Waarschijnlijkheid van fiscale rechtsgevolgen (FM nr. 145) 2016/5.7.3:5.7.3 Niet-monotone logica

Waarschijnlijkheid van fiscale rechtsgevolgen (FM nr. 145) 2016/5.7.3

5.7.3 Niet-monotone logica

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Naast demonotone logica bestaat er ook een niet-monotone logica. Het kenmerk van niet-monotone logica is dat eenmaal afgeleide stellingen wel degelijk kunnen worden weerlegd door nieuwe stellingen toe te voegen. De vraag is dan: moeten we dan een niet-monotone logica introduceren in het fiscale rechtsvindingsproces? In een niet-monotone logica zijn er twee soorten tegenstrijdigheden mogelijk. In het eerste geval is het denkbaar dat een voorlopige conclusie strijdig is met een nieuwe stelling. In een dergelijk geval kan de conclusie worden verworpen of kan de waarschijnlijkheid daarvan naar beneden worden bijgesteld. In het tweede geval is een voorlopige conclusie strijdig met een andere voorlopige conclusie. We herkennen hier de situatie dat een specifiek rechtsvindingsvraagstuk twee mogelijke rechtsgevolgen heeft. Het gaat dan om het gewicht van het bewijs van de voorlopige conclusies en of er mogelijk nog aanvullend bewijs kan worden gevonden dat dat gewicht versterkt of verzwakt.

Een argumentatie op basis van een rechtsnorm, kan bij niet-monotone logica worden weerlegd. Dit kan in de eerste plaats door de regel zelf te weerleggen.

Voorbeeld

In artikel 13, lid 1, Wet Vpb 1969 is, enigszins geherformuleerd, de volgende regel opgenomen:

Als een deelneming wordt gehouden, dan blijven voordelen uit hoofde van die

deelneming bij het bepalen van de winst buiten aanmerking.

In artikel 13, lid 9 is een uitzondering op deze regel opgenomen. De regel in artikel 13, lid 1 wordt op basis van de regel in artikel 13, lid 9 weerlegd indien de deelneming als belegging wordt gehouden. In plaats dat de deelnemingsvrijstelling van toepassing is, stelt artikel 13, lid 9 dat de deelnemingsvrijstelling juist niet van toepassing is. In plaats van de oorspronkelijke conclusie wordt daar dan een andere voor in de plaats gezet.

Het kan uiteraard ook zo zijn dat nog niet duidelijk is of de deelneming als belegging wordt gehouden. In dat geval krijgt de oorspronkelijke conclusie een waarschijnlijkheid P(σ) welke naar boven of beneden wordt bijgesteld (in het interval van 0 tot en met 1) al naargelang er meer bewijs komt voor of tegen de stelling dat de deelneming als belegging wordt gehouden.

Stel dat in een geval van rechtsvinding waarin de deelnemingsvrijstelling aan de orde is geen uitgebreid onderzoek is gedaan naar alle relevante feiten en rechtsnormen. In dat geval kan de regel ‘als een deelneming wordt gehouden, dan blijven voordelen uit hoofde van die deelneming bij het bepalen van de winst buiten aanmerking’ worden toegepast onder voorbehoud dat deze regel later mogelijk kan worden weerlegd. Het is ook mogelijk dat de regel in stand blijft, maar dat een premisse de conclusie niet kan dragen. In bovenstaand voorbeeld zou bijvoorbeeld de vraag kunnen worden opgeworpen of wel sprake is van een deelneming, dat wil zeggen een belang van 5% van het nominaal gestorte kapitaal in de zin van artikel 13, lid 2, Wet Vpb 1969.

Volgens Soeteman is een niet-monotone logica in het recht niet nodig.1 Hij begint zijn argumentatie met een eenvoudige rechtsregel:

als p dan Oq (als p dan verplicht q)

Soeteman wijst erop dat er in het recht uitzonderingen bestaan op rechtsregels. Deze uitzonderingen hoeven niet noodzakelijkerwijs in dezelfde bepaling te zijn opgenomen maar kunnen ook elders in het recht terug te vinden zijn. We kennen echter ook het uitgangspunt dat we mogen aannemen dat er geen uitzondering op een regel van toepassing is zolang we geen reden hebben om uit te gaan van het tegendeel (condition of normality). Uitgaande van deze normaliteitsaanname is de stelling p normaliter voldoende om te concluderen dat Oq het geval is. Informatie die later bekend wordt kan deze conclusie echter ongeldig maken.

Als er uitzonderingen mogelijk zijn, dan is de rechtsregel ‘als p dan Oq’ geen geldige rechtsregel. We moeten het volgens Soeteman interpreteren als een ‘prima facie’ rechtsregel, dat wil zeggen dat in de gebruikelijke situaties p, als er geen uitzondering van toepassing is, Oq het geval is. We kunnen volgens Soeteman wel een niet-monotone logica ontwikkelen waarin ruimte is voor uitzonderingen op de regel, maar niet-monotone logica kan volgens Soeteman geen vervanging zijn voor deductieve, monotone logica:

‘As far as we look into these defeasible beliefs, we may develop a nonmonotonic logic. It might be that such a non-monotonic logic is better for the development of legal expert systems. Or it might be wise for other reasons to develop a logic which is more close to the daily practice, by not bothering about exceptions as long as there is no reason to believe that they are present. But such a non-monotonic logic cannot replace deductive, monotonic logic. The non-monotonic argument is only valid under the presumption that the normality hypothesis applies to the case. Addition of this hypothesis to the premises presents us with a monotonic deductive argument. The defeasibility is, then, not in a defeasible argument, but in one of the premises, i.e., the normality hypothesis.’2

Elke niet-monotone redenering moet volgens Soeteman worden omgezet in een deductief geldige redenering door het expliciet maken van de normaliteitsaanname.3

Prakken is het niet met Soeteman eens en laat zien dat niet-monotone logica wel degelijk geschikt is voor legitimatie van een rechtsoordeel.4 Volgens Prakken kan in het algemeen van de normaalsituatie worden uitgegaan en zal degene die de normaalsituatie ter discussie stelt worden gevraagd om dat met bewijs te onderbouwen. Zonder dergelijk bewijs is het echter gerechtvaardigd om van de normaalsituatie uit te gaan. Volgens Prakken is de crux dat dit het redeneren niet-monotoon maakt. De hierboven aangehaalde rechtsregel van Soeteman zou dan kunnen worden gelezen als:

als p dan normaliter Oq

Prakken hanteert vervolgens een vorm van niet-monotone logica met een nieuwe inferentieregel (defeasible modus ponens): als p waar is, dan kan tot q geconcludeerd worden als er geen argument tegen deze conclusie geconstrueerd kan worden. Punt hierbij is dat degene die de conclusie betwist wel met tegenargumenten moet komen. Dit leidt tot het volgens Prakken belangrijkste kenmerk van niet-monotone logica’s, namelijk

‘dat een argument op zichzelf nog niets bewijs: pas als het zoeken naar tegenargumenten niets oplevert, of als de gevonden tegenargumenten expliciet weerlegd kunnenworden, is de conclusie van het hoofdargument (niet-monotoon) bewezen uit de premissen.’5

Een niet-monotone rechtvaardiging is in de visie van Prakken dan ook meer een afweging van de argumenten voor en de argumenten tegen een conclusie:

‘Een niet-monotoon-logische rechtvaardiging van een conclusie heeft dus een rijkere structuur dan een deductieve rechtvaardiging, namelijk een dialectische structuur: terwijl een deductieve rechtvaardiging alleen aangeeft welke gronden steun geven aan de conclusie, geeft een niet-monotone rechtvaardiging ook aan welke gronden tegen die conclusie pleiten en hoe die gronden weerlegd kunnen worden.’

Aan de hand van een voorbeeld kan worden uitgelegd wat de normaalaanname inhoudt.

Voorbeeld

De fiscale jaarwinstbepaling wordt geregeerd door goed koopmansgebruik (artikel 3.25 Wet IB 2001). Op basis van goed koopmansgebruik is het mogelijk om een vordering in de winstsfeer af te waarderen als de financiële toestand van de schuldenaar daartoe aanleiding geeft. We kunnen dit vertalen naar de volgende regel:

Als de werkelijke waarde van een vordering lager is dan de fiscale boekwaarde, dan kan de vordering ten laste van de winst worden afgewaardeerd naar die lagere werkelijke waarde.

We kunnen deze regels zelfs nog verder ontleden, hetgeen resulteert in de volgende regel:

Als sprake is van een vordering,

en de werkelijke waarde van de vordering is lager dan de fiscale boekwaarde, dan kan de vordering ten laste van de winst worden afgewaardeerd naar die lagere werkelijke waarde.

We hebben dus een regel met een dubbele conditie in het antecedent. Als aan beide condities is voldaan, dan kunnen we op basis van de regel concluderen dat de vordering ten laste van de winst kan worden afgewaardeerd. We gaan dan echter wel uit van een normaalsituatie waarbij we een tweetal normaliteitsaannames hebben gedaan, dat wil zeggen dat we een tweetal relevante uitzonderingen – al dan niet terecht – buiten aanmerking hebben gehouden.

De eerste aanname is dat sprake is van een geldlening. In HR 27 januari 1988, nr. 23 919, BNB 1988/217 en HR 25 november 2011, nr. 08/05323, BNB 2012/37 heeft de Hoge Raad echter geoordeeld dat (anders dan de normaalsituatie) een geldverstrekking niet kwalificeert als geldlening (en dus geen vordering) als sprake is van een schijnlening, een deelnemerschapslening of een bodemlozeputlening. De tweede aanname is dat sprake is van een zakelijke geldlening. In HR 9 mei 2008, nr. 43 849, BNB 2008/191 en (wederom) HR 25 november 2011, nr. 08/05323, BNB 2012/37 heeft de Hoge Raad geoordeeld dat (anders dan de normaalsituatie) een afwaardering ten laste van de winst niet mogelijk is indien sprake is van een onzakelijke lening. Is sprake van een onzakelijke lening, dan is dus sprake van een uitzondering op bovengenoemde regel in die zin dat de vordering niet ten laste van de winst kan worden afgewaardeerd.

Een inspecteur zou de conclusie van de belastingplichtige dat zijn vordering kan worden afgewaardeerd naar lagere werkelijke waarde betwisten door één of beide normaliteitsaannames te betwisten. Hij moet dat dan wel onderbouwen. De belastingplichtige zou de betwisting door de inspecteur vervolgens weer onderbouwd kunnen weerleggen.

Uit het bovenstaande voorbeeld blijkt dat op de hoofdregel dat een vordering ten laste van de winst kan worden afgewaardeerd een tweetal uitzonderingen bestaat. Deze uitzonderingen vloeien voort uit jurisprudentie van de Hoge Raad. De aangehaalde arresten van de Hoge Raad met daarin de uitzonderingen op de hoofdregel, maken deel uit van de rechtsvindingsruimte Σ. Als een uitzondering op een regel elders in het recht expliciet geformuleerd is, dan is deze vaak nog wel te vinden. Lastiger wordt het bij minder expliciete uitzonderingen. Denk daarbij in het bovenstaande voorbeeld aan de vraag of het leerstuk van schijn en wezen moet worden toegepast (alhoewel dat door de Hoge Raad in dit geval is geëxpliciteerd door de schijnlening te noemen), dan wel of sprake is van fraus legis. In sommige gevallen kan wel worden vermoed dat een bepaald standpunt zal worden bestreden met een beroep op het leerstuk van schijn en wezen of fraus legis, maar ontbreekt (vooralsnog) jurisprudentie van de Hoge Raad waarmee in de specifieke situatie uitsluitsel kan worden gegeven.

In moeilijke gevallen van fiscale rechtsvinding waarbij er meerdere mogelijke uitkomsten zijn, is de onderbouwing van een mogelijk rechtsgevolg aan de hand van de bewijselementen geen logisch-deductieve afleiding die leidt tot een onbetwistbare waarheid of onwaarheid van dat rechtsgevolg. De bewijselementen dragen enkel bij aan een meer of mindere mate van waarschijnlijkheid van het rechtsgevolg. Ik verwijs hierbij naar Hawthorne die een analyse maakt van het probabilistische karakter van ‘confirmation’ functies. Hij omschrijft dergelijke functies als volgt:

‘Confirmation functions represent a logic by which scientific theories are refuted or supported by evidence.’6

Hawthorne refereert aan wetenschappelijke theorieën. Deze worden ondersteund of weerlegd aan de hand van bewijs. Een vergelijking met fiscale rechtsvinding ligt voor de hand; daarbij worden mogelijke rechtsgevolgen namelijk ook ondersteund of weerlegd aan de hand van bewijs. Hawthorne heeft duidelijk aangegeven dat als we een nieuwe premisse toevoegen (zoals in het recht een nieuw bewijselement), dat wel degelijk van invloed kan zijn op de waarheid van de eerder afgeleide stelling. Dit is echter geen alles-of-niets relatie, maar veel meer dat de nieuwe premisse tot op zekere hoogte invloed kan hebben op de aannemelijkheid van die stelling:

‘A degree of confirmation function represents a relationship between statements (i.e. declarative sentences) that is somewhat analogues to the deductive logical entailment relation. However, the logic of confirmation will have to deviate from the deductive paradigm in several ways. For one thing, deductive logical entailment is an absolute relationship between sentences, while confirmation comes in degrees. Deductive logical entailment is monotonic: when B logically entailsA, adding a premise C cannot undermine that logical entailment – i.e., (C·B) must logically entail A as well. But confirmation is nonmonotonic. Adding a new premise C to B may substantially raise the degree to which A is confirmed, or may substantially lower it, or may leave it unchanged (…).’7

Hoe de relatie tussen nieuwe premissen (in het recht nieuw bewijs) en een bepaalde stelling (eenmogelijk rechtsgevolg) is, komt aan de orde in hoofdstuk 7 waar de formule van Bayeswordt besproken. Hawthorne heeft overigens nog een ander duidelijk verschil geconstateerd tussen de logisch-deductieve afleiding en een ‘confirmation’ functie:

‘Another very significant difference is this. A given deductive logic specifies a unique logical entailment relation, and that relation depends only on the meanings of the logical connectives and quantifiers. Is there, similarly, a uniquely good confirmation function? And does it depend only on the meaning of logical terms, and not on the specifics of what the individual sentences mean (due to the meanings of the names and predicates they contain)? Most confirmation theorists would answer “no” to both questions. (…) Rather, from the logician’s point of view, confirmation functions are technically somewhat analogous to truth-value assignments to sentences of a formal language. That is, holding the meanings of the logical terms (connectives and quantifiers) fixed, there are lots of ways to assign meanings to names and predicate terms of a language; and for each such meaning assignment, each of the various ways of the world might turn out to be assigns a corresponding truth-value assignment to each sentence of the language. Similarly, keeping the meanings of logical terms fixed, each way of assigning means to names and predicate expressions may give rise to a distinct confirmation function; and more than one confirmation function may apply to each fully meaningful language. So there are many possible confirmation functions.’8

Het is niet mijn bedoeling om hier dieper in te gaan op de ‘confirmatie’ theorie. Een korte conclusie lijkt mij echter wel op haar plaats. Om te beginnen moeten we constateren dat de klassieke, monotone logica niet de ruimte biedt om te redeneren met tegenstrijdige rechtsnormen.9 Deze logica kan niet met dergelijke inconsistenties overweg. Niet-monotone logica biedt die ruimte wel. Bij de toepassing van niet-monotone logica moet altijd rekening worden gehouden met een mogelijke weerlegging. Dit is geen verwijt aan de logica, maar een consequentie die eigen is aan fiscale rechtsvinding in moeilijke gevallen die per definitie inconsistent zijn (omdat er verschillende mogelijke rechtsgevolgen zijn die elkaar uitsluiten). De niet-monotone logica leidt volgens Soeteman overigens niet tot het instorten van het rechtssysteem:

‘In non-monotonic logic some inconsistency in positive law does not lead to a total

collapse of the legal system.’10

En eerlijk gezegd denk ik dat we er niet aan kunnen ontsnappen. Redeneren in het (fiscale) recht is zoals gezegd namelijk niet-monotoon.

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.