Hof Arnhem-Leeuwarden, 28-02-2017, nr. 16/00215

Aan belanghebbende is voor het jaar 2013 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 13.220 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 10.431. Aan belastingrente is daarbij bij beschikking een bedrag berekend van € 12.

Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de aanslag en de rentebeschikking gehandhaafd.

Belanghebbende is tegen die uitspraken op bezwaar in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 31 december 2015 ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

Tot de stukken van het geding behoort, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 1 december 2016 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede mr. [A] namens de Inspecteur.

Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.

Belanghebbende is geboren [in] 1935. Hij heeft geen partner.

Belanghebbende heeft een groot aantal jaren geleden zijn eigen woning verkocht. De verkoopopbrengst heeft hij geïnvesteerd.

Belanghebbende bezat op 1 januari 2013 een effectenportefeuille geheel bestaande uit beursgenoteerde aandelen [B] N.V. (hierna: [B] ) ter waarde van € 275.434. Zijn totale rendementsgrondslag als bedoeld in artikel 5.3 Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) bedroeg op waardepeildatum 1 januari 2013 € 281.938.

In de loop van januari 2013 heeft belanghebbende al zijn aandelen [B] verkocht.

Op 31 januari 2013 om 10:22 uur heeft belanghebbende via de beurs 342.300 stukken [C] N.V. (hierna: [C] ) aangekocht tegen een koers van € 0,85, derhalve voor een totaalbedrag van € 290.955. De slotkoers op 31 januari 2013 van de aandelen [C] bedroeg € 0,841.

Bij besluit van 1 februari 2013 (Staatscourant 2013, 3018) heeft de minister van Financiën met ingang van diezelfde dag om 08.30 uur, de aandelen [C] van belanghebbende (en alle andere aandeelhouders van [C] ) onteigend, gebruikmakend van zijn bevoegdheid daartoe op basis van artikel 6:1, eerste lid, van de Wet op het financieel toezicht (hierna: Wft).

Op 4 maart 2013 heeft de minister van Financiën aan de (voormalig) rechthebbenden op de onteigende vermogensbestanddelen en effecten [C] Groep op de voet van artikel 6:10 van de Wft een aanbod tot schadeloosstelling van € 0 gedaan. De minister heeft de Ondernemingskamer van het Gerechtshof Amsterdam verzocht de schadeloosstelling dienovereenkomstig vast te stellen. Dit gerecht heeft bij beschikking van 11 juli 2013 (ECLI:NL:GHAMS:2013:1966) een deskundigenonderzoek gelast. De Hoge Raad heeft de behandeling van de zaak, na cassatie, ter verdere behandeling en beslissing, teruggewezen naar de Ondernemingskamer (HR 20 maart 2015, nr. 13/04831, ECLI:NL:HR:2015:661). Dit gerecht heeft bij beschikking van 26 februari 2016 (ECLI:NL:GHAMS:2016:594) een deskundigenonderzoek gelast.

Belanghebbende heeft aangifte gedaan naar een verzamelinkomen van € 13.220. Dit verzamelinkomen bestaat uit een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 13.220 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van nihil. Het inkomen uit werk en woning over 2013 bestaat uit een AOW-uitkering (€ 11.627) en een aanvullende pensioenuitkering van het ABP (€ 1.593). Belanghebbende heeft het aangegeven belastbaar inkomen uit sparen en beleggen berekend op basis van een rendementsgrondslag van € 9.416 en een heffingvrij vermogen van € 21.139. Bij de berekening van zijn rendementsgrondslag heeft belanghebbende de waarde van zijn effectenportefeuille per 1 januari 2013 buiten aanmerking gelaten.

De Inspecteur heeft het aangegeven belastbaar inkomen uit sparen en beleggen gecorrigeerd. Daarbij heeft de Inspecteur de waarde van de bezittingen in de rendementsgrondslag verhoogd met de waarde van de aandelen [B] op 1 januari 2013. Na aftrek van het heffingvrije vermogen van € 21.139 bedraagt de voor belanghebbende vastgestelde grondslag voor sparen en beleggen € 260.799. De Inspecteur heeft in verband daarmee het inkomen uit sparen en beleggen bepaald op 4% van € 260.799 = € 10.431 (afgerond).

Na de door de Inspecteur toegepaste correctie bedraagt het vastgestelde verzamelinkomen van belanghebbende over 2013: € 23.651.

Als gevolg van de door de Inspecteur toegepaste correctie en het aldus vastgestelde verzamelinkomen komt belanghebbende niet (meer) in aanmerking voor huurtoeslag over 2013. De reeds door hem ontvangen huurtoeslag ad € 2.658 heeft hij terug moeten betalen.

Het door belanghebbende tegen de aanslag ingediende bezwaarschrift is door de Inspecteur bij uitspraak van 5 juni 2015 ongegrond verklaard. Het tegen die uitspraak op bezwaar door belanghebbende bij de Rechtbank ingediende beroep is bij uitspraak van de Rechtbank van 31 december 2015 ongegrond verklaard. Belanghebbende heeft tegen die uitspraak hoger beroep ingesteld.

In geschil is of de Inspecteur terecht de waarde van de aandelen [B] in de aanslag heeft begrepen. Meer in het bijzonder is in geschil of bij de wijze van berekenen van het inkomen uit sparen en beleggen sprake is van schending van artikel 1 van het Eerste Protocol bij het Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens (hierna: artikel 1 EP), omdat die voor belanghebbende leidt tot een individuele en buitensporige last, doordat geen rekening wordt gehouden met de onteigening door de Staat der Nederlanden van zijn vermogen per 1 februari 2013.

De wetgeving ten aanzien van de berekening van het inkomen uit sparen en beleggen, houdt – aldus belanghebbende – op geen enkele wijze rekening met de mogelijkheid dat vermogen, in de loop van een jaar – en mogelijk zelfs kort na de waardepeildatum – teniet kan gaan. In die gevallen bestaat het vermogensbestanddeel niet meer, zodat per definitie vanaf dat moment daarmee geen enkel rendement meer kan worden behaald. Belanghebbende is als gevolg van het in aanmerking nemen en belasten van onbestaanbare rendementen in een financiële malaise terecht gekomen. Hij is 75 jaar oud, geniet alleen een AOW-uitkering met een klein aanvullend pensioen, zonder – na de onteigening – noemenswaardig vermogen en is als gevolg van de correctie door de Inspecteur ook zijn huurtoeslag kwijtgeraakt. Door dit alles leeft hij in armoede. Op grond hiervan dient – aldus nog steeds belanghebbende – het inkomen uit sparen en beleggen, voor zover betrekking hebbend op de effectenportefeuille, te worden beperkt tot één maand, namelijk de periode 1 januari 2013 tot en met 31 januari 2013.

De Inspecteur erkent dat het geval van belanghebbende bijzonder sneu is, doch is van mening dat de Wet IB 2001 hem geen andere mogelijkheid biedt, omdat deze nu eenmaal geen rekening houdt met waarde- en vermogensmutaties die zich na de waardepeildatum hebben voorgedaan.

Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en tot vermindering van de aanslag, tot een waarbij de rendementsgrondslag wordt bepaald door ter zake van de rendementsgrondslag per 1 januari 2013, een rendement in aanmerking te nemen van 1/12e (één maand) van 4%.

De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Belanghebbende stelt dat de belastingheffing over het inkomen uit sparen en beleggen zoals geregeld in de artikelen 5.2 en 5.3 Wet IB 2001 te zijnen aanzien vanaf 1 februari 2013 is strijd is met artikel 1 EP. Hij wordt – aldus belanghebbende – vanaf 1 februari 2013 belast voor fictieve inkomsten over een fictief vermogen en dat leidt voor hem tot een individuele en buitensporige last.

Vast staat dat de effectenportefeuille van belanghebbende, op 1 februari 2013 tot 08.30 uur geheel bestaande uit gewone aandelen [C] , met ingang van die datum op dat tijdstip door de Staat der Nederlanden (hierna: de Staat) is onteigend. Niet in geschil is dat de Staat aan belanghebbende heeft medegedeeld daarvoor € 0 compensatie te willen bieden.

Ter zitting van het Hof heeft de Inspecteur verklaard dat aan een mogelijk vorderingsrecht van belanghebbende op de Staat uit hoofde van de onteigening, een waarde van nihil kan worden toegekend. Daardoor doet de in deze procedure aan de orde zijnde problematiek zich in de jaren na 2013 niet voor. Te zijner tijd zal duidelijk worden of als gevolg van de civiele procedures die door (een belangengroep van) voormalig aandeelhouders van aandelen [C] tegen de Staat zijn aangespannen, nog een uitkering aan de onteigende partijen zal plaatsvinden.

Artikel 1 EP luidt in de authentieke Engelse tekst:

“Every natural or legal person is entitled to the peaceful enjoyment of his possessions. No one shall be deprived of his possessions except in the public interest and subject to the conditions provided for by law and by the general principles of international law.

The preceding provisions shall not, however, in any way impair the right of a State to enforce such laws as it deems necessary to control the use of property in accordance with the general interest or to secure the payment of taxes or other contributions or penalties.”

In zijn arrest van 23 december 2016, nr. 15/02137, ECLI:NL:HR:2016:2829, overweegt de Hoge Raad met betrekking tot de toepassing van artikel 1 EP in het belastingrecht – onder meer – als volgt:

“2.4.2. Vooropgesteld wordt dat het vaste rechtspraak is van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens (hierna: EHRM) dat belastingheffing is te beschouwen als aantasting van het eigendomsrecht in de zin van artikel 1 EP (vgl. onderdeel 7.6 van de conclusie van de Advocaat–Generaal). Dat artikel houdt in, aldus eveneens vaste jurisprudentie van het EHRM, dat elke inbreuk door de Staat op het ongestoorde genot van eigendom van een natuurlijke persoon of een rechtspersoon in overeenstemming met het nationale recht dient te zijn (‘lawfulness’) en een legitiem doel van algemeen belang (‘legitimate aim’) moet dienen. Bij de keuze van de middelen om het algemeen belang te dienen, komt aan de wetgever een zeer ruime beoordelingsmarge toe (‘an exceptionally wide margin of appreciation’).

Verder vereist het bepaalde in artikel 1 EP dat het toepasselijke nationale recht voldoende toegankelijk, precies en voorzienbaar is in de uitoefening en aldus een waarborg biedt tegen willekeur (‘arbitrariness’). De vereisten van precisie en voorzienbaarheid brengen mee dat een wet zodanig duidelijk is dat de burger redelijkerwijs in staat is om de daaruit voortvloeiende gevolgen van zijn handelen te voorzien, zodat hij zijn gedrag op de wet kan afstemmen. Ten slotte brengt de door artikel 1 EP beoogde bescherming mee dat een redelijke mate van evenredigheid moet bestaan tussen de gebruikte middelen en het doel dat ermee wordt nagestreefd. Dit vereist dat een redelijke en proportionele verhouding (‘fair balance’) bestaat tussen het – legitieme – doel in het algemeen belang en de bescherming van individuele rechten, en dat betrokkenen als gevolg daarvan niet worden getroffen met een individuele en buitensporige last. Dit een en ander houdt ook in dat burgers niet in redelijkheid erop mogen vertrouwen dat wettelijk geregelde aanspraken op belastingvrijstellingen ongewijzigd zullen blijven.”

Het Hof stelt vast dat met betrekking tot de in de artikelen 5.2 en 5.3 Wet IB 2001 geregelde belastingheffing tussen partijen uitsluitend in geschil is of daarbij is voldaan aan de hiervoor vermelde voorwaarde dat een “redelijke en proportionele verhouding (‘fair balance’)” bestaat tussen het – legitieme – doel in het algemeen belang van die belastingheffing en de bescherming van individuele rechten. Belanghebbende beantwoordt die vraag ontkennend en stelt dat hij als gevolg van de toepassing van deze bepalingen wordt getroffen door een individuele en buitensporige last. De Inspecteur is die mening niet toegedaan.

Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof verklaard zich niet te verzetten tegen de hoogte van het in artikel 5.2 Wet IB 2001 opgenomen forfaitaire rendement van 4%, doch uitsluitend tegen de berekening van dat rendement over het hem op 1 februari 2013 onteigende vermogen. Aldus bezien richten de bezwaren van belanghebbende zich tegen de wijze waarop de rendementsgrondslag wordt berekend, meer in het bijzonder het gebruik van de rendementsgrondslag op de peildatum als basis voor de berekening van het inkomen uit sparen en beleggen over het gehele jaar. Het Hof begrijpt de – ter zitting nader toegelichte – stellingen van belanghebbende aldus, dat belanghebbende stelt dat nu het betreffende vermogensbestanddeel op 1 februari 2013 teniet is gegaan, hij vanaf die datum op geen enkele wijze daarvan nog rendement kon verwachten. Door belanghebbende niettemin op basis van een forfaitair rendement te belasten op niet bestaand vermogen, wordt hij geconfronteerd met een inkomen dat als gevolg van die belastingheffing lager wordt dan de armoedegrens. De belasting vormt daarmee voor belanghebbende een individuele en buitensporige last.

Het EHRM overweegt met betrekking tot een “individual and excessive burden” in – onder andere – de zaak Rosenzweig (ECLI:CE:ECHR:2005:0728JUD005172899):

“48. (…) An interference with the peaceful enjoyment of possessions must strike a fair balance between the demands of the general interests of the community and the requirements of the protection of the individual's fundamental rights. The concern to achieve this balance is reflected in the structure of Article 1 as a whole. The requisite balance will not be found if the person concerned has had to bear an individual and excessive burden (see, among other authorities, Sporrong and Lönnroth v. Sweden, judgment of 23 September 1982, Series A no. 52, pp. 26 and 28, §§ 69 and 73). In other words, there must be a reasonable relationship of proportionality between the means employed and the aim sought to be realised (see, for instance, James and Others v. the United Kingdom, judgment of 21 February 1986, Series A. no. 98, p. 34, § 50).”

De Hoge Raad overweegt in zijn arrest van 27 juni 2014, nr. 12/04122, ECLI:NL:HR:2014:1523, BNB 2014/219, met betrekking tot het criterium “individuele en buitensporige last”, onder meer:

“5.3.5 (…) Een en ander overziende is de Hoge Raad van oordeel dat de wetgever op het niveau van de regelgeving is gebleven binnen de hem toekomende ruime beoordelingsmarge (…)”

(…)

Na verwijzing dient alsnog de vraag te worden beoordeeld of de onderhavige wetswijziging, hoewel deze op het niveau van de regelgeving niet heeft geleid tot een schending van artikel 1 EP, niettemin heeft geleid tot een individuele en buitensporige last in het geval van belanghebbende. (…)”

Het Hof zal de stelling van belanghebbende dat sprake is van een individuele en buitensporige last, op grond van het voorgaande zowel op het niveau van regelgeving toetsen als in het specifieke geval van belanghebbende. Bij de beantwoording van de voorliggende vragen stelt het Hof voorop dat de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toekomt bij de keuze van de middelen om het algemeen belang te dienen (vgl. Hoge Raad 3 april 2009, nr. 42 467, ECLI:NL:HR:2009:BC2816, BNB 2009/268).

Niveau van regelgeving

In bijlage 1 bij de Memorie van Toelichting van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Tweede Kamer, vergaderjaar 1998-1999, 26727, nr. 3, blz. 298) wordt in § 5 over de gronden tot invoering van de vermogensrendementsheffing opgemerkt:

“Gekozen is voor een forfaitaire rendementsheffing op een brede grondslag. Daarmee is de keuze gemaakt voor een meer pragmatisch en globaal systeem, dat de beste startpositie biedt om in de toekomst ook van belastingplichtigen met vermogen, inclusief het daarbij behorende economische rendement, de passende bijdrage te ontvangen aan de belastingmiddelen. Daarbij zorgt de grondslagverbreding in samenhang met de vormgeving van de heffing ervoor dat, anders dan nu, de mogelijkheden tot ontwijking zijn geminimaliseerd.”

De Memorie van Toelichting van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Tweede Kamer, vergaderjaar 1998-1999, 26727, nr. 3, blz. 226) vermeldt in de artikelsgewijze toelichting op artikel 5.2 (in het wetsvoorstel artikel 5.1.2) met betrekking tot de rendementsgrondslag:

“Per kalenderjaar moet dit vermogen in beginsel tweemaal worden bepaald, te weten op 1 januari en op 31 december (…). Dit leidt ertoe dat grote stijgingen en dalingen in de rendementsgrondslag van de belastingplichtige voor de bepaling van de grondslag van de forfaitaire rendementsheffing worden gedempt.”

In de Nota naar aanleiding van het verslag (Tweede Kamer, vergaderjaar 1999-2000, 26727, nr. 7, blz. 239-240, 243) wordt in § 6.3.2. opgemerkt:

“Opzet van de vermogensrendementsheffing is dat – zoals hiervoor ook is aangegeven – in beginsel uitsluitend die vermogensbestanddelen in de heffing worden betrokken die in economische zin rendement (kunnen) opleveren (…). De vermogensrendementsheffing vervangt binnen het systeem van de inkomstenbelasting de heffing over vermogensinkomsten.

(…)

De forfaitaire rendementsheffing is een heffing van een veronderstelde opbrengst uit sparen en beleggen, terwijl de vermogensbelasting een heffing is ter zake van vermogensbezit.”

De Hoge Raad oordeelde over de berekeningsmethodiek met de twee peildata in zijn arrest van 9 mei 2008, nr. 43.408, ECLI:NL:HR:2008:BD1101, BNB 2008/188:

“-3.3 In dit verband heeft het Hof met juistheid overwogen dat de wetgever heeft gekozen voor een forfaitair systeem waarbij ten aanzien van een individuele belastingplichtige het gemiddelde van de rendementsgrondslag aan het begin en van die aan het einde van het kalenderjaar bepalend is voor de berekening van de inkomsten uit sparen en beleggen; en dat de wetgever welbewust heeft afgezien van een nadere verfijning op grond van waardeveranderingen van bezittingen en schulden in de loop van het jaar, het moment van verkrijgen dan wel verlies van bezittingen of het vervallen van schulden.

-3.4. De rechter heeft die keuze van de wetgever te respecteren. (…)”

In zijn arrest van 28 oktober 2011, nr. 10/03727, ECLI:NL:HR:2011:BR0664, BNB 2011/297 overweegt de Hoge Raad met betrekking tot het in de rendementsgrondslag op 31 december opnemen van een enkele minuten voor nieuwjaar (middernacht) gewonnen loterijprijs bovendien:

“3.4. (…) Opmerking verdient dat de onderhavige heffing geen inbreuk vormt op artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM (vgl. HR 12 augustus 2011, nr. 10/02949, LJN BR4868, BNB 2011/248).”

Het voorgaande leidt het Hof tot de conclusie dat het systeem van de vermogensrendementsheffing dat is gebaseerd op de gemiddelde rendementsgrondslag van de twee peildata – 1 januari en 31 december van het kalenderjaar – niet kan worden geoordeeld dat de wetgever op regelniveau de hem toekomende ruime beoordelingsmarge heeft overschreden.

Met ingang van 1 januari 2011 wordt de rendementsgrondslag evenwel nog slechts op één peildatum – 1 januari van het kalenderjaar – bepaald. De Memorie van Toelichting van de Fiscale vereenvoudigingswet 2010 (Tweede Kamer, vergaderjaar 2009-2010, 32130, nr. 3, blz. 19-20) vermeldt hierover:

“a. Eén peildatum box 3

Het voordeel uit sparen en beleggen in box 3 wordt op basis van de huidige wettekst bepaald aan de hand van twee peildata: 1 januari van het kalenderjaar (de begindatum) en 31 december van het kalenderjaar (de einddatum). Het kabinet stelt voor om per 2011 nog slechts één peildatum te hanteren: 1 januari van het kalenderjaar. Dit levert een vereenvoudiging van de box 3 regeling op. Het is niet meer nodig om de bezittingen en schulden op twee momenten in het jaar vast te stellen en ook het bepalen van het gemiddelde is niet langer nodig. Daarnaast biedt het hanteren van één peildatum de volgende voordelen:

• In het kader van het voorinvullen van de aangifte inkomstenbelasting is het van essentieel belang dat de Belastingdienst tijdig beschikt over de door derden (o.a. banken en verzekeraars) te verstrekken gegevens. In de praktijk vormt het tijdig verkrijgen van de benodigde gegevens voor box 3 vooral met betrekking tot de gegevens op de einddatum een belemmering. De tijd tussen het ontstaan van de gegevens (31 december van een kalenderjaar), het beschikbaar komen en de aanlevering van deze gegevens bij de Belastingdienst en het beschikbaar stellen van de gegevens aan de burger (uiterlijk op 1 maart van het daaropvolgende kalenderjaar) is immers beperkt. Eén peildatum biedt dan voordelen.

• De Belastingdienst wil meer gaan werken in de actualiteit. Daarbij wordt gestreefd naar eerdere oplegging van de definitieve aanslag en een juiste vaststelling tijdens het kalenderjaar van de voorlopige aanslag. Eén peildatum draagt daaraan bij. De Belastingdienst kan dan namelijk al tijdens het lopende belastingjaar werken aan de box 3 heffing over dat jaar.

• Het als contra-intuïtief ervaren verschil tussen de rendementsgrondslag op 31/12 van jaar t en 1/1 van jaar t+1 is door het voorstel niet langer aan de orde. Bovendien lost het voorstel het probleem voor het voorinvullen van het niet één op één aansluiten van 31/12 t en 1/1 t+1 op.

• De bestaande deeljaarproblematiek wordt kleiner. (…).

De invoering van één peildatum laat het karakter van de belastingheffing in box 3 overigens intact. Er blijft sprake van de heffing van inkomstenbelasting over een verondersteld forfaitair rendement over het vermogen. De introductie van één peildatum leidt feitelijk slechts tot een verschuiving van de heffing over de helft van de waardestijging in het kalenderjaar naar het daaropvolgende jaar. De heffing is verder volledig ingebed in de inkomstenbelasting. (…)”

Het doel van de heffing (4.11), welke na de wetswijziging niet is gewijzigd, wordt vanaf 1 januari 2011 nagestreefd met een jaarlijkse heffing over het inkomen uit sparen en beleggen die is gebaseerd op het forfaitaire rendement over een op slechts één peildatum berekende rendementsgrondslag. De systeemwijziging is, zoals blijkt uit de onder 4.16 opgenomen toelichting, vooral ingegeven door doelmatigheidsoverwegingen bij de uitvoering, met name ten dienste van de Belastingdienst.

Het karakter van de vermogensrendementsheffing als inkomstenbelasting wordt door het uitgangspunt van één peildatum afgezwakt, terwijl het forfaitaire aspect van de heffing daardoor toeneemt. Anders dan destijds bij het wetsvoorstel IB 2001 is vermeld (zie 4.12), worden grote stijgingen en dalingen in de rendementsgrondslag van de belastingplichtige voor de bepaling van de grondslag van de forfaitaire rendementsheffing nu niet langer gedempt. Dit kan ten opzichte van het systeem met twee peildata voor belastingplichtigen zowel voordelig als nadelig uitpakken. Voordelig als het gaat om een (kort) na de peildatum optredende verhoging van de rendementsgrondslag en nadelig indien (kort) na de peildatum de rendementsgrondslag afneemt. Hoewel de wetgever slechts spreekt over een “verschuiving van de heffing over de helft van de waardestijging” [zie 4.16, cursivering Hof] kan naar het oordeel van het Hof niet worden gezegd dat de wetgever met de introductie van het systeem met één peildatum bewust het risico heeft aanvaard dat ten minste een substantieel deel van de belastingplichtigen met vermogen, als gevolg van de belastingheffing over de op deze wijze forfaitair bepaalde vermogensinkomsten, in een zodanig structureel nadelige positie zou komen te verkeren dat deze belastingheffing voor hen het karakter van confiscatie van vermogen zou krijgen.

Op grond van het voorgaande kan naar het oordeel van het Hof ook ten aanzien van het systeem van de vermogensrendementsheffing dat is gebaseerd op de gemiddelde rendementsgrondslag van slechts één peildatum – 1 januari van het kalenderjaar – niet worden geoordeeld dat de wetgever op regelniveau - de hem toekomende ruime beoordelingsmarge heeft overschreden.

Specifieke geval van belanghebbende

Beslissend bij de beoordeling van de vraag of bij belastingheffing van een belastingplichtige, in de omstandigheden van zijn geval, sprake is van een individuele en buitensporige last als bedoeld in artikel 1 EP, is de mate waarin die belastingplichtige in de gegeven omstandigheden getroffen wordt door de desbetreffende verplichting (Hoge Raad 12 augustus 2011, nr. 10/02949, ECLI:NL:HR:2011:BR4868, BNB 2011/248, r.o. 3.3.3).

Het inkomen uit werk en woning over 2013 van belanghebbende bestaat uit een AOW-uitkering (€ 11.627) en een aanvullende pensioenuitkering van het ABP (€ 1.593). De daarover door belanghebbende verschuldigde inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen bedraagt, na aftrek van de voor belanghebbende geldende heffingskortingen, € 29. De belasting over het wettelijke bepaalde inkomen uit sparen en beleggen bedraagt daarnaast (30% x € 10.431 =) € 3.129, zodat nog € 10.062 netto voor belanghebbende resteert. Belanghebbende komt als gevolg van het forfaitair bepaalde inkomen uit sparen en beleggen over 2013 niet (meer) in aanmerking voor huurtoeslag.

Ook bij een forfaitair stelsel van belastingheffing blijft de feitelijke situatie, zij het wellicht minder pregnant, een rol spelen. In zijn arrest van 10 juni 2016, nr. 14/05020, ECLI:NL:HR:2016:1129, BNB 2016/177 overweegt de Hoge Raad daarover in r.o. 2.4.1.2.:

“Van de wetgever mag worden verlangd dat een forfaitair stelsel, waaraan een zekere ruwheid inherent is, zodanig wordt vormgegeven dat daarmee wordt beoogd de werkelijkheid te benaderen (vgl. HR 12 mei 1999, nr. 33320, ECLI:NL:HR:1999:AA2756 (https://www.navigator.nl/document/id18401999051233320admusp?anchor=id-90e4d92205c46f094b86281f5abeb76b), BNB 1999/271 (https://www.navigator.nl/document/inod90a0d4b2a59182db22e1d2d9dfaaab56/bnb-1999-271-verhoging-arbeidskostenforfait-is-in-strijd-met-gelijkheidsbeginsel-rechter-dient-het-voorzien-in-dit-rechtstekort-vooralsnog-aan-de)).”

Het karakter van de vermogensrendementsheffing is, de wetgever heeft zulks meermalen benadrukt, een inkomstenbelasting en niet een vermogensbelasting. Tevens heeft de wetgever benadrukt dat de opzet bij deze belastingheffing is om vermogensbestanddelen die rendement kunnen opleveren te belasten (4.12). In strijd met voorgaande uitgangspunten worden in het concrete geval bij belanghebbende vanaf 1 februari 2013 belastbare inkomsten in aanmerking genomen, berekend als het fictief rendement over – bezien vanuit belanghebbende – vanaf die datum fictieve vermogensbestanddelen. Niet alleen kan het onteigende vermogen voor belanghebbende in het onderhavige jaar (2013) geen inkomsten meer opleveren, belanghebbende heeft nooit meer kans daarmee rendement te behalen, nu immers dat vermogen hem door de Staat is ontnomen. De nadelige gevolgen van het wettelijke systeem van belasten van vermogensinkomsten voor belanghebbende worden, sinds de wetswijziging per 1 januari 2011, waarbij het gebruikmaken van een tweede peildatum werd afgeschaft, ook niet meer gedempt.

Daarmee is de belastingheffing over vermogensinkomsten in de concrete situatie van belanghebbende, in een zo ver verwijderd verband met de voor belanghebbende geldende realiteit komen te staan dat de heffing van inkomstenbelasting over het veronderstelde inkomen uit sparen en beleggen, voor belanghebbende leidt tot confiscatoire gevolgen. Verder heeft de wijze van belastingheffing over vermogensinkomsten in deze specifieke situatie voor belanghebbende naar het oordeel van het Hof zulke verstrekkende gevolgen – door de heffing daalt het inkomen van belanghebbende onder de armoedegrens (2013: € 1.061 netto per maand voor een alleenstaande) en komt hij niet meer in aanmerking voor huurtoeslag – dat niet langer gezegd kan worden dat de heffing in dit geval nog in een redelijke verhouding staat tot het met de heffing nagestreefde – legitieme – doel.

Op grond van het voorgaande vormt onverkorte toepassing van de regels van de artikelen 5.2 en 5.3 Wet IB 2001 in het jaar 2013 in het concrete geval van belanghebbende een individueel en buitensporige last en is daarmee in strijd met artikel 1 EP. Het Hof zal die regels daarom voor dat jaar, conform de stelling van belanghebbende, tijdsevenredig toepassen in dier voege dat het inkomen uit sparen en beleggen van belanghebbende voor het jaar 2013 wordt bepaald op: 1/12e van 4% van € 260.799 = € 869. Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat de grondslag voor sparen en beleggen van belanghebbende, na eliminatie van het onteigende vermogen, nihil bedraagt.

Voor zover belanghebbende het Hof heeft verzocht te oordelen over de van belanghebbende over 2013 teruggevorderde huurtoeslag ad € 2.658, merkt het Hof op dat niet de belastingrechter doch de gewone bestuursrechter bevoegd is in procedures met betrekking tot de huurtoeslag.

Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. Nu het Hof ook overigens niet is gebleken dat de bepalingen met betrekking tot de belastingrente onjuist zijn toegepast, dient deze rente uitsluitend te worden verminderd overeenkomstig de vermindering van de aanslag welke het gevolg is van de vermindering van het inkomen uit sparen en beleggen van belanghebbende.

Slotsom Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.

De proceskosten van belanghebbende zijn in overeenstemming met het Besluit proceskosten bestuursrecht te berekenen op zijn reis en verblijfkosten, in verband met het bijwonen van de behandeling ter zitting van de Rechtbank en van het hoger beroep bij het Hof, in totaal begroot op € 60. Overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn niet aannemelijk geworden.

Het Hof:

– vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,

– verklaart het tegen de uitspraken op bezwaar ingestelde beroep gegrond,

– vernietigt de uitspraken op bezwaar,

– vermindert de aanslag tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 13.220 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 869,

– vermindert de beschikking belastingrente dienovereenkomstig,

– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 60, en

– gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 45 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 124 in verband met het hoger beroep bij het Hof.

Deze uitspraak is gedaan door mr. M.G.J.M. van Kempen, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. B.F.A. van Huijgevoort, in tegenwoordigheid van mr. C.E. te Brake als griffier.

De beslissing is op 28 februari 2017 in het openbaar uitgesproken.

De griffier is verhinderd De voorzitter,

de uitspraak te ondertekenen,

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op : 2 maart 2017

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij

de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),

Postbus 20303,

2500 EH Den Haag.

Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;

2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.