Hof Amsterdam, 23-03-2017, nr. 15/00809

Blijkens het verwijzingsarrest moet van het volgende worden uitgegaan.

Belanghebbende heeft in de periode maart 2004 tot en met november 2005 op eigen naam en voor eigen rekening aangiften gedaan voor het in het vrije verkeer brengen van goederen (hierna: de goederen) die op de aangiften zijn omschreven als “harde tarwe” dan wel “harde tarwe, andere dan zaaigoed”. In de aangiften is onderverdeling 1001 10 00 van de Gecombineerde Nomenclatuur (hierna: de GN) opgegeven als toepasselijke tariefpost. De goederen zijn van oorsprong uit Turkije. Bij de aangiften werden een certificaat van oorsprong EUR-1 alsmede een door het hoofdproductschap Akkerbouw afgegeven invoercertificaat (AGRIM) overgelegd.

Van een op 7 oktober 2005 door belanghebbende aangegeven zending waarop ook goederen met vermelding van de hiervoor in 2.1.1 vermelde tariefpost voor het vrije verkeer waren aangegeven, is een monster genomen dat door het Douanelaboratorium nader is onderzocht.

Bij brief van 23 november 2005 is aan belanghebbende meegedeeld dat het hiervoor bedoelde monster bestaat uit bulgurtarwegrutten, dat wil zeggen grof of fijn gesneden of gebroken tarwe, die een warmtebehandeling heeft ondergaan. Op basis van deze uitslag heeft de Inspecteur deze zending goederen ingedeeld als bulgurtarwe onder postonderverdeling 1904 30 00 van de GN, en de meer verschuldigde douanerechten en omzetbelasting nagevorderd.

De Inspecteur is op 15 november 2006 een controle na invoer gestart bij zowel belanghebbende als haar opdrachtgever en importeur van de goederen, [O BV] (hierna: de importeur). Naar aanleiding van de resultaten van dit onderzoek heeft de Inspecteur zich op het standpunt gesteld dat de goederen die telkens zijn aangegeven als “harde tarwe”, evenals dat het geval was bij de hiervoor in 2.1.2 vermelde zending goederen, bulgurtarwe zijn.

Tot de stukken van het geding behoort een brief van de Inspecteur met dagtekening 26 februari 2007, gericht aan belanghebbende, waarin het volgende

“Betreft Controlerapport

(…)

Ik stuur u bij deze het definitieve controlerapport naar aanleiding van de op 15-11-2006 ingestelde Controle na de Invoer.

Uw opmerkingen zijn verwoord in punt 14 van het rapport.

(...)

Bijlage: CNI CO-2006-340.”

De Inspecteur heeft op 8 maart 2007 met betrekking tot de hiervoor in 2.1.1 bedoelde invoeraangiften (in totaal 47) de onderhavige, op één aanslagbiljet verenigde uitnodigingen tot betaling uitgereikt op de grond dat met betrekking tot die aangiften een onjuiste tariefpost is toegepast, en dat de juiste tariefpost moet zijn postonderverdeling 1904 30 00 van de GN waarvoor een hoger tarief aan douanerechten geldt dan waarvan bij de eerste boeking is uitgegaan.

Nadat de Inspecteur op 27 augustus 2010 bij uitspraak op bezwaar de uitnodigingen tot betaling heeft gehandhaafd, heeft hij in zijn verweerschrift bij de Rechtbank voor elf invoeraangiften zijn standpunt herzien. Naar zijn mening zouden de producten die in de bij die aangiften overgelegde facturen zijn aangeduid met “Aşurelik Buğday”, moeten worden ingedeeld onder postonderverdeling 1104 29 11 van de GN (“op andere wijze bewerkte granen, gepeld, al dan niet gesneden of gebroken, van tarwe”), met als gevolg dat – vanwege een bijbehorend lager tarief van douanerechten - de ter zake van die aangiften nagevorderde bedragen aan douanerechten en omzetbelasting dienovereenkomstig dienden te worden verminderd.

Gelet op overweging 2.2.4 van het verwijzingsarrest staat na verwijzing vast dat de inspecteur belanghebbende niet overeenkomstig de daaraan te stellen eisen heeft ingelicht over zijn voornemen tot het uitreiken van de onderwerpelijke UTB, noch belanghebbende in de gelegenheid heeft gesteld om voorafgaande aan het vaststellen van de UTB haar zienswijze te geven op de elementen waarop de UTB is gestoeld. Uit de verwijzingsopdracht (2.7) volgt dat het Hof, in het licht van het voorgaande, dient te beoordelen of de inspecteur bij het uitreiken van de UTB het beginsel van eerbiediging van de rechten van de verdediging heeft geschonden en, zo dit het geval is, dient te beoordelen of het besluitvormingsproces met betrekking tot de UTB zonder deze schending een andere afloop zou kunnen hebben gehad.

Beoordeling of het verdedigingsbeginsel is geschonden

Het Hof stelt voorop dat grondrechten, waaronder wordt begrepen de eerbiediging van de rechten van de verdediging, geen absolute gelding hebben, maar beperkingen kunnen inhouden, mits deze werkelijk beantwoorden aan de doeleinden van algemeen belang die met de betrokken maatregelen worden nagestreefd, en, het nagestreefde doel in aanmerking genomen, geen onevenredige en onduldbare ingreep impliceren waardoor de gewaarborgde rechten in hun kern worden aangetast. Het antwoord op de vraag of met het nemen van de betrokken maatregelen is voldaan aan vorenbedoelde voorwaarden dient te worden beoordeeld met inachtneming van hetgeen het Hof van Justitie in dat kader aan de nationale rechter als aanwijzingen heeft meegegeven (HR 10 juli 2015, nr. 14/04046, ECLI:NL:HR:2015:1809, BNB 2015/187, punt 2.6.2).

Uit punt 54 en 68 van het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ EU) van 3 juli 2014, C-129/13 en C-130/13, Kamino International Logistics B.V. en Datema Hellmann Worldwide Logistics B.V., ECLI:EU:C:2014:2041 (hierna: arrest Kamino/Datema) alsmede punt 41, slotzin, van het arrest Sopropé (ECLI:EU:C:2008:746), volgt dat een algemeen belang in de onder 6.2 bedoelde zin voor de heffing van douanerechten reeds is gelegen in het belang dat de Europese Unie heeft bij een snelle inning van haar eigen middelen. Derhalve dient enkel nog te worden onderzocht of het zonder vooraankondiging uitreiken van de UTB geen onevenredige en onduldbare ingreep vormt waardoor de gewaarborgde rechten in hun kern worden aangetast. Het Hof overweegt ter zake als volgt.

Uit punt 55 tot en met 73 van het arrest Kamino/Datema volgt dat het zonder vooraankondiging uitreiken van een bezwarend besluit onder bepaalde voorwaarden geen onevenredige en onduldbare ingreep vormt waardoor de gewaarborgde rechten in hun kern worden aangetast. Deze voorwaarden houden in (1) dat belanghebbende achteraf, in de bezwaarfase, alsnog in de gelegenheid wordt gesteld om te worden gehoord, (2) dat het niet vooraf horen geen nadelige gevolgen heeft gehad voor het maken van effectief bezwaar tegen de UTB en voorts (3) dat eventuele aan de beschikking verbonden gevolgen buiten toepassing zijn gesteld, dan wel dat na afloop van de bezwaarprocedure de nadelige gevolgen van de beschikking ongedaan zijn gemaakt of alsnog ongedaan konden worden gemaakt. Het Hof zal in de hiernavolgende overwegingen toetsen of aan deze voorwaarden is voldaan.

Belanghebbende heeft ter zitting in hoger beroep gesteld dat zij niet is gehoord en dat geen inzage is gegeven in het dossier. Tot de gedingstukken behoort evenwel een verslag van een hoorgesprek dat op 4 juni 2010 heeft plaatsgevonden. In dit verslag is vermeld dat belanghebbende om inzage van het dossier heeft verzocht en dat haar kopieën zijn verstrekt van bepaalde dossierstukken. Belanghebbende heeft bij brief van 17 juni 2010 gereageerd op dit verslag, waarbij zij inhoudelijk ingaat op diverse dossierstukken. Het lijdt daarom naar ’s Hofs oordeel geen twijfel dat belanghebbende is gehoord en dat haar inzage is gegeven in het dossier.

Belanghebbende heeft, met een beroep op Verordening (EG Euratom) nr. 1150/2000 van de Raad van 22 mei 2000 gesteld dat “de Nederlandse Staat van de boeking bijna niet meer afkomt ook als het onterecht is” c.q. dat “als de Nederlandse Staat de uitnodigingen tot betaling al heeft opgelegd in de bezwaarfase eigenlijk nauwelijks meer een weg terug is”. Het Hof stelt ter zake voorop dat de boeking in de zin van artikel 217, lid 1, CDW, moet worden onderscheiden van de opneming van de vastgestelde rechten in de boekhouding van de eigen middelen als bedoeld in artikel 6 van verordening nr. 1150/2000 (Hof van Justitie 28 januari 2010, Direct Parcel Distribution Belgium NV, zaak C-264/08).

Bovendien heeft belanghebbende haar stelling tegenover de uitdrukkelijke betwisting daarvan door de inspecteur niet aannemelijk gemaakt.

Het achteraf horen heeft naar ’s Hofs oordeel ook anderszins geen nadelige gevolgen gehad voor het maken van effectief bezwaar tegen de UTB. Het Hof acht daartoe van belang dat sprake is van een correctie van de aangegeven goederencode die is gebaseerd op – en wordt gedragen door – talrijke vermeldingen op handelsbescheiden die bij de desbetreffende goederen horen (zie punt 2.4.1 t/m 2.4.3 van het verwijzingsarrest). Niet valt in te zien wat belanghebbende hiertegen bij vooraf horen had kunnen inbrengen wat zij daar in de bezwaarfase niet meer tegen in kon brengen.

De inspecteur heeft zich in hoger beroep, onder verwijzing naar het arrest Kamino/Datema, op het standpunt gesteld dat geen sprake is van schending van het beginsel van eerbiediging van de rechten van de verdediging, omdat in Nederland een bezwaarschrift wordt aangemerkt als verzoek om uitstel van betaling en in casu ook daadwerkelijk uitstel van betaling is verleend door de ontvanger. De inspecteur heeft ter onderbouwing van zijn stelling een aantal uitstelbeschikkingen van de ontvanger overgelegd. Het Hof overweegt ter zake als volgt.

In voormeld arrest heeft het HvJ EU, voor zover hier van belang, het volgende voor recht verklaard:

“2. Het beginsel van eerbiediging van de rechten van de verdediging en in het bijzonder het recht van eenieder om te worden gehoord voordat jegens hem een voor hem nadelige individuele maatregel wordt genomen, moeten aldus worden uitgelegd dat wanneer de adressaat van een in een procedure tot navordering van invoerrechten op grond van verordening nr. 2913/92, zoals gewijzigd bij verordening nr. 2700/2000, vastgestelde uitnodiging tot betaling niet voorafgaand aan de vaststelling van dat besluit is gehoord door de administratie, zijn rechten van de verdediging worden geschonden, ook al kan hij zijn standpunt kenbaar maken tijdens een latere administratieve bezwaarfase, indien de nationale regeling de adressaten van die uitnodigingen niet toestaat, wanneer zij niet vooraf worden gehoord, de opschorting van de uitvoering van die uitnodigingen tot de eventuele herziening ervan te verkrijgen. Dat is in ieder geval zo indien de nationale administratieve procedure tot uitvoering van artikel 244, tweede alinea, van verordening nr. 2913/92, zoals gewijzigd bij verordening nr. 2700/2000, die opschorting beperkt wanneer er redenen zijn om aan de overeenstemming van de aangevochten beschikking met de douanewetgeving te twijfelen of indien de belanghebbende onherstelbare schade dreigt te lijden.”

De aan dit oordeel ten grondslag liggende overwegingen luiden, voor zover hier van belang:

“71. In de hoofdgedingen wordt de uitvoering van de uitnodigingen tot betaling in geval van bezwaar opgeschort op grond van een ministeriële circulaire. Het staat aan de verwijzende rechter om na te gaan of die circulaire van dien aard is dat de adressaten van uitnodigingen tot betaling wanneer zij niet vooraf worden gehoord, de opschorting van de uitvoering van die uitnodigingen tot de eventuele herziening ervan kunnen verkrijgen, zodat sprake is van een effectief recht op die opschorting van uitvoering.

72. In ieder geval mag de nationale administratieve procedure tot uitvoering van artikel 244, tweede alinea, van het douanewetboek die opschorting niet beperken indien er redenen zijn om aan de overeenstemming van de aangevochten beschikking met de douanewetgeving te twijfelen of indien de belanghebbende onherstelbare schade dreigt te lijden.”

In de – ten tijde van het indienen van de bezwaarschriften geldende – Leidraad Invordering 1990, van 25 juni 1990, nr. AFZ 90/1990 (hierna: de Leidraad) is bepaald dat het verlenen van uitstel van betaling in beginsel geschiedt op schriftelijk verzoek van de belastingplichtige (artikel 25, §1, punt 3, van de Leidraad). Indien de belastingplichtige bezwaar maakt tegen de belastingaanslag, is het niet nodig om een afzonderlijk verzoek om uitstel in te dienen: artikel 25, §2, punt 1a, van de Leidraad bepaalt dat een bezwaarschrift ook als een verzoek om uitstel van betaling wordt aangemerkt, indien in het bezwaarschrift het bestreden bedrag van de belastingaanslag en de berekening van dat bedrag zijn vermeld. De mogelijkheid tot het verkrijgen van uitstel van betaling voor bedragen aan rechten welke zijn vermeld in een uitnodiging tot betaling is in de Leidraad niet aan enige beperking, als bedoeld in de onder 6.7.2 aangehaalde rechtsoverweging 72, onderworpen. Wel wordt bij het verlenen van uitstel van betaling voor bedragen vermeld in een UTB in beginsel altijd zekerheidstelling verlangd (artikel 25, §1, punt 17, van de Leidraad), doch deze verplichting, zo deze al kan worden aangemerkt als ‘beperking’ in vorenbedoelde zin, vloeit voort uit artikel 244, derde alinea, van het CDW en niet uit “de nationale administratieve procedure ter uitvoering van artikel 244, tweede alinea van het douanewetboek”.

Gelet op het vorenoverwogene bood de Leidraad voor de onderwerpelijke situaties een voldoende adequate waarborg voor opschorting van de uitvoering van de UTB. Ten overvloede stelt het Hof vast dat uit de overgelegde uitstelbescheiden blijkt dat voor de UTB ook daadwerkelijk uitstel is verleend. Aan deze vaststelling doet niet af dat het uitstel enige tijd op zich heeft laten wachten, omdat belanghebbende niet voldeed aan de in artikel 244 van het CDW gestelde voorwaarde van zekerheidstelling en evenmin bewijs leverde van haar onvermogen om zekerheid te stellen. De facto is het bedrag van de uitnodiging – behoudens de hierna te noemen verrekeningen – niet betaald. Aan dit oordeel doet niet af dat de ontvanger aan belanghebbende terug te geven bedragen heeft verrekend met de onderwerpelijke UTB, nu de inspecteur heeft gesteld en het Hof aannemelijk acht, mede op grond van op de overgelegde uitstelbescheiden, dat deze verrekeningen hebben plaatsgevonden op voorstel van belanghebbende. Daarbij verdient opmerking dat deze verrekeningen tot een in verhouding tot het bedrag van de (verminderde) UTB gering bedrag hebben plaatsgevonden.

Gelet op het vorenoverwogene vormt het niet vooraf horen in casu geen onevenredige en onduldbare ingreep waardoor de rechten van belanghebbende in de kern zijn aangetast. Naar ’s Hofs oordeel is het beginsel van eerbiediging van de rechten van de verdediging daarom niet geschonden.

Hetgeen belanghebbende heeft gesteld over de gang van zaken in de bezwaarfase, onder andere betreffende een anonieme ambtenaar die met belanghebbende zou hebben gebeld, heeft zij tegenover de weerspreking door de inspecteur niet aannemelijk gemaakt. Hetzelfde geldt voor haar stelling – zo daarvan al mag worden gesproken – dat zij “bijna” “het gevoel heeft” dat de douane “expres” heeft gewacht met de afhandeling van de zaak teneinde tegenbewijslevering onmogelijk te maken. De bezwaarfase heeft langer geduurd dan wenselijk moet worden geacht, maar die enkele omstandigheid kan aan het sub 6.8. gegeven oordeel niet afdoen.

Beoordeling andere afloop

Voor het geval moet worden aangenomen dat wel sprake is van schending van het verdedigingsbeginsel overweegt het Hof als volgt.

Een schending van het verdedigingsbeginsel leidt tot vernietiging van het bestreden besluit als het besluitvormingsproces van de douaneautoriteiten zonder schending een andere afloop zou kunnen hebben gehad. Voor dit oordeel is voldoende te bewijzen dat wanneer de schending niet had plaatsgevonden degene tot wie de uitnodiging is gericht, een inbreng had kunnen leveren die voor het vaststellen van de uitnodiging tot betaling van belang was en waarvan niet kan worden uitgesloten dat deze tot een besluitvormingsproces met een andere afloop had kunnen leiden. De rechter dient een en ander te beoordelen aan de hand van de specifieke feitelijke en juridische omstandigheden van het geval (HR 16 september 2016, nr. 15/01894, ECLI:NL:HR:2016:2077). Indien een inbreng een juridische stelling betreft dient beoordeeld te worden of deze stelling zodanig hout snijdt dat deze tot een andere afloop had kunnen leiden (HR 9 oktober 2015, nr. 13/01275, ECLI:NL:HR:2015:2989).

Belanghebbende heeft aangevoerd dat het besluit (Hof: bedoeld zal zijn besluitvormingsproces) al een andere afloop heeft gehad doordat de inspecteur bij de rechtbank heeft aangevoerd dat een gedeelte van de goederen (11 aangiften, betreffende het product Aşurelik Buğday) als gepelde tarwe diende te worden aangemerkt, als gevolg waarvan de UTB diende te worden verminderd tot € 805.520,84 aan douanerechten en

€ 27.642,20 aan omzetbelasting.

Het is uiteraard niet mogelijk om vorengenoemde vermindering op de desbetreffende 11 aangiften nog een tweede maal toe te passen wegens schending van het verdedigingsbeginsel. Voorzover het betoog van belanghebbende aldus dient te worden verstaan dat de onderwerpelijke UTB geheel dient te worden vernietigd omdat vaststaat dat ten aanzien van 11 (van de in totaal 47) aangiften voor een bedrag van € 22.296,69 aan douanerechten en € 2,45 aan omzetbelasting een andere afloop mogelijk was geweest indien het verdedigingsbeginsel wel in acht was genomen, dient dit betoog te worden verworpen, omdat het geen steun vindt in het recht, reeds omdat de jure sprake is van 47 separate uitnodigingen tot betaling, verenigd op één aanslagbiljet (door het Hof aangeduid als: de UTB). Voor zover belanghebbende heeft willen betogen dat de douaneschulden die betrekking hebben op meergenoemde 11 aangiften geheel dienen te worden vernietigd volgt het Hof haar hierin evenmin. Uit de rechtspraak van de Hoge Raad volgt dat bij een schending van het verdedigingsbeginsel de belastingheffing enkel ongedaan dient te worden gemaakt voor het belastingbedrag waarvoor de inbreng van belanghebbende tot een andere afloop had kunnen leiden (HR 14 augustus 2015, nr. 13/01940, ECLI:NL:HR:2015:2161, 2.7.4).

Het beroep op artikel 220, lid 2, sub b, CDW snijdt geen hout, nu dit door het Hof geheel in lijn met de vaste jurisprudentie van de Hoge Raad is verworpen. Het moet dan ook uitgesloten worden geacht dat dit verweer, indien belanghebbende vooraf was gehoord, tot een ander oordeel had kunnen leiden.

De omstandigheid dat ook aan importeur [O BV] een uitnodiging tot betaling is opgelegd staat er niet aan in de weg dat ook van belanghebbende als aangever de onderwerpelijke douanerechten en omzetbelasting worden geheven. Belanghebbendes stelling dat zulks in strijd is met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur snijdt in het geheel geen hout en kan haar dus evenmin baten.

Voor het overige heeft belanghebbende in hoofdzaak gesteld dat de door haar ingeklaarde tarwe wel degelijk onder GN-code 1001 10 00 (harde tarwe) had moeten worden ingedeeld, en dat de in de memorie na verwijzing en in de pleitnota genoemde “inbrengen” tot een andere afloop had kunnen leiden, ware zij vooraf gehoord.

Belanghebbende heeft in dit verband gesteld dat zij had kunnen inbrengen dat de monsterneming d.d. 11 oktober 2005 niet volgens (de) regels heeft plaatsgevonden, c.q. verwisseling van monsters heeft plaatsgevonden.

In de onderhavige zaak heeft evenwel de door de inspecteur verdedigde, van de aangiften afwijkende tariefindeling plaatsgevonden enkel op basis van een boekenonderzoek, en de daarbij bevonden handelsbescheiden, en niet op basis van uitslagen van monsteronderzoek (gelijk belanghebbende heeft aangevoerd in haar - door de Hoge Raad in het verwijzingsarrest verworpen - cassatiemiddel VI ). Reeds daarom moet uitgesloten worden geacht dat deze inbreng tot een besluitvormingsproces met een andere afloop had kunnen leiden, nog daargelaten dat aan de monsterneming, gelijk het Hof in de gelijktijdig behandelde zaak 15/00808 heeft geoordeeld, niet de door belanghebbende verdedigde gebreken kleven.

Belanghebbende heeft in hoger beroep en in cassatie aangevoerd dat de goederen onderzocht hadden kunnen en moeten worden, en dat wijziging van de tariefindeling alleen aan de hand van handelsbescheiden niet toelaatbaar is. Die stelling is door het Hof en door de Hoge Raad verworpen. Zij snijdt ook geen hout, en het Hof acht dan ook uitgesloten dat deze stelling, ware belanghebbende vooraf gehoord, tot een andere afloop had kunnen leiden.

Anders dan belanghebbende stelt is het probleem derhalve niet dat de uitnodiging tot betaling is opgelegd “op basis van een zogenaamde papieren werkelijkheid”. De bewijsstukken die de inspecteur per aangifte heeft overgelegd wijzen duidelijk in de richting van de door hem voorgestane indeling als “gepelde tarwe” van GN-code 1104 29 11 (elf aangiften voor product Aşurelik Buğday), respectievelijk “bulgurtarwe” van GN-code 1904 30 00 (overige aangiften). De omstandigheid dat de goederen in 43 van de in totaal 47 aangiften zijn omschreven als “shredded wheat”, sterkt het Hof in zijn overtuiging dat de door belanghebbende aangegeven goederenomschrijving en indeling in post 1001 onjuist zijn, nu het “shredden” (versnipperen) van tarwe een bewerking is die gelet op aantekening 1 b) op hoofdstuk 10 van de GN een bewerking is die in de weg staat aan indeling onder die post. Ook in dit opzicht is dan ook uitgesloten dat de besluitvorming een andere afloop zou kunnen hebben gehad indien belanghebbende vooraf zou zijn gehoord en deze grief reeds in die fase naar voren zou hebben gebracht.

Ook het beroep op een monsteronderzoek door de Nederlandse Voedsel- en Warenautoriteit kan belanghebbende niet baten nu de inspecteur heeft gesteld, en het Hof aannemelijk acht, dat het hier gaat om een niet-fiscale controle, niet gericht op de tariefindeling maar op de veiligheid van de goederen, en bovendien deze autoriteit de douaneautoriteiten niet kan binden. Het is uitgesloten dat omtrent deze stelling anders zou zijn geoordeeld ware zij voorafgaand aan de uitnodiging tot betaling naar voren gebracht.

Gelet op het vorenoverwogene komt het Hof tot het oordeel dat door belanghebbende geen stellingen zijn ingebracht die, ware zij vooraf gehoord, tot een andere afloop van het besluitvormingsproces hadden kunnen leiden.

Slotsom

De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.