15.7.3.1 Zelfstandige groepering (“Koepel”)

Art. 132 lid 1 onderdeel f Btw-richtlijn (ex art. 13A lid 1 onderdeel f Zesde richtlijn) stelt onder voorwaarden diensten vrij van een “zelfstandige groepering” (ook wel “koepel(organisatie)”, “koepellichaam” of “(11-1-u)samenwerkingsverband” genoemd). Het begrip “zelfstandige groepering” is nergens nader gedefinieerd. Uit het arrest van het HvJ EG in de zaak SUFA volgt evenwel dat voor een “zelfstandige groepering” ten minste drie subjecten nodig zijn: één koepellichaam en ten minste twee leden.1

Het is onduidelijk wat de Btw-richtlijn (voorheen: Zesde richtlijn) bedoelt met het element “zelfstandig” in het begrip “zelfstandige groepering”. Het ligt op het eerste gezicht voor de hand om het begrip “zelfstandig” uit te leggen in de zin van art. 10 Btw-richtlijn (ex art. 4 lid 4 Zesde richtlijn). Bij nader inzien moet echter geconcludeerd worden dat dit vermoedelijk niet de bedoeling is. Nog afgezien van de vraag of een rechtspersoon, zoals bijvoorbeeld een vereniging, onzelfstandig ten opzichte van de leden kan zijn (zie hetgeen ik over de [on]zelfstandigheid van rechtspersonen heb opgemerkt in paragraaf 14.2), geldt juist ten aanzien van “zelfstandige groeperingen” dat zij afzonderlijke belastingplichtigen moeten zijn. Zijn zij dat niet dan kunnen zij ook geen belastbare prestaties verrichten en komt de toepassing van een eventuele vrijstelling niet eens aan de orde. Aangezien het begrip zelfstandig een element is van het begrip belastingplichtige, komt het mij voor dat het element “zelfstandig” in het begrip “zelfstandige groepering” een andere betekenis heeft dan die van art. 10 Btw-richtlijn (ex art. 4 lid 4 Zesde richtlijn), ook al moet de zelfstandige groepering “dansen naar de pijpen van de leden”. Dat een zelfstandige groepering facilitair is ten opzichte van haar leden, maakt haar mijns inziens echter nog niet onzelfstandig in de zin van art. art. 10 Btw-richtlijn (ex art. 4 lid 4 Zesde richtlijn). Ik acht het dan ook waarschijnlijker dat het element “zelfstandig” in “zelfstandige groepering” aldus moet worden opgevat, dat het betekent “maatschappelijk zelfstandig”. Anders gezegd betekent dat, dat de zelfstandige groepering een “entiteit” moet zijn. Zo beschouwd, bestaat er geen innerlijke tegenstrijdigheid. Wil een zelfstandige groepering immers een belastingplichtige zijn, zoals de vrijstelling vereist, dan moet de groepering op de eerste plaats een entiteit “eenieder” in de zin van art. 9 lid 1 Btw-richtlijn (ex art. 4 lid 1 Zesde richtlijn, vgl. art. 7 lid 1 Wet OB) zijn. Ik houd het er dan ook op dat het element “zelfstandig” in “zelfstandige groepering” betekent dat de groepering een entiteit moet zijn.

De Btw-richtlijn stelt geen eisen aan de rechtsvorm van de “zelfstandige groepering”. Weliswaar duidt de term “leden” erop dat de koepel de rechtsvorm van een vereniging, coöperatie of EESV moet hebben, doch dit is niet het geval.2 Het begrip “leden” in art. 132 lid 1 onderdeel f Btw-richtlijn (ex art. 13A lid 1 onderdeel f Zesde richtlijn) heeft mijns inziens een communautaire betekenis, aangezien het een element van een vrijstellingsbepaling is. Uit de tekst van art. 11 lid 1 onderdeel u Wet OB blijkt reeds dat de Nederlandse wetgever de vrijstelling niet beperkt tot (nationale) rechtsvormen die naar civielrechtelijke maatstaven “leden” hebben. De vrijstelling geldt voor “diensten welke door zelfstandige groeperingen van personen of lichamen in de zin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen” worden verricht. Dit volgt ook uit de parlementaire geschiedenis.3 Voorts bevinden zich onder de in art. 9 Uitv. Besl. OB aangewezen groeperingen die van de vrijstelling gebruik kunnen maken instellingen die geen “leden” hebben in de strikte betekenis van het woord. Het bovenstaande brengt mijns inziens met zich mee dat een koepellichaam de rechtsvorm van bijvoorbeeld een personenvennootschap (OV, OVR, CV of CVR) of EESV kan hebben (zie deel IV, hoofdstukken 24 en 25).