15.4.8.2 Met leveringen en diensten onder bezwarende titel gelijkgestelde handelingen in verband met privégebruik door belastingplichtigen

Art. 16 Btw-richtlijn (ex art. 5 lid 6 Zesde richtlijn) bepaalt dat onttrekkingen voor privédoeleinden van de ondernemer of zijn personeel, verstrekkingen om niet en het bestemmen van goederen voor andere dan bedrijfsdoeleinden met leveringen onder bezwarende titel worden gelijkgesteld, indien met betrekking tot die goederen een recht op aftrek is ontstaan. Een uitzondering geldt voor geschenken van geringe waarde en monsters.1 Deze bepaling is sinds 1 januari 2007 geïmplementeerd via art. 3 lid 3 onderdeel a Wet OB.2

Art. 18 onderdeel c Btw-richtlijn (ex art. 5 lid 7 onderdeel c Zesde richtlijn, vgl. art. 3 lid 3 onderdeel c Wet OB) bepaalt – kort weergegeven – dat van een levering onder bezwarende titel gelijk sprake is wanneer de belastingplichtige of zijn rechthebbende goederen onder zich heeft, wanneer hij de zijn belastbare economische activiteit beëindigt en met betrekking tot die goederen een recht op aftrek is ontstaan.3 Ook art. 18 onderdeel b Btw-richtlijn (ex art. 5 lid 7 onderdeel b Zesde richtlijn) voorziet in een correctie in het geval goederen waarvoor een recht op aftrek is ontstaan, worden bestemd voor niet-productief gebruik. Deze correctiemogelijkheid heeft de Nederlandse wetgever niet geïmplementeerd.

Voor wat betreft diensten geldt dat art. 26 lid 1 onderdeel a Btw-richtlijn (ex art. 6 lid 2 onderdeel a Zesde richtlijn, vgl. art. 4 lid 2 onderdeel a Wet OB) voorziet in een met een dienst onder bezwarende titel, wanneer tot het bedrijf behorende goederen worden gebruikt voor de privédoeleinden van de belastingplichtige of zijn personeel, of meer in het algemeen voor andere dan bedrijfsdoeleinden, indien voor het betreffende goed een recht op aftrek is ontstaan. Diensten die om niet worden verricht door de belastingplichtige voor zijn eigen privédoeleinden of die van zijn personeel, of meer in het algemeen voor andere dan bedrijfsdoeleinden, worden op voet van art. 26 lid 1 onderdeel b Btw-richtlijn (ex art. 6 lid 2 onderdeel b Zesde richtlijn, vgl. art. 4 lid 2 onderdeel b Wet OB) aan de heffing onderworpen. Opgemerkt zij dat voor laatstgenoemde diensten geen recht op aftrek van de btw hoeft te zijn ontstaan. Deze categorie ziet niet op van derden ingekochte diensten.4

Het doel van genoemde bepalingen is mijns inziens gelegen in het corrigeren van genoten aftrek ter zake van goederen en diensten die vervolgens voor consumptieve doeleinden worden gebruikt. Er bestaat dan ook geen recht op aftrek van voorbelasting met betrekking tot de met leveringen en diensten onder bezwarende titel gelijkgestelde handelingen. Het HvJ EG heeft zich tot op heden slechts uitgelaten over het doel van art. 26 lid 1 Btw-richtlijn (ex art. 6 lid 2 Zesde richtlijn, vgl. art. 4 lid 2onderdeel a Wet OB). Deze bepaling beoogt te verzekeren dat de belastingplichtige die een goed onttrekt of die een dienst voor privédoeleinden van hemzelf of van zijn personeel verricht, en de eindgebruiker die een goed of dienst van hetzelfde type afneemt, gelijk worden behandeld.5 Het doel van deze bepaling is dus te verzekeren dat consumptief ge- of verbruik belast wordt. Het komt mij voor dat art. 16 en art. 18 onderdeel c Btw-richtlijn eenzelfde functie hebben.

Zowel de richtlijntekst als de wettekst van de betreffende bepalingen is ruim. Het gaat om:

Hoewel de bewoordingen ruim zijn, lijken deze bepalingen slechts van toepassing, indien sprake is van een sfeerovergang van de belastingplichtige (ondernemers)sfeer naar de particuliere (consumptieve)sfeer. Volgens A-G Sharpston en A-G Mengozzi kunnen de bepalingen geen toepassing vinden indien er een zakelijk belang is.6 Zij kunnen slechts toepassing vinden wanneer de verrichte handelingen de belangen van de onderneming noch direct noch indirect dienen.7 Uit het arrest van het HvJ EG in de zaak Danfos A/S en AstraZeneca A/S komt dit beeld ook naar voren.8 De bepalingen zijn er niet op gericht als algemene regel te stellen dat handelingen die buiten de werkingssfeer van de btw vallen, geacht moeten worden binnen de werkingssfeer te vallen. Met A-G Mengozzi meen ik dat de ruime bewoordingen toch zo beperkt uitgelegd moeten worden dat de bepalingen slechts van toepassing zijn in het geval van overgangen van de belaste naar de consumptieve sfeer.9 Een overgang van naar de kapitaalsfeer (zie paragraaf 15.2) wordt dus niet door de bepalingen bestreken. Zo moet bijvoorbeeld het begrip “andere dan bedrijfsdoeleinden” niet zo worden uitgelegd dat het ziet op het gebruik van een bedrijfsgoed voor de doeleinden van al de niet-economische doeleinden van een belastingplichtige. Het moet zo worden uitgelegd dat het beperkt is tot gebruik voor privédoeleinden (van de belastingplichtige, zijn personeel of van derden).10

Uit de parlementaire geschiedenis van de corresponderende bepalingen in de Wet OB blijkt dat de minister van Financiën eenzelfde opvatting was toegedaan.11 Uit de parlementaire geschiedenis volgt dat met art. 4 lid 2 onderdelen a en b Wet OB beoogd is privégebruik van diensten te corrigeren.12 Blijkens de parlementaire geschiedenis hebben art. 3 lid 3 onderdelen a en c Wet OB eenzelfde doel.13 De minister van Financiën heeft bij de parlementaire behandeling van het Belastingplan 2007, waarvan genoemde bepalingen deel uitmaakten, aangegeven dat de woorden “gebruiken van een tot het bedrijf behorend goed voor privédoeleinden van de ondernemer of van zijn personeel, of, meer in het algemeen, voor andere dan bedrijfsdoeleinden” (art. 26 lid 2 onderdeel a Btw-richtlijn, ex art. 6 lid 2 onderdeel a Zesde richtlijn):

Het “andere gebruik” (gebruik voor privédoeleinden, privédoeleinden van het personeel, bestemmen voor andere dan bedrijfsdoeleinden, etc.) ligt volgens de minister dus in het verlengde van het gebruik voor privédoeleinden van de ondernemer of zijn personeel.15 De bepaling beoogt een gelijke behandeling van de belastingplichtige en de eindverbruiker te verzekeren.16 Ik meen dat justitiabelen zich met recht kunnen beroepen op deze uitlatingen van de minister.17 Naar nationaal recht moet het er mijns inziens dan ook voor worden gehouden dat genoemde bepalingen slechts toepassing vinden ter correctie van de genoten aftrek in gevallen waarin consumptief verbruik plaatsvindt. Een overgang naar de kapitaalsfeer (zie paragraaf 15.2) valt dus niet onder de werking van genoemde bepalingen.