Hof Arnhem-Leeuwarden, 20-09-2022, nr. BK-ARN 21/00131, nr. BK-ARN 21/00132

Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 april 2015 tot en met 31 december 2015 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd van € 134.521 (hierna: naheffingsaanslag 2015). Bij beschikkingen is belastingrente berekend van € 10.911 en is een vergrijpboete opgelegd van € 67.260.

Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2016 tot en met 31 december 2016 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd van € 203.831 (hierna: naheffingsaanslag 2016). Bij beschikkingen is belastingrente berekend van € 8.379 en is een vergrijpboete opgelegd van € 101.915.

De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de naheffingsaanslagen en de beschikkingen belastingrente gehandhaafd. De Inspecteur heeft de boetebeschikkingen verminderd tot € 40.356 (2015) en € 61.149 (2016).

Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft het beroep gericht tegen de naheffingsaanslag 2016 ongegrond verklaard. De Rechtbank heeft het beroep gericht tegen de naheffingsaanslag 2015 gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar voor zover die betrekking heeft op de naheffingsaanslag 2015 en boete- en rentebeschikking 2015 vernietigd, de naheffingsaanslag 2015 verminderd tot € 25.390, de beschikking belastingrente 2015 dienovereenkomstig verminderd, de boetebeschikking 2015 verminderd tot € 6.473, de boetebeschikking 2016 verminderd tot € 51.976 in verband met overschrijding van de redelijke termijn, bepaald dat deze uitspraak in de plaats treedt van de in zoverre vernietigde uitspraak op bezwaar, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.572 en gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 345 vergoedt.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 juni 2022. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. R. [naam39] , als gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door [naam1] , [naam2] en [naam3] , alsmede [naam4] , [naam5] en [naam6] namens de Inspecteur. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

(…)

(…)

In geschil is of de naheffingsaanslagen en boetes terecht en naar de juiste bedragen zijn opgelegd.

Vooraf

De Inspecteur heeft minder dan tien dagen voor de zitting een nader stuk ingediend, betreffende bijlage 37 ‘stuk uit strafrechtelijke onderzoek ‘X’ en een begeleidend schrijven. In de uitnodiging voor de zitting is de Inspecteur, conform artikel 8:58, lid 2, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) gewezen op hetgeen is bepaald in het eerste lid van dat artikel, te weten dat partijen tot tien dagen voor de zitting nadere stukken kunnen indienen. Het stuk is desondanks binnen die termijn van tien dagen bij het Hof binnengekomen. Een reden voor de late indiening kan de Inspecteur niet geven. De Inspecteur heeft ter zitting bij het Hof verklaard bijlage 37 reeds vanaf eind 2021 in zijn bezit te hebben. Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur derhalve in staat was bijlage 37 met een begeleidend schrijven op een eerder moment in te dienen bij het Hof. Nu belanghebbende heeft aangegeven door de late indiening in haar procesbelang te zijn geschaad, laat het Hof de goede procesorde en de gerechtvaardigde procedurele belangen van belanghebbende prevaleren boven het belang van de Inspecteur dit stuk alsnog in te kunnen brengen. Het Hof verklaart het stuk (bijlage 37 met begeleidend schrijven) tardief en slaat bij de beoordeling van het geschil hierop geen acht.

Juridisch kader

Gelet op het bepaalde in artikel 9, lid 2, aanhef en onder b, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB), juncto post a.6, van de bij de Wet OB horende Tabel II, bedraagt de belasting nihil voor leveringen van goederen die worden vervoerd naar een andere lidstaat, wanneer deze goederen aldaar zijn onderworpen aan heffing van belasting ter zake van intracommunautaire verwerving van die goederen, mits is voldaan aan bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden (hierna: het nultarief).

Post a.6 van de bij de Wet OB behorende Tabel II is gebaseerd op artikel 138 van de Btw-richtlijn. Uit vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ) volgt dat het nultarief in beginsel niet mag worden geweigerd indien de materiële voorwaarden zijn vervuld. Deze materiële voorwaarden zijn dat de goederen naar een andere lidstaat zijn vervoerd en dat de afnemer deze als belastingplichtige (dan wel als daarmee gelijk te stellen niet-belastingplichtige rechtspersoon) heeft verworven.1.De Inspecteur heeft ter zitting bij het Hof verklaard dat niet in geschil is dat aan deze materiële voorwaarden voor het toepassen van het nultarief is voldaan.

Het uitgangspunt dat bij voldoening aan de materiële voorwaarden het nultarief niet mag worden geweigerd, kent een uitzondering in het geval van fraude of misbruik. Het bestrijden van fraude, belastingontwijking en eventuele misbruiken is een doel dat door de Btw-richtlijn is erkend en wordt gestimuleerd.2.Volgens vaste rechtspraak van het HvJ geldt de uitzondering niet alleen wanneer de belastingplichtige zich zelf schuldig maakt aan belastingfraude, maar ook wanneer een belastingplichtige wist of had moeten weten dat de handeling waaraan hij deelnam, onderdeel was van omzetbelastingfraude door de leverancier of een andere ondernemer die in een eerder of later stadium van de toeleveringsketen actief was.3.Wanneer de belastingplichtige niet zelf de omzetbelastingfraude pleegt, kan hem het recht op het nultarief alleen worden geweigerd wanneer op basis van objectieve gegevens vaststaat dat die belastingplichtige wist of had moeten weten dat hij door zijn verkoop van de goederen of diensten waarvoor aanspraak op het nultarief wordt gemaakt, deelnam aan een keten van transacties waarin, in een eerder of later stadium, omzetbelastingfraude door een andere ondernemer werd gepleegd.4.Indien het nultarief wordt geweigerd omdat de betrokken ondernemer wist of had moeten weten dat hij deelnam aan omzetbelastingfraude in het kader van een keten van leveringen is in beginsel vereist dat wordt vastgesteld i) hoe de desbetreffende keten van leveringen was ingericht en welke plaats de betrokken ondernemer in die keten innam, ii) in welke schakel(s) van die keten omzetbelastingfraude werd gepleegd en wat die omzetbelastingfraude inhield, en iii) dat en op welke gronden geoordeeld moet worden dat die ondernemer wist of had moeten weten dat de omzetbelastingfraude plaatsvond in die keten.5.

Het HvJ heeft in de zaak R.– voor zover hier relevant – als volgt overwogen:6.

“47 Uit de verwijzingsbeslissing blijkt dat R. in het hoofdgeding aanspraak heeft gemaakt op btwvrijstelling in omstandigheden waarin de geleverde goederen het Duitse grondgebied weliswaar hadden verlaten, maar de facturen en aangiften die hij ten bewijze van de intracommunautaire transacties aan de belastingautoriteiten had verstrekt, opzettelijk feitelijk onjuist waren. Volgens de verwijzende rechter heeft R. in die facturen immers de identiteit van de werkelijke kopers verborgen om deze in de gelegenheid te stellen de btw over de in Portugal verrichte intracommunautaire verwerving te ontduiken.

48 Het overleggen van valse facturen of valse verklaringen en andere manipulaties van bewijs kunnen beletten dat de belasting juist wordt geheven, waardoor de goede werking van het gemeenschappelijke btw-stelsel in het gedrang komt. Dergelijke handelingen zijn des te ernstiger wanneer zij plaatsvinden in het kader van de overgangsregeling voor de belastingheffing op intracommunautaire transacties, welke, zoals in punt 42 van dit arrest in herinnering is gebracht, functioneert op basis van de door de belastingplichtigen verstrekte bewijzen.

49 Derhalve staat het Unierecht niet eraan in de weg dat de lidstaten het opstellen van onregelmatige facturen als belastingfraude beschouwen en in dergelijke gevallen weigeren vrijstelling te verlenen (zie in die zin arrest Schmeink & Cofreth en Strobel, reeds aangehaald, punt 62, en beschikking van 3 maart 2004, Transport Service, C395/02, Jurispr. blz. I1991, punt 30).

50 De weigering tot vrijstelling bij niet-nakoming van een in het nationale recht opgenomen verplichting − in casu de verplichting tot identificatie van de afnemer voor wie de intracommunautaire levering bestemd is − heeft immers een afschrikkende werking die beoogt de doeltreffendheid van die verplichting te waarborgen en alle fraude en belastingontwijking te voorkomen (zie naar analogie met betrekking tot de inhouding van een deel van de aftrekbare btw, arrest Profaktor Kulesza, Frankowski, Jóźwiak, Orłowski, reeds aangehaald, punt 28).

51 In omstandigheden als die van het hoofdgeding kan de lidstaat van vertrek van de intracommunautaire levering op grond van zijn bevoegdheden krachtens de eerste zinsnede van artikel 28 quater, A, van de Zesde richtlijn bijgevolg weigeren vrijstelling te verlenen om een juiste en eenvoudige toepassing van de vrijstellingen te verzekeren en alle fraude, belastingontwijking en misbruik te voorkomen.

52 Met betrekking tot specifieke gevallen waarin op goede gronden kan worden aangenomen dat de intracommunautaire verwerving die volgt op de betrokken levering mogelijkerwijs ontsnapt aan de betaling van btw in de lidstaat van bestemming, ondanks de wederzijdse bijstand en de administratieve samenwerking tussen de belastingautoriteiten van de betrokken lidstaten, moet de lidstaat van vertrek evenwel in beginsel weigeren vrijstelling te verlenen aan de goederenleverancier en deze verplichten de belasting achteraf te betalen, ter voorkoming dat de betrokken transactie helemaal niet wordt belast. Volgens het fundamentele beginsel van het gemeenschappelijke btw-stelsel is bij elke transactie inzake productie of distributie immers btw verschuldigd, onder aftrek van de btw waarmee de onderscheiden elementen van de prijs rechtstreeks zijn belast (zie met name reeds aangehaalde beschikking Transport Service, punten 20 en 21, en reeds aangehaalde arresten Optigen e.a., punt 54, en Collée, punt 22).

53 Wat het evenredigheidsbeginsel betreft, dient erop te worden gewezen dat dit beginsel niet eraan in de weg staat dat een leverancier die aan belastingfraude deelneemt, wordt verplicht tot betaling achteraf van de btw over de door hem verrichte intracommunautaire levering, voor zover zijn betrokkenheid bij de fraude een beslissend element is dat in aanmerking moet worden genomen bij de toetsing van de evenredigheid van een nationale maatregel.

54 Voorts wordt aan de constatering in punt 51 van dit arrest niet afgedaan door het beginsel van fiscale neutraliteit en het rechtszekerheidsbeginsel en evenmin door het vertrouwensbeginsel. Deze beginselen kunnen immers niet op goede gronden worden aangevoerd door een belastingplichtige die opzettelijk aan belastingfraude heeft deelgenomen en het functioneren van het gemeenschappelijke btw-stelsel in gevaar heeft gebracht.”

Of een belastingplichtige had moeten weten dat de door hem verrichte transactie deel uitmaakte van een keten van transacties waarin fraude werd gepleegd, hangt volgens het Unierecht onder meer af van het antwoord op de vraag of de belastingplichtige voldoende zorgvuldig heeft gehandeld. Wat betreft de mate van zorgvuldigheid die in dit kader moet worden betracht, geldt dat van een marktdeelnemer mag worden verlangd dat hij alles doet wat redelijkerwijs van hem kan worden geëist om ervoor te zorgen dat hij door de handeling die hij verricht, niet betrokken raakt bij belastingfraude. Het hangt van de omstandigheden van het concrete geval af welke maatregelen de belastingplichtige in dat bepaalde geval redelijkerwijs moet nemen om ervoor te zorgen dat zijn handelingen geen deel uitmaken van fraude door een marktdeelnemer in een eerder of later stadium van de keten van transacties. Wanneer er aanwijzingen van onregelmatigheden of fraude zijn, mag van een bedachtzame marktdeelnemer worden verlangd dat hij – afhankelijk van de omstandigheden van het geval – inlichtingen inwint over een marktdeelnemer aan wie hij goederen wil verkopen, om zich te vergewissen van diens betrouwbaarheid. De belastingautoriteiten mogen echter niet eisen dat belastingplichtigen complexe en grondige controles van leveranciers en/of afnemers doorvoeren en zodoende in feite hun eigen controletaken naar hen doorschuiven. Bij vaststelling van fraude of onregelmatigheden door andere marktdeelnemers in een eerder of later stadium van de keten kunnen de belastingautoriteiten de belastingplichtige toepassing van het nultarief slechts weigeren wanneer zij aan de hand van objectieve gegevens en zonder van de desbetreffende belastingplichtige te verlangen dat hij controles uitvoert die hij niet behoeft uit te voeren, aantonen dat de belastingplichtige wist of had moeten weten dat deze handelingen deel uitmaakten van omzetbelastingfraude.7.

Wat betreft de mate van oplettendheid die vereist mag worden van de belastingplichtige heeft het HvJ voor wat betreft het recht op aftrek van voorbelasting geoordeeld dat marktdeelnemers die alles doen wat redelijkerwijs van hen kan worden verlangd om ervoor te zorgen dat hun handelingen geen onderdeel vormen van een fraudeketen, ongeacht of het omzetbelastingfraude dan wel andere vormen van fraude betreft, moeten kunnen vertrouwen op de rechtmatigheid van deze handelingen zonder het risico te lopen hun recht op aftrek van voorbelasting te verliezen, en dat het voornamelijk van de omstandigheden van het concrete geval afhangt welke maatregelen in een bepaald geval redelijkerwijs kunnen worden verlangd van een belastingplichtige.8.

De Inspecteur stelt zich in onderhavige zaak op het standpunt dat het nultarief mag worden geweigerd omdat belanghebbende zich schuldig heeft gemaakt aan fraude, danwel wist of had moeten weten dat zij deelnam aan een keten waarin omzetbelastingfraude werd gepleegd. De bewijslast daarvan rust op de Inspecteur. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur aan deze bewijslast voldaan en overweegt daartoe als volgt.

Afnemers auto’s

In de onderhavige zaak begint de keten bij belanghebbende met de verkoop van tweedehands btwauto’s tegen grote sommen contant geld. De voor de auto's uitgereikte facturen vermelden – voor zover hier relevant – in 2015 als afnemer [naam12] en in 2016 [naam15] .

Uit de internationale gegevensuitwisseling met de Hongaarse fiscus (zie 2.4 controlerapport, paragraaf 4.3.5) blijkt dat [naam12] een onderneming was met als bestuurder [naam14] . Deze onderneming had geen werknemers in loondienst. De bestuurder, [naam14] , is op 11 november 2014 overleden, de onderneming heeft in Hongarije geen belastingaangiften ingediend en in Hongarije geen auto’s verkocht. Belanghebbende heeft over haar contactpersonen bij [naam12] verklaard dat het gaat om een grote man, die lijkt op de foto op de ID-kaart van de bestuurder van [naam12] en een kleine man. De kleine man, die [naam13] heet, voerde het woord, omdat de grote man slecht Duits kon spreken. Gelet op de informatie van de Hongaarse fiscus staat vast dat de lange man niet [naam14] kan zijn geweest. De eerste contacten van belanghebbende met de grote en de kleine man hebben immers plaatsgevonden na het overlijden van [naam14] . Van werknemers van [naam12] kan geen sprake zijn nu uit de informatie van de Hongaarse fiscus blijkt dat [naam12] geen werknemers had. Voorts blijkt uit de internationale gegevensuitwisseling met de Litouwse fiscus dat een van de betrokken Litouwse transporteurs van de auto’s, vervoerder [naam18] (zie 2.4 controlerapport, paragraaf 4.8.1), heeft verklaard opdracht te hebben gekregen van een persoon die zichzelf heeft voorgesteld als " [naam13] ". Gelet op al deze feiten en omstandigheden concludeert het Hof dat de in Hongarije geregistreerde onderneming [naam12] niet de afnemer is van de auto’s.

Uit de internationale gegevensuitwisseling met de Hongaarse fiscus (zie 2.4 controlerapport, paragraaf 4.9.6) blijkt dat [naam15] is opgericht in juni 2016 en sindsdien enkel nihilaangiften heeft ingediend en geen intracommunautaire verwervingen heeft aangegeven. De directeur, mevrouw [naam23] (hierna: mevrouw [naam23] ), die de Syrische nationaliteit heeft en een adres in Berlijn, en de afleveragent, de heer [naam24] , komen niet uit Hongarije. De Hongaarse fiscus heeft [naam15] en de directeur niet kunnen bereiken en heeft bij een bezoek aan het bedrijfsadres van [naam15] geen economische activiteiten aangetroffen. Daarom is een procedure tot intrekking van het btwidentificatienummer gestart. Belanghebbende heeft ten aanzien van de contactpersoon van [naam15] in eerste instantie verklaard dat een man afkomstig uit Polen de contactpersoon van [naam15] is. Later heeft belanghebbende een document overgelegd dat een machtiging van de directeur van [naam15] aan ene heer [naam22] (met een Italiaanse/Romeinse identiteitskaart die als "Cittadinanza" vermeldt "Libanese") (hierna: [naam22] ) zou inhouden en heeft belanghebbende verklaard eigenlijk met die persoon contact te hebben gehad. [naam22] is eveneens onvindbaar gebleken. Volgens de Hongaarse fiscus is deze – in het Hongaars gestelde – machtiging onbetrouwbaar vanwege diverse (taal)fouten en ongerijmdheden. Voor zover bekend zijn er geen werknemers in loondienst bij [naam15] . Volgens gegevens van de Hongaarse fiscus zijn de auto’s niet in Hongarije geregistreerd en naar alle waarschijnlijkheid niet aangekomen in Hongarije. Mevrouw [naam23] heeft op 18 oktober 2019 (zie 2.8) verklaard dat zij in ruil voor de belofte haar vader vanuit Syrië naar Duitsland te halen papieren en contracten heeft ondertekend en dat zij in een bedrijf is gefotografeerd. Zij heeft voorts verklaard dat zij met [naam44] naar Nederland is gereisd naar een bedrijf met veel auto’s, dat zij daar opnieuw documenten heeft getekend en dat zij niet wist dat ze autocontracten tekende. Zij heeft verklaard dat [naam43] dreigde haar benen te breken als ze iets zou zeggen en dat hij haar ongeveer € 10.000 heeft geboden om haar mond te houden en te verdwijnen. Gelet op al deze feiten en omstandigheden concludeert het Hof dat [naam15] eveneens niet een afnemer is van de auto’s van belanghebbende.

Het Hof betrekt bij de oordelen dat [naam12] en [naam15] niet de afnemers van de auto’s van belanghebbende zijn, het volgende. Uit de internationale gegevensuitwisseling met Hongarije blijkt dat in Hongarije [naam12] en [naam15] geen intracommunautaire verwervingen hebben aangegeven (zie 2.4 controlerapport: paragraaf 4.3.5 en 4.9.6 en 2.6 en 2.7). Weliswaar ziet de internationale gegevensuitwisseling met Hongarije voor [naam12] op het eerste tot en met het derde kwartaal 2015 en niet op het vierde kwartaal 2015 en voor [naam15] op het tweede en derde kwartaal 2016 en niet op het hele tijdvak 2016, maar dat doet aan de conclusie niet af. Het Hof is van oordeel dat niet aannemelijk is dat, met een in 2014 overleden bestuurder en geen werknemers, [naam12] in het eerste tot en met het derde kwartaal 2015 geen aangiften heeft gedaan en dat in het vierde kwartaal ineens uit het niets aangiften zijn gedaan, laat staan dat de verschuldigde omzetbelasting is voldaan. Gelet op de door mevrouw [naam23] afgelegde verklaring is duidelijk dat [naam15] geen auto’s heeft afgenomen en het Hof ziet niet in waarom [naam15] in de andere tijdvakken wel intracommunautaire verwervingen zou hebben aangegeven van niet door haar afgenomen auto’s. Voor het eerste tijdvak geldt dat [naam15] nog niet was opgericht en er ook geen auto’s door belanghebbende zijn gelist met afnemer [naam15] en voor het laatste tijdvak is uit de stukken (zie gehele controlerapport betreffende [naam15] ) niet gebleken dat de handelswijze in 2016 significant is gewijzigd. Uit internationale gegevensuitwisseling met Duitsland blijkt dat de Duitse fiscus niet bekend is met [naam12] en [naam15] en dat zij in Duitsland eveneens geen intracommunautaire verwervingen hebben aangegeven (zie 2.8 en 2.9).

Het vorenstaande brengt met zich dat de facturen van belanghebbende niet de werkelijke afnemers van de auto’s vermelden.

Sinds de afschaffing van de controle aan de grenzen tussen de lidstaten is het voor de belastingautoriteiten moeilijk te verifiëren of de goederen het grondgebied van de betrokken lidstaat al dan niet fysiek hebben verlaten. Als gevolg daarvan controleren de nationale belastingautoriteiten hoofdzakelijk aan de hand van de door de belastingplichtigen verstrekte bewijzen en verklaringen.9.Nu de facturen niet de werkelijke afnemers vermelden en uit de boeken, bescheiden en verklaringen van belanghebbende niet blijkt wie de werkelijke afnemers zijn van de auto’s, loopt het administratieve spoor na belanghebbende dood. Alhoewel er aanwijzingen zijn dat de auto’s naar Berlijn zijn vervoerd, blijft onduidelijk wie aldaar de werkelijke afnemers van de auto’s zijn. Van de Inspecteur kan onder deze omstandigheden niet worden verwacht dat hij de keten verder in kaart brengt dan hij in casu heeft gedaan. Het Hof is van oordeel dat het vereiste dat de Inspecteur de keten in kaart dient te brengen onder deze omstandigheden niet met zich brengt dat de Inspecteur met behulp van bijvoorbeeld VINnummers van de auto’s in alle lidstaten van de Unie voor alle auto’s moet bekijken of de auto’s ergens in een lidstaat opduiken om dan te bezien of vandaaruit voor die auto’s de keten terug kan worden gevolgd naar belanghebbende. Gelet op alle specifieke feiten en omstandigheden van het onderhavig geval heeft de Inspecteur naar vermogen de keten in beeld gebracht. In casu bestaat geen zicht, en kan ook moeilijk zicht bestaan, op de keten van leveringen na belanghebbende.

Wetenschap

Het Hof is van oordeel dat gelet op alle relevante feiten en omstandigheden belanghebbende zich schuldig heeft gemaakt aan fraude, zijnde het opzettelijk vermelden van onjuiste afnemers op de facturen, waardoor de auto’s op die manier aan het zicht van de autoriteiten konden worden onttrokken en waardoor mogelijkerwijs geen omzetbelasting werd aangegeven over de intracommunautaire verwervingen. Hierna licht het Hof dit oordeel toe.

Bij belanghebbende, die zich weliswaar met de handel in tweedehands auto’s bezighield, maar nauwelijks intracommunautaire leveringen verrichtte, verschenen blijkbaar vanuit het niets in 2015 en 2016 personen uit het buitenland die zich bij belanghebbende presenteerden als vertegenwoordigers van twee Hongaarse vennootschappen. In beide gevallen heeft dat geleid tot een reeks aan leveringen van auto's tegen contante betaling, voor in totaal € 775.100 met facturen op naam van [naam12] en voor in totaal € 1.745.450 met facturen op naam van [naam15] . Afgezien van de beweerdelijke intracommunautaire leveringen aan [naam12] en [naam15] heeft belanghebbende in de onderhavige tijdvakken nauwelijks intracommunautaire leveringen verricht.

Over bedoelde personen en vennootschappen weet belanghebbende nauwelijks iets. Belanghebbende heeft in het geval van [naam12] weliswaar een kopie gemaakt van het getoonde identiteitsbewijs van de directeur van [naam12] en gevraagd om een uittreksel van de Kamer van Koophandel, maar vroeg bijvoorbeeld geen kopie van het identiteitsbewijs van de personen die de auto's kwamen ophalen. Belanghebbende verklaart verder wisselend over wie de bestuurder is van [naam12] . [naam10] kan geen duidelijke omschrijving geven van de personen die hem namens [naam12] hebben benaderd, laat staan volledige namen of andere contactgegevens. Hij weet alleen dat er een ‘kleine man’ was die zich heeft voorgesteld als [naam13] en een ‘grote man’. Van de laatste zou hij een identiteitsbewijs hebben gekregen, maar dat identiteitesbewijs blijkt van een in 2014 overleden persoon. Meer informatie over de contactenpersonen is er van de zijde van belanghebbende niet. Emailcorrespondentie met [naam12] heeft belanghebbende gewist, dit terwijl deze correspondentie onder de bewaarplicht valt van artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) en telefoonnummers van [naam12] kan belanghebbende niet geven (zie 2.4 controlerapport onder 4.3.3 en 4.3.4). [naam10] heeft daarnaast op 26 augustus 2016 verklaard dat een man van Poolse afkomst de contactpersoon van [naam15] is. Op 2 september 2016 kon hij geen nadere informatie over de afnemer geven. Op 30 september 2016 heeft hij verklaard dat de contactpersoon van [naam15] , [naam42] , uit Libië kwam. De identiteit van [naam42] heeft belanghebbende niet geverifieerd aan de hand van een identiteitsbewijs. Ook heeft belanghebbende niet gecontroleerd of [naam42] gemachtigd was namens [naam15] te handelen. Verder heeft belanghebbende alleen de btwidentificatienummers van [naam12] en [naam15] gecontroleerd, en wel bij herhaling. Dat geen enkel gegeven kan worden overgelegd van personen waarmee geruime tijd is gehandeld en waarbij voor zeer grote bedragen aan contant geld aan auto’s zijn geleverd, zonder dat belanghebbende hier bewust op heeft geacteerd, acht het Hof niet geloofwaardig. Dit is enkele mogelijk indien belanghebbende bewust en opzettelijk elke communicatie van de contactpersonen structureel heeft verwijderd. Het Hof wordt in dit oordeel gesterkt door de omstandigheid dat ook na de start van het onderzoek belanghebbende geen gegevens op dit punt heeft verstrekt. Het verzoek deze gegevens over te leggen is op 26 augustus 2016 gedaan en belanghebbende gaf toen aan nog contactgegevens voorhanden te hebben van de kopers. Op 2 september 2016 bleek belanghebbende ineens dergelijke gegevens niet meer te hebben, terwijl er nadien, op 16 september 2016 door vervoerder UAB [naam30] nog een auto of auto’s zijn is vervoerd met blijkens de in de administratie aanwezige factuur [naam15] als afnemer.

Op grond van het vorenstaande komt het Hof tot de conclusie dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat zij het minimaal noodzakelijke onderzoek heeft verricht om zich ervan te vergewissen dat [naam12] en [naam15] de daadwerkelijke afnemers van de door haar verkochte en geleverde auto’s waren. Het Hof is verder van oordeel dat de Inspecteur heeft bewezen dat dit onderzoek niet heeft plaatsgevonden omdat belanghebbende op de hoogte was van de frauduleuze intentie van de afnemers en bewust en opzettelijk aan deze fraude heeft meegewerkt, hetgeen verder blijkt uit het feit dat belanghebbende, nadat door de Belastingdienst om deze gegevens werd gevraagd, alle contactgegevens en alle vormen van communicatie met de werkelijke afnemers van de auto’s heeft verwijderd. Het Hof betrekt bij het oordeel ook de omstandigheid dat belanghebbende heeft nagelaten meldingen van ongebruikelijke transacties (hierna: MOT) te doen, terwijl zij daartoe verplicht was. Het Hof merkt daarbij op dat om dergelijke meldingen te kunnen doen, belanghebbende meer informatie over haar afnemers had moeten verzamelen dan zij heeft verzameld of in ieder geval meer informatie dan zij heeft verstrekt aan de Inspecteur. Voor zover belanghebbende stelt wel MOT meldingen te hebben gedaan, acht het Hof dit niet aannemelijk, nu dergelijke meldingen onder de bewaarplicht vallen en geen enkele MOT melding in de administratie van belanghebbende is aangetroffen. Anders dan belanghebbende stelt, is naar het oordeel van het Hof belanghebbende de meest gerede partij om bewijs van het bestaan van eventuele MOT meldingen te leveren en is het niet aan de Inspecteur aannemelijk te maken dat dergelijke meldingen niet zijn gedaan. Hetgeen belanghebbende in dit kader heeft betoogd, te weten dat contante betalingen in de autohandel niet ongebruikelijk zijn, bijvoorbeeld omdat iemand het stoer vindt een auto contant af te rekenen, doet aan het bovenstaande niet af. Belanghebbende heeft hiermee de goede werking van het omzetbelastingstelsel in gevaar gebracht.

Belanghebbende heeft aldus bewust en opzettelijk de identiteit van de werkelijke afnemers van haar auto’s verhuld. Het Hof rekent het belanghebbende in dit kader aan dat de emails aangaande de leveringen van de auto’s zijn gewist. Voorts is van belang dat ten aanzien van [naam12] en [naam15] geen klantdossiers zijn aangetroffen. Hiervoor geldt dat als deze zouden hebben bestaan, het niet de Inspecteur is, maar belanghebbende die deze als meest gerede partij zou moeten inbrengen, nu deze dossiers tijdens de controle niet in de administratie van belanghebbende zijn aangetroffen. Ten aanzien van [naam15] komt daar nog bij dat de contactpersoon niet heeft gesteld werkzaam bij [naam15] te zijn, maar alleen heeft aangegeven namens [naam15] te handelen. Alsdan had het op de weg van belanghebbende gelegen een machtiging te vragen en op die manier te controleren of deze persoon daadwerkelijk [naam15] mocht vertegenwoordigen. Eerst een machtiging vragen na de start van het boekenonderzoek en vragen van de Inspecteur maakt belanghebbende geen bedachtzaam marktdeelnemer. Van belanghebbende mag immers verlangd worden dat zij – voorafgaand aan haar leveringen – inlichtingen had ingewonnen over de marktdeelnemer(s) aan wie zij auto’s wilde verkopen, om zich te vergewissen van hun identiteit en betrouwbaarheid. Aangaande het verhullen van de werkelijke afnemer van de auto's acht het Hof verder van belang dat op diverse CMR-vervoerdocumenten het bedrijfsstempel van belanghebbende voorkomt en naar het zich laat aanzien ook handtekeningen van vertegenwoordigers van belanghebbende. Voorts blijkt uit de van de Litouwse vervoerders ontvangen versies Berlijn als bestemming. Eén vervoerder merkt op dat het vervoer in mondelinge opdracht van [naam10] afkomstig was (zie 2.4 controlerapport: paragraaf 4.14.1). Daar komt nog bij dat belanghebbende niet alleen geen emailcorrespondentie heeft vertrekt, maar ook geen contactgegevens van de contactpersonen kan of wil geven. Dat het gebrek aan e-mails het gevolg is van een beperkte opslagcapaciteit van de computer acht het Hof ongeloofwaardig. Dat zou betekenen dat eerdaags voor de start van het boekenonderzoek al deze e-mails moeten zijn verwijderd en dat in de loop van het onderzoek geen enkele e-mail is binnengekomen. Dit terwijl op 16 september 2016 nog een levering heeft plaatsgevonden met op de factuur [naam15] als afnemer. Bovendien verklaart dit niet het gebrek aan andere contactgegevens zoals namen, telefoonnummers, WhatsApp-berichten, in de agenda genoteerde afspraken enz. Dergelijke informatie moet voorhanden zijn of zijn geweest nu belanghebbende heeft verklaard dat telefonisch contact bestond met de kopers en dat de afnemers een dag voor het ophalen van de auto’s belanghebbende informeerden wanneer een transporteur de auto’s kwam ophalen. Dat belanghebbende de namen van de twee contactpersonen die kwamen namens [naam12] niet meer kan herinneren, komt het Hof niet aannemelijk voor nu belanghebbende heeft verklaard dat deze twee personen in de meerderheid van de gevallen fysiek ter plaatse zijn geweest om de auto’s aan te schaffen.

Het Hof acht gelet op het vorenstaande aannemelijk dat belanghebbende wist dat niet de werkelijke afnemers op de factuur stonden vermeld. Belanghebbende heeft naar het oordeel van het Hof, gebaseerd op alle feiten en omstandigheden van het geval, op zijn minst bewust weggekeken, geen informatie verzameld met betrekking tot de gestelde afnemers en daarnaast actief informatie met betrekking tot de werkelijke afnemers gewist. Uit dit handelen blijkt dat belanghebbende wist dat niet de juiste afnemers op de facturen stonden vermeld (opzet) en heeft belanghebbende zich schuldig gemaakt aan fraude (het invullen van onjuiste afnemers op de facturen).

In het voorgaande ligt besloten dat belanghebbende niet heeft gehandeld met de zorgvuldigheid van een bedachtzame marktdeelnemer. Belanghebbende komt daarmee niet de bescherming toe die een bedachtzame marktdeelnemer toekomt.

Mogelijkerwijs ontsnappen aan betaling omzetbelasting

Het opzettelijk of grofschuldig overleggen van onjuiste facturen kan beletten dat de belasting juist wordt geheven, waardoor de goede werking van het gemeenschappelijke omzetbelastingstelsel in het gedrang komt. Derhalve staat het Unierecht niet eraan in de weg dat de Inspecteur het opstellen van onregelmatige facturen als belastingfraude beschouwt. In die omstandigheden kan de Inspecteur van de lidstaat van vertrek van de intracommunautaire levering op grond van zijn bevoegdheden krachtens de Btwrichtlijn weigeren vrijstelling te verlenen om een juiste en eenvoudige toepassing van de vrijstellingen te verzekeren en alle fraude, belastingontwijking en misbruik te voorkomen als op goede gronden kan worden aangenomen dat de intracommunautaire verwerving die volgt op de betrokken levering mogelijkerwijs ontsnapt aan de betaling van omzetbelasting in de lidstaat van bestemming, ondanks de wederzijdse bijstand en de administratieve samenwerking tussen de belastingautoriteiten van de betrokken lidstaten.

Het Hof is van oordeel dat in onderhavige zaak op goede gronden kan worden aangenomen dat de intracommunautaire verwervingen die volgen op de leveringen van belanghebbende van de auto’s waarvan op de facturen als afnemer staat [naam12] of [naam15] mogelijkerwijs ontsnappen aan de betaling van omzetbelasting in de lidstaat van bestemming, ondanks de wederzijdse bijstand en de administratieve samenwerking tussen de belastingautoriteiten van de betrokken lidstaten. [naam12] en [naam15] zijn, zoals hiervoor is geoordeeld niet de afnemers van de auto’s en hebben de auto’s ook niet in de lidstaat van ontvangst als intracommunautaire verwerving aangegeven. De werkelijke afnemers zijn mede door opzettelijk of grofschuldig toedoen van belanghebbende onbekend. Vorenstaande rechtvaardigt de conclusie dat de intracommunautaire verwervingen van de auto’s mogelijkerwijs ontsnappen aan de betaling van omzetbelasting.

Gelet op het vorenstaande heeft de Inspecteur terecht voor de onderhavige tijdvakken het nultarief geweigerd. Voor zover uit de feiten niet de conclusie had mogen worden getrokken dat belanghebbende wist dat de facturen niet de juiste afnemers vermeldden, maar de conclusie moet worden getrokken dat belanghebbende dit had moeten weten, leidt dit niet tot een ander oordeel. Ook dan kan naar het oordeel van het Hof het nultarief worden geweigerd.

Dat het niet de Nederlandse schatkist is die omzetbelasting is misgelopen, doet aan het vorenstaande niet af. Van schending van het beginsel van fiscale neutraliteit, het rechtszekerheidsbeginsel en het vertrouwensbeginsel is in casu geen sprake. Deze beginselen kunnen immers niet op goede gronden worden aangevoerd door een belastingplichtige die opzettelijk onjuiste afnemers op de facturen vermeldt, dan wel had moeten weten dat sprake was van onjuiste afnemers op de facturen en daarmee het functioneren van het gemeenschappelijke omzetbelastingstelsel in gevaar heeft gebracht.10.

De overige grieven van belanghebbende ten aanzien van de opgelegde naheffingsaanslagen kunnen niet tot een ander oordeel leiden.

Belastingrente

Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is ook in zoverre ongegrond.

Vergrijpboetes

De Inspecteur heeft op grond van artikel 67f van de AWR en de paragrafen 25 en 28 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst vergrijpboetes aan belanghebbende opgelegd wegens (voorwaardelijk) opzet in verband de toepassing van het nultarief. Subsidiair stelt de Inspecteur grove schuld. De Rechtbank heeft de boetes uitgaande van (voorwaardelijke) opzet en rekening houdend met een overschrijding van de redelijke termijn verminderd tot € 6.473 (2015) en € 51.976 (2016).

Vormverzuim

Tussen partijen is niet in geschil dat de verklaringen die de bestuurder van belanghebbende heeft afgelegd in het kader van de verplichtingen op grond van artikel 47 van de AWR niet mogen worden gebruikt als bewijs voor het opleggen van de boete. Tussen partijen is nog wel in geschil of de verklaringen van belanghebbende die niet zijn afgelegd in het kader van artikel 47 van de AWR, te weten de twee gesprekken waarbij belanghebbende de cautie heeft gekregen (de gesprekken van 26 augustus 2016 en 10 januari 2017), mogen worden gebruikt als bewijs voor de boete.

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de verplichtingen van artikel 6 van het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (hierna: het EVRM) en van de artikelen 47 en 48 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie (hierna: het Handvest) zijn geschonden doordat (de bestuurder van) belanghebbende niet is gewezen op haar recht op rechtsbijstand.

De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat de verklaringen wel mogen worden gebruikt als bewijs, omdat sprake is van een fiscale kwestie in combinatie met een bestuurlijke boete en niet van een strafrechtelijk onderzoek. Ook wijst de Inspecteur er op dat de Awb en de jurisprudentie slechts voorschrijven dat aan de betrokkene voor het verhoor wordt medegedeeld dat hij niet tot antwoorden verplicht is, hetgeen is gebeurd.

Tussen partijen is niet in geschil dat ten aanzien van de vergrijpboetes artikel 6 van het EVRM alsmede de verdedigingsrechten zoals neergelegd in de artikelen 47 en 48 van het Handvest van toepassing zijn. Het Hof sluit zich hierbij aan en neemt dit als uitgangspunt.

Op grond van artikel 6, lid 3, aanhef en onder c, van het EVRM heeft een ieder tegen wie vervolging is ingesteld het recht zichzelf te verdedigen of daarbij de bijstand te hebben van een raadsman naar eigen keuze of, indien hij niet over voldoende middelen beschikt om een raadsman te bekostigen, kosteloos door een toegevoegd advocaat te kunnen worden bijgestaan, indien de belangen van een behoorlijke rechtspleging dit eisen.

Op grond van artikel 47, alinea 3, van het Handvest wordt rechtsbijstand verleend aan diegenen die niet over toereikende financiële middelen beschikken, voor zover die bijstand noodzakelijk is om de daadwerkelijke toegang tot de rechter te waarborgen. Op grond van artikel 48, lid 2, van het Handvest wordt aan eenieder tegen wie een vervolging is ingesteld, de eerbiediging van de rechten van de verdediging gegarandeerd.

Richtlijn 2012/13/EU van het Europees Parlement en de Raad van 22 mei 2012 betreffende het recht op informatie in strafprocedures geeft uitleg aan de verplichtingen van artikel 6 EVRM en de artikelen 47 en 48, lid 2, van het Handvest. In de preambule is – voor zover hier van belang – het volgende opgenomen:

“(17) In sommige lidstaten is een andere autoriteit dan een in strafzaken bevoegde rechtbank bevoegd tot het opleggen van sancties met betrekking tot relatief lichte strafbare feiten. Dit kan bijvoorbeeld het geval zijn met betrekking tot verkeersovertredingen die op grote schaal worden begaan en die kunnen worden vastgesteld naar aanleiding van een verkeerscontrole. In dergelijke situaties zou het onredelijk zijn de bevoegde autoriteit te verplichten alle rechten te waarborgen waarin deze richtlijn voorziet. Als het recht van een lidstaat erin voorziet dat voor lichte strafbare feiten een sanctie wordt opgelegd door een dergelijke autoriteit, en tegen het opleggen van deze sanctie beroep bij een in strafzaken bevoegde rechtbank kan worden ingesteld ofwel dat de zaak op andere wijze naar een dergelijke rechtbank wordt verwezen, dient deze richtlijn derhalve alleen van toepassing te zijn op de procedure die bij deze rechtbank wordt gevoerd naar aanleiding van dit beroep of die verwijzing.

(…)

(19) Verdachten of beklaagden dienen door de bevoegde autoriteiten onverwijld, mondeling of schriftelijk, te worden ingelicht over de in het nationale recht geldende rechten die essentieel zijn om het eerlijke verloop van de procedure te waarborgen, zoals bepaald in deze richtlijn. Met het oog op een praktische en daadwerkelijke uitoefening van deze rechten dient deze informatie in de loop van de procedure onverwijld te worden verstrekt, uiterlijk vóór het eerste officiële verhoor van de verdachte of beklaagde door de politie of een andere bevoegde autoriteit.

(20) Deze richtlijn legt minimumvoorschriften vast met betrekking tot de informatie over de rechten van verdachten of beklaagden. Dit laat onverlet de informatie over andere procedurele rechten die op grond van het Handvest, het EVRM, het nationale recht en het toepasselijke recht van de Unie zoals uitgelegd door de betrokken rechterlijke instanties dient te worden verstrekt. Zodra informatie over een bepaald recht is verstrekt, hoeven de bevoegde autoriteiten deze informatie niet nogmaals te verstrekken, tenzij de specifieke omstandigheden van het geval of de in de nationale wet neergelegde specifieke voorschriften daartoe nopen.”

Op grond van artikel 2, lid 1, van Richtlijn 2012/13/EU geldt deze richtlijn voor personen, vanaf het ogenblik waarop de bevoegde autoriteiten van een lidstaat hen ervan in kennis stellen dat zij ervan worden verdacht of beschuldigd een strafbaar feit te hebben begaan, tot de beëindiging van de procedure, dat wil zeggen, tot de definitieve vaststelling dat zij het strafbare feit al dan niet hebben begaan, met inbegrip van, indien van toepassing, de strafoplegging en de uitkomst in een eventuele beroepsprocedure. Op grond van het tweede lid van dit artikel is, als het recht van een lidstaat erin voorziet dat voor lichte strafbare feiten een sanctie wordt opgelegd door een andere autoriteit dan een in strafzaken bevoegde rechtbank en tegen het opleggen van deze sanctie beroep bij deze rechtbank kan worden ingesteld, deze richtlijn alleen van toepassing op de procedure voor deze rechtbank als gevolg van dit beroep. Ingevolge artikel 3, lid 1, aanhef en onder a van Richtlijn 2012/13/EU zien de lidstaten erop toe dat verdachten of beklaagden onverwijld informatie krijgen over het recht op toegang tot een advocaat.

Richtlijn 2013/48/EU van het Europees Parlement en de Raad van 22 oktober 2013 betreffende het recht op toegang tot een advocaat in strafprocedures en in procedures ter uitvoering van een Europees aanhoudingsbevel en het recht om een derde op de hoogte te laten brengen vanaf de vrijheidsbeneming en om met derden en consulaire autoriteiten te communiceren tijdens de vrijheidsbeneming geeft eveneens uitleg aan artikel 6 van het EVRM en de artikelen 47 en 48 van het Handvest. De preambule vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende:

“(8) Gemeenschappelijke minimumvoorschriften moeten leiden tot meer vertrouwen in de strafrechtstelsels van alle lidstaten, hetgeen op zijn beurt moet leiden tot efficiëntere justitiële samenwerking in een klimaat van wederzijds vertrouwen, en tot bevordering van een cultuur van grondrechten in de Unie. Dergelijke gemeenschappelijke minimumvoorschriften moeten ook belemmeringen voor het vrije verkeer van burgers wegnemen op het gehele grondgebied van de lidstaten. Dergelijke gemeenschappelijke minimumvoorschriften dienen te worden vastgelegd op het gebied van het recht op toegang tot een advocaat in strafprocedures, het recht om een derde op de hoogte te laten brengen vanaf de vrijheidsbeneming en het recht om met derden en consulaire autoriteiten te communiceren tijdens die vrijheidsbeneming.

(…)

(14) Bij de uitvoering van deze richtlijn moet rekening gehouden worden met de bepalingen van Richtlijn 2012/13/EU, die voorschrijven dat verdachten of beklaagden onverwijld informatie krijgen over het recht op toegang tot een advocaat en dat verdachten of beklaagden die zijn aangehouden of gedetineerd onverwijld in het bezit worden gesteld van een schriftelijke verklaring van rechten, met informatie over het recht op toegang tot een advocaat.

(…)

(16) In sommige lidstaten is een andere autoriteit dan een in strafzaken bevoegde rechtbank bevoegd tot het opleggen van sancties, andere dan vrijheidsbeneming, met betrekking tot relatief lichte strafbare feiten. Dit kan bijvoorbeeld het geval zijn met betrekking tot verkeersovertredingen die op grote schaal worden begaan en die kunnen worden vastgesteld naar aanleiding van een verkeerscontrole. In dergelijke situaties zou het onredelijk zijn de bevoegde autoriteit te verplichten alle rechten te waarborgen waarin deze richtlijn voorziet. Indien het recht van een lidstaat erin voorziet dat voor lichte strafbare feiten een sanctie wordt opgelegd door een dergelijke autoriteit, en daartegen ofwel beroep kan worden ingesteld ofwel dat de zaak anderszins kan worden doorverwezen naar een in strafzaken bevoegde rechtbank, dient deze richtlijn derhalve alleen van toepassing te zijn op de procedure die bij die rechtbank wordt gevoerd naar aanleiding van dat beroep of die verwijzing.

(17) In sommige lidstaten zijn bepaalde lichte feiten strafbaar gesteld; het betreft met name lichte verkeersovertredingen, lichte overtredingen van algemene gemeentelijke verordeningen en lichte overtredingen tegen de openbare orde. In dergelijke situaties zou het onredelijk zijn de bevoegde autoriteit te verplichten alle rechten te waarborgen waarin deze richtlijn voorziet. Indien het recht van een lidstaat erin voorziet dat voor lichte strafbare feiten geen vrijheidsstraf kan worden opgelegd, dient deze richtlijn derhalve alleen van toepassing te zijn op procedures voor een in strafzaken bevoegde rechtbank.

(18) Het toepassingsgebied van deze richtlijn ten aanzien van bepaalde lichte strafbare feiten laat de EVRM-verplichting van de lidstaten om het recht op een eerlijk proces te waarborgen, daaronder begrepen het recht op rechtsbijstand van een advocaat, onverlet.”

Op grond van artikel 2 van Richtlijn 2013/48/EU is deze richtlijn van toepassing op de verdachten in een strafprocedure, vanaf het ogenblik waarop zij er door de bevoegde autoriteiten van een lidstaat door middel van een officiële kennisgeving of anderszins van in kennis worden gesteld dat zij ervan worden verdacht of beschuldigd een strafbaar feit te hebben begaan, ongeacht of hen hun vrijheid is ontnomen. Zij is van toepassing totdat de procedure is beëindigd, dat wil zeggen totdat definitief is vastgesteld of de verdachte of beklaagde het strafbare feit al dan niet heeft begaan, met inbegrip van, indien van toepassing, de strafoplegging en de uitkomst in een eventuele beroepsprocedure. Op grond van artikel 3 van Richtlijn 2013/48/EU zorgen de lidstaten ervoor dat de verdachten of beklaagden recht hebben op toegang tot een advocaat, op een zodanig moment en op zodanige wijze dat de betrokken personen hun rechten van verdediging in de praktijk daadwerkelijk kunnen uitoefenen

Het opleggen van vergrijpboetes moet worden aangemerkt als een ‘criminal charge’ als bedoeld in artikel 6 van het EVRM.11.De Hoge Raad overwoog uitgaande van de jurisprudentie van het Europese Hof voor de rechten van de mens dat het opleggen van een vergrijpboete is aan te merken als het instellen van strafvervolging in de zin van artikel 6, lid 1, van het EVRM (https://www.ndfr.nl/content/BWBV0001000-20210801).12.Een en ander leidt ertoe dat ten aanzien van de in geschil zijnde vergrijpboetes de waarborgen van artikel 6 van het EVRM (https://www.ndfr.nl/content/BWBV0001000-20210801) van toepassing zijn, evenals de waarborgen van de artikel 47 en 48 van het Handvest. Gelet op artikel 6 van het EVRM en de artikelen 47 en 48 van het Handvest in combinatie met de uitleg die de Uniewetgever daaraan geeft in de richtlijnen 2012/13/EU en 2013/48/EU en de uitleg die ook onze nationale wetgever daaraan geeft in artikel 27c, lid 2, van het Wetboek van Strafvordering (dat aan de verdachte die niet is aangehouden voorafgaand aan zijn eerste verhoor mededeling wordt gedaan van het recht op rechtsbijstand) is het Hof van oordeel dat belanghebbende op het moment dat zij als verdachte werd aangemerkt en de bestuurder van belanghebbende de cautie kreeg ook had moeten worden gewezen op haar recht op rechtsbijstand.

Het Hof is bij het vorengaande ervan uitgegaan dat de uitzondering van artikel 2, lid 2, van Richtlijn 2012/13/EU gelet op de toelichting daarop in de preambule van deze Richtlijn niet ziet op vergrijpboetes. In de preambule wordt gewezen op bijvoorbeeld op grote schaal begane verkeersovertredingen. Daarvan is bij vergrijpboetes geen sprake en vergrijpboetes kennen ook een veel grotere reikwijdte. In onderhavige zaak zijn in eerste instantie vergrijpboetes opgelegd van € 134.521 (2015) en € 203.831 (2016). Van een licht strafbaar feit kan dan niet worden gesproken.

Voort heeft het Hof in de overweging meegenomen het feit dat de inspecteur geen opsporingsambtenaar is. Dat maakt niet dat de inspecteur niet kan worden gehouden aan de verplichtingen op grond van artikel 6 van het EVRM en de artikelen 47 en 48 van het Handvest. De inspecteur treedt immers namens de overheid op en is bezig met het opsporen van strafbare feiten. Aanwijzingen dat de inspecteur de verdedigingsrechten moet respecteren zijn te vinden in artikel 5:10a van de Awb waarin is neergelegd dat de cautie moet worden gegeven en in het recente arrest van de Hoge Raad van 8 april 2022 waarbij voor vergrijpboetes een zwaardere bewijslast dan ‘aannemelijk maken’ wordt aangenomen.13.

Niet in geschil is dat (de bestuurder van) belanghebbende niet is gewezen op zijn recht op rechtsbijstand. Daarmee is sprake van een vormverzuim. In de regel dient een dergelijk vormverzuim tot uitsluiting van het bewijs van de ter gelegenheid van het verhoor afgelegde verklaring te leiden, tenzij de verdachte door het achterwege blijven van de desbetreffende mededeling niet in zijn verdediging is geschaad.14.Dat dat laatste het geval is, heeft de Inspecteur niet gesteld en is ook anderszins niet gebleken. Het gevolg van het vorenstaande is dat bij de beoordeling van de opgelegde vergrijpboetes het Hof ook de door de bestuurder van belanghebbende afgelegde verklaringen tijdens de verhoren van de gesprekken van 26 augustus 2016 en 10 januari 2017 bij de Belastingdienst buiten beschouwing laat.

De grief van belanghebbende dat de cautie te laat is gegeven en daarom de verklaringen van belanghebbende buiten beschouwing moeten worden gelaten, behoeft – gelet op het vorenstaande – geen bespreking.

Opzet / grove schuld

Het Hof overweegt met betrekking tot de boete dat de bewijslast dat sprake is van opzet of grove schuld als bedoeld in artikel 67f van de AWR op de Inspecteur rust. Dat betekent dat de Inspecteur dient te doen blijken dat aan belanghebbende ten tijde van het indienen van de aangiften opzet of grove schuld kan worden verweten.15.

Voor het bestaan van voorwaardelijke opzet is niet alleen vereist dat de belastingplichtige ten tijde van het doen van de aangifte de wetenschap had van de aanmerkelijke kans dat daardoor te weinig belasting zou worden geheven, maar ook dat hij die kans toen bewust heeft aanvaard (op de koop toe heeft genomen).16.Onder grove schuld wordt verstaan een in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid en omvat mede grove onachtzaamheid. Bij grove schuld had belanghebbende, op het moment waarop de gedraging waarvoor de vergrijpboete is opgelegd, redelijkerwijze moeten of kunnen begrijpen dat haar gedrag tot gevolg kon hebben dat te weinig belasting zou worden geheven of betaald.

Het Hof is van oordeel dat indien de verklaringen van belanghebbende buiten beschouwing blijven, de Inspecteur niet heeft doen blijken dat belanghebbende opzet kan worden verweten. Het Hof baseert zijn oordeel dat belanghebbende bewust en opzettelijk fraude heeft gepleegd op het feit dat belanghebbende zich niet alleen in onvoldoende mate heeft ingespannen om informatie omtrent de identiteit van de afnemers te verzamelen, maar ook op het feit dat belanghebbende deze informatie voor zover die wel uit de administratie bleek, opzettelijk heeft gewist. Dat meer informatie voorhanden was, baseert het Hof op de mededelingen van belanghebbende gedaan op onder andere 26 augustus 2016. Deze mededelingen dienen echter, zoals hiervoor geoordeeld, in het kader van het bewijs inzake de vergrijpboete buiten beschouwing te blijven.

Wel heeft de Inspecteur doen blijken dat belanghebbende grove schuld kan worden verweten. Onder verwijzing naar rechtsoverwegingen 4.15 tot en met 4.20 en de feitelijke constatering dat [naam12] en [naam15] niet de afnemers zijn van de auto’s (overwegingen 4.9 tot en met 4.14|) acht het Hof, hierbij van essentieel belang dat de administratie van belanghebbende behoudens een (van de afnemer ontvangen) kopie van een ID-kaart, uittreksel Kamer van Koophandel, en btw-nummer geen informatie bevat ten aanzien van de afnemers. Er zijn geen klantdossiers, er is geen e-mailcorrespondentie, er zijn geen contactgegevens, telefoonnummers, MOT meldingen, gegevens van de personen die de auto’s kwamen ophalen enz. Onder deze omstandigheden is sprake van de zijde van belanghebbende van een in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid ten aanzien van de op haar rustende verplichting omtrent het vaststellen van de identiteit van de afnemers. Mede gelet op de grote bedragen aan contant geld en de aanwijzingen die wezen richting vervoer van de auto’s richting een andere lidstaat (te weten Berlijn in Duitsland) had belanghebbende moeten weten dat de personen op de facturen niet de werkelijke afnemers waren.

Het Hof acht, uitgaande van grove schuld, een boete van 25% passend en geboden, zijnde € 6.347 (25% maal € 25.390) voor 2015 en € 50.957 (25% maal € 203.831) voor het tijdvak 2016. De Rechtbank heeft de boetes met 15% verminderd in verband met schending van artikel 6 EVRM wegens overschrijding van de redelijke termijn. Daartegen zijn in hoger beroep geen grieven aangevoerd en in hoger beroep is de redelijke termijn niet verder overschreden, zodat het Hof van een zelfde vermindering van 15% wegens overschrijding van de redelijke termijn zal uitgaan. Het Hof stelt de boetes vast op € 5.394 (2015) en € 43.314 (2016).

Slotsom Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.

Nu het Hof het hoger beroep gegrond verklaart, dient de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht te vergoeden.

Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende voor de behandeling van het bezwaar, het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken.

De Rechtbank heeft de kosten voor de behandeling van het bezwaar en het beroep vastgesteld op € 1.572. Daartegen zijn in hoger beroep geen grieven aangevoerd, zodat het Hof daarvan zal uitgaan.

Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 1.518 (2 punten (hogerberoepschrift en bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 759).

Het Hof:

– vernietigt de uitspraak van de Rechtbank alleen voor zover het betreft de beslissingen omtrent de boetes,

– bevestigt de uitspraak van de Rechtbank voor het overige,

– verklaart het bij de Rechtbank ingestelde beroep voor wat betreft de boetes gegrond,

– vernietigt de uitspraken van de Inspecteur voor zover het de boetes betreft,

– vermindert de vergrijpboete 2015 tot € 5.394,

– vermindert de vergrijpboete 2016 tot € 43.314,

– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.518, en

– gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 541 in verband met het hoger beroep bij het Hof.

Deze uitspraak is gedaan door mr. A.E. Keulemans, voorzitter, mr. R.A.V. Boxem en mr. M. Harthoorn, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 20 september 2022.

De griffier, De voorzitter,

(S. Darwinkel) (A.E. Keulemans)

Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op 21 september 2022.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.