HR, 05-01-2018, nr. 17/02317

Deze mogelijkheid is indertijd ingevoerd om de rechtsontwikkeling te dienen door opgeworpen (rechtsvragen zo snel mogelijk te beantwoorden op een voor de betrokken partijen zo efficiënt en effectief mogelijke wijze, zeker als er (potentieel) een groot aantal vergelijkbare geschillen speelt (Kamerstukken II 2015/2016, 34305, nr. 3, MvT, blz. 6). Het verzoek is juist om deze redenen van gemeentezijde ingediend, zo blijkt uit het van gemeentezijde ingediend stuk. Door het Hof is pas in de uitspraak op het verzoek tot het stellen van prejudiciële vragen beslist. Het Hof heeft daarbij aangegeven dat de zaak zich niet leent voor het stellen van prejudiciële vragen omdat in de onderhavige procedure diverse feitelijke vragen beantwoord dienen te worden. Het Hof heeft hierin miskent dat prejudiciële vragen ook gesteld worden zonder dat feitelijke vragen beantwoord zijn. Bovendien is van eventuele feitelijke vragen naar onze mening in dit stadium geen sprake meer, anders kon door het Hof immers geen uitspraak worden gedaan. Het van gemeentezijde gedane verzoek, is derhalve op verkeerde gronden afgewezen, waarmee de beslissing niet danwel onvoldoende is gemotiveerd en waardoor geen recht wordt gedaan aan de door de wetgever beoogde efficiency in de rechtsontwikkeling, hetgeen in strijd is met het doel en strekking van artikel 27ga AWR.

Door het Hof worden in overweging 4.4 de beslissingen van uw Raad in uw arresten van 16 september 2016 (ECLI:NL:HR:2016:2084 en ECLI:NL:HR:2016:2085) weergegeven. Vervolgens wordt in overweging 4.5 door het Hof aangegeven dat door de heffingsambtenaar niet is bestreden dat de tot de onroerende zaak behorende recreatiewoningen blijkens hun faciliteiten en voorzieningen bestemd zijn om daarin te verblijven, te slapen en de overige woonfaciliteiten en voorzieningen te gebruiken. De recreatiewoningen zijn alsdan volgens het Hof op zichzelf beschouwd naar aard en inrichting zowel bestemd als geschikt om duurzaam voor menselijke bewoning te dienen en zijn daarom aan te merken als woning. Naar de mening van het Hof komt geen betekenis toe aan de du6ur van het gebruik van de betreffende recreatiewoningen en is evenmin van belang of sprake is van volgtijdig gebruik van de recreatiewoningen. Het door de heffingsambtenaar gedane beroep op uw eerdere uitspraak van 10 oktober 1990, nr. 26605, VN 1990/3545, betreft een arrest in het kader van artikel 61a, lid 5, letter a van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (WIR) en kan volgens het Hof niet in het kader van het thans aan de orde zijnde geschil naar analogie worden toegepast.

In het van gemeentezijde ingediende verzoek, dat als nader stuk tot de gedingstukken is gerekend, is eveneens gerefereerd aan uw arresten van 16 september 2016.

Daarin is van gemeentezijde geconcludeerd dat deze arresten hier niet van toepassing zijn, omdat de recreatieverblijven weliswaar naar aard en inrichting geschikt zijn om te worden gebruikt als woning, maar zij hebben die hoedanigheid verloren doordat ze in het kader van de parkexploitatie voor volgtijdige verhuur worden gebruikt.

Uit de van gemeentezijde ingediende stukken blijkt namelijk dat de bij het onderhavige object aanwezige recreatieverblijven allen voor de volgtijdige en bedrijfsmatige verhuur zijn bestemd, terwijl de uitspraken van de uw Raad betrekking hebben op recreatieparken met bungalows, chalets en/of stacaravan welke jarenlang bij dezelfde persoon of personen in gebruik zijn. Het onderhavige object is daardoor overeenkomstig artikel 16, onderdeel d van de Wet WOZ als één WOZ-object afgebakend. De recreatieparken in de arresten van uw Raad zijn op grond van de samenstelregeling in artikel 16, onderdeel e van de Wet WOZ als één WOZ-object afgebakend.

Doordat de recreatieverblijven volgtijdig en bedrijfsmatig worden gebruikt, zijn deze naar de mening van het college niet bestemd zijn om enigszins duurzaam voor menselijke bewoning te dienen. Ter ondersteuning van dit laatste is zowel in het nadere stuk als in het incidentele hoger beroepschrift verwezen naar de uitspraak van uw Raad uit 1990 inzake hotelappartementen (HR 10 oktober 1990, nr. 26 605, VN 1990/3545) waarin is geoordeeld dat de appartementen die in het kader van de hotelexploitatie door belanghebbende volgtijdig aan haar gasten in gebruik zijn gegeven, niet zijn bestemd om als woning te worden gebruikt en feitelijk ook niet als zodanig worden gebruikt, ook al zijn deze appartementen wel ingericht om als zodanig te kunnen worden gebruikt. Hoewel deze uitspraak inderdaad ziet op artikel 61a, lid 5, letter a van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (WIR), is deze wel degelijk hier (naar analogie) van toepassing.

In rechtsvergelijkend perspectief zijn de overeenkomsten tussen de recreatieverblijven en de appartementen in het genoemde arrest van 10 oktober 1990 evident. Deze uitspraak ligt namelijk, zo blijkt uit het van gemeentezijde ingedlende incidentele hoger beroepschrift in lijn met de jurisprudentie, de wetsgeschiedenis en het spraakgebruik inzake artikel 220a en 220e Gemeentewet. Ter ondersteuning verwijzen wij naar het van gemeentezijde ingediende incidentele hoger beroepschrift, dat hier als herhaald en ingelast moet worden beschouwd.

In deze uitspraak uit 1990 staat, net als in de eerdergenoemde in 2016 door uw Raad gewezen arresten, de bestemming van de onderkomens centraal, waarbij deze bestemming overeenkomstig artikel 220b, eerste lid, letter b van de Gemeentewet wordt bezien vanuit de positie van degene die het onderkomen in volgtijdig gebruik geeft. Degene die het onderkomen in volgtijdig gebruik heeft gegeven, is in artikel 220b, eerste lid, letter b van de Gemeentewet alsmede in artikel 25, vijfde lid, letter c van de Wet WOZ uitdrukkelijk als gebruiker aangemerkt. Of een recreatieverblijf in het kader van artikel 220a Gemeentewet wel of niet bestemd is om enigszins duurzaam voor menselijke bewoning te dienen zal derhalve moeten worden bezien vanuit degene die door de wet als gebruiker wordt aangemerkt en daarmee vanuit degene die een onderkomen in volgtijdig gebruik geeft.

Bij recreatieverblijven die in het kader van de parkexploitatie volgtijdig aan gasten in gebruik worden gegeven, wordt de exploitant als gebruiker aangemerkt. Voor deze gebruiker staat de bedrijfsmatige exploitatie voorop en zijn de recreatieverblijven bestemd voor gebruik met een kortdurend/tijdelijk karakter en niet voor een enigszins duurzaam menselijk verblijf. Dat de functie van bedrijfsmatig exploitatiemiddel voorop staat wordt bevestigd door de wijze waarop recreatieparken in het kader van de Wet WOZ worden gewaardeerd. Dat onderdelen die bedrijfsmatig worden gebruikt als niet-woning moeten worden aangemerkt, blijkt tevens uit de MvT van de Aanpassingswet Wet WOZ (waarmee onder andere de tariefdifferentiatie tussen woningen en niet-woning mogelijk wordt gemaakt), Kamerstukken II 1996–1997, 25 037, nr. 3, blz. 20: ‘(…) Hieronder vallen dus niet alleen objecten die volledig worden gebruikt als woning, maar ook objecten die naast het woongedeelte ook een gedeelte als niet-woning (bedrijfsmatig, zoals een praktijkruimte, of anderszins) wordt gebruikt.’

Hieruit volgt dat het de bedoeling van de wetgever is geweest dat gedeelten die bedrijfsmatig worden gebruikt in objecten die geschikt zijn voor bewoning, als nietwoninggedeelten moeten worden gekwalificeerd. De recreatieverblijven worden in het geheel bedrijfsmatig gebruikt en kwalificeren derhalve in het geheel als nietwoninggedeelten. Dat geldt ook voor de gedeelten die dienstbaar zijn aan de recreatieverblijven.

Recreatieverblijven die in het kader van de parkexploitatie volgtijdig worden verhuurd, dienen daarmee naar de mening van het college niet tot woning.

Doch ook bezien vanuit de positie van de feitelijke gebruiker zelf, is naar de mening van het college bij volgtijdig gebruik eveneens geen sprake van een enigszins duurzaam gebruik voor menselijke bewoning.

In het van gemeentezijde ingediende incidenteel hoger beroepschrift is in dit kader gewezen op de jurisprudentie van uw Raad. Hieruit blijkt dat een verblijf dat naar zijn aard een tijdelijk karakter heeft, niet een als wonen aan te merken verblijf van duurzame aard is (HR 15 november 2013, ECLI:NL:HR:2013:1125 en 1126).

In het van gemeentezijde ingediende incidenteel hoger beroepschrift is tevens gewezen op een uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden waarin dit Criterium is toegepast bij een particulier behandelcentrum voor jongeren (ECLI:NL:GHARL:2015:9783).

Het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden heeft het door uw Raad gegeven criterium eveneens toegepast in een uitspraak inzake een voormalig klooster dat als hospice is Ingericht en in gebruik is. Het Hof heeft daarbij geoordeeld dat de vraag of de onroerende zaak terecht als niet-woning is aangemerkt, bevestigend moet worden beantwoord, nu het verblijf van de gasten van een hospice niet als wonen kan worden aangemerkt (ECLI:NL:GHARL:2016:5223). Hiermee heeft het Hof het criterium dat sprake moet zijn van een als wonen aan te merken verblijf met een duurzaam karakter, doorgetrokken van artikel 220e Gemeentewet naar artikel 220a Gemeentewet. Dit is naar de mening van het college terecht, aangezien het object bestemd is om als hospice te gebruiken. Als dit gebruik niet als wonen is aan te merken wegens het ontbreken van een duurzaam karakter, dan is het object ook niet bestemd om enigszins duurzaam voor menselijke bewoning te dienen.

In het van gemeentezijde ingediende incidenteel hoger beroepschrift is in dit kader tevens gewezen op het spraakgebruik. Wonen en tot woning dienen vereisen naar spraakgebruik een zekere duurzaamheid en de mogelijkheid permanent te verblijven.

Het enkele feit dat ergens wordt geslapen, verbleven en gebruik gemaakt van kookvoorzieningen en sanitair, maakt dus nog niet dat sprake is van bewonen, wonen, bewoning of een woonfunctie. Het duurzame karakter is hiervoor bepalend.

Het enkele feit dat ergens kan worden geslapen, verbleven en gebruik kan worden gemaakt van kookvoorzieningen en sanitair, maakt dan dus ook nog niet dat sprake is van een woning. Ook in dat geval is bepalend of het onderkomen daadwerkelijk wordt gebruikt als woning.

Volgtijdige verblijfsrecreatie kan om die reden niet als wonen worden aangemerkt, aangezien dit een verblijf met een tijdelijk karakter betreft dat gericht is op ontspanning en vermaak. Verhuur voor recreatiedoeleinden levert dan ook een andersoortig verblijf op dan verhuur voor woondoeleinden.

Het door uw Raad gegeven criterium dat sprake moet zijn van een als wonen aan te merken verblijf met een duurzaam karakter, komt dus overeen met de in het spraakgebruik aan ‘wonen’ gegeven definitie. Als geen sprake is van een dergelijk als wonen aan te merken verblijf met een duurzaam karakter, zoals bij het onderhavige volgtijdige gebruik, dan dient de onroerende zaak ook niet tot woning, zoals bedoeld in artikel 220a Gemeentewet. Hetzelfde geldt overigens voor het criterium van artikel 220e Gemeentewet De recreatieverblijven zijn bestemd voor volgtijdig en bedrijfsmatig gebruik en kwalificeren daardoor naar de bedoeling van de wetgever niet als woning.

Het Hof heeft ten onrechte zonder motivering geoordeeld dat geen betekenis is toe te kennen aan de duur van het gebruik of aan het feit dat sprake is van volgtijdig en bedrijfsmatig gebruik. Het Hof lijkt daarmee ten onrechte aan te sluiten bij Uw Raads' oordeel in de arresten van 24 februari 2017 over het woningbegrip in de overdrachtsbelasting. Dat dat woningbegrip verschilt van het woningbegrip in de Gemeentewet is al betoogd door Advocaat-Generaal Wattel in de bijlage bij de conclusies in deze beroepen in cassatie (conclusie 23 november 2016, ECLI:NL:PHR:2016:1222).

Het Hof heeft in overwegingen 4.6 tot en met 4.8 geoordeeld dat de heffingsambtenaar tegenover de gemotiveerde betwisting door belanghebbende de waarden van de woningen en (onder)grond niet aannemelijk heeft gemaakt. Dit oordeel is naar de mening van het college, onbegrijpelijk, onvoldoende gemotiveerd en gebaseerd op foutieve uitgangspunten. Bovendien heeft het Hof miskend dat bij volgtijdig verhuurde recreatieverblijven zoals eerder gesteld, de bedrijfsmatige exploitatie voorop staat waardoor geen sprake is van delen die tot woning dienen.

Door het hof is in overweging 4.6 voorop gesteld dat bij de beantwoording van de vraag of de onroerende zaak in hoofdzaak tot woning dient, in beginsel de waarde in het economische verkeer en niet de gecorrigeerde vervangingswaarde van de onroerende zaak en van de onderscheiden onderdelen tot uitgangspunt moet worden genomen, nu sprake is van woningen (zie artikel 17, lid 3 van de Wet WOZ). Met deze stelling heeft het Hof allereerst miskent dat het in artikel 17, lid 3 van de Wet WOZ gegeven waarderingsvoorschrift betrekking heeft op het WOZ-object en niet op een deelobject. Het WOZ-object is in dit geval een recreatiepark dat als zodanig wordt geëxploiteerd. Naast recreatiewoningen zijn er ook andere faciliteiten die een wezenlijke functie vervullen binnen het recreatiepark. Naar het spraakgebruik ontstijgt het recreatiepark het karakter van een woning door de omvang van het complex, de samenhangende combinatie van woon- en recreatiefuncties en de organisatorische opzet. Voor de WOZ-waardering moet de onroerende zaak daarom als een niet-woning worden aangemerkt en als zodanig worden gewaardeerd, ongeacht het percentage van de eindwaarde dat voor de OZB aan woondelen moet worden toegerekend. De WOZ-waarde van het onderhavige recreatiepark kan daarom zowel met waarderingsmethoden worden gewaardeerd die de waarde in het economische verkeer als ook de gecorrigeerde vervangingswaarde weergeven.

De vastgestelde WOZ waarde van het onderhavige object is bepaald op de waarde in het economische verkeer op basis van de operationele cashflow (OCF). Het is naar oordeel van het college niet mogelijk om de waarde van de woondelen en niet-woondelen te verdelen op basis van de OCF-methode. Er kan namelijk geen eenduidig onderscheid gemaakt worden tussen de kasstromen en kosten die voortvloeien uit de woondelen en de kasstromen die voortkomen uit de niet-woningen. Zo zullen veel gemeenschappelijke voorzieningen die als niet-woning worden aangemerkt, mede in stand worden gehouden met behulp van de inkomsten die worden gegenereerd met de verhuur van woningen. Daarom dient voor de verdeling van de waarde tussen woondelen en de niet-woondelen gebruik gemaakt te worden van de gecorrigeerde vervangingswaarde. Het Hof heeft naar het oordeel van het college ten onrechte de waardeverdeling van de gemeente niet gevolgd.

Uit de overwegingen 4.6 en 4.8 blijkt bovendien dat het Hof ervan uitgaat dat belanghebbendes waardering van de bij het onderhavige object aanwezige recreatiewoningen, overeenkomstig die van de Heffingsambtenaar, is afgeleid van de historische aanschafprijzen. Daarmee betreft de in belanghebbendes taxatie opgenomen waarde in feite eveneens een gecorrigeerde vervangingswaarde.

Indien, zoals het Hof in overweging 4.6 voorop heeft gesteld, de gecorrigeerde vervangingswaarde niet tot uitgangspunt moet worden genomen, dan zou dit ook moeten gelden voor de in belanghebbendes taxatie opgenomen waarden.

Uit het proces-verbaal van de zitting blijkt echter geenszins dat door belanghebbende is verklaard dat de in het taxatierapport vermelde waarde is ontleend aan de historische prijzen van door belanghebbende zelf gekochte recreatiewoningen. Door belanghebbende is slechts in zijn algemeenheid aangegeven dat de historische aanschafwaarde van de opstal veel hoger is, doch heeft hiervan geen bewijzen overgelegd. In het door belanghebbende overgelegde taxatierapport wordt ook op geen enkele wijze gerefereerd aan de historische aanschafprijzen van de door belanghebbende gekochte recreatiewoningen. In het taxatierapport wordt gesteld dat de vervangingswaarde € 30.000 betreft. Daarbij wordt gerefereerd aan de taxatiewijzer Woonwagens. Ter zitting is door belanghebbende daarover aangegeven dat de nieuwprijs van de woningen € 30.000 is, dat de waarde lager is omdat de recreatiewoningen al wat ouder zijn, en dat daarop nog wordt afgeschreven om tot de waarde in het economische verkeer te komen.

Ten bewijze van de van gemeentezijde gehanteerde aanschafwaarde is ter zitting een advertentie overgelegd, waarbij uitdrukkelijk is aangegeven dat dit een nieuw, ongebruikte chalet betreft. Deze is naar de mening van het college door het Hof in overweging 4.6 dan ook ten onrechte terzijde geschoven door deze als een tweedehands recreatiewoning te bestempelen. Daarnaast is door het Hof in overweging 4.6 overwogen dat de heffingsambtenaar overigens de door hem verdedigde waarde van de recreatiewoningen niet heeft onderbouwd. Dit geldt echter evenzeer voor de in het taxatierapport van belanghebbende genoemde waarden. Het is naar de mening van het college dan ook onbegrijpelijk dat het Hof van deze waarden is uitgegaan. Met dit oordeel wonden naar de mening van het college ten onrechte hogere eisen aan de van gemeentezijde overgelegde taxatie gesteld dan aan de door belanghebbende overgelegde taxatie.

Dit laatste geldt tevens voor de door partijen gehanteerde waarden van de (onder)grond. De enkele stelling dat deze waarde is ontleend aan marktgegevens van andere recreatieparken, is volgens het Hof daartoe onvoldoende. Van de zijde van belanghebbende is echter ook slechts gesteld zonder stukken te overleggen.

Door het Hof wordt wel aangegeven dat zij de door de heffingsambtenaar gehanteerde waarde van € 14,60 per m² niet reëel acht in het licht van de door de heffingsambtenaar genoemde prijs van landbouwgrond van tussen de € 5 en € 10 per vierkante meter, doch deze informatie is door het Hof uit zijn context getrokken. Ter zitting is van gemeentezijde namelijk, zo blijkt uit proces-verbaal, expliciet aangegeven dat de prijs van landbouwgrond in [Q] € 7,50 tot € 10 is en dat de in de taxatie van belanghebbende gehanteerde € 5 voor de grond voor sport- en spelvoorzieningen veel te laag is. Op deze stelling is in de uitspraak ten onrechte niet ingegaan.

In overweging 4.7 heeft het Hof verder aangegeven dat zij, gelet op de door de heffingsambtenaar overgelegde plattegrond, van oordeel is dat de parkeerterreinen en parkwegen, anders dan de heffingsambtenaar verdedigt, eveneens nagenoeg geheel dienstbaar zijn aan woondoeleinden. Het is volgens het college allereerst onbegrijpelijk dat het Hof op basis van de plattegrond tot dit oordeel, nu de parkwegen en parkeerterreinen ook ten behoeve van de (bezoekers van) algemene voorzieningen en kampeerplaatsen worden gebruikt. Het oordeel van het Hof is tevens strijdig met artikel 220a Gemeentewet. Uit dit oordeel volgt namelijk dat het Hof van mening is dat bij de beoordeling van de vraag of het object in hoofdzaak tot woning dient zoals bedoeld in artikel 220a Gemeentewet, deze onderdelen onder de woondelen moeten worden geschaard. In artikel 220a Gemeentewet is echter bepaald dat dergelijke onderdelen volledig dienstbaar moeten zijn aan woondoeleinden. Deze onderdelen zijn in de van gemeentezijde overgelegde taxatie dan ook terecht bij de verdeling in het kader van artikel 220a Gemeentewet als niet-wonen aangemerkt.

In de door belanghebbendes overgelegde taxatie is voor de parkeerterreinen en parkwegen geen aparte waarde opgenomen. Tevens ontbreekt in belanghebbendes taxatie, zoals ter zitting van gemeentezijde is aangevoerd, circa 36.000 m² grond. In overweging 4.8 merkt het Hof deze grond als een strook bosgrond aan. Naar het oordeel van het Hof is deze grond terecht niet afzonderlijk gewaardeerd, aangezien in het taxatierapport is uitgegaan van de exploitatiemogelijkheden van de onroerende zaak. Het Hof heeft daarbij naar het oordeel van het college miskent dat de exploitatiemogelijkheden en omzet mede worden bepaald door de aanwezigheid van onderdelen zoals bosgrond, parkeerterreinen en parkwegen.

Door voor onderdelen als parkeerterreinen, parkwegen en extra (bos)grond, geen aparte waarde op te nemen, wordt bovendien geen verdeling toegepast zoals vereist in artikel 220a Gemeentewet en in de door uw Raad eerder gegeven richtlijnen. In het van gemeentezijde ingediende verweerschrift is dan ook gesteld dat met de van gemeentezijde overgelegde gecorrigeerde vervangingswaardeberekening meer recht wordt gedaan aan de door uw Raad gegeven richtlijnen inzake artikel 220e en artikel 220a Gemeentewet. Om deze reden alleen al kan ter beoordeling van artikel 220a Gemeentewet niet van belanghebbendes taxatie uit worden gegaan, zoals door het Hof is gedaan.

In het van gemeentezijde ingediende verweerschrift is tevens aangegeven dat in belanghebbendes taxatierapport is uitgegaan van een factor door 8,0 terwijl door belanghebbende, zoals blijkt uit punt 6 van de uitspraak van de Rechtbank uitdrukkelijk is ingestemd met een factor van 9,3. Daarnaast is in het verweerschrift uitdrukkelijk gewezen op het feit dat van de zijde van belanghebbende is ingestemd met de door mij overgelegde waardering, waardoor de in deze waardering berekende percentages geen geschilpunt meer kan betreffen in de hogere beroepsprocedure. In de uitspraak van het Hof is op beide punten ten onrechte niet ingegaan, waardoor de uitspraak naar de mening van het college onvoldoende is gemotiveerd.