Hof 's-Hertogenbosch, 13-02-2020, nr. 17/00643, nr. 17/00644

Belanghebbende heeft op de tweede zitting aangeboden om getuigen te horen over de exploitatie van de webwinkel. In de uitnodiging voor de zitting van 15 februari 2019 is belanghebbende gewezen op de mogelijkheid om zelf getuigen op te roepen. Belanghebbende heeft van deze mogelijkheid geen gebruik gemaakt. Het Hof is van oordeel dat de in de uitnodiging voor de zitting genoemde mededeling afdoende is. De hiervoor bedoelde mededeling volstaat niet wanneer de desbetreffende partij in redelijkheid niet kan worden tegengeworpen dat hij van de geboden mogelijkheid geen gebruik heeft gemaakt. Dat doet zich bijvoorbeeld voor als ter zitting nieuw licht valt op de noodzaak tot het leveren van nader bewijs (Hoge Raad 23 mei 2014, nr. 12/05526, ECLI:NL:HR:2014:1194, BNB 2014/154). Dit laatste is hier niet het geval geweest. Het Hof gaat dan ook aan het getuigenaanbod voorbij.

1. Dient het verweerschrift in hoger beroep buiten beschouwing te worden gelaten?

Belanghebbende stelt dat de Inspecteur niet binnen de termijn van vier weken na het doorzenden van het hoger beroepschrift zijn verweerschrift heeft ingediend en dat zulks niet zonder gevolgen kan blijven. Hij stelt in dat verband dat het bepaalde in artikel 6 van het EVRM (het recht op een eerlijk proces) wordt geschonden indien het verweerschrift niet buiten beschouwing wordt gelaten, omdat belanghebbende – zo hij buiten de wettelijke termijn zijn beroepschrift heeft ingediend – onder gelijke omstandigheden niet-ontvankelijk wordt verklaard. Ook is hij van mening dat al hetgeen de Inspecteur op de zitting verklaart dan buiten beschouwing dient te blijven.

Voor het indienen van het verweerschrift in hoger beroep is door het Hof bij brief van 11 oktober 2017 aan de Inspecteur een termijn van zes weken gegeven. Op 22 november 2017 wordt de Inspecteur door het Hof gerappelleerd om het verweerschrift binnen een week in te dienen. Op 4 december 2017 verzoekt de Inspecteur om uitstel voor het indienen van het verweerschrift. Bij brief van 4 december 2017 wordt de termijn verlengd tot 18 december 2017. Aangezien het verweerschrift door de griffie van het Hof op 8 december 2017 is ontvangen worden reeds hierom belanghebbendes stellingen verworpen. Dat de Inspecteur alsnog een termijn is gegeven nadat reeds een eerdere termijn was verstreken, doet daar niet aan af.

Belanghebbendes stelling dat er rechtsongelijkheid bestaat die in strijd is met artikel 6 EVRM omdat de termijn voor het indienen van een verweerschrift niet van openbare orde is en die voor het indienen van een (hoger) beroepschrift wel, wordt verworpen. Zijn betoog faalt omdat artikel 6 EVRM niet op belastingzaken van toepassing is (vlg EHRM 12 juli 2001, nr. 44 759/98 (Ferrazzini), ECLI:NL:XX:2001:AP0818. Bovendien is belanghebbende niet in zijn procesbelangen geschaad aangezien hij de gelegenheid heeft gehad om op het verweerschrift te reageren. Ook daarom kan geen sprake zijn van strijd met artikel 6 EVRM.

2. Beschikt de Inspecteur over een voor de navorderingsaanslag benodigd nieuw feit?

Indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, kan de inspecteur de te weinig geheven belasting navorderen. Een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is (artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen; hierna: AWR).

Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld, kort gezegd, dat de Inspecteur een navordering verhinderend ambtelijk verzuim heeft begaan door de primitieve aanslag IB/PVV 2012, met als dagtekening 18 juli 2014, geautomatiseerd overeenkomstig de ingediende aangifte (ingediend op 7 mei 2013) op te leggen ondanks het feit dat een computersysteem van de Belastingdienst twee uitworpredenen heeft aangegeven. Deze uitworpredenen hebben het effect dat het geautomatiseerde proces van afdoening van de aangifte wordt onderbroken en dat de inspecteur de aangifte “handmatig” kan behandelen. De eerste uitworpreden heeft als code W436 en betekent, aldus de Inspecteur, “hoog negatief saldo TBS vermogensbestanddelen”. De tweede uitworpreden betreft W442 en betekent, aldus nog steeds de Inspecteur, “beoordeel hoog TBS-verlies”. De Inspecteur heeft aangegeven dat uitworpreden W436 door de Regiekamer van de Belastingdienst op 29 januari 2014 is uitgezet voor alle aangiften met deze uitworpreden. Uitworpreden W442 is vanwege beperkte capaciteit voor een deel van de aangiften met deze uitworpreden ook uitgezet. Dit heeft tot gevolg gehad dat de aangifte IB/PVV voor het jaar 2012 geautomatiseerd is afgedaan. De Inspecteur is echter van mening dat desondanks geen ambtelijk verzuim is begaan.

Zoals de Rechtbank in haar uitspraak terecht heeft overwogen pleegt een inspecteur geen ambtelijk verzuim indien hij bij de beoordeling van de aangiften over informatie beschikte die hem bij een behoorlijke vervulling van zijn aanslagregelende taak redelijkerwijs ertoe zou hebben moeten brengen daarover nadere vragen te stellen maar hij toch de aanslagen conform de aangiften oplegt als die informatie ook de niet-onwaarschijnlijke mogelijkheid openlaat dat de aangiften toch juist zijn (vgl. HR 12 maart 2010, ECLI:NL:HR:2010:BL7165, BNB 2010/155 en HR 16 april 2010, ECLI:NL:HR:2010:BJ9082, BNB 2010/227).

Het Hof is van oordeel dat de in geschil zijnde aangifte IB/PVV 2012, die er overigens verzorgd uitziet en door een fiscaal deskundige is ingediend, weliswaar een (hoog) negatief resultaat uit overige werkzaamheden vermeldt, maar dat ook de niet-onwaarschijnlijke mogelijkheid dat de aangifte wat dit aspect betreft (toch) juist kan zijn, niet kan worden uitgesloten.

Aan het voorgaande doet niet af dat ondanks de uitworpredenen de Inspecteur de primitieve aanslag IB/PVV 2012 toch geautomatiseerd heeft afgedaan omdat ook dan geldt dat de niet-onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de aangifte ten aanzien van het (hoge) negatieve resultaat uit overige werkzaamheden juist is. Het Hof verwerpt onder verwijzing naar onderdeel 4.7 belanghebbendes stelling dat daarmee het rechtszekerheidsbeginsel zou zijn geschonden. Voor zover belanghebbende heeft gesteld dat voornoemde gang van zaken in strijd komt met het zorgvuldigheidsbeginsel wordt dat onder verwijzing naar Hoge Raad 19 februari 1992, nr. 27.662, ECLI:NL:HR:1992:BH8336 verworpen.

Over het voor de navorderingsaanslag benodigde nieuwe feit beschikte de Inspecteur pas na het opleggen van de primitieve aanslag IB/PVV 2012, namelijk op het moment dat hij op 18 november 2015 (zie onderdeel 2.5) informatie ontving op grond waarvan hij de conclusie trok dat het aangegeven negatieve resultaat uit overige werkzaamheid met betrekking tot de jaren 2012 en 2013 niet aftrekbaar is. De conclusie is dan ook dat de Inspecteur over het voor de navorderingsaanslag benodigde nieuwe feit heeft beschikt.

Belanghebbende heeft voorts gesteld dat de gang van zaken met betrekking tot het uitzetten van de uitworpredenen strijdig is met het discriminatieverbod. Het Hof begrijpt dit als een beroep op het ongeschreven gelijkheidsbeginsel als beginsel van behoorlijk bestuur. Belanghebbende stelt namelijk dat voornoemde gang van zaken mogelijk heeft geleid tot een verschil in behandeling tussen aangiften met dezelfde uitworpredenen die wel handmatig zijn beoordeeld en die, zoals die van belanghebbende, geautomatiseerd zijn afgedaan doordat de uitworpredenen zijn uitgezet. Het Hof verwerpt het beroep op het gelijkheidsbeginsel (begunstigend beleid, oogmerk van begunstiging dan wel de meerderheidsregel) omdat belanghebbende niet heeft gesteld en niet aannemelijk heeft gemaakt welk aspect van het gelijkheidsbeginsel zou zijn geschonden.

3. Vormen de in 2012 (€ 26.649) en 2013 (€ 60.478) door belanghebbende in aftrek gebrachte bedragen negatief resultaat uit overige werkzaamheden?

Belanghebbende heeft ten behoeve van (de onderneming van) zijn partner betalingen gedaan en wenst in de aangiften IB/PVV 2012 en 2013 de daaruit voortvloeiende afwaardering van deze oninbare vorderingen op zijn partner als negatief resultaat uit overige werkzaamheden in aftrek te brengen. Met betrekking tot 2012 betrof dit, aldus belanghebbende, het restantsaldo van een in 2008 afgesloten (persoonlijk) krediet bij de ABN-bank (voorheen Fortis) dat gebruikt is voor de financiering van de voorraad en inventaris van de onderneming ter grootte van € 13.375 en voor een bedrag van € 16.907 aan inkoopfacturen van de onderneming, aanvulling van het banksaldo van de onderneming en aflossingen van krediet (zie onderdeel 2.6). Belanghebbende heeft in dat verband afgetrokken € 30.282 - € 3.633 TBS‑vrijstelling = € 26.649.

Met betrekking tot het jaar 2013 heeft belanghebbende € 60.478 (€ 68.725 - € 8.247 TBS‑vrijstelling) als negatief resultaat uit overige werkzaamheden aangegeven. Het bedrag van € 68.725 betreft de afwaardering van oninbare vorderingen op zijn partner in verband met aflossingen van schulden van [naam] en betalingen van zakelijke lasten van [naam] (zie onderdeel 2.7).

Alhoewel in het door belanghebbendes gemachtigde getekende hoorverslag is vermeld dat het negatieve resultaat 2012 ook in zijn geheel zou zien op een oninbare regresvordering op belanghebbendes partner na het door hem voldoen van hun schulden aan de Rabo-bank gaat het Hof voor zijn beoordeling ervan uit dat het in 4.12 vermelde feitelijk juist is en baseert dit met betrekking tot het bedrag van € 13.375 op de op 1 februari 2019 door het Hof ontvangen pagina uit de jaarrekening van [naam] van 19 juni 2012, waaruit van een dergelijke schuld aan Fortis blijkt en de geloofwaardige verklaring van belanghebbende op de zitting van 15 februari 2019 dat dit in wezen een schuld aan hem betreft. Ten aanzien van het bedrag van € 16.907 acht het Hof de hiervoor in 4.12 opgenomen verklaring aannemelijk op grond van de ook op 1 februari 2019 ontvangen grootboekkaarten van de onderneming alsmede de overgelegde bankafschriften van belanghebbende.

De Inspecteur heeft voor beide jaren de in aftrek gebrachte negatieve resultaten uit overige werkzaamheden gecorrigeerd omdat hij van mening is dat de hiervoor vermelde bedragen als een onzakelijke lening aan zijn partner zijn te beschouwen. Belanghebbende is van mening dat voornoemde bedragen aftrekbaar dienen te zijn.

Met de Rechtbank is het Hof van oordeel dat de in geschil zijnde oninbare vorderingen niet aftrekbaar zijn omdat in dit geval een onzakelijk debiteurenrisico is gelopen. Het Hof overweegt in dat kader als volgt.

De (oninbare) vorderingen zijn enerzijds ontstaan door het betalen van zakelijke lasten en aanvulling van het banksaldo van [naam] en anderzijds door als hoofdelijk aansprakelijke de vordering van de Rabo-bank te voldoen, waarna een oninbare regresvordering is ontstaan op belanghebbendes partner. Voor beide situaties geldt dat slechts van een onzakelijke lening sprake kan zijn indien aan de in de arresten van 25 november 2011, nr. 08/05323, ECLI:NL:HR:2011:BN3442 (alsook die van 17 oktober 2014, nr. 14/00955, ECLI:NL:HR:2014:2984 en van 26 september 2014, nr. 13/02261, ECLI:NL:HR:2014:2781) vermelde criteria is voldaan. Uit HR 22 april 2016, nr. 15/03701, ECLI:NL:HR:2016:703 volgt dat deze criteria ook gelden in de situatie van belanghebbende. In het eerstvermelde arrest heeft de Hoge Raad het volgende overwogen:

“3.3.2. Ingeval bij een geldlening tussen gelieerde partijen de rente niet in overeenstemming met het "at arm's length" beginsel is vastgesteld, zal voor de fiscale winstberekening moeten worden uitgegaan van een rente die wel aan dit criterium voldoet. Daarbij zal - behoudens het rentepercentage - uitgegaan moeten worden van hetgeen partijen zijn overeengekomen (zoals met betrekking tot zekerheden en de looptijd van de lening). Met dat uitgangspunt strookt niet dat de rente zodanig wordt aangepast dat de geldlening in wezen winstdelend zou worden. Dan zou het karakter van hetgeen partijen zijn overeengekomen worden aangetast.

Indien met inachtneming van het hiervoor in 3.3.2 overwogene geen rente kan worden bepaald waaronder een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest eenzelfde lening te verstrekken aan de met de vennootschap gelieerde partij, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden, moet worden verondersteld dat bij die verstrekking door de vennootschap een debiteurenrisico wordt gelopen dat deze derde niet zou hebben genomen. Alsdan moet - behoudens bijzondere omstandigheden - ervan worden uitgegaan dat de betrokken vennootschap dit risico heeft aanvaard met de bedoeling het belang van de met haar gelieerde vennootschap in de hoedanigheid van aandeelhouder dan wel dochtervennootschap te dienen. Dit brengt mee dat een eventueel verlies op de geldlening niet op de winst van de vennootschap in mindering kan worden gebracht (vgl. HR 9 mei 2008, nr. 43849, LJN BD1108, BNB 2008/191). Hierna zal een zodanige lening worden aangeduid als een onzakelijke lening.”

Er zijn argumenten voor de opvatting dat bij de vaststelling van de fiscale winst van de uitlenende concernvennootschap en de met haar gelieerde vennootschap de in aanmerking te nemen rente op een onzakelijke lening moet worden ontdaan van iedere opslag voor debiteurenrisico. Dit heeft echter als bezwaar dat de uitlenende concernvennootschap in geval zij de lening bij derden heeft gefinancierd fiscaal een structureel verlies zou lijden op de financiering van de gelieerde vennootschap.

Het debiteurenrisico dat een vennootschap bij het verstrekken van een onzakelijke lening aanvaardt, is te vergelijken met het risico dat wordt gelopen door een vennootschap die zich borg stelt voor een lening die onder vergelijkbare voorwaarden rechtstreeks bij een derde is opgenomen door een met haar gelieerde vennootschap. Gelet hierop zal in geval van een onzakelijke lening de fiscale winst van de vennootschap zoveel mogelijk op dezelfde wijze moeten worden vastgesteld als wanneer zij borg zou hebben gestaan voor een door een met haar gelieerde vennootschap rechtstreeks bij een derde opgenomen lening onder vergelijkbare voorwaarden.

Gelet op het hiervoor overwogene en mede om redenen van eenvoud kan als vuistregel worden gehanteerd dat de rente op de onzakelijke lening wordt gesteld op de rente die de gelieerde vennootschap zou moeten vergoeden indien zij met een borgstelling van de concernvennootschap onder overigens gelijke voorwaarden van een derde zou lenen. Aldus wordt tevens voorkomen dat er met betrekking tot de rentelast verschil ontstaat in het resultaat van de gelieerde vennootschap al naar gelang onder borgstelling van een derde wordt geleend, of rechtstreeks van de concernvennootschap.

Of sprake is van een onzakelijke lening dient te worden beoordeeld naar het moment van het aangaan van de lening met dien verstande dat een zakelijke lening gedurende haar looptijd ten gevolge van onzakelijk handelen van de crediteur vervolgens alsnog een onzakelijke lening kan worden. Anders dan in de literatuur die naar aanleiding van het hiervoor vermelde arrest van de Hoge Raad met nummer 43849 is verschenen wel is aangenomen, moet voor de lening als geheel worden beoordeeld of sprake is van een onzakelijke lening. Uitgangspunt voor de fiscale winstberekening vormt hetgeen partijen zijn overeengekomen en bij één overeenkomst is sprake van één debiteurenrisico. Zoals een borgstelling voor een lening die door een derde aan een gelieerde vennootschap is verstrekt in zijn geheel al dan niet in de kapitaalsfeer ligt, heeft hetzelfde te gelden voor het debiteurenrisico van een onzakelijke lening.

Het bij een onzakelijke lening in de kapitaalsfeer liggende debiteurenrisico heeft in beginsel mede betrekking op het risico dat de rente over die lening niet wordt betaald. Derhalve valt ook het debiteurenrisico met betrekking tot verschuldigd gebleven rente op een onzakelijke lening in beginsel in de kapitaalsfeer. Hetzelfde geldt immers met betrekking tot de niet betaalde rente indien een vennootschap geld heeft geleend van een derde onder een borgstelling die een met haar gelieerde vennootschap in de kapitaalsfeer heeft verstrekt.”

Zoals blijkt uit onderdeel 2.3 zijn de resultaten van [naam] vanaf het jaar 2009 (fors) negatief. Dit heeft geleid tot het faillissement van belanghebbendes partner op [datum 2] 2013. Op grond van overweging 3.3.5 van het in onderdeel 4.17 vermelde arrest dient beoordeeld te worden of op het moment van het betalen van de zakelijke lasten, dan wel het aanvullen van het banksaldo (2012 en 2013), waarbij voor die bedragen aan belanghebbendes partner leningen zijn verstrekt, dan wel het aflossen van de ABN (voorheen Fortis)-lening (2012) en het herfinancieren van de Rabo-lening (2013) een onzakelijke lening is ontstaan dan wel een lening onzakelijk is geworden.

De inspecteur dient in dat verband feiten en omstandigheden aan te dragen waaruit voortvloeit dat de lening een onzakelijke lening is geweest dan wel is geworden (HR 20 maart 2015, nr. 13/05470, ECLI:NL:HR:2015:645).

Met de Rechtbank is het Hof van oordeel dat de Inspecteur aan de op hem rustende bewijslast heeft voldaan. De Rechtbank heeft in dat kader het volgende geoordeeld:

“4.1. De inspecteur heeft gesteld dat de borgstelling onder zodanige voorwaarden en omstandigheden is aangegaan, dat daarbij door belanghebbende een risico is gelopen dat een onafhankelijke derde niet zou hebben genomen. Ter onderbouwing van deze stelling heeft de inspecteur in zijn verweerschrift, samengevat weergegeven, op de volgende omstandigheden gewezen:

-Niet gebleken is dat een businessplan of prognose is gemaakt bij de oprichting van de onderneming en de expansiemomenten daarna.

-De financiële omstandigheden van de onderneming waren in 2006 tot en met 2008 gering positief (winst € 38.407) en vanaf 2009 uiterst precair (verlies € 155.134).

-Tussen belanghebbende en de partner zijn geen afspraken vastgelegd en er heeft geen vorm van vergoeding plaatsgevonden.

-Er zijn met betrekking tot de borgstelling geen zekerheden gesteld door de partner.

-De partner was niet (langer) in dienstbetrekking en had geen verhaalsmogelijkheden. Belanghebbende was bekend met de financiële situatie van de partner.

-Belanghebbende heeft zelf zijn eigen waardevolle vermogensbestanddelen jegens de bank opgegeven door tot zekerheid van de financieringen een hypotheek te verlenen op zijn eigen woning.

-Door belanghebbende werden in de periode van toenemende (financiële) onzekerheid jegens de partner geen maatregelen getroffen, zoals het bedingen van een extra vergoeding of risico-opslag.

Belanghebbende heeft aangevoerd dat gezien het feit dat er tot 2008 winst werd gemaakt, er in de markt ruimte was voor een kinderkleding(web)shop. Door de recessie is echter alles onder druk komen te staan. Het zakelijk belang van belanghebbende bij de borgstelling voor de onderneming was volgens hem mede gelegen in de omstandigheid dat hijzelf de website van de webshop had ontwikkeld en dat dit dus zijn intellectuele eigendom was. Bij succesvolle ontwikkelingen zou hij de webshop of het concept hiervan kunnen verkopen. Ter ondersteuning van zijn standpunt heeft belanghebbende een kopie van een e-mail van de curator van de onderneming overgelegd, waarin de curator aangeeft de webshop voor € 10.000 te kunnen verkopen, waarbij de opbrengst dan gelijkelijk zal worden verdeeld tussen belanghebbende en de boedel van de onderneming.

Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur met hetgeen hij heeft aangevoerd, tegenover de onvoldoende gemotiveerde betwisting door belanghebbende, aannemelijk gemaakt dat onder alle omstandigheden van het geval geen zakelijk handelende derde bereid zou zijn geweest om zich op gelijke wijze als belanghebbende hoofdelijk borg te stellen voor de lening, en dat zich in de omstandigheden van het geval niet een vergoeding laat denken waartegen die derde daartoe wél bereid zou zijn geweest (vgl. HR 17 oktober 2014, ECLI:NL:HR:2014:2984, BNB 2015/13). Daarbij neemt de rechtbank in het bijzonder in aanmerking dat geen enkele schriftelijke afspraak over (de vergoeding voor) de borgstelling is vastgelegd tussen belanghebbende en de partner en dat bij de uitbreiding van de webshop naar een fysieke winkel geen marktonderzoek heeft plaatsgevonden, terwijl belanghebbende wist dat de partner, in het geval dat het resultaat van de onderneming (toch) negatief zou zijn, geen verhaalsmogelijkheden zou hebben. De rechtbank overweegt verder dat belanghebbende geen marktonderzoek heeft gedaan of businessplan overgelegd met betrekking tot de te verwachten resultaten met de website van de webshop. Het enkele feit dat de curator van de onderneming heeft aangegeven dat belanghebbende wellicht € 5.000 zou kunnen ontvangen voor de overdracht van de website is dan onvoldoende om aannemelijk te maken dat een onafhankelijke derde reeds vanwege de te verwachten resultaten met de website zich op gelijke wijze als belanghebbende hoofdelijk borg zou stellen. Ook hierbij neemt de rechtbank in aanmerking dat tussen belanghebbende en zijn partner geen schriftelijke afspraken bestaan over de verdeling van een eventuele opbrengst van de website bij verkoop daarvan.

Nu de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat de borgstelling zijn oorzaak vindt in onzakelijke motieven, kan naar het oordeel van de rechtbank de regresvordering die belanghebbende op de partner heeft verkregen niet als negatief resultaat uit overige werkzaamheden in mindering worden gebracht op het inkomen uit werk en woning (vgl. HR 26 september 2014, nr. 13/02261, ECLI:NL:HR:2014:2781, NTFR 2014/2412).”

Het Hof acht de oordelen van de Rechtbank juist en neemt deze over. Het Hof voegt daar nog het volgende aan toe.

Dat in hoger beroep, anders dan bij de Rechtbank, is gesteld dat de negatieve resultaten uit overige werkzaamheden deels bestaan uit oninbare vorderingen vanwege het betalen van zakelijke lasten van [naam] , dan wel dat het aflossen van een schuld in 2012 voor een bedrag van € 13.375 niet ziet op een betaling uit hoofde van een hoofdelijke aansprakelijkheid (dan wel borgstelling zoals de Rechtbank dat heeft overwogen) jegens de Rabo-bank maar op het aflossen van een schuld aan de ABN-bank, maakt het oordeel niet anders.

Ook ten aanzien van het betalen van zakelijke lasten en het aanvullen van het banksaldo van [naam] geldt namelijk dat op het moment van de betalingen in 2012 en 2013 de onderneming “in zwaar weer verkeerde”, belanghebbende hiervan op de hoogte was en hij desondanks geen rentevergoedingen heeft afgesproken, en/of geen zekerheden heeft gevraagd en/of een terugbetalingsverplichting is overeengekomen. Ook speelden de overige omstandigheden zoals de Rechtbank in onderdeel 4.1 van haar uitspraak heeft opgenomen. Anders dan belanghebbende veronderstelt leidt het loutere ontbreken van een schriftelijke vastlegging (onderdeel 4.3 van de uitspraak van de Rechtbank) niet per definitie tot de conclusie dat daarmee een lening onzakelijk wordt. Zoals de Rechtbank terecht heeft overwogen is dit slechts een onderdeel van een geheel aan feiten en omstandigheden die tot het oordeel leiden dat een lening onzakelijk is (geworden).

Hetzelfde heeft te gelden voor het aflossen van de ABN-lening in 2012. Gesteld is dat deze lening het restantsaldo van een in 2008 afgesloten privé-krediet betreft dat gebruikt is voor de financiering van voorraad en inventaris van [naam] . Zo deze lening in 2008 een zakelijke lening betrof, is deze op het moment dat [naam] fors verlieslatend werd, dus vanaf 2009, onzakelijk geworden. Verwezen wordt in dat verband naar hetgeen hiervoor in onderdeel 4.23 is overwogen.

Belanghebbende heeft naar het oordeel van het Hof niet aannemelijk kunnen maken dat hij zakelijke belangen in de webwinkel had en dat daarom de in geschil zijnde (oninbare) vorderingen niet als onzakelijke leningen kunnen worden gekenschetst omdat hij dit als een investering in [naam] zag waarvoor later inkomsten zouden (kunnen) worden verkregen. Dat hij rechthebbende was van de voor de webwinkel benodigde software is namelijk door de Inspecteur weersproken en belanghebbende heeft voor zijn stelling niets anders aangevoerd dan de in onderdeel 4.20 (overweging 4.3 van de Rechtbank) vermelde uitlating van de curator. Mede in het licht van de onweersproken stelling van de Inspecteur dat uit belanghebbendes aangiften IB/PVV niets blijkt van een opbrengst uit verkoop van software wordt hier aan voorbij gegaan.

Gelet op het voorgaande is ook het Hof van oordeel dat belanghebbende het in onderdeel 4.17 bedoelde onzakelijke debiteurenrisico heeft gelopen en dat de negatieve resultaten uit overige werkzaamheden niet aftrekbaar zijn.

Belanghebbendes veronderstelling dat de Inspecteur heeft gesteld dat er sprake is geweest van een ongebruikelijke terbeschikkingstelling is niet juist en behoeft reeds daarom geen behandeling.

Slotsom

De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank dient te worden bevestigd.

Overschrijding van de redelijke termijn

Op grond van vaste jurisprudentie heeft voor de berechting van de zaak in hoger beroep als uitgangspunt te gelden dat het Hof uitspraak doet binnen twee jaar nadat hoger beroep is ingesteld (o.a. Hoge Raad 19 februari 2016, nr. 14/03907, ECLI:NL:HR:2016:252). Belanghebbende heeft op 4 september 2017 hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank. Het Hof doet heden, 13 februari 2020, uitspraak. Dit betekent dat de hiervoor - als uitgangspunt - genoemde redelijke termijn van twee jaar voor de behandeling van het hoger beroep met ruim vijf maanden is overschreden.

Belanghebbende heeft in de onderhavige zaak evenwel niet verzocht om vergoeding van immateriële schade. In onderdeel 3.13.2. van het hiervoor genoemde arrest van 19 februari 2016 heeft de Hoge Raad echter tevens beslist dat een dergelijk verzoek niet wordt verlangd, indien de redelijke termijn eerst verstrijkt na afloop van zes weken voor het doen van uitspraak. In het onderhavige geval is de redelijke termijn welke het Hof in beginsel in acht dient te nemen verstreken op 4 september 2019. Dit is na de op de tweede mondelinge behandeling van de zaak aangezegde datum voor het doen van uitspraak van 29 maart 2019. Dit brengt met zich dat ambtshalve moet worden beoordeeld of de redelijke termijn is overschreden.

Het is mogelijk dat de voortvarende behandeling van de zaak in een eerdere fase dan de aanleg waarin de overschrijding van de redelijke termijn heeft plaats gevonden, die termijnoverschrijding compenseert ( Hoge Raad 19 februari 2016, nr. 14/03907, ECLI:NL:HR:2016:252, onderdeel; 3.8.2.)

In gevallen waarin meerdere zaken van één belanghebbende gezamenlijk zijn behandeld, dient in het geval - zoals het onderhavige - die zaken in hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp, per fase van de procedure waarin sprake is geweest van gezamenlijke behandeling, voor die zaken gezamenlijk slechts eenmaal het tarief van € 500 per half jaar (wegens overschrijding van de redelijke termijn) te worden gehanteerd. Indien de rechtsmiddelen waarmee die fase van de procedure in de betrokken zaken is ingeleid niet tegelijkertijd zijn aangewend, dient daarbij ter bepaling van de mate van overschrijding van de redelijke termijn te worden gerekend vanaf het tijdstip van indiening van het eerst aangewende rechtsmiddel (zie HR 21 maart 2014, nr. 12/04057, ECLI:NL:HR:2014:540, BNB 2014/117). In dit geval is het eerst aangewende rechtsmiddel het bezwaarschrift tegen de aanslag IB/PVV 2013 dat op 19 februari 2016 door de Inspecteur is ontvangen.

Gelet op de in de onderdelen 4.31 en 4.32 genoemde uitgangspunten is het Hof van oordeel dat in dit geval compensatie aan de orde is. De Rechtbank heeft met haar uitspraak op 24 juli 2017 binnen 18 maanden na binnenkomst van het bezwaarschrift uitspraak gedaan. De overschrijding van de redelijke termijn door het Hof wordt daardoor gecompenseerd. Aangezien tussen de datum van indiening van het bezwaarschrift en de datum van de uitspraak van het Hof minder dan vier jaren zijn verstreken, is de redelijke termijn niet overschreden en heeft belanghebbende geen recht op vergoeding van immateriële schade.

Ten aanzien van het griffierecht

Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Inspecteur aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.

Ten aanzien van de proceskosten

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Awb.