4.2.3.3.b Legitimiteit

Indien degene die winst geniet komt te overlijden, eindigt diens subjectieve belastingplicht. De stakingswinst wordt op grond van art. 3.58 Wet IB 2001 in de heffing betrokken. Deze stakingswinst wordt in box 1 tegen het progressieve tarief belast. De manier waarop de stakingswinst in de heffing wordt betrokken, biedt naar mijn mening geen reden voor de overheid tot ingrijpen (zie paragraaf 3.2.5). Aldus wordt de markt niet verstoord als gevolg van onvolkomenheden in de belastingwetgeving.

Is de doorschuiffaciliteit bij overlijden te verdedigen op basis van een gebrekkig werkende kapitaalmarkt? Hiertoe dient in de eerste plaats een onderscheid te worden gemaakt tussen de erflater en de voortzetter. Het is de erflater die de uit de staking voortvloeiende belasting is verschuldigd (art. 3.58 Wet IB 2001). Het is mogelijk dat deze belastingclaim niet kan worden voldaan uit de nalatenschap. Indien de erfgenamen de onderneming voortzetten komen geen liquiditeiten vrij. De onderneming wordt immers niet verkocht. De continuïteit van de onderneming kan in gevaar komen als de middelen uit de onderneming moeten worden gehaald. Er zijn geen gegevens beschikbaar hoe vaak dit aan de orde is. Als een beroep op de kapitaalmarkt niet mogelijk is of indien uitsluitend geleend kan worden tegen zware voorwaarden, kunnen doorschuiffaciliteiten deze kapitaalmarktimperfectie wegnemen. In die zin is een doorschuiffaciliteit vanuit de positie van de erflater legitiem. Er kan echter sprake zijn van weglekeffecten. Dat wil zeggen dat belastingplichtigen van de doorschuiffaciliteit kunnen profiteren terwijl de belastingclaim ook zonder doorschuiffaciliteit had kunnen worden voldaan. Dit komt nader aan de orde bij de toetsing aan het doelmatigheidscriterium.

Is de faciliteit legitiem bezien vanuit de voortzetter? Dit is er mede van afhankelijk of er al dan niet een testament is opgesteld en zo ja, in welke vorm. Het is mogelijk dat een beroep moet worden gedaan op de kapitaalmarkt. Na toepassing van een doorschuiffaciliteit is dit voor een lager bedrag aan de orde, omdat de belastingclaim in de waarde wordt verdisconteerd. Voor de analyse of eventueel een beroep moet worden gedaan op de kapitaalmarkt, wordt een onderscheid gemaakt tussen een verkrijging op grond van een wettelijke verdeling (Titel 4.3, afdeling 1 BW) en een verkrijging krachtens testament. Indien geen testament is opgesteld en er naast de langstlevende echtgenoot als erfgenaam ook nog kinderen erfgenaam zijn, verkrijgt de langstlevende echtgenoot van rechtswege de goederen van de nalatenschap (en dus de onderneming) en krijgen de kinderen een niet opeisbare vordering1 op de langstlevende echtgenoot overeenkomend met de waarde van hun erfdeel (art. 4:13 BW). Aangezien de vordering in principe niet opeisbaar is, hoeft de voortzetter (in casu de langstlevende echtgenoot) geen beroep te doen op de kapitaalmarkt. Vanuit de positie van deze voortzettende langstlevende echtgenoot is een doorschuiffaciliteit in deze situatie derhalve niet legitiem.

Bij een wettelijke verdeling is de langstlevende echtgenoot de voortzetter. In de regel stelt een ondernemer bij leven een testament op waarin is bepaald wat er moet gebeuren met de onderneming.2 Het is in het kader van dit onderzoek niet relevant om in te gaan op alle mogelijke testamentvormen.3 In deze paragraaf gaat het om die situaties waarbij de voortzettende erfgenaam een beroep moet doen op de kapitaalmarkt ter zake van de verkrijging van de onderneming. Dit kan zich voordoen indien sprake is van een onderbedeling bij een verdeling of indien de voortzetter de onderneming gelegateerd krijgt tegen inbreng van de waarde. In de regel zijn deze vorderingen pas opeisbaar bij het overlijden van de langstlevende echtgenoot.4 Een beroep op de kapitaalmarkt is op het moment van overlijden dan niet aan de orde. Indien daarentegen de vordering wel opeisbaar is, kan art. 4:5 BW nog van belang zijn: ‘Op verzoek van de schuldenaar kan de rechtbank wegens gewichtige redenen bepalen dat een geldsom (…) eerst na verloop van zekere tijd, hetzij ineens, hetzij in termijnen behoeft te worden voldaan (…).’5Deze bepaling is juist voor de vererving van bedrijven opgenomen.6 Indien de vordering evenwel (gedeeltelijk) opeisbaar is bij overlijden, kan een beroep op de kapitaalmarkt nodig zijn. Alleen in die situaties is vanuit de voortzettende erfgenaam bezien een doorschuiffaciliteit legitiem.

Concluderend kan worden gesteld dat de faciliteit bezien vanuit de erflater legitiem kan zijn, namelijk indien de middelen om de belastingheffing te voldoen uit de onderneming moeten worden gehaald. Voor de voortzettende erfgenaam is dit alleen zo indien de verkrijging leidt tot een schuld aan de andere erfgenamen die direct opeisbaar is. Een doorschuiffaciliteit draagt overigens maar beperkt bij aan het oplossen van een financieringsprobleem. Het gaat dan alleen om het gedeelte van de koopsom dat door toepassing van de doorschuiffaciliteit lager wordt.