HR, 31-01-2014, nr. 12/05572

Het Hof heeft geen uitvoering gegeven aan de verwijzingsopdracht zoals door uw Raad geformuleerd in het arrest van 12 augustus 2011, nr. 10/01757, LJN: BR4862. Voorts miskent het Hof de door de door uw Raad in het arrest van 15 april 2011, nr. 09/03075, LJN: BN6324 geformuleerde uitgangspunten.

De verwijzingsopdracht houdt in dat het verwijzingshof dient te beoordelen in hoeverre de inspecteur voor elk van de jaren 1991 tot en met 2000 het bewijs heeft geleverd dat belanghebbende het feit ter zake waarvan de boete is opgelegd heeft begaan en voor zover het verwijzingshof van oordeel is dat dit bewijs is geleverd, in hoeverre elk van de opgelegde boeten gelet op de omstandigheden van het geval passend en geboden is.

Het Hof heeft niet per jaar afzonderlijk beoordeeld in hoeverre de inspecteur het vereiste bewijs heeft geleverd, doch laat zich slechts in algemene termen over het bewijs voor alle jaren tezamen uit. Dit verdraagt zich niet met de waarborgen van artikel 6 lid 2 EVRM en de hoge bewijs- en motiveringeisen die hieruit voortvloeien.

Deze waarborgen vereisen in ieder geval dat het Hof per boete afzonderlijk moet motiveren op welk concreet door de inspecteur aangevoerd bewijs zijn overtuiging steunt. Dit heeft het Hof nagelaten. Aldus is de uitspraak niet naar de eisen der wet met voldoende redenen omkleed.

Uit de bestreden uitspraak kan niet worden afgeleid op grond van welke concrete door de inspecteur overlegde bewijsmiddelen het Hof de overtuiging heeft bekomen dat belanghebbende gedurende alle in geschil zijnde jaren rekeninghouder was bij Kredietbank Luxembourg en daar een rekening aanhield, noch uit welke bewijsmiddelen het Hof heeft afgeleid dat aan deze rekening deposito- of beleggingsrekeningen met tegoeden zijn verbonden, noch op welke bewijsmiddelen het oordeel van het Hof steunt dat belanghebbende vanaf het jaar 1990 heeft beschikt over tenminste drie rekeningen met een (aanzienlijk) saldo.

Indien het Hof deze oordelen louter heeft gebaseerd op de gegevens op de microfiche en/of dit heeft afgeleid uit de bewoordingen van het verwijzingsarrest, heeft het Hof het recht geschonden, vgl. HR 16 november 2012, nr. 12/000967, LJN: BY3272, in verbinding met r.o. 4.8.4. van HR 15 april 2011, nr. 09/03075, LJN: BN6324.

Indien het Hof zijn oordelen (mede) heeft gebaseerd op door de inspecteur eerst ten tijde van de verwijzingsprocedure ingebrachte ervaringscijfers en/of ander bewijs, miskent het Hof dat het geen acht had mogen slaan op dit nieuw ingebrachte bewijs. In een verwijzingsprocedure is geen plaats voor het aanvoeren van nieuwe feiten, waaronder begrepen het aanvoeren van nieuw bewijs, vgl. HR 28 oktober 2011, nr. 10/04492, LJN: BU1988, V-N 2011/53.7. Het verwijzingsarrest van uw Raad kan vanzelfsprekend niet worden opgevat als uitnodiging of herkansing voor de inspecteur om bewijsgebreken te helen. Het Hof had zich derhalve dienen te beperken tot het beoordelen van de door de inspecteur in de procedure voor Gerechtshof Amsterdam reeds ingebrachte bewijsmiddelen.

Onderdeel 7.5. van de bestreden uitspraak laat redelijkerwijs geen andere conclusie toe dan dat het Hof de beboetbare feiten (mede) bewezen acht op grond van feiten en omstandigheden die de inspecteur niet eerder dan in het kader van de verwijzingsprocedure heeft aangevoerd. Het Hof verwijst naar de door de inspecteur in haar conclusie na verwijzing aangevoerde ervaringsregels, naar haar opmerkingen betreffende het appeltje voor de dorst, alsmede naar cijfermatige informatie omtrent de genoten rentevrijstelling. Door deze bewijsmiddelen in zijn oordeel te betrekken is het Hof buiten de grondslag van het beroep getreden.

Indien het Hof zijn oordelen (mede) heeft gebaseerd op eerder ingebrachte ervaringscijfers betreffende meewerkers, miskent het Hof dat deze ervaringscijfers geen voldoende sterke aanwijzingen geven met betrekking tot de vraag of belanghebbende persoonlijk in de betreffende jaren een rekening aanhield (vgl. r.o. 4.8.4. van het arrest van uw Raad van 15 april 2011, nr. 09/03075, LJN: BN6324).

Voorts miskent het Hof dat het er niet om gaat of de inspecteur heeft bewezen dat belanghebbende over een of meerdere rekeningen bij KB-Lux heeft kunnen beschikken, doch moet de inspecteur hebben bewezen dat belanghebbende er daadwerkelijk over heeft beschikt. Onder meer uit het arrest van uw Raad van 15 april 2011 blijkt dat onder bewijzen in het kader van de boeten moet worden verstaan overtuigend aantonen of een daarmee vergelijkbare zware bewijslast.

Immers, bij enige twijfel moet het voordeel hiervan aan belanghebbende worden gegund. Dit impliceert dat de inspecteur niet kan volstaan met het aannemelijk maken met de voor de boeten relevante feiten en omstandigheden. Het Hof geeft er blijk van deze zware bewijslast voor de inspecteur te miskennen. Blijkens de onderdelen 7.5. en 7.6. van de bestreden uitspraak is het Hof immers ten aanzien van diverse feiten en omstandigheden van oordeel dat de inspecteur deze aannemelijk gemaakt. Daarmee is het Hof van een te lichte bewijslast voor de inspecteur uitgegaan.

De oordelen van het Hof in onderdeel 7.5. en 7.6. van de bestreden uitspraak dat de vermogens van belanghebbende op de in het geding zijnde peildata de vrijstelling voor ongehuwden telkens overstijgen en de inspecteur dit aannemelijk heeft gemaakt, zijn onbegrijpelijk en gaan uit van een te lichte bewijslast voor de inspecteur. Het Hof heeft deze oordelen mede gebaseerd op hetgeen de inspecteur in haar reactie op het verwijzingsarrest heeft gesteld over de door belanghebbende in zijn aangiften inkomstenbelasting verstrekte informatie. In de eerste plaats had het Hof geen acht mogen slaan op deze stelling van de inspecteur, in een verwijzingsprocedure is immers geen ruimte voor het aanvoeren van nieuwe stellingen.

Daarnaast miskent het Hof dat de inspecteur overtuigend moet aantonen dat de vrijstelling telkens wordt overschreden en deze overtuiging redelijkerwijs niet kan volgen uit hetgeen de inspecteur heeft aangevoerd. Belanghebbende is niet uitgenodigd tot het doen van aangifte vermogensbelasting over 1991 tot en met 1998. Dit impliceert dat de vermogens van belanghebbende over deze jaren nimmer formeel zijn vastgesteld en hetgeen de inspecteur over de vermogens van belanghebbende heeft aangevoerd louter speculatief is. Uit een aangifte inkomstenbelasting valt redelijkerwijs niet het gehele voor de vermogensbelasting relevante vermogen van belanghebbende te herleiden, hetgeen impliceert dat de omvang van dit vermogen niet overtuigend aangetoond kan worden geacht.

Bovendien miskent het Hof in dit verband dat er gelet op onderdeel 5.6.3. van de uitspraak van Gerechtshof Amsterdam van 1 april 2010 vanuit moet worden gegaan dat het vermogen van belanghebbende in de onderhavige jaren geacht wordt te bestaan uit de vermeend niet-aangegeven tegoeden bij Kredietbank Luxembourg en de hierop betrekking hebbende belasting- en renteschulden. Dit impliceert dat het binnenlands vermogen van belanghebbende geacht moet worden nihil te bedragen en de belastingvrije som in zijn geheel als onbenut moet worden beschouwd. Het vermogen dat uit de aangiften inkomstenbelasting van belanghebbende te herleiden is, betreft binnenlands vermogen. Aan hetgeen de inspecteur heeft opgemerkt aangaande dit vermogen, had het Hof derhalve redelijkerwijs niet het oordeel kunnen verbinden dat de vrijstelling in de onderhavige jaren telkens is overschreden.

Te concluderen is dat de motivering van het Gerechtshof 's‑Gravenhage de conclusie niet kan dragen dat de inspecteur aan zijn bewijslast ten aanzien van de boeten heeft voldaan. De uitspraak kan daarom geen stand houden. Naar ons oordeel kan uw Raad de zaak zelf afdoen, omdat het door de inspecteur voor Gerechtshof Amsterdam ingebrachte bewijs redelijkerwijs slechts de conclusie toelaat dan dat dit onvoldoende is om de boeten bewezen te achten.

De inspecteur heeft zich voor wat betreft het aanhouden van bankrekeningen slechts beroepen op de gegevens op de onderhavige microfiche, alsmede op gegevens betreffende meewerkers. Uit de hiervoor aanhaalde jurisprudentie volgt dat dit onvoldoende is om bewezen te kunnen achten dat belanghebbende in de in geschil zijnde jaren belastbaar vermogen niet heeft verantwoord. Wij verzoeken uw Raad daarom de boetebeschikkingen op de navorderingsaanslagen vermogensbelasting 1991 tot en met 2000 te vernietigen. Indien uw Raad van oordeel is dat u deze zaak niet zelf kunt afdoen, dient verwijzing plaats te vinden voor een nader onderzoek naar het bewijs van de boeten met inachtneming van de uitgangspunten uit het arrest van uw Raad van 15 april 2011.

Blijkens de verwijzingsopdracht moet het verwijzingshof voor elk van de onderhavige jaren beoordelen in hoeverre de inspecteur het bewijs heeft geleverd dat belanghebbende het beboetbare feit heeft begaan. Opzet maakt ook deel uit van het beboetbare feit. Ook hiervoor geldt dat het Hof zich niet aan de verwijzingsopdracht heeft gehouden. Het Hof heeft nagelaten te motiveren op grond van welke bewijsmiddelen de door de inspecteur gestelde opzet per jaar afzonderlijk bewezen is 6te achten.

Het Hof overweegt onder 7.5. van de bestreden uitspraak dat het naar het oordeel van het Hof van groot belang is dat het Hof het aannemelijk acht dat belanghebbende bewust heeft gekozen een bankrekening te openen in een land met een bankgeheim teneinde voor de heffing van belasting in Nederland tegoeden en inkomsten voor de Belastingdienst verborgen te houden.

Daargelaten dat opzet bewezen moet worden en niet aannemelijk gemaakt, is deze grond door de inspecteur niet gesteld, laat staan dat de inspecteur daartoe enig bewijsmiddel heeft aangevoerd. De inspecteur heeft als volgt gemotiveerd waarom hij meent dat sprake is van opzet:

De inspecteur acht (voorwaardelijk) opzet dus louter bewezen op de grond dat het van algemene bekendheid is dat tegoeden en inkomsten uit buitenlandse bankrekeningen moeten worden aangegeven. Dat heeft niets te maken met het vermeend bewust openen van een bankrekening in een land met een bankgeheim.

Met voornoemd oordeel is het Hof derhalve buiten de grondslag van het beroep getreden.

Voorts verwijst het Hof naar hetgeen Gerechtshof Amsterdam over opzet heeft overwogen. Laatstgenoemd hof overwoog in zijn uitspraak van 1 april 2010 onder 5.7.1.4.:

Het Hof miskent met dit oordeel dat opzet bewezen moet worden en dus niet volstaan kan worden met het oordeel dat het aannemelijk is dat de vordering uit hoofde van een KB-Luxrekening een bezitting voor de Wet VB vormt en dat de inkomsten daaruit inkomsten uit vermogen vormen voor de Wet IB. Bovendien is het Hof hiermee buiten de grondslag van het beroep getreden aangezien deze gronden voor Gerechthof Amsterdam niet gesteld zijn door de inspecteur, noch de inspecteur enig bewijs dienaangaande heeft aangevoerd.

De inspecteur moet bewijzen — dus overtuigend aantonen — dat het willen en weten aanwezig was bij belanghebbende op de momenten dat de beboetbare feiten zich hebben voorgedaan (vgl, het arrest van uw Raad van 3 december 2010, nr. 09/04514, LJN: BO5989, rechtsoverweging 3.6.1.).

Aan het oordeel van het Hof dat belanghebbende de voornoemde wetenschap niet betwist moet voorbij worden gegaan, aangezien deze wetenschap niet is gesteld door de inspecteur, noch deze is erkend door belanghebbende. Bovendien ligt in het enkele betwisten van opzet besloten dat belanghebbende het willen en weten betwist.

Indien de uitspraak van het Hof moert: worden opgevat als dat het Hof het enkele feit dat het van algemene bekendheid zou zijn dat buitenlandse tegoeden moeten worden aangegeven, voldoende is om opzet bewezen te kunnen achten, dan miskent het Hof dat het niet strookt met de waarborgen van artikel 6 EVRM om deze wetenschap in het kader van de boeten behoudens te leveren tegenbewijs aanwezig te achten.

Daarnaast miskent het Hof dat dit slechts ziet op de vermeende wetenschap van belanghebbende, terwijl voor het bewezen kunnen achten van (voorwaardelijk) opzet ook bewijs van het concrete willen van belanghebbende vereist is. De enkele omstandigheid dat belanghebbende het risico heeft aanvaard dat te weinig belasting zou worden geheven, rechtvaardigt niet de gevolgtrekking dat hem voorwaardelijk opzet te verwijten valt (vgl. HR 2 oktober 1991, BNB 1991/323 en HR 3 december 2010, nr. 09/04514, LJN: BO5989, rechtsoverwegingen 3.6.1. en 3.6.2.).

Het Hof heeft opzet aanwezig geacht op grond van niet door de inspecteur gestelde, noch bewezen gronden. De verwijzingsuitspraak kan daarom geen stand houden.

Naar ons oordeel kan uw Raad de zaak zelf afdoen. In rechte staat vast dat de inspecteur zich heeft beperkt tot het stellen dat het een feit van algemene bekendheid is dat buitenlandse bankrekeningen moeten worden aangegeven en de inspecteur geen bewijs in het geding heeft gebracht van het concrete willen van belanghebbende, noch bewijs van het concrete weten van belanghebbende op de momenten dat de beboetbare feiten zich hebben voorgedaan. Hiermee staat vast dat het voor opzet vereiste bewijs niet is geleverd en alle boeten vernietigd dienen te worden. Indien uw Raad van oordeel is dat u deze zaak niet zelf kunt afdoen, dient verwijzing plaats te vinden voor een nader onderzoek naar het bewijs van het willen en weten van belanghebbende voor elk van de jaren 1991 tot en met 2000.

Belanghebbende heeft in de gedingstukken voor Gerechtshof Amsterdam, uw Raad en Gerechtshof 's‑Gravenhage gemotiveerd de door de inspecteur vastgestelde boeten betwist. In de bestreden uitspraak is het Hof nagenoeg geheel voorbij gegaan aan het door belanghebbende gevoerde verweer tegen de boeten waaruit volgt dat de boeten moeten worden vernietigd, c.q. gematigd. Het Hof heeft aldus artikel 8:69 lid 1 Awb geschonden, inhoudende dat het Hof uitspraak moet doen op de grondslag van het beroepschrift, de overgelegde stukken, het verhandelde tijdens het vooronderzoek en het onderzoek ter zitting.

Voorts is deze handelwijze van het Hof in strijd met de waarborgen die belanghebbende kan ontlenen aan artikel 6 EVRM. Gelet op het recht van belanghebbende op een eerlijk proces door een onafhankelijk en onpartijdig gerecht als bedoeld in artikel 6 lid 1 EVRM, alsmede in verband met de onschuldpresumptie van artikel 6 lid 2 EVRM en de hiermee verband houdende zware bewijseisen waaruit volgt dat bij enige twijfel het voordeel daarvan aan belanghebbende moet worden gegund, was het Hof gehouden acht te slaan op alle door belanghebbende aangevoerde gronden die van invloed kunnen zijn op het bewezen achten van de boeten en/of op de hoogte van de boeten.

Het door het Hof niet beoordelen van de door belanghebbende aangevoerde gronden impliceert eveneens dat de uitspraak niet naar de eisen der wet met voldoende redenen is omkleed.

Onder meer de volgende stellingen van belanghebbende zijn door het Hof ten onrechte onbesproken gelaten:

Te concluderen is dat de uitspraak van het Hof geen stand kan houden. Indien uw Raad van oordeel is dat uw Raad deze zaak niet zelf kan afdoen, zal deze moeten worden verwezen ter beoordeling van in hoeverre het door belanghebbende aangevoerde verweer tot vernietiging c.q. matiging van de boeten moet leiden.

Op grond van de bovenstaande cassatiemiddelen kan het verwijzingsarrest van Gerechtshof 's‑Gravenhage geen stand houden en dient dit te worden vernietigd. Primair concluderen wij dat er redelijkerwijs geen andere conclusie mogelijk is dan dat de inspecteur het voor de boeten vereiste bewijs niet geleverd heeft, uw Raad de zaak zelf kan afdoen en de in geschil zijnde boetebeschikkingen op de navorderingsaanslagen vermogensbelasting 1991 tot en met 2000 dienen te worden vernietigd. Subsidiair dient verwijzing plaats te vinden voor een nader onderzoek naar het bewijs van de boeten met inachtneming van de uitgangspunten uit het arrest van uw Raad van 15 april 2011 en het onbesproken verweer van belanghebbende.

De inspecteur zal alsnog dienen te worden veroordeeld in de kosten van de verwijzingsprocedure. Belanghebbende handhaaft hierbij zijn voor Gerechtshof 's‑Gravenhage gedane verzoek dat de integrale kosten ad € 2.968, zoals deze blijken uit de reactie van belanghebbende van 24 november 2011 op de conclusie na verwijzing van de inspecteur, dienen te worden vergoed.

Voorts verzoeken wij uw Raad de Staatssecretaris van Financiën te veroordelen in het vergoeden van het griffierecht en de kosten van dit cassatieberoep. Naar ons oordeel doen zich bijzondere omstandigheden in de zin van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor die een vergoeding van de integrale kosten rechtvaardigen. Het Hof heef namelijk niet pleitbaar gehandeld en lichtvaardig de boeten gehandhaafd.

Het had het Hof volstrekt duidelijk moeten zijn dat het gelet op de strekking van het verwijzingsarrest in het kader van de boeten niet kon volstaan met vage overwegingen over het door de inspecteur geleverde bewijs en het niet zomaar kon aannemen dat belanghebbende in alle in geschil zijnde jaren over bankrekeningen heeft beschikt bij KB-Lux, noch dat daar belastbaar vermogen mee was gemoeid, noch dat dit opzettelijk niet is aangegeven. Voorts heeft het Hof niet pleitbaar gehandeld door in de uitspraak geen acht te slaan op nagenoeg het gehele verweer van belanghebbende tegen de boeten.

In verband hiermee dient de Staatssecretaris van Financiën te worden veroordeeld in de integrale proceskosten van belanghebbende, welke bestaan uit de kosten van door ondergetekenden verleende rechtsbijstand. Deze kosten zijn te begroten op € 3.500.

Hoogachtend,