HR, 19-01-2018, nr. 16/06245

Het eerste cassatiemiddel is een eenvoudig cassatiemiddel. Het Hof heeft namelijk recht gesproken op basis van een stuk/stukken die zich niet in het procesdossier bevindt/bevinden, in het bijzonder de — niet via bijvoorbeeld ECLI gepubliceerde — uitspraak van Gerechtshof Arnhem in de parallelle strafzaak d.d. 11 november 2009, die niet tot het fiscale procesdossier behoort en wellicht ook andere processtukken uit die strafrechtelijke procedure bij hetzelfde Hof. Daardoor zijn essentiële procesregels geschonden (waaronder recht op hoor en wederhoor).

In het dossier bevindt zich een kopie van de uitspraak van de Rechtbank Arnhem d.d. 22 juli 2004 inzake [H], alsmede de daaropvolgende uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem d.d. 26 januari 2005 eveneens inzake [H] (bijlage 34 en 35 bij verweerschrift in eerste aanleg). Ook behoort tot de gedingstukken de uitspraak van de Rechtbank Arnhem inzake [A] d.d. 6 oktober 2005 (bijlage 36 bij verweerschrift in eerste aanleg). De uitspraak van Hof Arnhem van 11 november 2009 behoort niet tot de gedingstukken. Op niet tot de gedingstukken behorende stukken kan Turbu.com B.V. zich niet voorbereiden.

Uit de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem inzake [H] blijkt dat aan hem tenlastegelegd is onder 1 feiten waarbij ook Turbu.com B.V. beweerdelijk betrokken zou zijn. De desbetreffende tenlastelegging onder 1 heeft echter niet geleid tot een veroordeling, zo blijkt uit de uitspraak van het Gerechtshof. Louter is [H] veroordeeld voor feiten gepleegd in het jaar 2002, welke feiten die geen betrekking hebben op het tijdvak aan de orde in deze omzetbelastingprocedure (augustus/december 2001) en ook geen feiten waarbij Turbu.com B.V. betrokken zou zijn.

Niet door één van partijen in het geding is gebracht de uitspraak d.d. 11 november 2009 van het Gerechtshof Arnhem in de strafzaak tegen [A]. Turbu.com B.V. heeft zich ook niet tegen eventuele verwijten die mogelijk kenbaar zouden kunnen zijn uit die uitspraak in deze fiscale procedure en daarop gebaseerde redeneringen kunnen verweren en zich daarop ook niet voorbereidt. De Belastingdienst heeft zich niet op deze uitspraak en bijbehorende verwijten en redeneringen van de strafkamer van het Hof beroepen bij de onderbouwing van de beweerdelijke ‘kwade trouw’ van Turbu.com B.V. in reactie na verwijzing.

Desalniettemin zijn passages opgenomen in r.o. 4.3 en 4.4 afkomstig uit de uitspraak d.d. 11 november 2009 in die strafzaak bij hetzelfde Gerechtshof.

Aldus is sprake van een ‘vormfout’, die noodzakelijkerwijs leidt tot cassatie.

Een en ander klemt temeer nu de vervoersdocumentatie en de gegevens omtrent de rogatoire commissie ten tijde van de uitspraak van de rechtbank d.d. 6 oktober 2005 in de strafzaak van [A] niet tot het desbetreffende dossier behoorde. De rogatoire commissie in Duitsland (alwaar de administratie en de aangiftes onderzocht zijn van de afnemers [C] [B] en de GbR).

De beroving van de koerier [GGG] (nr. 13 in de opsomming in r.o. 4.3 en ook als ‘doorslaggevend argument’ in strafrechtelijke beoordelingen genoemd in r.o. 4.4) komt bijvoorbeeld niet in de strafuitspraak van de rechtbank of elders voor, doch wel als belangrijk onderdeel in die strafuitspraak van het Hof (die niet tot de gedingstukken behoort). Ondergetekende heeft dat na het opvragen van deze strafrechtelijke uitspraak bij de strafadvocaat kunnen constateren (zie ook blz. 11 onderaan in uitspraak Hof in strafzaak). Zie bijlage voor deze blz. 11; deze pagina behoorde bij het Hof niet tot de gedingstukken. Ondergetekende was niet betrokken bij de strafprocedure bij hetzelfde Hof. Het Hof heeft derhalve aantoonbaar buiten het procesdossier om ook het nodige gelezen, heeft zelf buiten het dossier ‘bewijs verzameld’ en daarmee is Turbu.com B.V. min of meer buitenspel gezet. Wat het Hof nog meer buiten het dossier om in de beoordeling heeft meegenomen blijft onduidelijk. Wel is het ‘bewijs rond’ dat buiten het fiscale procesdossier ‘gesnuffeld is’ door de belastingkamer van het Hof in de stukken bij hetzelfde Hof in de parallelle strafzaak.

Turbu.com B.V. begrijpt dit wel (immers, de desbetreffende strafzaak tegen [A] heeft ook plaatsgevonden bij hetzelfde gerechtshof en men komt de desbetreffende raadsheren tegen in de ‘koffiekamer’), doch een en ander is in strijd met de ‘equality of arms’, in strijd met het communautair verdedigingsbeginsel en met regels van een goede procesorde en met het recht op ‘hoor en wederhoor’ en met het recht op een compleet dossier voor Turbu.com B.V. om zich te verweren zoals dat in fiscale procedures geldt. Turbu.com B.V. heeft aldus ook geen ‘fair trial’ gehad en aldus is ook niet voldaan aan de vereisten voor een eerlijk proces (o.a. beschermd door art. 6 EVRM). Het Hof mag niet zelfstandig buiten het dossier om naar bewijs zoeken. Een en ander dient te leiden tot vernietiging van de uitspraak van het Hof.

Het tweede cassatiemiddel sluit aan op het eerste cassatiemiddel.

Na de uitspraken van de Hoge Raad d.d. 8 maart 2013 en 18 maart 2016 was het aan de Belastingdienst om in de verwijzingsprocedure op basis van ‘objectieve gegevens’ te bewijzen dat er in de keten sprake zou zijn geweest in de desbetreffende periode van een BTW-fraude, dat de leveringen van Turbu.com B.V. onderdeel hebben uitgemaakt van die keten en van die BTW-fraude, alsmede dat Turbu.com B.V. zich daarvan bewust was.

De Belastingdienst heeft in de reactie na verwijzing aangegeven waarom daarvan in de visie van de Belastingdienst sprake was, in het bijzonder erop wijzend dat (beweerdelijk) de goederen door Turbu.com B.V. in [S] in Nederland werden afgeleverd en niet in Duitsland, zulks op aandringen van [H]. Turbu.com B.V. heeft zich tegen deze redenering verweerd, o.a. wijzend op de erkenning van het vervoer naar Duitsland in eerdere instanties door het Openbaar Ministerie en de Belastingdienst zelf.

Nu blijkt in de uitspraak van de belastingkamer van het Gerechtshof dat het Gerechtshof zelf is gekomen met een (geheel nieuwe) redenering, die ook niet ter zitting of anderszins aan Turbu.com B.V. is voorgehouden.

Enerzijds is het formuleren van een geheel eigen ‘verrassingsredenering’ en eigen verwijten in strijd met de taak van de onafhankelijke rechter. De rechter is aldus buiten de rechtsstrijd getreden. De rechter is ook niet voldoende lijdelijk gebleven.

Anderzijds is het komen met een dergelijke ‘verrassingsredenering’, die nauwelijks aansluit op hetgeen de Belastingdienst in de reactie na verwijzing naar voren heeft gebracht, ook in strijd met het recht op een deugdelijke mogelijkheid tot verweer voor Turbu.com B.V., met het communautair verdedigingsbeginsel en het recht op deugdelijk ‘hoor en wederhoor’.

De Belastingdienst heeft zich ook niet op een groot deel van de feiten zoals opgenomen in r.o. 4.3 beroepen ter onderbouwing van de beweerdelijke kwade trouw van Turbu.com B.V. in de reactie na verwijzing d.d. 4 juli 2016 en ook niet ter zitting blijkens de pleitnota. De desbetreffende redenering is helemaal door het Hof opgezet en dan ook voor een deel van het bewijs o.a. de passages in r.o. 4.3 en 4.4 over het belang van de koerier [GGG] — nog eens buiten de processtukken om. Ook om deze formele reden dient derhalve cassatie te volgen.

Turbu.com B.V. heeft in de reactie na verwijzing d.d. 4 juli 2016 naar voren gebracht dat het bewijs dat de 6 afnemers van Turbu.com B.V. en/of afnemers van deze afnemers niet netjes aan hun BTW-verplichtingen hebben voldaan in de periode augustus/december 2001 door de Belastingdienst niet is geleverd en zich ook niet in het fiscale procesdossier bevindt. Turbu.com B.V. heeft in nr. 4.24 van de reactie na verwijzing d.d. 4 juli 2016 er op aangedrongen dat de desbetreffende bewijsmiddelen (indien aanwezig) in het geding zouden worden gebracht, zodat Turbu.com B.V. daarop zou kunnen reageren. Turbu.com B.V. heeft ook betwist dat er afnemers of afnemers van afnemers niet netjes met de BTW zijn omgegaan en heeft ook aangegeven zich daartegen — op basis van een bewijslevering — te willen kunnen verdedigen daarbij ook verwijzend naar haar verdedigingsrechten in een dergelijke omzetbelastingprocedure. Ook in de pleitnota is op dit punt teruggekomen. De bewijslast ter zake rust op de Belastingdienst.

Op dit punt is in de reactie na verwijzing en ook ter zitting door de Belastingdienst niets naar voren gebracht. Echter, ook in r.o. 4.3 van de uitspraak van het Hof ontbreekt ieder bewijs van het niet netjes betalen van BTW door een afnemer danwel een afnemer van een afnemer (bijvoorbeeld een kopie van niet betaalde belastingaanslagen). Louter de aanduiding zonder enig bewijs van ‘ploffer’ is daartoe niet voldoende, zeker in het licht van de betwisting van de zijde van Turbu.com B.V. Des te meer ontbreekt een bewijs van ‘belastingfraude’ door een afnemer of afnemer van afnemer in de periode augustus/december 2001 bij transacties waarbij Turbu.com B.V. betrokken is.

Op dit punt is derhalve op een essentieel verweer van Turbu.com B.V. niet ingegaan. Bovendien vereist de rechtspraak van het Hof van Justitie van de EU een bewijs met ‘objectieve gegevens’ van de ‘BTW-fraude’ door de afnemer danwel de afnemer van de afnemer.

Dit klemt temeer nu de in het geding gebrachte uitspraken van de strafrechter dateren van vóórdat de stukken uit de rogatoire commissie in [S] bij de afnemers [C], [B] en [D] GbR (in 2008) zijn ‘teruggevonden’ en alsnog in het geding zijn gebracht. Uit die stukken blijkt dat in ieder geval deze drie in [S] gevestigde afnemers de transacties met Turbu.com B.V. in hun administratie hebben verwerkt en ook in hun BTW-aangifte. Van de beweerdelijke ‘ploffers’ [G], [E] en [F] zijn geen relevante stukken hoe een en ander in de buitenlandse BTW-aangifte is verwerkt in het geding gebracht, ook zijn geen openstaande belastingaanslagen geproduceerd en ook is ook niet bekend of bij hen in [U] een rogatoire commissie heeft plaatsgevonden. Stukken uit een dergelijke rogatoire commissie in [U] zijn in ieder geval niet in het geding gebracht en zijn aan Turbu.com B.V. niet bekend.

In ieder geval zal echter bij een beoordeling aan het ‘Kittel en Recolta-criterium’ door de Belastingdienst aangetoond moeten worden ‘met objectieve gegevens’ dat sprake is van niet betaalde BTW bij een afnemer (bijvoorbeeld via een kopie van buitenlandse of binnenlandse belastingaanslagen) danwel een afnemer van een afnemer en dat daarbij ook nog eens een belastingfraude heeft plaats-gevonden en dan ook nog eens in combinatie met leveringen die vanuit Turbu.com B.V. in het relevante tijdvak naar de desbetreffende afnemer heeft plaatsgevonden. Juist dit relevante bewijs ontbreekt. Dit bewijs zou voorts van iedere individuele levering geleverd moeten worden.

Ook op dit punt is derhalve in de motivering van het Hof niet althans niet deugdelijk ingegaan op een essentieel verweer. Ook is van een essentieel onderdeel van het ‘Kittel en Recolta-criterium’ niet beoordeeld hoe het zit in relatie tot de Turbu.com B.V.-leveringen, althans ontbreekt op dit punt relevante (feitelijke) uitleg. Ook is deze gang van zaken zonder relevant bewijs van niet betalen van BTW en van BTW-fraude in strijd met de ‘verdedigingsrechten’ in deze procedure van Turbu.com B.V. waarop in de reactie na verwijzing een beroep is gedaan.

Turbu.com B.V. heeft ook klachten over de wijze waarop de beoordeling door het Hof inhoudelijk heeft plaatsgevonden.

In r.o. 4.3 gaat het Hof af op het dossier dat de FIOD/ECD heeft opgesteld. Dat dossier bevindt zich in de gedingstukken als bijlage van het verweerschrift van de zijde van de Belastingdienst in eerste aanleg (procedure bij de rechtbank). Het desbetreffende FIOD-dossier dateert van 4 april 2004. Nadien is er gedurende 12 jaar procederen veel komen vast te staan dat afbreuk doet aan het beeld geschetst in dit rapport. Het Hof heeft die latere bevindingen ten onrechte niet meegenomen, althans daar geen blijk van gegeven.

Wat het Hof ‘vergeten’ heeft mee te nemen is al hetgeen er nadien gebeurt is en de weerleggingen van de gang van zaken zoals weergegeven in het desbetreffende FIOD/ECD-rapport nadien. Althans het Hof geeft er geen blijk van dat men de desbetreffende stukken en de daaromtrent gevoerde verweren bij de beoordeling te hebben betrokken in r.o. 4.3.

Om een paar punten te noemen die inhoudelijk niet kloppen. Onder 2 in r.o. 4.3 wordt de indruk gewekt dat er ook weleens op een adres in [Q] leveringen plaatsvonden door Turbu.com B.V. Echter, zowel het OM (‘Het blijkt duidelijk dat telefoons zijn afgevoerd’ en ‘Ik bestrijd fysiek grensovergang van goederen niet’, zie blz. 7 motivering hoger beroep d.d. 3 oktober 2007) als de Belastingdienst (blz. 12 verweerschrift in eerste aanleg) hebben uitdrukkelijk erkend dat de desbetreffende leveringen in Duitsland in [S] danwel [U] plaatsvonden. De strafrechter heeft dit in de uitspraak in eerste aanleg van [A] ook daadwerkelijk vastgelegd, zoals de Hoge Raad in het arrest van 8 maart 2013 in r.o. 3.3.1 ook heeft gememoreerd. Hetgeen in nr. 2 staat klopt derhalve niet.

In nr. 3 wordt de indruk gewekt dat [G], [E] en [F] ‘ploffers’ waren. Dat is ook de indruk die gewekt is in het samenvattend p.v. van de Belastingdienst/FIOD. Echter, een en ander is ontkend door Turbu.com B.V., gevraagd is om bewijsstukken uit het buitenland dat deze vennootschappen niet aan hun Duitse fiscale verplichtingen voldeden (bijvoorbeeld niet betaalde aanslagen of verklaringen van de Duitse Belastingdienst) en deze bewijsstukken zijn nimmer ontvangen c.q. in het dossier beland. Bij [G], [E] en [F] heeft — naar het zich thans laat aanzien — anders dan [C] [B] en [D] GbR geen rogatoire commissie in het kader van de strafzaak plaatsgevonden. Dat deze vennootschappen derhalve ‘ploffers’ zijn blijkt nergens uit. Zie ook het hieraan voorafgaande cassatiemiddel.

De overval op de koerier [GGG] (nr. 5) en de daaraan toegekende betekenis is afkomstig uit de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem in de strafzaak van [A] (blz. 11 onderaan, zie bijlage). Echter, die uitspraak behoorde juist niet tot het fiscale procesdossier.

Hetgeen onder nr. 6 vermeld staat is zoals een en ander — onjuist — door de Belastingdienst/FIOD in het rapport naar voren is gebracht. Echter, in de fiscale procedure is steeds door Turbu.com B.V. naar voren gebracht dat daar waar er leveringen plaatsvinden vanuit Nederland naar Duitsland onder het nultarief (met als voorwaarden het vervoer van de desbetreffende goederen in het kader van de levering naar Duitsland en een intracommunautaire verwerving door een ondernemer aldaar) er inderdaad geen Nederlandse BTW terzake de desbetreffende levering in rekening gebracht behoeft te worden. Een en ander ook zoals beoordeeld door de Hoge Raad in de arresten van Turbu.com B.V. d.d. 8 maart 2013 en 18 maart 2016.

Onder nr. 7 wordt naar voren gebracht dat alleen [H] inkocht. Dit is echter ook in de fiscale procedure weerlegd. Ook [C] kocht (telefonisch) in. Dat [K] geen foto's herkent, zegt niets. Immers, in de desbetreffende handel gingen de bestellingen telefonisch en (indertijd) per telefaxbevestiging en dat is ook wat [K] heeft verklaard. Verder zijn in het geding gebracht de bewijsstukken waaruit blijkt dat [H] ook gemachtigd was om namens de desbetreffende 6 afnemers te handelen (o.a. als diverse bijlagen bij motivering van beroep d.d. 15 mei 2006 en ook diverse bijlagen bij nadere reactie d.d. 3 juni 2009). Bij de grootste afnemer ([D] GbR) blijkt dit reeds uit het feit dat hij vennoot is van de desbetreffende vennootschap.

Dat [H] telefonisch bestelt en dan ook aangeeft namens welke vennootschap hij bestelt, is niet ‘frauduleus’. Veelal geeft degene die de bestelling doet door namens wie hij optreedt en gemachtigd is; dit in reactie op hetgeen is vermeld onder 8.

Dat [H] het vervoer zou regelen van Nederland naar Duitsland (nr. 9) voor Turbu.com B.V. is onjuist. Dit is blijkbaar wel naar voren gebracht in het desbetreffende FIOD-dossier daterend van april 2004, doch later is in de procedure zowel in strafzaak als in de fiscale procedure komen vast te staan (o.a. door het horen van de externe vervoerders, zie bijlagen 27 t/m 34 bij motivering van beroep d.d. 15 mei 2006 voor de processen-verbaal van verhoor) dat het vervoer steeds door Turbu.com B.V. geregeld werd en dat daadwerkelijk vervoer naar Duitsland heeft plaatsgevonden.

In de strafrechtelijke procedure (bedoeld zal zijn door het Hof de uitspraken van de rechtbank) terzake [A] is inderdaad opgenomen door de rechtbank dat ‘valse bescheiden zouden zijn opgemaakt’; echter, in het licht van het arrest van de Hoge Raad van 8 maart 2013 in de fiscale procedure is die verklaring dat deze bescheiden ‘vals zijn’ niet meer te verdedigen. Immers, daar waar sprake is van een levering onder het nultarief met vervoer van Nederland naar Duitsland (erkend door OM en Belastingdienst en ook nog eens vastgesteld door de rechtbank zelf) kunnen de desbetreffende vervoersbescheiden niet vals zijn. Ook de externe vervoerders hadden verklaard dat vervoer naar Duitsland heeft plaatsgevonden.

Dat [H] als vertegenwoordiger van de desbetreffende afnemers het bewijs aanlevert dat hij vertegenwoordigingsbevoegd is ten aanzien van die afnemers, is al evenmin vreemd. Dit in reactie tot nr. 10.

In reactie op nr. 11; indertijd golden in 2001 andere regels terzake de contante betalingen voor dienstverleningen en/of leveringen dan thans. In zoverre is ook nr. 11 niet ‘vreemd’ en zeker geen bewijs van niet betaalde BTW.

In reactie op nr. 13 (overval op koerier [GGG] en nasleep daarvan); dit komt uit de uitspraak in de strafzaak bij het Gerechtshof Arnhem. Die behoort niet tof het fiscale procesdossier. Turbu.com B.V. heeft een andere lezing van hetgeen er geschied is dan het Hof, dat zelf en buiten het procesdossier om in strijd met regels van fiscaal procesrecht op zoek naar bewijsmateriaal is gegaan.

Het ‘beweerdelijk tussenschuiven van [AAA] tussen belanghebbende en [H]’ komt in de onderliggende processtukken ook in het geheel niet voor (en wordt bij deze ook betwist). Ter zitting is er ook niet over gesproken. De desbetreffende opmerking onder nr. 14 valt derhalve niet te herleiden tot een onderdeel van het fiscale procesdossier.

Echter, het meest kenmerkend aan r.o. 4.3 is dat het Hof louter afgaat op beweerdelijke bevindingen van één van de procespartijen, te weten de Belastingdienst, in een rapportage van de Belastingdienst/FIOD van april 2004 en met geen enkel woord rept over het door Turbu.com B.V. gevoerde verweer en de daarbij naar voren gebrachte bewijsmiddelen en ook niet verwerkt deze ‘latere bevindingen’. Dit is in strijd met de verplichting om deugdelijk te motiveren en ook om in te gaan op essentiële verweren van de zijde van Turbu.com B.V.

Bij ‘latere bevindingen’ kan worden gedacht aan de verklaringen van de externe vervoerders, die allemaal aangeven daadwerkelijk in Duitsland te hebben afgeleverd. Bij ‘latere bevindingen’ moet ook worden gedacht aan de uitkomsten van de rogatoire commissie in [S] [S], waar bleek dat de Duitse afnemers gevestigd in [C], [B] en ([D] GbR) de verwervingen van Turbu.com B.V. in hun administratie en aangifte hadden verwerkt. Zie de nadere reactie d.d. 11 april 2007, nr. 1.14 e.v. en de bijlagen 8 t/m 16 bij deze reactie. Bij latere bevindingen kan ook worden gedacht aan het arrest van de Hoge Raad zelf van 8 maart 2013, waaruit blijkt dat in dit geval de verwerving wel door een ondernemer als intracommunautaire verwerving moet hebben plaatsgevonden gelet op de aantallen en aard van de goederen. Dat maakt ook dat het ‘wegdenken’ van de Duitse afnemers teneinde maar niet te moeten constateren dat het nultarief van toepassing is door de leveringen op de leveringen van Turbu.com B.V. aan deze Duitse afnemers door de rechtbank eveneens door de Belastingdienst niet blijkt te kloppen. Ook kon in de rapportage van de Belastingdienst/FIOD van april 2004 niet deugdelijk worden verwerkt dat vast is komen te staan dat de leveringen in [S] steeds plaatsvonden op het adres waar [C], [B] en [D] GbR gevestigd waren en in ontvangst werden genomen door [C] (derhalve door een bevoegd vertegenwoordiger van deze ondernemingen). Ook is niet meegenomen dat de leveringen aan [F] in [U] plaatsvonden op een bedrijfslocatie (een loods) gehuurd blijkens het huurcontract, dat tot de gedingstukken behoort, door [F] (huurcontract is bijlage 59 bij motivering van beroep d.d. 15 mei 2006). Zo zijn er meer feiten en omstandigheden, die na april 2004 zijn komen vast te staan, die de Belastingdienst/FIOD niet in de rapportage heeft kunnen verwerken en die het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (ten onrechte) bij de beoordeling over een en ander niet heeft meegewogen.

Ook dat is een motiveringsgebrek dat tot vernietiging moet leiden.

Ook heeft het OM na totstandkoming van het proces-verbaal van de FIOD in april 2004 toegegeven en de Belastingdienst erkend dat er daadwerkelijk vervoer in het kader van de levering naar Duitsland heeft plaatsgevonden. Dat geschiedde ook in de uitspraak van de rechtbank in de strafzaak. Daarmee komen ook vaststellingen als ‘valse vervoersbescheiden’ zoals voordien geldend ‘in de lucht te hangen’.

De vaststelling dat sprake is van een ‘BTW-carrousel’, waaraan deelgenomen zou zijn, begint en eindigt ermee dat vast moet komen te staan (aan de hand van onderliggende bewijsstukken zoals belastingaanslagen) dat de leveringen van Turbu.com B.V. aan de 6 afnemers onder het nultarief onderdeel hebben uitgemaakt van een keten waarin één van partijen de BTW niet heeft voldaan, waarbij ook nog eens sprake moet zijn van ‘fraude’. Dat bewijs ontbreekt. Omtrent het niet betalen van omzetbelasting door welke partij na Turbu.com B.V. bij de leveringen die hebben plaatsgevonden in augustus t/m december 2001 is in dit dossier eigenlijk niets komen vast te staan. Onderliggende niet betaalde belastingaanslagen ontbreken bijvoorbeeld. Daar waar wel deugdelijk onderzoek heeft plaatsgevonden (te weten in [S] bij [C], [B] en [D] GbR) ontkrachtten de bevindingen van die rogatoire commissie (zie de bijlagen 8 t/m 16 bij de nadere reactie d.d. 11 april 2007) de stellingname in de rapportage van de Belastingdienst/FIOD van april 2004 juist. Al evenmin is komen vast te staan in de fiscale procedure aan wie de afnames van Turbu.com B.V. (concreet) de leveringen hebben verkocht en doorgeleverd.

Dit cassatiemiddel moet mede worden bezien in samenhang met het cassatiemiddel hiervoor. Ook hier klopt de redenering van het Hof niet. Allereerst ontbreekt het bewijs van een ‘BTW-carrousel’ en ook van één in de keten van leveringen betrokken partijen die de desbetreffende omzetbelasting niet netjes voldaan heeft in het kader van een fraude. De zinsnede waarin is opgenomen ‘dat Jaspers wist dat [H] geen BTW wilde betalen’ is enigszins misleidend. Indien immers aan de voorwaarden voor toepassing van het nultarief wordt voldaan en er vanuit Nederland naar Duitsland wordt geleverd en de afnemer een ondernemer is die een en ander dient te verwerken als intracommunautaire verwerving, is dat nultarief van toepassing. Dat is geen kwestie van ‘geen BTW willen betalen’; in dat geval is sprake van BTW-wetgeving die tot gevolg heeft dat gelet op het nultarief in Nederland geen BTW verschuldigd is.

Hiervoor is al gememoreerd dat de goederen juist wel werden vervoerd naar een locatie die behoorde bij het bedrijf dat de goederen had besteld. [C], [B] en [D] GbR ontvingen de goederen op hun eigen bedrijfslocatie in [S] en de goederen werden daar in ontvangst genomen door een vertegenwoordigingsbevoegde (te weten de aldaar verantwoordelijke [C]). De goederen geleverd aan [F] werden geleverd op de locatie van een loods, die gehuurd werd (blijkens het huurcontract) [F]. Zie voor het huurcontract bijlage 59 bij motivering van beroep. [G] heeft zelf voor de levering per bank betaald (zie bijlage 44 bij motivering van beroep d.d. 15 mei 2006). Ook hier gaat het Hof weer af op de rapportage van de Belastingdienst/FIOD van april 2004 en neemt latere feitelijke bevindingen — ten onrechte — niet mee.

De passage in r.o. 4.4 over de koerier [GGG] is een gevolg van ‘het zelf verzamelen van bewijsmiddelen door het Hof’ buiten de gedingstukken om. Ook deze kan uiteraard niet ‘meetellen’, nog daargelaten dat Turbu.com B.V. over deze problematiek een heel andere uitleg heeft dan het Hof in r.o. 4.4 op papier zet.

R.o. 4.5 bouwt voort op de r.o. 4.3 en 4.4, die eveneens onjuist zijn. Ook om die reden dient cassatie te volgen. Ook hier ontbreekt weer bewijs welke partij (afnemer of afnemer van afnemer) niet netjes met BTW zou zijn omgegaan, alsmede dat dat een fraude heeft opgeleverd. Het voldoen aan de voorwaarden van het nultarief bij een levering van Nederland naar Duitsland is uiteraard niet verboden; integendeel, als aan de wettelijke voorwaarden is voldaan dan volgt uit het materiële belastingrecht dat het nultarief van toepassing is.

Voor zover Turbu.com B.V. winst heeft genoten bij de desbetreffende transacties is anders dan in de laatste volzin van r.o. 4.5 naar voren wordt gebracht dat een gevolg van ‘goed inkoop- en verkoopbeleid’. In dat kader wordt ook verwezen naar het rapport van 4I (bijlage 26 bij motivering van beroep d.d. 11 april 2007), waarin door een onafhankelijke externe deskundigen becijferd is dat steeds sprake is geweest van een normale winstmarge bij de desbetreffende transacties en niet van een ‘buitengewone winstmarge’ die verwacht zou mogen worden bij transacties die onderdeel uitmaken van een carrouselfraude. Het Hof had de percentage over de ‘genoten winst’ niet mogen vaststellen zonder (ook) in te gaan op dit rapport.

Ook dit cassatiemiddel dient dan ook te leiden tot cassatie.

Ook uit r.o. 4.7 blijkt weer dat de Belastingkamer van het Gerechtshof bij de beoordeling heeft geput uit een strafrechtelijke uitspraak (te weten de — niet gepubliceerde — strafrechtelijke uitspraak van het Gerechtshof Arnhem d.d. 11 november 2009 in de strafzaak van [A]), die niet tot de gedingstukken behoort. Ten tijde van de uitspraak van de rechtbank in de strafzaak d.d. 6 oktober 2005 van [A] bevonden de stukken die betrekking hebben op de rogatoire commissie in Duitsland in de administratie bij de afnemers [C], [B] en [D] GbR zich niet tot de gedingstukken in de strafzaak. Deze stukken zijn uiteindelijk ‘ontdekt’ door ondergetekende in de voorbereiding op de fiscale procedure van een naderende zitting bij de Rechtbank Breda op 23 april 2007. Ontdekt werd vanwege een korte vermelding van een rogatoire commissie in een p.v. met verrichte handelingen dat er een rogatoire commissie was geweest waarvan de relevante stukken buiten het strafdossier bij Turbu.com B.V./[A] was gehouden (zie nr. 1.14 van nadere reactie d.d. 11 april 2007 voor deze passage). Dat dossier is toen na de uitspraak van de rechtbank in de strafzaak alsnog aangevuld door het OM. Toen kreeg ook de strafadvocaat in het najaar van 2006 over deze stukken de beschikking. Om die eenvoudige reden kon de rechtbank in de strafzaak een en ander niet meenemen, zulks terwijl de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem in de strafzaak zich in deze procedure niet tot de gedingstukken behoort. Aldus heeft de strafrechter in ieder geval in de bij Hof Arnhem bekende strafrechtelijke uitspraken niet kunnen meewegen de resultaten van de rogatoire commissie in [S] en de (ontbrekende) vervoersdocumentatie, alsmede de erkenning van OM en Belastingdienst dat de goederen daadwerkelijk in het kader van de levering naar Duitsland zijn vervoerd.

In geen van de bij de belastingkamer van het Hof Arnhem-Leeuwarden bekende strafrechtelijke uitspraken (die uitspraken dateren van voor 2006) heeft de uitkomst van de rogatoire commissie derhalve een rol kunnen spelen.

Ook hebben de desbetreffende door het OM/Belastingdienst FIOD ‘kwijtgemaakte’ vervoersbescheiden in de strafzaak bij de rechtbank in eerste aanleg van [A] geen rol kunnen spelen. Het OM heeft dat opgelost — zoals ook uit de gedingstukken blijkt — door op enig moment bij de rechtbank te erkennen dat de goederen daadwerkelijk vervoerd zijn door Turbu.com B.V. van Nederland naar Duitsland naar de desbetreffende afnemers [C], [B], [D] GbR, [G], [E] en [F] in het kader van de desbetreffende levering. In de fiscale procedure is die erkenning vervolgens door de Belastingdienst herhaald. Ook de rechtbank (strafzaak [A]) heeft feitelijk vastgesteld dat het desbetreffende vervoer naar Duitsland heeft plaatsgevonden. Deze erkenningen klopten overigens met de onder ede afgelegde verklaringen van externe vervoerders, die na de totstandkoming in april 2004 van het rapport van de Belastingdienst/FIOD, in het kader van de strafzaak werden gehoord. Zie bijlagen 27 t/m 34 van motivering van beroep in eerste aanleg d.d. 15 mei 2006. Deze externe vervoerders verklaarden dat er steeds daadwerkelijk van het bedrijfsadres van Turbu.com B.V. naar het bedrijfsadres van de afnemer in Duitsland vervoer had plaatsgevonden; een en ander conform de in het geding gebrachte vervoersdocumentatie.

Ook door het oordeel dat het ‘onwaarschijnlijk is dat de strafrechter niet over deze stukken heeft beschikt’, is de motivering van het Hof ondeugdelijk. Dit klemt temeer nu het Hof steeds aanknoopt in de motivering bij een samenvattend p.v. van de FIOD uit april 2004 en strafrechtelijke beslissingen uit 2005 en 2006, die gebaseerd zijn op een strafrechtelijk dossier waarin de desbetreffende — in de visie van Turbu.com B.V. relevante — stukken zich niet hebben bevonden.

Dat deze rechtsoverweging onjuist is volgt uit het feit dat voortgeredeneerd wordt op eerdere onjuiste rechtsoverwegingen.

De rogatoire commissie in de strafzaak in Kleve heeft opgeleverd dat de intracommunautaire verwervingen door de afnemers aldaar — in ieder geval beoordeeld aan de stukken die vrijgekomen zijn uit die rogatoire commissie en ter beschikking zijn gesteld aan Turbu.com B.V. — netjes zijn aangegeven in de Duitse aangiften van de desbetreffende afnemers als intracommunautaire verwerving. Turbu.com heeft aangegeven er recht op te hebben dat in het kader van deze procedure dubbele heffing en inning terzake van omzetbelasting in de periode augustus tot en met december 2001 wordt weggenomen. Het doel van de BTW richtlijn is immers het éénmaal heffen van omzetbelasting en niet het dubbel heffen en innen van omzetbelasting terzake iedere grensoverschrijdende transactie. Mutatis mutandis geldt hetzelfde voor de leveringen in [U] (bij [G],[E] en [F], waarvan de resultaten van een eventuele rogatoire commissie in de strafzaak verder niet meer aan Turbu.com B.V. kenbaar zijn gemaakt.

Het Hof uiteraard de plicht om op ieder relevant verweer te reageren. Nu op een essentieel verweer niet gereageerd is, dient ook om deze reden cassatie te volgen.

Ook in deze rechtsoverwegingen heeft het Hof het weer over een ‘kwalijke rol’, over ‘carrouselfraude’, alsmede over het ‘voor eigen gewin meewerken aan fraude’, alsmede ‘kwader trouw’. Gelet op de voorgaande cassatiemiddelen is dat onjuist. Op dit punt wordt in de r.o. 4.13 en 4.14 derhalve ten onrechte voortgebouwd op eerdere onjuiste rechtsoverwegingen.

Voor een nadere toelichting zij ook verwezen naar hetgeen bij die eerdere rechtsoverwegingen reeds is vermeld.

Daarbij zij nogmaals opgemerkt dat wederom de terminologie ‘carrouselfraude’ en ‘fraude’ is opgenomen, zulks terwijl uit het procesdossier niet blijkt welke afnemer of afnemer van afnemer de BTW dan volgens de Belastingdienst of het Hof niet netjes betaald zou hebben, alsmede dat de bijbehorende onderliggende bewijsstukken — bijvoorbeeld een kopie van niet betaalde belastingaanslagen — ontbreken (waarop Turbu.com B.V. dan uiteraard graag wil kunnen reageren).

Daarnaast wordt een beweerdelijke ‘kwalijke rol’ van [A] onderbouwd met bewijsstukken verzameld op eigen houtje door het Hof die zich niet in het fiscale procesdossier bevinden, waar het Hof zelf actief naar op zoek is gegaan.

Ook op dit punt dient derhalve cassatie te volgen.

Ook deze rechtsoverweging bouwt weer voor wat betreft de terminologie ‘te kwader trouw’ voort op eerdere onjuiste rechtsoverwegingen. Reeds om die reden is de desbetreffende rechtsoverweging ondeugdelijk gemotiveerd, omdat de voorafgaande rechtsoverwegingen onjuist zijn.

Voor wat betreft de tweede reden (te weten dat de belastingcontroleurs niet op de hoogte zouden zijn geweest van het lopende strafrechtelijke onderzoek): dit is inderdaad tussen partijen in geschil. Echter, in strijd met de daarvoor geldende beleidsregels is van het desbetreffende controleonderzoek geen controleverslag opgemaakt. Uit zo'n verslag blijkt de gang van zaken, wat er is onderzocht en wat de controleurs wisten en wat hun bevindingen waren. Een verslag is (ook) bedoeld om de belangen van de belastingplichtige te beschermen. Turbu.com B.V. heeft vele malen om een dergelijk verslag gevraagd. Bij iedere gerechtelijke instantie is op het ontbreken van dit controleverslag teruggekomen. Turbu.com B.V. heeft aangegeven dat uit een verslag zou moeten blijken dat de controleurs wisten van het vanaf 1 januari 2001 reeds lopende strafrechtelijk onderzoek. Turbu.com B.V. mag uiteraard niet worden benadeeld door het ten onrechte niet opmaken van een dergelijk verslag. Zie in dit geval ook nr. 2.7 van de reactie na verwijzing, waarin in verband met het ontbreken van een dergelijk verslag een beroep op ‘omkering van de bewijslast’ is gedaan.

Voor wat betreft het tweede aspect meent Turbu.com B.V. dan ook dat de bewijslast verkeerd is verdeeld en dat het op de weg van de Inspecteur ligt om de desbetreffende stelling — al dan niet aan de hand van een controleverslag — te bewijzen.

Anderszins geldt voor wat betreft het vertrouwensbeginselberoep bij ontbreken van kwade trouw bovendien dat niet de wetenschap van de desbetreffende controleurs beslissend is, doch hetgeen gerechtvaardigd is aan verwachtingen opgewekt bij Turbu.com B.V. door de combinatie van

Turbu.com B.V. heeft in de reactie na verwijzing (wederom) een beroep gedaan op art. 7 EVRM en het legaliteitsbeginsel, alsmede op art. 49 van het Handvest van de Grondrechten van de Europese Unie.

Op dit verweer (opgenomen op blz. 28 e.v. van de reactie na verwijzing d.d. 4 juli 2016) wordt niet inhoudelijk gerespondeerd door het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden in de uitspraak. Allereerst wil Turbu.com B.V. daarover klagen.

Voorzover geacht moet worden dat op dit verweer gerespondeerd is in de r.o. 4.16, zoals hiervoor geciteerd, geldt het volgende.

Het Hof heeft dan klaarblijkelijk en ‘impliciet’ het beroep van belanghebbende op het legaliteitsbeginsel (‘geen terugwerkende kracht aan straf’, ‘nulla poena sine lege’) verworpen. Er zou geen sprake zijn van een ‘straf’. Die beoordeling is in strijd met art. 7 EVRM en art. 49 van het Handvest van de Grondrechten van de EU. Het Hof volstaat dan voorts ten onrechte met een algemene verwijzing.

Turbu.com B.V. heeft in de procedure voor het Hof van Justitie van de EU ook uitgebreid gemotiveerd dat en waarom — daarbij verwijzende naar de jurisprudentie van zowel het Hof van Justitie van de EU (HvJ) als van het EHRM — het weigeren van de bedoelde rechten wel degelijk een straf vormt in de zin van art. 7 EVRM en bovendien een schending is van art. 49 van het Handvest van de Grondrechten van de Europese Unie (2000/C-364/01).

In de zaken van Mahageben en Peter David (uitspraak van 21 juni 2012, nrs. C-80/11 en C-142/11 (r.o. 4.7)) heeft HvJ immers wel geoordeeld dat er sprake is van een ‘straf’ en dat dat ook zo bedoeld is. Het HvJ gebruikt daarbij de volgende letterlijke tekst ‘om door de weigering van dit recht een belastingplichtige te straffen’. Volgens Turbu.com B.V. staat art. 7 EVRM er aan in de weg dat de ‘Kittel en Recolta’-voorwaarde met terugwerkende kracht tot in 2001 wordt toegepast. Immers het legaliteitsbeginsel vereist een codificatie van een sanctie (in materiële zin) in de nationale wet. Zelfs de ‘Kittel en Recolta’-uitspraak dateert van juli 2006; hoe kan men daar in 2001 mee rekening houden?

Ook in twee andere uitspraken van het Hof van Justitie van de EU wordt het ‘strafkarakter’ van de weigering van vooraftrek of de weigering van toepassing van het nultarief benadrukt. Ik verwijs naar de uitspraak van het HvJ EU van 12 juli 2012, zaak C-28411, r.o. 68 e.v. inzake EMS-Bulgaria Transport OOD en naar de uitspraak van het HvJ EU d.d. 22 oktober 2015, zaak C-277/14, r.o. 49 e.v. inzake PPUH Stehcemp.

In de laatste uitspraak wordt bijvoorbeeld terminologie gebruikt ‘om door de weigering van dit recht een belastingplichtige te straffen’.

In de eerstgenoemde uitspraak wordt bijvoorbeeld overwogen ‘gelet op de prominente plaats die het recht op aftrek in het gemeenschappelijke BTW-stelsel inneemt, lijkt een dergelijke sanctie onevenredig te zijn in een geval waarin geen fraude en geen nadelige gevolgen voor de overheidsbegroting zijn vastgesteld’.

Ook overweegt het HvJ EU in eerstgenoemde uitspraak: ‘Wat een sanctie in de vorm van een absolute weigering van het recht op aftrek betreft, moet worden benadrukt dat het gemeenschappelijke stelsel van BTW een volstrekt neutrale fiscale belasting van alle economische activiteiten beoogt te garanderen (…)’

Geconstateerd moet derhalve worden dat in tenminste 3 uitspraken van het HvJ EU het ‘sanctiekarakter’ van de weigering van vooraftrek danwel nultarief wordt benadrukt.

Dat een belastingplichtige niet zonder voorafgaande wettelijke bepaling mag worden bestraft en dat een sanctie niet met terugwerkende kracht mag worden opgelegd is een van de meest fundamentele (straf)rechtsbeginselen. Juist daarom had het Hof zelfstandig moeten beoordelen en uitgebreid moeten motiveren of er sprake is van een straf in de zin van art. 7 EVRM, en zo ja wat daarvan in casu de gevolgen zijn.

De beslissing of sprake is van een straf in de zin van art. 7 EVRM is uiteindelijk voorbehouden aan het EHRM.

In de literatuur zijn ook ernstige twijfels geuit ten aanzien van de benadering van het HvJ in de Italmoda-uitspraak. Zie onderdeel 5 van het artikel van mevrouw Merkx en mevrouw Verstappen in het Weekblad van fiscaal recht van 13 mei 2015, nr. 7079. Daarin motiveren zij dat en waarom de motivering van het HvJ dat geen sprake zou zijn van een straf onvoldoende is.

Temeer daar het HvJ — en auteurs wijzen daar terecht op — kennelijk dubbele heffing aanvaardt. Met andere woorden, het gaat niet meer om compensatie van een mogelijk verlies aan belastingopbrengsten, maar er wordt uiteindelijk meer geheven dan waar de lidstaten op basis van het geldende overgangssysteem recht op hebben. Belanghebbende heeft daar in de procedure voor het HvJ al op gewezen en sluit zich dus ook volledig aan bij hetgeen schrijfsters ter zake opmerken.

A. Vroon geeft in zijn artikel ‘Btw in de vooruitkijkspiegel’ (NTFR Beschouwingen januari 2017) op blz. 20 aan dat ook hij meent dat sprake is van een straf: ‘Hiermee staat er feitelijk een straf op het deelnemen aan een dergelijke keten, ook als de betrokken deelnemer zelf geen voordeel van deze transacties heeft.’

Ook Vandamme in zijn artikel in het Nederlands tijdschrift voor Europees recht van juli 2015 nr. 5 ‘C'est arrivé pres de chez vous!’ wijst op deze ongerijmdheid van de dubbele heffing met het beginsel van fiscale neutraliteit en bovendien op de omgekeerde verticale werking van de richtlijn welke het gevolg is van de benadering van het Hof van Justitie van de EU.

In zijn artikel ‘The ECJ Decision in Italmoda in the Light of the Settled Case Law of the European Court of Human Rights’ (International Vat Monitor, 2016 (Volume 27), No. 6, Published online: 17 November 2016) komt Sanders op basis van relevante rechtspraak van het EHRM tot de conclusie dat de door het HvJ in het arrest Kittel en Recolta geformuleerde rechtsregel een duidelijke aanwijzing is dat de maatregelen van het weigeren van de rechten van aftrek, teruggaaf en toepassing nultarief als straf en sanctie zijn bedoeld. Om die reden is Sanders dan ook van mening dat deze maatregelen alleen kunnen worden opgelegd als daarvoor een voldoende duidelijke, ondubbelzinnige en voorafgaande wettelijke basis bestaat.

Indien getoetst wordt aan de zogenaamde ‘Engel-criteria’, ontleend aan een uitspraak van het EHRM van 8 juni 1976 inzake Engel (NJ 1978/223) dient getoetst te worden aan de volgende aspecten:

Van classificatie naar nationaal recht kan in dit geval niet worden gesproken, omdat de ‘Kittel en Recolta-voorwaarde’ ontstaan is in de rechtspraak van het Hof van Justitie van de EU in juni 2006.

De ‘aard van de overtreding’ is in dit geval ook van ‘bestraffende aard’. Immers, de overtreding betreft het (beweerdelijk) bewust meedoen aan een BTW-carrousel. De desbetreffende norm richt zich tot alle burgers. Op de overtreding van die norm staat ook een straf in de vorm van ofwel weigering vooraftrek ofwel weigering nultarief ofwel beide. Die ‘straf’ heeft ook ‘leedtoevoeging of afschaffing tot doel’. Daaruit blijkt dat ook beoordeling aan het tweede of het derde criterium van de Engel-jurisprudentie leidt tot de conclusie dat sprake is van een sanctie. Zowel uit het tweede Engel-criterium als uit het derde Engel-criterium volgt dan ook dat in dit geval sprake is van een straf in de zin van art. 7 EVRM.

In het geval van Turbu.com B.V. bestaat de ‘straf’ uit de weigering van het nultarief voor een bedrag groot circa € 2 miljoen. Dat mag een ‘krachtige strafrechtelijke prikkel’ genoemd worden.

Alles overziende is de uitspraak van het Hof in strijd met het recht (in het bijzonder art. 7 EVRM). Er is sprake van een straf in de zin van dat artikel. Het legaliteitsbeginsel heeft dan tot gevolg dat zolang de desbetreffende straf niet is gebaseerd op een bepaling in de nationale wet deze sanctie niet mag worden toegepast (verbod op terugwerkende kracht van straf). Bij Turbu.com B.V. heeft dat dan tot gevolg dat de ‘Kittel en Recolta-voorwaarde’ als straf niet mag worden toegepast in de thans voorliggende procedure, omdat die betrekking heeft op de periode augustus t/m december 2001 en dat een verboden terugwerkende kracht zou opleveren.