24.4.2 Handelingen van de vennoten onderling als derden (buiten het kader van het samenwerkingsverband)

Vennoten kunnen buiten het kader van de vennootschap om jegens elkaar handelingen verrichten. Het bestaan van een vennootschapscontract sluit niet uit, dat de vennoten daarnaast en buiten die overeenkomst om, jegens elkaar handelen. Wanneer vennoten die belastingplichtigen zijn buiten het kader van de vennootschap om over en weer handelingen tegen vergoeding verrichten, dan treden zij ten opzichte van elkaar als derden op. Op dat moment doet het er voor de heffing van btw weinig toe dat zij tevens vennoten van een vennootschap zijn. Van handelingen buiten het kader van de vennootschap om, zal telkens op de normale wijze moeten worden vastgesteld of zij belastbaar zijn. Voor wat betreft het recht op aftrek van voorbelasting op prestaties aan een vennoot buiten het kader van het samenwerkingsverband, doen zich ook geen door de samenwerking veroorzaakte bijzonderheden voor. Het aftrekrecht moet op de normale wijze worden beoordeeld (zie deel III, hoofdstuk 16). Ik merk op dat het niet altijd eenvoudig is om te bepalen of een vennoot als een derde jegens de andere vennoten handelt, of dat hij binnen het kader van de samenwerkingsovereenkomst handelingen verricht. In paragraaf 24.4.3 ga ik nader op die problematiek in.

Bijzondere aandacht verdient de uittreding uit een personenvennootschap. Het voorstel personenvennootschappen voorziet erin, dat bij uittreding de vennootschap alléén wordt ontbonden ten aanzien van de vennoot die uittreedt. Dit geldt zowel ten aanzien van een OV als van een OVR. Treedt een vennoot van een OV uit, zonder dat hij wordt opgevolgd, dan wordt diens aandeel toegedeeld aan de overige vennoten. Treedt een vennoot van een OVR uit, dan wordt het aandeel van de uittredende vennoot aan de overblijvende vennoten geleverd door middel van een daartoe bestemde akte. In beide gevallen is de vennootschap gehouden een bedrag te betalen dat gelijk is aan de waarde van de economische deelgerechtigdheid van de uittredende vennoot.

In geval van uittreding met opvolging wordt – onder de vigeur van titel 7.13 BW – het aandeel van de uittredende vennoot geleverd aan de toetredende vennoot. Dit geldt zowel voor uittreding uit een OV als uit een OVR. De levering van het aandeel geschiedt tegen betaling aan de uittredende vennoot van een bedrag dat gelijk is aan de waarde van de economische deelgerechtigdheid in het vermogen van de vennootschap.

Ingeval van uittreding en opvolging lijken zich overdrachten van vennootschapsaandelen voor te doen van de uittredende vennoot aan de toetredende vennoot. Het is onduidelijk wat de gevolgen van de overdracht van een aandeel in een personenvennootschap voor de heffing van btw zijn. Een analogie met de verkoop van aandelen in een kapitaalsvennootschap ligt mijns inziens voor de hand. Een aanwijzing daarvoor is te vinden in het arrest in de zaak KapHag, gelezen in samenhang met het arrest in de zaak Kretztechnik. In die zaken verbindt het HvJ EG aan zijn rechtspraak over aandelen in kapitaalsvennootschappen gevolgen voor handelingen met betrekking tot aandelen in personenvennootschappen en andersom.1 Uit de arresten van de Hoge Raad van 14 maart 2003 en 9 juli 2004 kan worden opgemaakt dat het verkopen van een deelneming door een moeiende houdstervennootschap geen economische activiteit is.2 De btw op de kosten die in het kader van de verkoop zijn gemaakt, komt naar het oordeel van de Hoge Raad voor pro rata aftrek in aanmerking. Het komt mij voor, dat indien de Hoge Raad de verkoop van aandelen door een moeiende houd-stervennootschap buiten het bereik van de btw plaatst, dit ook heeft te gelden voor de overdracht van het vennootschapsbelang van de vennoot.

Op grond van de rechtspraak van het HvJ EG lijkt het evenwel mogelijk dat de verkoop van aandelen binnen de reikwijdte van de btw valt, indien 1) de verkoop plaatsvindt in het kader van een directe of indirecte inmenging in het beheer van de vennootschappen waarin wordt deelgenomen waarbij die inmenging gepaard gaat me aan de btw onderworpen handelingen, 2) in het geval de verkoop het rechtstreekse, duurzame en noodzakelijke verlengstuk van de belastbare activiteit vormt of 3) in het geval de verkoop plaatsvindt in het kader van een handelsactiviteit van effectenmakelaar.3 In de literatuur is met name gediscussieerd over de vraag of uit de Europese rechtspraak kan worden afgeleid dat van een handeling binnen de reikwijdte sprake is in de eerste twee gevallen.4 Thans ligt (onder andere) de vraag bij het HvJ EG voor, of de verkoop van aandelen in een kapitaalsvennootschap door een belastingplichtige, die belastbare handelingen verricht jegens die kapitaalvennoot, een belastbare dienst vormt, en zo ja, of de vrijstelling van art. 135 lid 1 onderdeel f Btw-richtlijn (ex art. 13B onderdeel d ten vijfde Zesde richtlijn) van toepassing is.5 Naar Europees recht is het dus (nog) niet met zekerheid te zeggen dat een verkoop van “aandelen” (een financieel belang in) in een personenvennootschap buiten de reikwijdte van de btw valt en in hoeverre een recht op aftrek in verband daarmee bestaat.