

De personele en materiële werkingssfeer van de waarderingsregel

Hierna ga ik in op de in onderdeel 1.1 geponeerde vragen. De eerste vraag luidde: heeft de wijziging van het Fooienbesluit met ingang van 1990 tot gevolg gehad dat de waarderingsregel slechts een beperkt toepassingsgebied heeft in die zin dat de regel uitsluitend van toepassing is op de degenen die op grond van een dispensatieregeling volgens het zogeheten garantie-inkomensysteem werken?

In de tekst van artikel 3, eerste lid, van het Fooienbesluit 1989 valt niet te lezen dat de waarderingsregel uitsluitend gericht is tot werknemers die op grond van een dispensatieregeling volgens het zogeheten garantie-inkomensysteem werken. Daar wordt in algemene bewoordingen gesproken over "de werknemer, in de zin van de collectieve arbeidsovereenkomst voor het horeca- en aanverwante bedrijf, die van zijn werkgever niet rechtstreeks ten minste het voor hem geldende minimumloon ingevolge artikel 7 van genoemde collectieve arbeidsovereenkomst ontvangt." De Toelichting op artikel 3 van het Fooienbesluit 1989 roept echter enige twijfel op. In het algemene gedeelte van de toelichting (zie 2.3) lezen we dat wegens het (grotendeels) vervallen van het in de horecasector toegepaste systeem van garantie-inkomen en bedieningsgeld, artikel 5 van het Fooienbesluit 1953 belangrijk aan betekenis had ingeboet, zodat een nieuw Fooienbesluit moest worden opgesteld. Verderop in de toelichting lezen we dan dat de waarderingsregel van betekenis is voor een zeer kleine groep werknemers, te weten de groep werknemers die als gevolg van verleende dispensaties nog wel volgens het garantie-inkomenssysteem werkt:

Artikel 5, derde lid, van het vervallen besluit gaf een regeling voor de werknemers genoemd in artikel III, 8, derde lid, en III, 10, op wie een garantie-inkomensregeling zoals omschreven in artikel III van de CAO Horeca, zoals die gold tot 1 april 1988 van toepassing was (....)

De bepaling zoals gesteld in artikel 5, derde lid, van het vervallen besluit had geen betekenis meer voor deze groep en zou dus in principe kunnen vervallen.

Er valt nog wel een groep te onderscheiden waarop de oude bepaling betrekking zou kunnen hebben, namelijk de groep werknemers die als gevolg van verleende dispensaties nog wel volgens het garantie-inkomenssysteem werkt.

Hoewel de groep werknemers die als gevolg van de dispensatieregeling volgens het systeem van garantie-inkomen werkt zeer klein is, houdt dit niet per definitie in dat voor deze groep nagelaten dient te worden een waarderingsregeling voor fooien en dergelijke prestaties van derden te treffen.

De Toelichting eindigt in de één na laatste zin evenwel met:

Wat de waardering van fooien en dergelijke prestaties van derden betreft, is de Raad van mening dat bijtelling van fooien en dergelijke prestaties van derden dient te geschieden in al die gevallen waarin minder betaald wordt dan het minimumloon ingevolge artikel 7 CAO Horeca.

De vraag rijst hoe deze geciteerde zin uit de Toelichting zich verhoudt tot de eerdere passage waarin is vermeld dat de waarderingsregeling betrekking heeft op werknemers die nog steeds volgens het garantie-inkomenssysteem werken. Heeft de waarderingsregel sinds het Fooienbesluit 1989 nog maar een zeer beperkte werking?. De CRvB meent van niet. In zijn uitspraak van 19 mei 2004,nr. 02/763 CSV, LJN: AP0509 overweegt de CRvB:19.

(...)

Met betrekking tot de grief van appellante dat artikel 3 van het Fooienbesluit een beperkte reikwijdte heeft, in die zin dat dit artikel alleen ziet op die werknemers die als gevolg van dispensatie nog steeds werken volgens de garantie-inkomensregeling, is de Raad van oordeel dat de tekst van dit artikel, noch de toelichting daarop steun biedt aan deze opvatting van appellante. Terecht heeft de rechtbank erop gewezen dat de toelichting (aan het slot) vermeldt dat in al die gevallen waarin minder wordt betaald dan het minimumloon ingevolge artikel 7 van de CAO voor het horeca- en aanverwante bedrijf, bijtelling van fooien en dergelijk prestaties van derden dient te geschieden

Ik kan mij vinden in het oordeel van de CRvB dat de waarderingsregel sinds 1990 niet uitsluitend van toepassing is op werknemers die op grond van een dispensatieregeling nog volgens het oude garantie-inkomstensysteem werken. Het komt mij voor dat de duidelijke tekst van artikel 3, eerste lid, van het Fooienbesluit 1989, die geen beperking van deze aard omvat, moet prevaleren, temeer nu de Toelichting op het Fooienbesluit 1989 niet voldoende steun geeft voor de stelling dat de Besluitgever bedoeld heeft de werkingsfeer van de waarderingsregel te beperken.

Vervolgens komt de tweede onder 1.1. geponeerde vraag aan de orde: of de waarderingsregel in artikel 3 van het Fooienbesluit 1989 slechts geldt voor "het bedienend personeel in de zin van de collectieve arbeidsovereenkomst voor het horeca- en aanverwante bedrijf", en zo ja, welke functies tot het bedienend personeel kunnen worden gerekend. Noch uit artikel 5 van het Fooienbesluit 1953 noch uit artikel 3 van het Fooienbesluit 1989 blijkt dat de waarderingsregel uitsluitend bedoeld zou zijn voor het bedienend personeel. Het lijkt er dan ook op dat koks en ander keukenpersoneel eveneens onder de waarderingsregel vallen. Recentelijk heeft de CRvB zich - in hoger beroep tegen een uitspraak van rechtbank Zwolle - in de zaak van 14 juli 2005, 04/1189 CSV, LJN: AU0055, gebogen over de vraag of een kok op wie de Horeca-CAO van toepassing is, valt onder de werking van de waarderingsregel van het Fooienbesluit 1989 en die van het Fooienbesluit 2002 (tekst van vóór 1 januari 2005). De rechtbank Zwolle had deze vraag zowel voor het Fooienbesluit 1989 als het Fooienbesluit 2002 bevestigend beantwoord. In hoger beroep oordeelde de CRvB echter dat op de kok uitsluitend het Fooienbesluit 1989 van toepassing was. De CRvB overwoog:

Met betrekking tot de opvatting van appellante dat artikel 3 van het Fooienbesluit 2002 en de daaraan voorafgaande Fooienbesluiten een beperkte reikwijdte heeft, in die zin dat dit artikel slechts ziet op een beperkte groep in de horeca werkzame werknemers, te weten alleen het bedienend personeel, verwijst de Raad - voor wat betreft de jaren 1997 tot en met 2001 - naar zijn vaste jurisprudentie dienaangaande.20. Daarin heeft de Raad meerdere malen overwogen dat de tekst van artikel 3 van het Fooienbesluit 1989, noch de toelichting daarop steun biedt aan deze opvatting van appellante. Artikel 3 van het Fooienbesluit 1989 ziet op elke werknemer in de zin van de CAO horeca. Alleen het in paragraaf 10 van artikel 7 van de CAO horeca, zoals dit artikel luidde ten tijde van de totstandkoming van het Fooienbesluit 1989, bedoelde administratieve personeel is buiten de werking van artikel 3 (oud) van het Fooienbesluit 1989 gebracht.

Tussen partijen is niet in geschil dat de kok werknemer is in de zin van deze CAO. Dat een kok niet tot het administratief personeel behoort is duidelijk. In alle gevallen dat minder wordt betaald dan het minimumloon ingevolge de CAO horeca dient, aldus de Raad, bijtelling te geschieden. Op de kok is derhalve het Fooienbesluit 1989 van toepassing.21.

(...)

De Raad kan de rechtbank evenwel niet volgen in haar oordeel dat de bij appellante werkzame kok voor wat betreft het jaar 2002 valt onder artikel 3 van het Fooienbesluit 2002 en merkt dienaangaande het volgende op. (...)

Blijkens de algemene toelichting op dit besluit is het de bedoeling van de wetgever geweest om de werking van het besluit uit te breiden van werknemers in de zin van de CAO horeca naar al het bedienend personeel in horecaondernemingen. Dit is ook verwoord in de artikelsgewijze toelichting bij het Fooienbesluit 2002, te weten dat met de wijziging van artikel 3, eerste lid, de toepassing van het besluit is uitgebreid. Met ingang van 1 januari 2002 is artikel 3, eerste lid, niet alleen van toepassing op de werknemers in de zin van de CAO horeca, maar op al het bedienend personeel van de ondernemingen waarin horeca-activiteiten worden verricht. Volgens de artikelsgewijze toelichting wordt alleen administratief personeel, dat in de regel geen fooien geniet, uitgezonderd van de werking van het besluit. De Raad stelt evenwel vast dat de tekst van

artikel 3, eerste lid, de werking van de bepaling expliciet beperkt tot het bedienend personeel. De Raad ziet geen aanleiding voor een andere dan grammaticale uitleg van deze bepaling.

Weliswaar staat vast dat de bij appellante werkzame kok onder de CAO horeca valt en in de gecontroleerde periode minder verdiende dan het minimumloon waar hij krachtens de CAO horeca recht op had, maar de kok valt naar het oordeel van de Raad niet te rekenen tot het bedienend personeel van een onderneming waarin horeca-activiteiten worden verricht en valt dus niet onder de werking van het Fooienbesluit 2002.

De redenering van gedaagde dat uit de toelichting van het Fooienbesluit 2002 moet worden afgeleid dat niet beoogd is de reikwijdte van de doelgroep die door het Fooienbesluit geraakt wordt, in te perken dan wel uit te breiden en dat derhalve de ruime doelgroep van het Fooienbesluit 1989 ook dient te gelden voor het Fooienbesluit 2002, moet de Raad, gezien het vorenstaande, verwerpen. Daarbij merkt de Raad op dat het uit een oogpunt van rechtszekerheid onwenselijk moet worden geacht voor de uitleg van het Fooienbesluit 2002 terug te moeten grijpen naar het Fooienbesluit 1989, in het bijzonder naar de ten tijde van de totstandkoming van dat besluit vigerende CAO.

Het is te betwijfelen of de Besluitgever ten tijde van het schrijven van het Fooienbesluit 2002 de opvatting van de CRvB zou hebben gedeeld. Hij schreef namelijk in zijn Toelichting 2002:

Het Fooienbesluit 2002 is, net als het ingetrokken Fooienbesluit van de toenmalige Sociale Verzekeringsraad (CvB: bedoeld wordt het Fooienbesluit 1989), alleen van toepassing op het bedienend personeel. Administratief personeel, dat in de regel geen fooien geniet, wordt hiermee uitgezonderd van de werking van het besluit.

De Besluitgever van 2002 ging ervan uit dat de personele werkingssfeer van het Fooienbesluit 1989 beperkt was tot het bedienend personeel. Steun voor de opvatting dat óók artikel 3 van het Fooienbesluit 1989 slechts betrekking had op bedienend personeel kan mijns inziens gevonden worden in de Toelichting op het Fooienbesluit 1953.22. Uit de toelichting op artikel 5 van het Fooienbesluit 1953 (zie 2.2) blijkt dat de Besluitgever bijzondere waarderingsregels beoogde te creëren voor fooien genoten door onder meer perronverkopers, perronkelners, hotelportiers, tournants, huisknechten-bagagisten, conducteurs, chasseurs, liftbedienden, toiletpersoneel, garderobepersoneel, telefonisten, het buffet- en kantinepersoneel. Deze functies vallen mijn inziens allemaal onder een ruim begrip van de term 'bedienend personeel' (zie ook 3.2.5 hierna). In artikel 5, tweede lid, van het Fooienbesluit 1953 is sprake van bedieningsgeldpercentage: ook dat woord wijst op de beperking van de reikwijdte tot bedienend personeel.

De beperking van de waarderingsregel tot het bedienend personeel is goed verklaarbaar, omdat het in de praktijk gebruikelijk is dat deze categorie van werknemers fooien ontvangt.23. Het is immers het bedienend personeel dat veelvuldig in contact met het publiek komt. Belangrijker, zo niet beslissend, lijkt mij het volgende. De Besluitgever is in artikel 7 van de CSV gemachtigd om voor te schrijven dat werknemers geacht worden fooien te genieten tot een bepaald bedrag; het ligt voor de hand dat deze delegatie beperkt is tot die werknemers die fooien plegen te genieten. Zo is bijvoorbeeld ongeldig een voorschrift van de Besluitgever dat directieleden van naamloze vennootschappen geacht worden fooien ten bedrage van 10% van hun salaris te genieten. Hetzelfde geldt mijns inziens voor een waarderingsregel met betrekking tot keuken-, huishoudelijk, of technisch personeel en andere werknemers in de horeca die geen fooien plegen te genieten.

Aan het voorgaande doet mijns inziens niet af dat per 1 januari 2005 de beperking tot bedienend personeel in het derde lid, eerste volzin, van artikel 17 van de UR LB 2001 is komen te vervallen, omdat de term "bedienend personeel" tot interpretatieproblemen in de uitvoeringspraktijk leidde (zie hiervoor 2.5). Dat het laatste zich kan voordoen in de praktijk, komt niet echt als een verrassing aan, nu de term "bedienend personeel" noch in het Fooienbesluit 2002 noch in de Toelichting 2002 noch in de UR LB 2001 omschreven wordt. Desalniettemin dunkt het mij dat de Staatssecretaris van Financiën (handelende in overeenstemming met de Minister van Sociale Zaken en Werkgelegenheid) de hem door de wetgever gegeven delegatiebevoegdheid heeft overschreden door de personele werkingssfeer van de waarderingsregel zo vergaand op te rekken. De nieuwe tekst van artikel 17 van de UR LB 2001, in het bijzonder de zinsnede "de werknemer die werkzaam is bij een onderneming waarin horeca-activiteiten worden verricht" is dermate ruime geformuleerd dat alle werkgevers die op enige manier horeca-activiteiten verrichten, en ongeacht de omvang daarvan, de fooienregeling in beginsel moeten gaan toepassen op al het personeel, ongeacht de werkzaamheden die het personeel daadwerkelijk verricht.24. De gesignaleerde uitvoeringsproblemen kunnen mijns inziens de vergaande verruiming van de waarderingsregel niet rechtvaardigen; de regelgever had dit knelpunt kunnen oplossen door in de UR LB 2001 (of in de Toelichting) een nadere invulling te geven aan het begrip "bedienend personeel". Derhalve hou ik het ervoor dat het nieuwe waarderingsvoorschrift - wegens strijd met de door de wetgever gegeven delegatiebevoegdheid - deels onverbindend moet worden geacht.

Welke werknemers in de horeca kunnen tot het "bedienend personeel" worden gerekend? Een nadere invulling hiervan ontbreekt in de Fooienbesluiten en de toelichtingen. Voor de uitleg van het begrip bedienend personeel naar het algemene spraakgebruik kunnen we te rade gaan bij de Grote Van Dale25.. Die geeft geen definitie van de term "bedienend personeel", maar wel van enkele daarmee verwante woorden:

Bediende(n)personeel:de gezamenlijke bedienden, synoniem: dienstpersoneel

bedienen26. - iem. dienen, helpen, door hem te verstrekken wat hij verlangt

Uit deze betekenissen volgens de Grote Van Dale kan mijns inziens worden afgeleid dat een kok en een afwasser niet behoren tot het bedienend personeel. Bij andere functies kan het duiden echter lastiger zijn. Enig soelaas zouden dan de Horeca-CAO's kunnen bieden. Voorzover ik kon nagaan, wordt in de CAO's voor de jaren 1990-1999 geen definitie gegeven van het begrip "bedienend personeel" als zodanig. Maar interessant is dat in veel Horeca-CAO's de functies van werknemers in functiecategorieën werden ingedeeld, bijvoorbeeld27. in:

Vervolgens blijkt uit een bijbehorende schema welke functies onder een categorie ressorteren. Tot de functiecategorie bediening werden gerekend28. de functies van: buffetbediendes, buffetchefs, counterbediende, kassabediende, counterserveerster, kantineserveerster, kantinechef, barkeeper, barkelner, barassistent, cafékelner, caféchef, cafébediende, perronverkoper, restaurantkelner, oberkelner, café-restaurantkelner. Duidelijk wordt uit de Horeca-CAO dat een bedrijfsleider keuken, een chefkok, een patissier of een pizzabakker, niet tot de functiecategorie bediening behoren, maar tot de functiecategorie keuken.

Op grond van het voorgaande kan ik mij vinden in het oordeel van de CRvB in zijn uitspraak van 14 juli 2005, nr. 04/1189 CSV, LJN AU0055 dat (voor de toepassing van het Fooienbesluit 2002) een kok niet kan worden gerekend tot het bedienend personeel van een onderneming waarin horeca-activiteiten worden verricht en derhalve niet onder de werking van het Fooienbesluit 2002 valt. Zoals hieronder in 3.2.5. zal blijken, ben ik anders dan de CRvB echter ook van mening dat een kok evenmin onder de werkingssfeer van artikel 3 van het Fooienbesluit 1989 valt.

Voor de toepassing van de waarderingsregel kan de Horeca-CAO naar mijn mening als hulpmiddel dienen bij het invullen van het begrip bedienend personeel. Uit de CAO zou afgeleid kunnen worden welk personeel in ieder geval onder het bedienend personeel valt: werknemers met een functie die ressorteert onder de categorie bediening. Dat betekent echter niet dat voor de toepassing van de waarderingsregel andere functies dan genoemd in de categorie bediening niet tot het bedienend personeel kunnen behoren. Het begrip "bediening" in de Horeca-CAO lijkt eng geïnterpreteerd te worden (de daaronder ressorterende functies lijken steeds gerelateerd te zijn aan het bestellen van drank en/of spijs). Naar spraakgebruik wordt het begrip "bedienend personeel' echter ruimer opgevat: ook hotelportiers, huisknechten-bagagiste, liftbedienden, toilet- en garderobepersoneel kunnen als bedienend personeel worden gekwalificeerd. Voor de Horeca-CAO worden deze functies veelal tot de categorie receptie (front-office) gerekend.29. Naar mijn mening zouden deze werknemers ook onder de waarderingsregel van het Fooienbesluit moeten vallen, nu deze categorie in de regel fooien ontvangt (dat verklaart wellicht de opsomming van deze functies in de Toelichting 1953). Ik meen dat voor de toepassing van de waarderingsregel onder bedienend personeel moet worden verstaan personeel dat i) klanten bij voortduring op een of andere manier bedient en ii) in deze kwaliteit rechtstreeks fooien pleegt te ontvangen van de klanten vanwege de bediening. Ofwel: het moet om klantenbediening gaan. Op het overige personeel dat niet voldoet aan de hiervoor gegeven omschrijving van "bedienend personeel" is de waarderingsregel mijns inziens niet van toepassing. In situaties waarin af en toe fooien worden ontvangen of waarin fooien worden verdeeld onder al het personeel, al of niet met medeweten van de werkgever, zullen de fooien aangemerkt moeten worden als toevallig genoten fooien die niet belast zijn op grond van artikel 1 of 3 van het Fooienbesluit.

Vervolgens dient zich de derde onder 1.1 geponeerde vraag aan: is het voor de toepassing van artikel 3 van het Fooienbesluit 1989 vereist dat de Horeca-CAO algemeen verbindend is verklaard, dan wel anderszins doorwerkt in de individuele arbeidsovereenkomsten van de werknemers in de horeca? Volgens vaste rechtspraak van de CRvB geldt een dergelijke additionele eis niet. Met de verwijzing in artikel 3, eerste lid, eerste volzin, van het Fooienbesluit 1989 naar de Horeca-CAO is blijkbaar enkel beoogd is aan te sluiten bij de in Horeca-CAO voorkomende definities. De CRvB overwoog in de uitspraak van 15 januari 2004, nr. 00/5880 ALGEM/RSV 2004/108, LJN: AO4150; USZ 2004/121; RSV 2004/108 als volgt:30.

(...)

De grief dat rekening had moeten worden gehouden met periodes waarin de CAO voor het horeca- en aanverwante bedrijf niet algemeen verbindend was verklaard, slaagt evenmin. Ook al moet worden aangenomen dat in de periode van 1 april 1996 tot 5 december 1996 en in de periode van 1 april 1997 tot, voorzover te dezen van belang, 1 januari 1998 in het geval van appellante geen sprake was van het voortduren van doorwerking van de CAO-bepalingen in de arbeidsovereenkomsten met haar werknemers,31. zulks betekent niet dat over die periodes artikel 3 van het Fooienbesluit niet kon worden toegepast. Naar het oordeel van de Raad dient onder "het voor hem geldende minimumloon ingevolge artikel 7 van genoemde collectieve arbeidsovereenkomst" te worden verstaan het voor de functie geldende minimumloon ingevolge de CAO. De Raad wijst hierbij op de toelichting waarin het volgende is vermeld: "Overwegende het voorgaande en het feit dat controle en het werken met het begrip 'het voor de functie geldende minimumloon ingevolge artikel 7 CAO-Horeca' in de praktijk nagenoeg geen problemen zal opleveren, is het begrip 'garantie-inkomen plus 20% daarvan' in het besluit vervangen door 'het voor de functie geldende minimumloon ingevolge artikel 7 van de collectieve arbeidsovereenkomst voor het horeca- en aanverwante bedrijf." Met artikel 3 van het Fooienbesluit is dan ook niets anders beoogd dan het in het leven roepen van een voor de praktijk eenvoudig te hanteren waarderingsregel van de fooien die het personeel in de horeca ontvangt. Daarbij is aangesloten bij de CAO, hetgeen niet betekent dat voor de toepassing van die waarderingsregel is vereist dat die CAO algemeen verbindend verklaard dient te zijn, dan wel anderszins doorwerkt in de arbeids- overeenkomsten van werknemers in de horeca. De Raad wijst er tevens en nogmaals op dat de toelichting aan het slot vermeldt dat in alle gevallen waarin minder wordt betaald dan het minimumloon ingevolge CAO bijtelling dient te geschieden.

De CRvB heeft zijn rechtspraak onlangs nog bevestigd in zijn uitspraak van 23 juni 2005, nr. 04/1457 CSV, LJN: AT8480:

(...)

In de tekst van artikel 3 van het Fooienbesluit wordt ondubbelzinnig verwezen naar de minimumlonen zoals bedoeld in de CAO. Zoals de Raad eerder heeft overwogen, onder meer in zijn uitspraak van 15 januari 2004, LJN nr. AO4150, dient bijtelling plaats te vinden in al die gevallen, waarin minder wordt betaald dan het minimumloon ingevolge artikel 7 van de CAO en wel tot het bedrag ter hoogte van het voor de functie geldende minimumloon ingevolge de CAO.

Over de personele werkingssfeer was de tekst van artikel 5, eerste lid, van het Fooienbesluit 1953 ondubbelzinnig: de daarin vervatte waarderingsregel gold alleen32. voor werknemers, op wie de collectieve arbeidsovereenkomst voor het horeca- en aanverwante bedrijf van toepassing was. In deze zin ook: het derde lid van artikel 5 van dat Fooienbesluit. De woorden "van toepassing zijn" impliceren mijns inziens dat de Horeca-CAO moet gelden voor de desbetreffende werknemer in de horeca, en daarvan kan eerst sprake indien de werkgever gebonden is aan de Horeca-CAO (zie hieronder 3.3.3). De opvolger van artikel 5 van het Fooienbesluit 1953, artikel 3 van het Fooienbesluit 1989, is minder expliciet, althans de tekst daarvan. In het eerste lid van de laatstgenoemde bepaling lezen we dat de toepasselijkheid ervan beperkt is tot:

De werknemer, in de zin van de collectieve arbeidsovereenkomst voor het horeca- en aanverwante bedrijf, die van zijn werkgever niet rechtstreeks ten minste het voor hem geldende minimumloon ingevolge artikel 7 van genoemde collectieve arbeidsovereenkomst ontvangt, wordt geacht fooien en dergelijke prestaties van derden te genieten (....). De vorige volzin is niet van toepassing op werknemers wier loon wordt vastgesteld met inachtneming van het bepaalde in artikel 7, § 10, van de collectieve arbeidsovereenkomst voor het horeca- en aanverwante bedrijf.

Ten opzichte van zijn voorganger is tekst van de waarderingsregel in het Fooienbesluit 1989 weliswaar ingrijpend gewijzigd, maar de nieuwe omschrijving van de adressaten lijkt niet meer dan een wijzing van redactionele aard te zijn geweest. De Toelichting bij het Fooienbesluit 1989 vermeldt:

Tevens dient de groep werknemers genoemd in artikel 5, derde lid, van het vervallen besluit anders omschreven te worden daar gelet op de thans geldende CAO Horeca de verwijzingen niet meer kloppen. Hierbij dient voorts opgemerkt te worden dat het niet de bedoeling is ook administratief personeel onder de bedoelde groep te scharen. Derhalve is deze in § 10 van artikel 7 CAO Horeca genoemde categorie uitgezonderd.

Voorts blijkt uit dezelfde Toelichting 1989 dat het garantie-inkomen niet langer als referentiekader kon dienen in het Fooienbesluit 1989 vanwege het vervallen van het garantie-inkomensysteem in de Horeca-CAO en dat de Besluitgever enkel om die reden koos voor een verwijzing naar het voor de werknemer geldende minimumloon ingevolge de Horeca-CAO. Verdedigbaar is daarom de opvatting dat artikel 3 van het Fooienbesluit 1989 - wat de strekking betreft - in wezen een voorzetting is van het oude artikel 5, eerste en derde lid, van het Fooienbesluit 1953. In de Toelichting op het Fooienbesluit 1989 wordt bovendien opgemerkt dat "artikel 3 [...] vergelijkbaar [is] met artikel 5 van het vervallen besluit." De Toelichting op het Fooienbesluit 1989, die op dit punt weliswaar niet erg expliciet is, lijkt nog een kleine aanwijzing in deze richting te bevatten. Opgemerkt wordt in de aanhef onder "Algemeen" dat:

(...) bijzondere regelen (...) voor enige groepen werknemers vallend (CvB: mijn bewerking) onder de collectieve arbeidsovereenkomst voor het horeca- en aanverwante bedrijf (...) (zijn )getroffen.

Deze woorden zouden erop kunnen duiden dat (ook) naar de bedoeling van de Besluitgever van 1989 de Horeca-CAO van toepassing moet zijn op de arbeidsovereenkomst van de betreffende werknemer. Hetzelfde zou ook gezegd kunnen worden van de woorden "het voor hem geldende minimumloon" in artikel 3, eerste lid, eerste volzin, van Fooienbesluit 1989. Aan de Toelichting op artikel 3 van het Fooienbesluit 2002 ontleen ik ook nog het volgende:

(...)

De werkgever dient de werknemer het loon te betalen dat partijen zijn overeengekomen, of dat volgt uit de tussen partijen geldende CAO (CvB: mijn curs.). In geval dat niet gebeurt, wordt de werknemer, die van zijn werkgever niet tenminste het voor hem rechtens geldende loon ontvangt, geacht fooien en dergelijke prestaties van derden te genieten tot een bedrag ter grootte van het rechtens geldende loon verminderd met het rechtstreeks van de werkgever ontvangen loon.

De gecursiveerde zinsnede dat de CAO moet gelden tussen partijen wordt, zoals hiervoor opgemerkt, doorgaans aldus opgevat dat de CAO van toepassing moet zijn tussen partijen. Voorts zou als bijkomend argument kunnen dienen dat het - bij gebrek aan een uitdrukkelijke toelichting - niet voor de hand ligt dat de Besluitgever van 1989 een afwijkende bedoeling zal hebben voorgezeten ten opzichte van de Besluitgever van 1953.

Al met al lijken er op het eerste gezicht voldoende argumenten aanwezig voor de stelling dat voor de toepassing van artikel 3 van het Fooienbesluit 1989 vereist is dat de Horeca-CAO gelding heeft op de arbeidsovereenkomst van de werknemer. Daarmee is ondertussen niet gezegd dat voor de toepassing van de waarderingsregel tevens vereist is dat de CAO algemeen verbindend verklaard is. Dat is een verdergaande eis (zie hierna 3.3.3), waarvoor mijns inziens dragende argumenten ontbreken. Desalniettemin ben ik van mening dat de toepasselijkheid van de waarderingsregel niet afhankelijk moet worden gemaakt van het antwoord op de vraag of de Horeca-CAO al dan niet van toepassing is op de betreffende werknemer. Ik zal dit toelichten na een uitleg van de begrippen door- en nawerking van een CAO.

Doorwerking van een CAO houdt in dat de arbeidsvoorwaarden van de CAO (met name de zogenaamde normatieve bepalingen, zoals die inzake lonen, vakantie, overwerk, etc.) automatisch en dwingend geïncorporeerd worden in de individuele arbeidsovereenkomsten van werknemers. Voor een doorwerking van een CAO is vereist dat de werkgever en de werknemer betrokken zijn bij de CAO (onder de werkingssfeer ervan vallen) én tevens dat zij gebonden zijn aan de CAO.33. Een werkgever is gebonden aan een CAO indien hij partij is bij de CAO dan wel lid is of wordt van een werkgeversorganisatie die de CAO afsluit. Hij heet in CAO-taal: een georganiseerde werkgever. Eindigt een CAO door tijdsverloop of opzegging, dan zou daarmee in beginsel de gebondenheid van de CAO-partijen en hun leden eindigen. Volgens rechtspraak behouden de arbeidsvoorwaarden van de CAO evenwel hun gelding totdat ze door een nadere individuele afspraak of een nieuwe CAO worden gewijzigd.34. Dit verschijnsel wordt aangeduid als de nawerking van CAO's. Een en ander brengt mee dat een CAO niet van toepassing is op niet-gebonden werkgevers en werknemers. Dat is alleen anders indien de arbeidsvoorwaardenbepalingen van een CAO algemeen verbindend wordt verklaard door de minister van Sociale Zaken en Werkgelegenheid.35. Een algemeenverbindendverklaring (hierna: avv) van een CAO heeft tot gevolg dat de normatieve arbeidsvoorwaarden uit de CAO automatisch en dwingend gelden voor alle betrokken werknemers en werkgevers in een bepaalde bedrijfstak of sector. Hier is nog van belang dat een avv geen terugwerkende kracht heeft en dat een avv een beperkte werkingsduur heeft; een avv geldt - behoudens enkele uitzonderingen - maximaal twee jaar. De algemeen verbindend verklaarde CAO heeft voor de ongeorganiseerde werkgever geen nawerking bij beëindiging van de avv.36. Dat betekent dat niet-georganiseerde werkgever bij het vervallen van een avv niet langer verplicht is om de door de avv verkregen arbeidsvoorwaarden toe te passen. Dat kan hij uiteraard vrijwillig doen, en in de praktijk gebeurt dat bijna altijd. Het gaat dan wel om individuele afspraken met werknemers. Georganiseerde werkgevers zijn daarentegen altijd verplicht om de arbeidsvoorwaardenbepalingen uit CAO's toe te passen, ook als de CAO reeds geëxpireerd is (nawerking van CAO's).

Moet de werkgever met deze arbeidsrechtelijke implicaties rekening houden bij het toepassen van artikel 3 van het Fooienbesluit? Dat is wel het geval als aangenomen wordt dat voor de toepassing van de waarderingsregel vereist is dat de Horeca-CAO geldt voor de werknemer. Dit uitgangspunt lijkt mij, nog daargelaten of het juist is, hoe dan ook niet wenselijk, omdat een onverkorte toepassing daarvan voor de premieheffing en loonbelasting tot ongerijmdheden leidt. De toepassing van de waarderingsregel wordt in dat geval immers afhankelijk van de vraag of de werknemer in dienst is een georganiseerde of niet-georganiseerde werkgever. Op de werknemer die werkzaam is bij een georganiseerde werkgever zal (vrijwel) altijd de Horeca-CAO van toepassing zijn (ook ingeval van beëindiging zal de CAO doorwerking hebben), zodat deze werknemer (vrijwel) altijd geconfronteerd zal worden met de in het Fooienbesluit neergelegde waarderingsregel. Daarentegen wordt een andere werknemer die soortgelijke werkzaamheden verricht niet geraakt door de waarderingsregel, omdat hij voor een ongeorganiseerde werkgever werkt die de Horeca-CAO uitsluitend hoeft toe te passen indien, en gedurende de periode dat, deze algemeen verbindend is verklaard. Theoretisch gezien, is het denkbaar dat de niet-georganiseerde werkgever het Fooienbesluit 1989 in één kalenderjaar nu eens wel en dan weer niet toepast: toepassen zolang er een avv geldt en niet toepassen als er geen avv is dan wel als de avv vervallen is.

De Besluitgever van 1989 kan de in 3.3.4 geschetste ongerijmde, en bovendien gecompliceerde, gevolgen niet beoogd hebben. De gedachte achter de waarderingsregel is geweest om een forfaitaire waarderingsregel voor fooien te creëren die in de praktijk eenvoudig te hanteren is37. én die - zonder onderscheid - op al het bedienend personeel in de horecasector kan worden toegepast. De jurisprudentie van de CRvB die inhoudt dat voor de toepassing van de waarderingsregel niet vereist is dat die CAO algemeen verbindend verklaard dient te zijn, dan wel anderszins doorwerkt in de arbeidsovereenkomsten van werknemers in de horeca, moet mijns inziens dan ook tegen deze achtergrond worden geplaatst. Met de CRvB acht ik juist dat voor de toepassing van de waarderingsregel irrelevant is of op de werknemer de Horeca-CAO van toepassing is (in CAO-taal: of de werkgever gebonden is door de CAO) maar dat enkel van belang is of het gaat om een werknemer zoals bedoeld in de Horeca-CAO (of in CAO-taal: gaat het om een betrokken werknemer?). Mijn conclusie is dan ook dat de Besluitgever van 1989 met de verwijzing naar de Horeca-CAO in artikel 3, eerste lid, van het Fooienbesluit 1989 niet meer dan een definitiekwestie heeft willen regelen.38. Tot slot merk ik op dat de in artikel 3, eerste lid, van het Fooienbesluit 1989 voorkomende zinsnede "het voor hem geldende minimumloon" kennelijk een verschrijving van de Besluitgever van 1989 betreft en dat - gelet op de Toelichting 1989 - kennelijk bedoeld wordt: "het voor de functie geldende minimumloon",39. zoals de CRvB heeft geoordeeld.

De vierde vraag die is geponeerd onder 1.1 luidt: maakt het voor de toepassing van de waarderingsregel nog verschil bij welke werkgeversorganisatie de werkgever zich heeft aangesloten? Moet een werkgever die lid is van het Nederlandse Horecagilde bij de waardering van fooien rekening houden met het minimumloon ingevolge de CAO van het Nederlandse Horecagilde (NHG-CAO) en niet met het minimumloon ingevolge de Horeca-CAO? De CRvB heeft in de zaken 522 en 523 een dergelijk standpunt verworpen en volstaan met een verwijzing naar zijn uitspraak van 22 juli 2004, nr. 02/6434 CSV, LJN: AQ6686; USZ 2004, 301. In laatstgenoemde uitspraak is volgens de CRvB geen sprake van strijd met het gelijkheidsbeginsel, indien in of bij de toepassing van artikel 3 van het Fooienbesluit geen onderscheid wordt gemaakt tussen arbeidsovereenkomsten die onder de werking van de Horeca-CAO vallen en arbeidsovereenkomsten die vallen onder de werking van de NHG-CAO. De CRvB overweegt:

(...)

Het beroep van appellante op het gelijkheidsbeginsel is door de rechtbank terecht verworpen. In dat verband overweegt de Raad dat de arbeidsovereenkomsten die onder de werking van de cao van het Nederlands Horeca Gilde vallen, uitdrukkelijk aan de werkingssfeer van de Horeca-cao zijn onttrokken, zodat in die zin van vergelijkbare gevallen niet kan worden gesproken. Aanvankelijk bestond de cao van het Nederlandse Horeca Gilde niet en kon in het Fooienbesluit hiermee geen rekening worden gehouden. De enkele omstandigheid dat het Fooienbesluit pas na enige tijd aan de maatschappelijke ontwikkelingen is aangepast, doet het beroep van appellante op het gelijkheidsbeginsel, wat daarvan ook overigens zij, niet slagen.

Mijns inziens gaat de CRvB terecht ervan uit dat voor de toepassing van de waarderingsregel, zoals vervat in artikel 3 van het Fooienbesluit 1989, irrelevant is of op de werknemer de Horeca-CAO dan wel de NGH-CAO van toepassing is. Zoals ik in onderdeel 3.3.5 heb betoogd, gaat het bij de toepassing van de waarderingsregel niet om de vraag of de Horeca-CAO daadwerkelijk van toepassing is op de werknemer, maar enkel om de vraag of de werknemer voldoet aan de begripsomschrijving uit de Horeca-CAO (in CAO-taal: of de werknemer betrokken is bij de CAO). Indien deze laatste vraag bevestigend wordt beantwoord, dan geldt mijns inziens dat voor de toepassing van de waarderingsregel aangesloten moet worden bij het voor de werknemer geldende minimumloon ingevolge de Horeca-CAO. De tekst van de bepaling van artikel 3 van het Fooienbesluit 1989 is duidelijk en ondubbelzinnig: uitsluitend het voor de werknemer geldende minimumloon ingevolge de Horeca-CAO heeft bij de berekening als uitgangspunt te dienen. Dat betekent dat de werkgever voor wie de NHG-CAO geldt zich desondanks rekenschap zal moeten geven van de geldende minimumlonen krachtens de Horeca-CAO bij het toepassen van de waarderingsregel. Uiteraard zal deze werkgever niet erg gelukkig zijn met het feit dat hij naast de NHG-CAO die op hem van toepassing is ook nog eens de Horeca-CAO moet gaan bestuderen, en dat alleen omwille van een juiste heffing van premies en loonbelasting. Hoe dan ook, het lijkt mij niet de taak van de rechter om hiermee rekening te houden en hiervoor een oplossing te bieden. Een dergelijke taak is naar mijn mening aan de Besluitgever voorbehouden.

Het bedrag dat geacht wordt te zijn genoten op grond van artikel 3 van het Fooienbesluit 1989 is gelijk aan het minimumloon ingevolge de Horeca-CAO, verminderd met het rechtstreeks van de werkgever ontvangen loon. Deze waarderingsregel roept de vijfde vraag op die in onderdeel 1.1, is geponeerd. Die bestaat uit twee delen. Zo rijst de vraag of, en hoe, bij de toepassing van de waarderingsregel rekening moet worden gehouden met loon in natura (bijvoorbeeld verstrekte maaltijden). Een andere vraag is of bij de bepaling van het fooienbedrag nog van belang is dat brutering heeft plaatsgevonden tegen het anoniementarief van artikel 26b van de Wet op de loonbelasting 1964. De CRvB heeft deze vragen ontkennend beantwoord in de zaken 522 en 523 en als volgt overwogen:

(...)

Anders dan appellant, houdt de Raad, mede gelet op artikel 26b van de Wet op de Loonbelasting 1964, de door gedaagde toegepaste gecumuleerde verhogingen op grond van artikel 3 van het Fooienbesluit, de waardering voor warme maaltijden voor keukenpersoneel en, indien daartoe aanleiding is, de toepassing van het zogenaamde anoniementarief, niet voor onjuist.

Ik zal hierna afzonderlijk ingaan op beide vragen.

In artikel 3, eerste lid, van het Fooienbesluit 1989 komen twee loonbegrippen voor: (i) het minimumloon volgens de Horeca-CAO; en (ii) het rechtstreeks van de werkgever ontvangen loon. Het minimumloon in de zin van de CAO betreft het schaalsalaris, ofwel het in geld uitgedrukte loon. Maaltijden, die in de CAO als beloning in natura worden aangemerkt,40. vallen mijns inziens niet onder het minimumloonbegrip van de CAO. Voor wat betreft het begrip "het rechtstreeks van de werkgever ontvangen loon" meen ik dat voor de betekenis hiervan aansluiting gezocht dient te worden bij het loonbegrip in de CSV, waarop het Fooienbesluit immers is gebaseerd, aangezien noch uit de tekst van het Fooienbesluit noch uit de toelichting op het Fooienbesluit blijkt dat het CAO-loon wordt bedoeld. In de CSV wordt (in afwijking van het minimumloonbegrip uit de CAO) onder loon mede loon in natura begrepen. Anders dan de CRvB ben ik daarom van mening dat bij het bepalen van het fooienbedrag de waarde van verstrekte maaltijden in mindering behoort te worden gebracht op het minimum(CAO-)loon.41. Anders gezegd: de verstrekte maaltijden verhogen het bedrag van het rechtstreeks van de werkgever ontvangen loon.

In de horeca plegen bij korstondige arbeidsverhoudingen nettolonen te worden afgesproken.42. Hoe moet dan het begrip "rechtstreeks van de werkgever ontvangen loon" dat dient ter berekening van het fooienbedrag worden uitgelegd? Moet dat gebeuren aan de hand van het afgesproken nettoloon of aan de hand van een gebruteerd loon? Buiten kijf staat mijns inziens dat met het CAO-loon, waarnaar verwezen wordt in het Fooienbesluit, een brutoloon (dat afhankelijk is van leeftijd, functie en functiejaren) bedoeld is. Dat brengt mijns inziens mee dat met "het rechtstreeks van de werkgever ontvangen loon" eveneens een brutoloon bedoeld moet zijn. De hoogte van de twee bedragen kan immers alleen dan met elkaar vergeleken worden indien uitgegaan wordt twee dezelfde begrippen. Anders zouden appels met peren worden vergeleken. Voor de toepassing van de waarderingsregel zal derhalve bepaald moeten worden welk brutoloon een werknemer rechtstreeks van zijn werkgever heeft ontvangen. Dat betekent dat ingeval de werkgever en werknemer een nettoloon zijn overeengekomen (en de werkgever de premies werknemersverzekeringen en loonheffing voor zijn rekening neemt), het nettoloon omgerekend zal moeten worden tot een brutoloon, voordat de premie- en loonbelastingheffing op normale wijze kan plaatsvinden.43. Brutering vindt in beginsel plaats tegen de voor de betrokken werknemer geldende loonbelasting- en premiepercentages. Is de identiteit van de werknemer wiens loon gebruteerd moet worden niet bekend of onjuist vastgesteld, dan vindt brutering plaats tegen het anoniementarief van artikel 26b van de Wet LB 1964.44. Brutering tegen het anoniementarief zal - mede gelet op het hoge percentage - er veelal toe leiden dat het brutoloon dat een werknemer rechtstreeks van zijn werkgever heeft ontvangen hoger ligt dan het minimumloon ingevolge de Horeca-CAO. Dat heeft mijns inziens tot gevolg dat in deze gevallen het waarderingsvoorschrift van artikel 3 van het Fooienbesluit toepassing mist.

Conclusies

Op grond van voorgaande concludeer ik dat de in 1.1 geformuleerde vragen als volgt beantwoord dienen te worden: