Hof 's-Hertogenbosch, 13-07-2017, nr. 14/00486

Belanghebbende is sinds 24 december 1975 enig aandeelhouder in [A] B.V. (hierna: [A] ) en sinds 15 januari 1998 bestuurder van [A] .

Namens de inspecteur van de Belastingdienst (hierna: de inspecteur) is op 10 februari 2005 bij [A] een boekenonderzoek ingesteld ter zake van de aangiften omzetbelasting over de periode 1 januari 2001 tot en met 31 december 2004. Als gevolg van dit onderzoek zijn aan [A] twee naheffingsaanslagen omzetbelasting over de jaren 2001 tot en met 2004 opgelegd, te weten:

De naheffingsaanslag met nummer F.01.4501 is bij uitspraak op bezwaar van 26 november 2012 verminderd tot een bedrag van € 659.463 aan enkelvoudige omzetbelasting en € 78.677 aan heffingsrente. [A] heeft deze naheffingsaanslagen niet (volledig) betaald.

Belanghebbende heeft bij akte van 22 december 2005 een pandrecht verkregen op de handels- en bedrijfsvoorraden en (toekomstige) handelsvorderingen van [A] (hierna: de pandakte). In de pandakte is onder meer het volgende overeengekomen:

“Tot meerdere zekerheid voor de betaling of teruggave van al hetgeen [ [A] ] (…) aan [belanghebbende] (…) te eniger tijd schuldig mocht zijn of worden, uit welken hoofde ook, al of niet in rekening-courant en al of niet in het gewone bankverkeer, verpandt (…) [ [A] ] aan (…) [belanghebbende], zulks voor zover deze zaken niet reeds bij eerdere akte(n) aan (…) [belanghebbende] zijn verpand, die deze verpanding aanvaardt, al zijn bedrijfs- en handelsvoorraden alsmede alle huidige en toekomstige handelsvorderingen, zulks in de ruimste zin. De voorraden, producten alsmede de vorderingen zullen hierna aangeduid worden met “de zaken”. (…) Deze zaken [zijn] bij partijen voldoende bekend als gevolg waarvan zij in deze akte daarvan geen nadere omschrijving verlangen, een en ander in [de] staat waarin de zaken zich heden bevinden en voorts onder de volgende bepalingen:

1. De pandgever verklaart dat hij tot het verpanden van de zaken bevoegd is en dat op de zaken geen beperkte rechten rusten.

2. De pandgever verpandt alle zaken die er ter aanvulling, vervanging of uitbreiding van de zaken of uit andere hoofde door hem worden verkregen bij voorbaat aan pandnemer. Hij verklaart dat hij die zaken niet reeds tevoren bij voorbaat aan een ander heeft overgedragen en evenmin daarop tevoren ten behoeve van een ander bij voorbaat een beperk recht heeft gevestigd.

3. De pandgever mag in het kader van de normale bedrijfsuitoefening van zijn bedrijf over alle zaken beschikken als rustte daarop geen pandrecht, mits hij er voor zorg draagt dat hij zijn voorraden door verwerving van nieuwe zaken op peil houdt en met inachtneming van het in de volgende leden van dit artikel bepaalde.

(…)

De pandgever is verplicht bij verkoop van de zaken in het kader van de normale uitoefening van zijn bedrijf op eerste aanvraag van pandnemer alle vorderingen op de kopers van die zaken aan beheer te verpanden.

(…)

Wanneer de pandgever of de kredietnemer dreigt tekort te schieten of tekort schiet in zijn verplichtingen jegens pandnemer worden tevens alle vorderingen waarvoor in deze akte zekerheid is gesteld onmiddellijk en integraal opeisbaar.

(…)”

Belanghebbende en [A] hebben een overeenkomst van rekening-courant gesloten. Deze overeenkomst is niet schriftelijk vastgelegd. Op 1 januari 2007 had belanghebbende een vordering in rekening-courant op [A] van € 1.971.418. In 2007 heeft [A] op voormelde rekening-courantschuld een bedrag van in totaal € 1.925.000 afgelost. De vordering van belanghebbende op [A] bedroeg ultimo 2008 nihil. De bankmutaties in 2007 waren als volgt:

Belanghebbende en [A] hebben een overeenkomst van geldlening gesloten. Deze overeenkomst is niet schriftelijk vastgelegd. Per 1 januari 2007 heeft belanghebbende aan [A] een geldlening verstrekt groot € 769.530. [A] heeft in 2007 ter gedeeltelijke aflossing van die lening een handelsvordering die zij had op het zusterbedrijf [G] B.V. van € 102.213 aan belanghebbende overgedragen. Gedurende het jaar 2008 heeft [A] via bank en kas tot een bedrag van in totaal € 670.000 ter zake van deze lening afgelost. De aflossingen in 2008 waren als volgt:

Op 4 januari 2008 heeft [H] BVBA te [J] (België) (hierna: [H] ), waarvan belanghebbende bestuurder is, voor zover hier van belang, aan [A] als volgt gefactureerd:

“Middels deze berekenen wij aan U,

Conform de in 1998 gemaakte afspraken

Betreffende het bedrijfspand en de kantoren

gelegen [adres 1] , [J] ,

omtrent de huur over de jaren 98 tot en met 2007,

(…)

Huurprijs van 1998 t/m 2002, € 1.500,- p.m. € 90.000,-

Huurprijs van 2003 t/m 2007, € 2.000,- p.m. € 120.000,-

Derhalve Totaal door U te betalen de Somma van € 210.000,-

Vrij van BTW.”

De schuld volgens deze factuur van [A] is verrekend met een vordering die [A] had op [H] .

In de jaren 2007 tot en met 2009 heeft [A] de volgende betalingen aan crediteur [K] verricht:

[A] heeft de loonheffingen over de tijdvakken september 2007 tot en met februari 2011, respectievelijk april 2011 tot en met november 2011, die op aangifte moesten worden afgedragen (in totaal € 69.962) niet betaald. Over deze periode zijn conform de ingediende aangiften naheffingsaanslagen loonheffingen opgelegd. Deze naheffingsaanslagen zijn onbetaald gebleven.

[A] heeft de bedragen die op de aangiften omzetbelasting over de tijdvakken derde kwartaal 2007, vierde kwartaal 2007, eerste kwartaal 2008, tweede kwartaal 2008, juli 2008 en december 2008 waren verschuldigd (in totaal € 487.125) niet betaald. Als gevolg daarvan zijn over vermelde tijdvakken naheffingsaanslagen omzetbelasting opgelegd. Deze naheffingsaanslagen zijn onbetaald gebleven.

Belanghebbende heeft namens [A] op 14 november 2007, ontvangen door de Ontvanger op 16 november 2007, een melding betalingsonmacht gedaan voor de te betalen loonheffingen over het tijdvak september 2007 en de te betalen omzetbelasting over het derde kwartaal 2007. Bij brief van 28 november 2007 heeft de Ontvanger deze melding als niet rechtsgeldig aangemerkt, omdat [A] de melding niet tijdig heeft gedaan.

Op 7 januari 2008 heeft belanghebbende namens [A] , ontvangen door de Ontvanger op 10 januari 2008, een melding betalingsonmacht gedaan voor de verschuldigde loonheffingen over het tijdvak november 2007. Bij brief van 15 januari 2008 heeft de Ontvanger deze melding als rechtsgeldig aangemerkt, onder de voorwaarde dat de door [A] verstrekte informatie juist is.

Op 9 en 15 oktober 2012 heeft de Ontvanger verlof gekregen tot het leggen van conservatoir beslag op alle zich in Nederland bevindende onroerende zaken van belanghebbende. Op 16 oktober 2012 is het verlof aan belanghebbende betekend en is het conservatoir beslag gelegd.

In opdracht van de Ontvanger is bij [A] een boekenonderzoek ingesteld in het kader van de bestuurdersaansprakelijkheid. Van dit onderzoek is met dagtekening 12 december 2012 een rapport opgesteld. Daarin is onder meer het volgende geconcludeerd:

“Ten aanzien van de feiten (…) blijkt dat na het kennisnemen van bevindingen van de controle die is ingesteld door collega [L] de bestuurder [M] er voor gekozen heeft om zijn privé vorderingen op [A] veilig te stellen door deze terug te laten betalen. Daarnaast blijkt evident dat er door de bestuurder een keuze wordt gemaakt om de lopende fiscale verplichtingen niet te betalen terwijl er blijkbaar wel liquiditeiten zijn om de eigen privé vorderingen af te lossen. Op grond hiervan kan worden gesteld dat de preferent schuldeiser de Belastingdienst bewust wordt benadeeld oor de bestuurder [M] .”

Naar aanleiding van voormeld onderzoek heeft de Ontvanger bij de onder 1.1 vermelde beschikking belanghebbende aansprakelijk gesteld voor een bedrag van € 1.462.376,89 ter zake van de door [A] niet betaalde naheffingsaanslagen loonheffingen en omzetbelasting, alsmede de verschuldigde heffingsrente, invorderingsrente en kosten.

Het betreft de volgende naheffingsaanslagen loonheffingen, renten en kosten:

Het betreft de volgende naheffingsaanslagen omzetbelasting, renten en kosten:

Ter zake van de naheffingsaanslag omzetbelasting over de periode 2001 tot en met 2004 (aanslagnummer [aanslagnummer] .F014501) is een beroepsprocedure bij de Rechtbank aanhangig geweest. Nadat op 5 juni 2014 een compromis tot stand is gekomen, is het beroepschrift ingetrokken. Bij compromis is overeengekomen dat de naheffingsaanslag met nummer F.01.4501 wordt verminderd tot een bedrag van € 176.057 inclusief heffingsrente en dat de naheffingsaanslag met nummer F.01.4502 volledig in stand blijft. De in 2.2 vermelde naheffingsaanslagen omzetbelasting belopen derhalve samen een bedrag van € 180.000 (omzetbelasting en heffingsrente). In het compromis is voorts de volgende tekst overeengekomen:

“Het beëindigen van het tussen [A] B.V. en de Inspecteur bestaande geschil geschiedt zonder erkenning zijdens belanghebbende van de juistheid van het door de Inspecteur ter zake van de naheffingsaanslagen gestelde en zonder erkenning zijdens de Inspecteur van de juistheid van het door belanghebbende gevoerde verweer.”

Met dagtekening 5 september 2014 is de naheffingsaanslag omzetbelasting met nummer F.01.4501 verminderd tot een bedrag aan omzetbelasting van € 161.741 en een bedrag aan heffingsrente van € 14.361. De vermindering van de naheffingsaanslag bedraagt derhalve € 562.083 (omzetbelasting en heffingsrente).

Op 22 mei 2017 en 21 juni 2017 zijn bij het Hof, na de sluiting van het onderzoek, brieven van belanghebbende binnengekomen. Het Hof vat deze brieven – evenals belanghebbende – op als een verzoek om heropening van het onderzoek. Uit de laatst bedoelde brief leidt het Hof af dat het verzoek betrekking heeft op de in 2.2 vermelde naheffingsaanslagen. In die brief is onderbouwd waarom deze naheffingsaanslagen niet kunnen zijn opgelegd wegens opzet of grove schuld van [A] . Ten aanzien van deze naheffingsaanslagen zal het Hof oordelen dat niet aannemelijk is dat de omstandigheid dat de verschuldigde omzetbelasting meer bedraagt dan op aangifte is afgedragen, is te wijten aan opzet of grove schuld van [A] (zie 4.9). Belanghebbendes verzoek om heropening kan derhalve niet tot een ander oordeel leiden. Het verzoek om heropening wordt dan ook afgewezen. De onder 1.9 vermelde brieven zullen niet tot de gedingstukken worden gerekend en door het Hof verder buiten beschouwing worden gelaten. Voorts merkt het Hof op dat belanghebbende in de brieven van 22 mei 2017 en 21 juni 2017, noch anderszins, een verzoek om vergoeding van immateriële schade heeft gedaan.

Ten aanzien van het geschil

Ten aanzien van vraag a: tardief

Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de inhoud van het in 1.8 bedoelde stuk van de Ontvanger niet in de beoordeling van het geschil mag worden betrokken. Volgens belanghebbende is de Ontvanger hiermee namelijk getreden buiten de ter zitting verstrekte opdracht van het Hof. Belanghebbendes grief faalt, omdat belanghebbende zelf zijn in 1.4 bedoelde nadere stukken minder dan tien dagen vóór de zitting heeft ingediend en deze stukken nagenoeg de volle omvang van het geschil betroffen. Het Hof slaat acht op deze stukken van belanghebbende en derhalve ook op het in 1.8 bedoelde stuk van de Ontvanger. Het Hof beantwoordt vraag a derhalve ontkennend.

Ten aanzien van vraag b: de aansprakelijkheid

Aan [A] zijn de in 2.2, 2.8 en 2.9 vermelde naheffingsaanslagen loonheffing en omzetbelasting opgelegd vanwege de omstandigheid dat de verschuldigde belasting meer beloopt dan die welke overeenkomstig de desbetreffende aangiften is dan wel had moeten worden afgedragen of voldaan. Meer in het bijzonder zijn de in 2.2 vermelde naheffingsaanslagen opgelegd vanwege de omstandigheid dat [A] een te laag bedrag aan verschuldigde omzetbelasting heeft aangegeven en afgedragen en zijn de in 2.8 en 2.9 vermelde naheffingsaanslagen opgelegd vanwege de omstandigheid dat [A] de verschuldigde loonheffing en omzetbelasting niet tijdig heeft betaald.

Het Hof dient te beoordelen of belanghebbende terecht aansprakelijk is gesteld, waarbij het Hof onderscheid maakt tussen de in 2.2 vermelde naheffingsaanslagen omzetbelasting enerzijds en de in 2.8 en 2.9 vermelde naheffingsaanslagen loonheffing en omzetbelasting anderzijds.

Ten aanzien van de in 2.2 vermelde naheffingsaanslagen omzetbelasting

Artikel 36, lid 2, van de IW luidt, voor zover te dezen van belang, als volgt:

“Het lichaam als bedoeld in het eerste lid is verplicht om onverwijld nadat gebleken is dat het niet tot betaling van (…) omzetbelasting, (…) in staat is, daarvan schriftelijk mededeling te doen aan de ontvanger en, indien de ontvanger dit verlangt, nadere inlichtingen te verstrekken en stukken over te leggen. Elke bestuurder is bevoegd om namens het lichaam aan deze verplichting te voldoen. Bij of krachtens algemene maatregel van bestuur worden nadere regels gesteld met betrekking tot de inhoud van de mededeling, de aard en de inhoud van de te verstrekken inlichtingen en de over te leggen stukken, alsmede de termijnen waarbinnen het doen van de mededeling, het verstrekken van de inlichtingen en het overleggen van de stukken dienen te geschieden.”

Artikel 7, lid 2, van het Uitvoeringsbesluit Invorderingswet 1990 (hierna: het Uitvoeringsbesluit) luidt als volgt:

“In geval van betalingsonmacht ter zake van een naheffingsaanslag die is opgelegd vanwege de omstandigheid dat de verschuldigde belasting meer beloopt dan die welke overeenkomstig de aangifte is dan wel had moeten worden afgedragen of voldaan, kan, voor zover die omstandigheid niet is te wijten aan opzet of grove schuld van het lichaam, in afwijking van het eerste lid, de mededeling worden gedaan uiterlijk twee weken na de vervaldag van die aanslag.”

Uit het vorenstaande volgt dat het Hof moet beoordelen of de omstandigheid dat – kort weergegeven – de verschuldigde omzetbelasting meer bedraagt dan op aangifte is afgedragen, te wijten is aan opzet of grove schuld van [A] (vgl. Hoge Raad 23 december 2011, nr. 10/01211, ECLI:NL:HR:2011:BR7038.).

De Ontvanger heeft gesteld dat sprake is van opzet of grove schuld van [A] . Belanghebbende heeft dit betwist. Anders dan de Ontvanger meent, kan belanghebbende in de onderhavige procedure opzet of grove schuld betwisten; de omstandigheid dat [A] dit bij de bestrijding van de onderliggende naheffingsaanslagen aan de orde had kunnen stellen, doet daaraan niet af, nu ter zake daarvan geen onherroepelijke rechterlijke uitspraak is gedaan (artikel 49, lid 7, van de IW).

Op de Ontvanger rust de bewijslast aannemelijk te maken dat sprake is van opzet of grove schuld van [A] . In dat kader heeft de Ontvanger verwezen naar het controlerapport dat is opgesteld naar aanleiding van het in 2.2 bedoelde, door de inspecteur ingestelde, boekenonderzoek. Volgens de Ontvanger heeft de inspecteur in het controlerapport melding gemaakt van het feit dat hij heeft afgezien van een eindgesprek, omdat er strafrechtelijke vervolging zou plaatsvinden. Volgens de Ontvanger is de kwalificatie opzet volgens de Aanmeldings- Transactie- en Vervolgingsrichtlijnen voor de inspecteur een voorwaarde om een dossier aan te melden voor strafrechtelijk onderzoek. Nu als gevolg hiervan het strafrechtelijk onderzoek daadwerkelijk is opgestart, is volgens de Ontvanger sprake van opzet. Volgens de Ontvanger spreekt het voor zich, dat strafrechtelijke vervolging niet zou plaatsvinden als geen sprake zou zijn van opzet. Ten slotte heeft de Ontvanger gesteld dat belanghebbende aansprakelijk is gesteld wegens kennelijk onbehoorlijk bestuur, waardoor de discussie over opzet of grove schuld een academische discussie is.

Naar het oordeel van het Hof heeft de Ontvanger hiermee niet aannemelijk gemaakt dat de omstandigheid dat de verschuldigde omzetbelasting meer bedraagt dan op aangifte is afgedragen, is te wijten aan opzet of grove schuld van [A] . De Ontvanger kan zich daartoe niet verschuilen achter een ‘constatering’ van de inspecteur. Bovendien is de enkele stelling dat daadwerkelijk een strafrechtelijk onderzoek jegens [A] is opgestart, onvoldoende om in de onderhavige procedure opzet of grove schuld aanwezig te achten. Ten slotte verliest de Ontvanger met zijn stelling dat belanghebbende aansprakelijk is gesteld wegens kennelijk onbehoorlijk bestuur uit het oog dat hij moet bewijzen dat niet belanghebbende, maar [A] opzet of grove schuld kan worden verweten.

Vervolgens dient het Hof te beoordelen of [A] de betalingsonmacht tijdig heeft gemeld. Ingevolge artikel 7, lid 2, van het Uitvoeringsbesluit had [A] de betalingsonmacht uiterlijk twee weken na de vervaldag van de naheffingsaanslagen moeten melden. De vervaldag van de naheffingsaanslag met nummer F.01.4501 is, zo staat vermeld op het aanslagbiljet, 11 januari 2007. Het Hof stelt de vervaldag van de naheffingsaanslag met nummer F.01.4502 op de voet van artikel 9, lid 2, van de IW op 11 september 2007. Niet in geschil is dat vóór 31 oktober 2007 geen melding van betalingsonmacht is gedaan. Derhalve is betreffende de in 2.2 vermelde naheffingsaanslagen niet tijdig een melding van betalingsonmacht gedaan.

Belanghebbende heeft ter zitting een beroep gedaan op artikel 36.5.5 van de Leidraad Invordering 2008, waarin het volgende is bepaald:

“Een verzoek om uitstel van betaling in verband met bezwaar, beroep of hoger beroep merkt de ontvanger niet aan als een melding van betalingsonmacht.

Bij een verzoek om uitstel van betaling in verband met een ingediend bezwaarschrift of beroepschrift (in hoger beroep) tegen een naheffingsaanslag als bedoeld in artikel 7, tweede lid, van het besluit, moet voor het niet betwiste deel van de belastingaanslag (zo nodig op de gebruikelijke wijze) afzonderlijk worden gemeld dat de rechtspersoon niet in staat is dit deel van de naheffingsaanslag te voldoen.

Als uitstel van betaling is verleend in verband met een tijdig ingediend bezwaarschrift of beroepschrift (in hoger beroep) kan – als uitspraak is gedaan op het bezwaarschrift of op het beroepschrift is beslist – betalingsonmacht voor het niet toegewezen bedrag alsnog binnen veertien dagen na de dagtekening van de beslissing op het bezwaar of beroep bij de ontvanger worden gemeld.”

Belanghebbende heeft gesteld dat in verband met bezwaar uitstel van betaling is verleend voor de betaling van de in 2.2 vermelde naheffingsaanslagen. Belanghebbende heeft dat afgeleid uit de brief van de Ontvanger van 8 oktober 2007, waarin onder meer het volgende is vermeld:

“Op 1 oktober 2007 is beslag gelegd op roerende zaken van [A] BV te [N] . Er is een verkoopdatum vastgesteld op 1 november 2007.

Hierbij laat ik u weten dat het beslag is gelegd ter zekerheid voor de betwiste belastingschuld. Een eventuele verkoop zal pas plaatsvinden als op het door u ingediende bezwaarschrift is beslist.”

Volgens belanghebbende is eerst op 1 juli 2014 op het bezwaar tegen beide naheffingsaanslagen beslist. Belanghebbende hoefde vervolgens naar eigen zeggen geen betalingsonmacht te melden, omdat de melding betalingsonmacht die op 16 november 2007 door de Ontvanger is ontvangen, (nog steeds) rechtsgeldig was. De Ontvanger heeft weersproken dat uitstel van betaling is verleend. Volgens de Ontvanger blijkt nu juist uit het citaat van de hiervoor vermelde brief van 8 oktober 2007 dat hij juist beslag heeft gelegd omdat [A] uitstel van betaling is geweigerd. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Ontvanger, niet aannemelijk heeft gemaakt dat uitstel van betaling is verleend.

Gelet op het vorenstaande heeft [A] de betalingsonmacht derhalve niet op de juiste wijze gemeld. Derhalve dient belanghebbende te bewijzen dat deze omstandigheid niet aan hem is te wijten. Belanghebbende heeft geen feiten of omstandigheden gesteld op basis waarvan moet worden geoordeeld dat niet aan hem is te wijten dat [A] niet tijdig de betalingsonmacht heeft gemeld.

Op grond van het vorenstaande en artikel 36, lid 4, van de IW is het Hof van oordeel dat belanghebbende terecht aansprakelijk is gesteld voor de in 2.2 vermelde naheffingsaanslagen.

Ten aanzien van de in 2.8 en 2.9 vermelde naheffingsaanslagen loonheffing en omzetbelasting

Of belanghebbende terecht aansprakelijk is gesteld voor de betaling van de in 2.8 en 2.9 vermelde naheffingsaanslagen loonheffing en omzetbelasting, is afhankelijk van de vraag of [A] op juiste wijze heeft voldaan aan de (eventuele) verplichting de betalingsonmacht te melden (artikel 36 van de IW in verbinding met artikel 60 van de Wet financiering sociale verzekeringen). Omdat de in 2.8 en 2.9 vermelde naheffingsaanslagen zijn opgelegd vanwege de omstandigheid dat [A] de verschuldigde loonheffing en omzetbelasting niet tijdig heeft betaald, is artikel 7, lid 1, van het Uitvoeringsbesluit van toepassing. Artikel 7, lid 1, van het Uitvoeringsbesluit luidt, voor zover te dezen van belang, als volgt:

“De mededeling, bedoeld in artikel 36, tweede lid, van de wet, wordt gedaan uiterlijk twee weken na de dag waarop de verschuldigde belasting behoorde te zijn afgedragen of voldaan ingevolge artikel 19 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (…).”.

– Ten aanzien van de loonheffing over september 2007 en de omzetbelasting over het derde kwartaal 2007

Per formulier met dagtekening 14 november 2007 heeft belanghebbende betalingsonmacht gemeld ten aanzien van de loonheffing over september 2007 voor een bedrag van € 2.429 en de omzetbelasting over het derde kwartaal 2007 voor een bedrag van € 110.002. Naar het oordeel van het Hof heeft de Ontvanger zich terecht op het standpunt gesteld dat de melding betalingsonmacht niet of niet op de juiste wijze is geschied. De melding is immers te laat ontvangen. De verschuldigde loonheffing over september 2007 en de verschuldigde omzetbelasting over het derde kwartaal 2007 behoorden immers te zijn afgedragen respectievelijk te zijn voldaan in oktober 2007. Niet is in geschil is dat de melding door de Ontvanger is ontvangen op 16 november 2007, derhalve meer dan twee weken na 1 november 2007 (artikel 19 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen).

Voor zover belanghebbende heeft gesteld dat hij de betalingsonmacht reeds bij brief van 31 oktober 2007 heeft gemeld en dat deze brief door de Ontvanger tijdig moet zijn ontvangen, heeft het navolgende te gelden. De Ontvanger heeft weersproken dat deze brief vóór 16 november 2007 is ontvangen. De Ontvanger heeft zich op het standpunt gesteld dat de brief van 31 oktober 2007 als bijlage bij het op 16 november 2007 (onderdeel 2.10) ontvangen formulier is ontvangen. Het Hof acht aannemelijk dat de brief van 31 oktober 2007 niet tijdig is ontvangen. Het Hof acht daarbij de volgende omstandigheden doorslaggevend:

 De brief van 31 oktober 2007 betreft uitsluitend de motivering van de betalingsonmacht, zonder opgaaf van de belastingsoorten, -aangiften of -aanslagen en bedragen die [A] niet kan betalen. Zonder het formulier is de melding betalingsonmacht onvolledig.

 Ook bij het formulier dat op 10 januari 2008 (onderdeel 2.11) is ontvangen, was een gelijkaardige brief gevoegd.

 Ook als het formulier op de dag van de dagtekening van het formulier (14 november 2007) ter post zou zijn bezorgd en derhalve op zijn vroegst op 15 november 2007 zou kunnen zijn ontvangen, is de melding betalingsonmacht niet tijdig. De gemitigeerde verzendtheorie, waarop belanghebbende zich beroept, is in het onderhavige geval, ingevolge artikel 1, lid 2, van de IW, niet van toepassing.

Gelet op hetgeen in 4.15 en 4.16 is overwogen, is de onmacht om de loonheffing over september 2007 en de omzetbelasting over het derde kwartaal 2007 te betalen, niet tijdig gemeld. Ten aanzien van deze belastingschulden geldt het wettelijke vermoeden dat belanghebbende aansprakelijk is (artikel 36, lid 4, van de IW). Belanghebbende mag het vermoeden van aansprakelijkheid alleen weerleggen als hij aannemelijk maakt dat het niet aan hem is te wijten dat [A] niet rechtsgeldig de betalingsonmacht heeft gemeld. Belanghebbende heeft hieromtrent echter niets gesteld.

Gelet op het vorenstaande is het Hof van oordeel dat belanghebbende terecht aansprakelijk is gesteld voor de voldoening dan wel afdracht van de loonheffing over september 2007 en de omzetbelasting over het derde kwartaal 2007.

– Ten aanzien van de resterende in 2.8 en 2.9 vermelde naheffingsaanslagen loonheffing en omzetbelasting

Weliswaar is de melding van betalingsonmacht op 16 november 2007 geschied buiten de daarvoor in artikel 7, lid 2, van het Uitvoeringsbesluit gestelde termijn, voor zover het gaat om de loonheffing over september 2007 en de omzetbelasting over het derde kwartaal 2007 (zie 4.15), maar dit gebrek kleeft niet aan die melding waar het gaat over in latere tijdvakken verschuldigde loonheffing en omzetbelasting (zie Hoge Raad 21 september 2012, nr. 11/04755, ECLI:NL:HR:2012:BX7943). Gelet hierop is de betalingsonmacht betreffende de in 2.8 en 2.9 vermelde naheffingsaanslagen, met uitzondering van die betreffende de loonbelasting over september 2007 en de omzetbelasting over het derde kwartaal 2007, (hierna: de resterende in 2.8 en 2.9 vermelde naheffingsaanslagen) op de juiste wijze gemeld.

Nu de onmacht de resterende in 2.8 en 2.9 vermelde naheffingsaanslagen te betalen op de juiste wijze is gemeld, moet de Ontvanger op grond van artikel 36, lid 3, van de IW aannemelijk maken dat sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur. Daartoe heeft de Ontvanger het volgende gesteld:

 [A] heeft bewust onjuiste aangiften omzetbelasting ingediend.

 [A] heeft facturen ontvangen, vervaardigd of laten vervaardigen met het oog op het behalen van fiscaal voordeel, ongeacht de aard daarvan en/of heeft bewust facturen geaccepteerd waarop de prestatie onjuist is omschreven.

 [A] heeft bewust hoge bedragen betaald aan belanghebbende, terwijl de reeds bestaande belastingschuld ondanks voldoende liquiditeiten is toegenomen en onbetaald is gebleven.

 Belanghebbende heeft er bewust voor gekozen om zijn privébelangen veilig te stellen door zijn vorderingen op het lichaam daadwerkelijk terug te betalen.

 Belanghebbende heeft de bewuste keuze gemaakt om de lopende fiscale verplichtingen niet te voldoen terwijl er, getuige de aflossingen op de privé-vorderingen van hem, wel voldoende middelen waren om de lopende verplichtingen te betalen.

 Ondanks het bestaan van een forse belastingschuld en het voortdurend toenemen daarvan heeft [A] concurrente schuldeisers betaald.

 Belanghebbende heeft, lopende het onderzoek door de inspecteur, onverplicht namens [A] de voorraden en debiteuren aan belanghebbende verpand met tot doel zich een voorrangspositie te verschaffen boven de fiscus.

 De “grondtransacties” hebben geleid tot een verlies voor [A] en tot een verrijking van belanghebbende of diens schoonzoon.

 [A] heeft een vordering op [O] BVBA verrekend.

 De onderneming van [A] is verplaatst, uitsluitend met het doel om de bodem aan [A] te onttrekken, waardoor de invordering door de Ontvanger wordt getraineerd.

De Rechtbank heeft over de vraag of sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur als volgt geoordeeld:

“4.5.4. (…) De door [A] niet op aangifte afgedragen loonheffingen over de tijdvakken vanaf september 2007 betreffen geen hoge bedragen. [A] heeft tussen maart 2007 en september 2007 een bedrag van € 950.000 op haar rekening-courantschuld aan belanghebbende afgelost. De op aangifte verschuldigde omzetbelasting over het 3e kwartaal 2007 (juli/aug/sept) bedroeg € 111.102. De op aangifte verschuldigde loonbelasting over het tijdvak september 2007 bedroeg slechts € 2.391. [A] heeft in september 2007 er voor gekozen om € 100.000 af te lossen op haar rekening-courantschuld aan belanghebbende.

In 2008 heeft [A] aanzienlijke bedragen, tot in totaal € 670.000, op een aan haar door belanghebbende verstrekte lening afgelost. Ultimo 2008 was de (enkelvoudige) loonbelastingschuld van [A] opgelopen tot € 21.689 en de (enkelvoudige) omzetbelastingschuld tot € 1.145.546,89.

Per saldo heeft belanghebbende hiermee zijn vordering op [A] , die op 1 januari 2007 € 1.971.418 bedroeg, per ultimo 2008 naar nihil teruggebracht. De kaspositie van [A] is verder verslechterd door het ineens betalen van zogeheten 10‑jaar achterstallige huur, voor een bedrag van in totaal € 210.000 in 2008 aan het zusterbedrijf [H] . Een overeengekomen maandelijkse huurprijs uitgedrukt in hele euro’s (…), ook voor de pre-Eurojaren 1998, 1999 en 2000 acht de rechtbank overigens niet geloofwaardig.

Het incasseren door belanghebbende van zijn rekening-courantvordering op [A] , het doen aflossen door [A] van zijn schuld aan belanghebbende en het met voorrang betalen van [H] en [K] , hebben ertoe geleid dat de loon- en omzetbelastingschulden van [A] alsmaar opliepen.

Naar het oordeel van de rechtbank heeft de ontvanger met de hiervoor genoemde feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt dat belanghebbende er bewust voor heeft gekozen dat de schulden aan hemzelf, een zusterbedrijf van [A] en de concurrente crediteuren van [A] wel door [A] werden betaald en de schulden aan de belastingdienst door [A] niet werden betaald. Dit doen en laten van belanghebbende in zijn hoedanigheid van bestuurder van [A] is dusdanig in strijd met wat ieder redelijk denkend bestuurder in dezelfde omstandigheden zou hebben gedaan dat sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur. Dat belanghebbende mogelijk in zijn hoedanigheid van pandhouder, wat er ook van zij, de vordering en lening eerst heeft laten aflossen door [A] leidt niet tot een ander oordeel. Immers belanghebbende heeft in de periode dat hij de rekening-courant en de lening liet aflossen door [A] ook andere crediteuren (die geen pandrecht hadden) laten betalen door [A] .

De rechtbank acht, gelet op het voorgaande, aannemelijk dat het niet betalen van de belastingschulden door [A] het gevolg is van aan belanghebbende te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur. De rechtbank is tevens van oordeel dat deze feiten hebben plaatsgevonden in de periode van drie jaren voorafgaande aan het tijdstip dat voor de onderhavige naheffingsaanslagen omzet- en loonbelasting vanaf november 2007 (indien aan de overige vereisten daarvoor was voldaan) een tijdige melding van betalingsonmacht op de voet van artikel 36, tweede lid, van de IW in samenhang met artikel 7 Uitvoeringsbesluit Invorderingswet 1990 had kunnen worden gedaan (vgl. Hoge Raad van 4 februari 2011 nr. 09/03451, BNB 2011/109, ECLI:NL:HR:2011:BP2982).”.

Het Hof sluit zich aan bij het oordeel van de Rechtbank en voegt er het volgende aan toe.

Belanghebbende heeft in hoger beroep gesteld dat de Rechtbank met haar oordeel zoals vervat in haar laatste volzin van overweging 4.5.4, een onbegrijpelijke ‘oorzaak-gevolg’-argumentatie heeft gehanteerd. Het Hof is evenwel van oordeel dat de Ontvanger met hetgeen hij heeft gesteld (zie 4.20) aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur. Belanghebbende heeft het tegendeel niet aannemelijk gemaakt. Het Hof gaat voorbij aan belanghebbendes stelling dat [A] de huurschuld niet aan [H] heeft betaald, maar dat [H] de huurvordering heeft verrekend met openstaande (inkoop)facturen die zij van [A] had ontvangen, nu verrekening een vorm van betaling is.

Verder heeft belanghebbende in hoger beroep gesteld dat de Rechtbank (in overweging 4.5.4) ten onrechte heeft geoordeeld dat een overeengekomen maandelijkse huurprijs uitgedrukt in hele euro’s voor de jaren 1998 tot en met 2000 niet geloofwaardig is. Belanghebbende heeft gesteld dat de euro en EMU sinds 1992 een geaccepteerde betaaleenheid was in het internationale handelsverkeer. De Ontvanger heeft daartegen ingebracht dat het vreemd is dat belanghebbende gedurende een periode van tien jaar de huur niet betaalt en dat de huur wordt opgeëist net op het moment dat de Ontvanger op zoek gaat naar verhaalsmogelijkheden. Het Hof hecht geloof aan de stelling van de Ontvanger en acht niet geloofwaardig dat de huur over de jaren 1998 tot en met 2000 eerst in 2008 werd gefactureerd en wel in euro’s.

Voorts heeft belanghebbende in hoger beroep gesteld dat de Rechtbank (in overweging 4.5.4) ten onrechte heeft geoordeeld dat het met voorrang betalen van [K] ertoe heeft geleid dat de loonheffings- en omzetbelastingschulden van [A] alsmaar opliepen. Volgens belanghebbende was [K] een zelfstandig opererende vertegenwoordiger van [A] , die werd ingehuurd wegens arbeidsongeschiktheid van belanghebbende. De Ontvanger heeft gesteld dat belanghebbende er bewust voor heeft gekozen om de schulden aan [K] wel te betalen en die aan de Ontvanger niet. Het Hof is van oordeel dat belanghebbendes blote stelling niet af kan doen aan het oordeel dat sprake is van aan belanghebbende te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur.

Belanghebbende heeft voorts gesteld dat de Rechtbank met haar oordeel zoals vervat in haar overweging 4.5.5, de positie van belanghebbende als pandhouder heeft miskend. Belanghebbende heeft gesteld dat de verplichting tot terugbetaling van hetgeen belanghebbende aan [A] had geleend, volgt uit het bepaalde in artikel 4.2 van de pandakte (zie 2.3). Door de verkoop van handelsvoorraden dreigde [A] tekort te schieten in haar verplichtingen jegens belanghebbende op grond waarvan alle vorderingen waarvoor in de pandakte zekerheid was gesteld onmiddellijk en integraal opeisbaar werden, aldus belanghebbende.

De Ontvanger heeft primair gesteld dat belanghebbende en [A] de pandakte bewust en onverplicht zijn aangegaan met het doel aan belanghebbende een hogere preferentie toe te kennen dan de Ontvanger. Subsidiair heeft de Ontvanger gesteld dat, indien ervan wordt uitgegaan dat de pandakte rechtsgeldig tot stand is gekomen én deze akte niet als paulianeus zou kunnen worden gekwalificeerd, deze akte belanghebbende tot pandhouder kwalificeert ten aanzien van de voorraden en handelsvorderingen, niet meer en niet minder; daarmee bestrijdt de Ontvanger de opvatting van belanghebbende dat in het kader van de aflossing van de rekening-courantschuld door [A] belanghebbende kwalificeert als pandhouder en bevoorrecht is boven de Ontvanger.

Veronderstellenderwijs ervan uitgaande dat sprake is van zakelijke motieven voor het aangaan van de pandakte, heeft het navolgende te gelden. Aangezien de voorwaarden waaronder de bedragen van de lening en de rekening-courantvordering aan [A] zijn verstrekt niet schriftelijk zijn vastgelegd en ook anderszins niet bekend zijn geworden en ook niet aannemelijk is gemaakt dat [A] tekort schoot of dreigde tekort te schieten in zijn verplichtingen jegens belanghebbende als pandnemer (artikel 4.2. van de pandakte) kan niet worden vastgesteld, zoals de Ontvanger ook heeft gesteld, of [A] jegens belanghebbende in verzuim is geweest. Op grond van artikel 3:248, lid 1, van het BW is dan de pandhouder niet bevoegd het verpande goed te (laten) verkopen en het hem verschuldigde op de opbrengst te verhalen. Naar het oordeel van het Hof heeft de Ontvanger voorts terecht gesteld dat belanghebbende slechts een pandrecht heeft op de bedrijfs- en handelsvoorraden en huidige en toekomstige handelsvorderingen van [A] . Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat het pandrecht is komen te rusten op de liquide middelen die zijn geïnd bij de verkoop van deze zaken. Belanghebbendes hoedanigheid van pandhouder doet aan het oordeel dat sprake is van aan belanghebbende te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur derhalve niet af.

Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, is het Hof van oordeel dat het niet betalen van de resterende in 2.8 en 2.9 vermelde naheffingsaanslagen door [A] het gevolg is van aan belanghebbende te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur.

Gelet op het vorenstaande is belanghebbende terecht aansprakelijk gesteld voor alle in 2.8 en 2.9 vermelde naheffingsaanslagen loon- en omzetbelasting.

Het Hof beantwoordt vraag b derhalve bevestigend.

Ten aanzien van vraag c: het Europeesrechtelijk verdedigingsbeginsel

Belanghebbende heeft gesteld dat het Europeesrechtelijk verdedigingsbeginsel eraan in de weg staat dat hij aansprakelijk is gesteld.

Allereerst dient de vraag te worden beantwoord of de beschikking binnen de werkingssfeer van het Unierecht valt. In dat kader heeft de Hoge Raad bij arrest van 14 augustus 2015, nr. 13/01940, ECLI:NL:HR:2015:2161, het volgende geoordeeld:

“2.6.3. (…) Bezwarende besluiten die zijn gebaseerd op nationale bepalingen die uitvoering geven aan Europeesrechtelijke voorschriften, zoals de Wet op de omzetbelasting 1968 uitvoering geeft aan de Zesde richtlijn (thans: BTW-richtlijn 2006), vallen binnen het toepassingsgebied van het recht van de Europese Unie. Dit geldt ook voor de aansprakelijkheidstelling voor verschuldigde omzetbelasting op de voet van artikel 36 van de Wet.”

De aansprakelijkstelling voor verschuldigde omzetbelasting valt aldus binnen de werkingssfeer van het Unierecht. Belanghebbende heeft gesteld dat ook de aansprakelijkstelling voor verschuldigde loonheffing binnen de werkingssfeer valt, omdat deze aansprakelijkstelling in dezelfde beschikking als die voor de aansprakelijkstelling voor de omzetbelasting is vervat. Naar het oordeel van het Hof vindt dit standpunt geen steun in het recht. Bovendien geeft de beschikking, voor zover deze de naheffing van loonheffing betreft, naar het oordeel van het Hof geen uitvoering aan Europeesrechtelijke voorschriften.

Vervolgens dient de vraag te worden beantwoord of de Ontvanger belanghebbende aansprakelijk heeft gesteld zonder hem daarover vooraf op de hoogte te stellen en zonder hem in de gelegenheid te stellen zich daarover uit te laten. De Ontvanger heeft zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende voorafgaand aan de beschikking voldoende mogelijkheden heeft gehad om te ageren. Belanghebbende wist immers op 16 oktober 2012 (zie 2.12) dat hij aansprakelijk zou worden gesteld. Op die datum is immers het conservatoir beslagexploit en het verlof daartoe aan hem betekend. In het verlof zijn de gronden waarop de beschikking zou worden gebaseerd, opgenomen. Volgens de Ontvanger zijn aan de kennisgeving van de voorgenomen beschikking geen vormvereisten verbonden.

In het arrest van 30 oktober 2015, nr. 13/01768, ECLI:NL:HR:2015:3174, BNB 2016/31, heeft de Hoge Raad het volgende overwogen:

“2.2.3. (…) Het [Europeesrechtelijke verdedigings]beginsel brengt in het bijzonder mee dat eenieder het recht heeft om te worden gehoord alvorens een besluit wordt genomen dat zijn belangen op nadelige wijze kan beïnvloeden. (…) De omstandigheden dat de adressaat van een (bezwarend) besluit de redenen kende waarom de douaneautoriteiten een controle hebben ingesteld naar de juistheid van geheven douanerechten en omzetbelasting en geacht moet worden op de hoogte te zijn van de feiten die tot dat bezwarende besluit hebben geleid, laten onverlet dat de desbetreffende persoon expliciet en ook tijdig moet worden uitgenodigd om te worden gehoord alvorens het bezwarende besluit wordt genomen. Daardoor wordt de desbetreffende persoon de gelegenheid geboden voor het aanvoeren van bepaalde feiten die het bestuursorgaan aan zijn besluit niet ten grondslag heeft gelegd, althans niet in aanmerking heeft genomen, dan wel (…) met het oog op het corrigeren van (kennelijke) vergissingen of het aanvoeren van individuele omstandigheden die ervoor pleiten dat het besluit wordt genomen, niet wordt genomen of dat in een bepaalde zin wordt besloten (…).”.

Gelet op het arrest van 30 oktober 2015 is het Hof van oordeel dat de Ontvanger belanghebbende expliciet de gelegenheid had moeten bieden te worden gehoord en dat het initiatief daartoe van de Ontvanger uit had behoren te gaan. Vast staat dat belanghebbende niet is gehoord en dat hij daartoe ook niet is uitgenodigd.

Daarmee staat vast dat de Ontvanger belanghebbende aansprakelijk heeft gesteld zonder hem daarover vooraf op de hoogte te stellen en zonder hem in de gelegenheid te stellen zich daarover uit te laten. Dat belanghebbende anderszins op de hoogte had kunnen zijn van de komende aansprakelijkheidstelling doet hieraan niet af.

Dan dient de vraag te worden beantwoord of de Ontvanger kan rechtvaardigen dat belanghebbende niet van te voren in kennis is gesteld van zijn voornemen tot aansprakelijkstelling. De Ontvanger heeft in dit verband gesteld dat sprake was van gevaar voor verduistering. Het Hof acht dit echter niet aannemelijk. De Ontvanger heeft immers op 16 oktober 2012 conservatoir beslag gelegd (zie 2.12), zodat er na deze datum als zodanig geen gevaar voor verduistering meer bestaat. Vrees voor onttrekking van zaken aan het beslag is niet gesteld. Derhalve is het Hof van oordeel dat sprake is van schending van het Europeesrechtelijke verdedigingsbeginsel, welke schending niet kan worden gerechtvaardigd.

De verplichting van de nationale rechter om de volle werking van het Unierecht te waarborgen brengt niet mee dat een beschikking die (ten dele) is vastgesteld in strijd met het Europeesrechtelijke verdedigingsbeginsel altijd nietig dient te worden verklaard. Nietigverklaring in een dergelijke situatie is pas aan de orde wanneer de administratieve procedure zonder schending van het verdedigingsbeginsel een andere afloop had kunnen hebben (HvJ EU 3 juli 2014, nr. C-129/13 en C-130/13 (Kamino en Datema), ECLI:EU:C:2014:2041). Daarbij is niet vereist dat zonder de schending zou zijn afgezien van de aansprakelijkstelling of dat de aansprakelijkheidstelling voor een lager bedrag zou hebben plaatsgevonden. Voldoende is dat aannemelijk wordt gemaakt dat wanneer de schending niet had plaatsgevonden belanghebbende een inbreng had kunnen leveren die voor het vaststellen van de aansprakelijkstelling van belang was en waarvan niet kan worden uitgesloten dat deze tot een besluitvormingsproces met een andere afloop had geleid dan wel had kunnen leiden. Een en ander dient te worden beoordeeld aan de hand van de specifieke feitelijke en juridische omstandigheden van het geval (HR 14 augustus 2015, nr. 13/01940, ECLI:NL:HR:2015:2161). De Hoge Raad lijkt daarbij te doelen op een concrete inbreng die tot een andere uitkomst had kunnen leiden.

Belanghebbende heeft in dit kader gesteld dat de enkele vermindering op grond van de uitspraak van de Rechtbank betekent dat aannemelijk is dat het besluitvormingsproces een andere afloop zou hebben gehad. De Ontvanger is van oordeel dat het besluitvormingsproces geen andere afloop zou hebben gehad. Voorafgaande aan de aansprakelijkstelling is gepoogd een vaststellingsovereenkomst te sluiten, waarbij het te betalen bedrag werd bepaald op € 180.000. [A] , vertegenwoordigd door belanghebbende, heeft dit compromisvoorstel niet aanvaard. Dat de Rechtbank belanghebbende heeft weten te overtuigen het compromisvoorstel alsnog te aanvaarden, betekent, aldus de Ontvanger, dat niet hij maar belanghebbende zijn standpunt heeft gewijzigd. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende, op wie de bewijslast rust, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Ontvanger niet aannemelijk heeft gemaakt dat het besluitvormingsproces een andere afloop zou kunnen hebben gehad.

Gelet op het vorenstaande is het Hof van oordeel dat het Europeesrechtelijk verdedigingsbeginsel er niet aan in de weg staat dat belanghebbende aansprakelijk is gesteld voor de naheffingsaanslagen omzetbelasting. Vraag c dient ontkennend te worden beantwoord.

Ten aanzien van vraag d: de omvang van de aansprakelijkstelling

Belanghebbende heeft de omvang van de aansprakelijkstelling betreffende de in 2.8 en 2.9 vermelde naheffingsaanslagen niet bestreden. Wel heeft hij de omvang van de aansprakelijkstelling bestreden voor zover deze ziet op de in 2.2 vermelde naheffingsaanslagen omzetbelasting.

De Ontvanger heeft zich op het standpunt gesteld dat het belanghebbende, gelet op artikel 49, lid 7, van de IW, niet is toegestaan de omvang van de aansprakelijkstelling te betwisten. Ingevolge artikel 49, lid 7, van de IW kan het hoger beroep geen betrekking hebben op feiten of omstandigheden die van belang kunnen zijn voor een belastingaanslag die vanwege een rechterlijke uitspraak onherroepelijk vaststaat. Over de naheffingsaanslag met nummer F.01.4501 is geen rechterlijke uitspraak gedaan, nu het beroepschrift daaromtrent is ingetrokken (zie 2.15). Tegen de naheffingsaanslag met nummer F.01.4502 zijn geen rechtsmiddelen aangewend. Derhalve is het belanghebbende, anders dan de Ontvanger meent, wel toegestaan de omvang van de aansprakelijkstelling te betwisten.

De in 2.2 vermelde naheffingsaanslagen houden verband met de volgende correcties:

De inspecteur en de Ontvanger hebben verklaard dat de correcties die verband houden met de facturen van [X] B.V., [Y] en [Z] niet in aanmerking zijn genomen.

Het Hof stelt voorop dat de beschikking dient te worden verminderd in verband met het op 1 juli 2014 gesloten compromis betreffende de in 2.2 vermelde naheffingsaanslagen (zie 2.15) en de daaruit voortvloeiende vermindering van de naheffingsaanslag met nummer F.01.4501 (zie 2.16). Gelet hierop dient de aansprakelijkstelling te worden verminderd met een bedrag van (€ 655.316,89 – € 161.741 =) € 493.576. Ter zake van de naheffingsaanslag met nummer F.01.4501 merkt het Hof op dat weliswaar voor een bedrag van € 659.463 is nageheven maar dat belanghebbende daarvoor slechts tot een bedrag van € 655.316,89 aansprakelijk is gesteld.

De Ontvanger heeft, onder verwijzing naar constateringen van de inspecteur, gesteld dat de inkopen ter zake waarvan [A] de in rekening gebrachte omzetbelasting als voordruk heeft verrekend, zijn gefingeerd. Belanghebbende heeft deze correcties bestreden. Op de Ontvanger rust de stelplicht, en bij gemotiveerde betwisting, de bewijslast ten aanzien van feiten en omstandigheden die rechtvaardigen dat het bedrag van de aansprakelijkstelling niet te hoog is (vgl. Hoge Raad 8 augustus 2012, nr. 11/02591, ECLI:NL:HR:2012:BW7714).

– [V]

De Ontvanger heeft gesteld dat [A] ten onrechte voorbelasting in aftrek heeft gebracht ter zake van facturen van [V] (hierna: [V] ). Volgens de Ontvanger zijn deze facturen niet aangetroffen in de boekhouding van [V] en heeft [V] de facturen niet uitgeschreven. [A] heeft verklaard dat de facturen van [V] zijn gebruikt door andere leveranciers. Belanghebbende heeft, als bestuurder van [A] , blanco facturen verstrekt. Hierdoor heeft [A] medewerking verleend aan het valselijk opmaken van facturen door derden. Belanghebbende heeft in dat kader op 19 december 2005 jegens de inspecteur het volgende verklaard: “ [V] is misbruikt. Ik ken hem al heel lang. Af en toe leverde hij wat materiaal. Daarover had ik rechtstreeks contact met [V] . Later stuurde hij andere leveranciers naar ons toe en had ik geen contact meer met [V] . Die leveranciers zijn op de naam van [V] verder gegaan. Deze leveranciers hebben van mij maximaal een of twee blanco facturen gehad, die ik weer van [V] had ontvangen. Die zijn toen door die leveranciers gebruikt om leveringen aan mij te factureren. Er hebben dus werkelijk leveringen plaatsgevonden.”.

Belanghebbende heeft hiertegen ingebracht dat [A] een jarenlange zakenrelatie had met de heer [V] , dat [V] al 25 jaar bij [A] kwam en dat hij grote partijen onderdelen verkocht; een gedeelte daarvan werd binnen [A] zelf verwerkt en een gedeelte werd doorverkocht. De heer [V] heeft op de facturen een aantekening ‘voldaan per kas’ geplaatst. De handelaren die aan [A] hebben geleverd, zijn door de heer [V] gestuurd. Belanghebbende heeft van de heer [V] blanco facturen ontvangen. Belanghebbende kon en mocht op dat moment erop vertrouwen dat betreffende leveranciers handelden namens de heer [V] . Dat de betreffende facturen niet in de administratie van [V] voorkomen, is volgens belanghebbende niet relevant. Belanghebbende acht zichzelf niet verantwoordelijk voor de fiscale verplichtingen door zijn leverancier.

Het Hof acht hetgeen door de Ontvanger is gesteld, met name ten aanzien van de blanco facturen, aannemelijk en is van oordeel dat [A] ten onrechte voorbelasting in aftrek heeft gebracht. Hetgeen belanghebbende heeft gesteld, leidt niet tot een ander oordeel.

– [W] B.V.

De Ontvanger heeft gesteld dat [A] ten onrechte voorbelasting in aftrek heeft gebracht ter zake van facturen van [W] B.V. Volgens de Ontvanger is geenszins vast te stellen of, en zo ja, welke werkzaamheden [W] B.V. exact heeft verricht. Hoewel de Ontvanger aannemelijk acht dat revisiewerkzaamheden zijn uitgevoerd, is volgens hem niet vast te stellen dat deze door [W] B.V. zijn uitgevoerd. Het gebruikelijke controlespoor (offerte en werkorder) ontbreekt. Onmogelijk kan worden vastgesteld welke gebreken de betreffende voertuigen voorafgaand aan de vermeend verrichte revisie vertoonden en welke werkzaamheden derhalve tijdens de revisie moeten zijn uitgevoerd. Bovendien heeft de directeur van [W] B.V. ontkend dat er ook maar enige prestatie is verricht. Voorts zijn op de in de boekhouding van [A] aangetroffen facturen een aantal onjuistheden vermeld, zoals het telefoonnummer en het adres. Verder is er geen personeel, met uitzondering van de directeur, in dienst geweest bij [W] B.V. Er vinden al jaren geen activiteiten meer plaats op het bedrijfsadres van [W] B.V. ( [adres 2] 7 te [BB] ).

Bij gevolg dient het geheel aan transacties volgens de Ontvanger geherdefinieerd te worden naar de situatie zoals zij zou zijn geweest zonder de transacties. In dat geval moet het ervoor worden gehouden dat de eventueel verrichte niet traceerbare prestaties door belanghebbende zelf zijn verricht. De belasting op de facturen is om die reden niet aftrekbaar.

Belanghebbende heeft betwist dat in de loods al jaren geen activiteiten meer plaatsvinden in de loods. Belanghebbende had een huurovereenkomst gesloten met [W] B.V. ter zake van de huur van de loods. Voorts heeft belanghebbende gesteld dat [S] sr. in de loop der jaren activiteiten heeft uitgevoerd door middel van diverse rechtspersonen en eenmanszaken. Ten slotte heeft belanghebbende verwezen naar een overzicht van aan- en verkopen en reparatiewerkzaamheden betreffende [W] B.V.; belanghebbende heeft dit overzicht echter niet overgelegd. Al deze stellingen van belanghebbende leiden niet tot een ander oordeel.

Het Hof acht op grond van hetgeen hiervoor in onderdeel 4.46 is overwogen, waarbij het Hof de verklaring van de directeur van [W] B.V. met name van belang acht, aannemelijk dat [A] ten onrechte voorbelasting in aftrek heeft gebracht.

Gelet op hetgeen is overwogen in 4.43 tot en met 4.48 is het Hof van oordeel dat de Ontvanger de correcties ter zake van de in 2.2 vermelde naheffingsaanslagen omzetbelasting, die na vermindering nog slechts een bedrag van € 180.000 (omzetbelasting en heffingsrente) bedragen, aannemelijk heeft gemaakt. Om proceseconomische redenen zal het Hof de correcties betreffende [P] B.V. en [Q] B.V., [R] B.V., [S] , [T] B.V., [U] B.V. en [AA] daarom niet behandelen.

– Overige stellingen

De Ontvanger heeft belanghebbende aansprakelijk gesteld voor een bedrag van € 838 aan heffingsrente. Voor zover belanghebbende heeft gesteld dat de aansprakelijkstelling voor de heffingsrente dient te vervallen, heeft het navolgende te gelden. Deze heffingsrente heeft betrekking op de in 2.2 vermelde naheffingsaanslag met nummer F.01.4502 (zie 2.14.2). Nu bij compromis is overeengekomen dat deze aanslag volledig in stand blijft (zie 2.15) en de Ontvanger de correcties ter zake van deze aanslag aannemelijk heeft gemaakt (zie 4.49), blijft de aansprakelijkstelling voor de heffingsrente in stand. Ingevolge artikel 2, lid 2, onderdeel a, van de IW geldt immers voor de heffingsrente het regime dat voor de belasting van toepassing is.

De Ontvanger heeft belanghebbende ingevolge artikel 32, lid 2, van de IW aansprakelijk gesteld voor de invorderingsrente en de invorderingskosten. Belanghebbende heeft dit gemotiveerd betwist.

Met betrekking tot de aansprakelijkstelling voor de invorderingsrente stelt het Hof voorop dat uit het arrest Hoge Raad 31 maart 2017, nr. 15/02939, ECLI:NL:HR:2017:530, volgt dat ingevolge artikel 30, lid 1, van de IW de ontvanger het bedrag van de te betalen invorderingsrente vaststelt bij voor bezwaar vatbare beschikking, dat dit bedrag “op andere wijze schriftelijk kenbaar gemaakt” wordt en dat aansprakelijkstelling voor invorderingsrente geschiedt door middel van een tot de aansprakelijk gestelde gerichte beschikking die wordt gegeven nadat een betaling is gedaan en de in artikel 30, lid 1, van de IW bedoelde beschikking is gegeven. Niet gesteld of gebleken is, dat betalingen zijn gedaan of beschikkingen op de voet van artikel 30, lid 1, van de IW zijn gegeven. Hetgeen in de beschikkingen aansprakelijkstelling is vermeld over aansprakelijkheid van belanghebbende voor belopen invorderingsrente is niet meer dan een mededeling van het bedrag van de tot dan toe reeds belopen invorderingsrente. Aansprakelijkstelling voor verschuldigde invorderingsrente kan pas geschieden nadat bij voor bezwaar vatbare beschikking invorderingsrente in rekening is gebracht. Het Hof doet de aansprakelijkstelling voor de in de beschikkingen genoemde bedragen aan invorderingsrente derhalve vervallen. Het Hof vermindert het bedrag van de aansprakelijkstelling derhalve met een bedrag van € 215.012.

Het Hof stelt ten aanzien van de invorderingskosten voorop dat op de Ontvanger de bewijslast rust ten aanzien van feiten en omstandigheden die (kunnen) meebrengen dat het belopen van kosten aan belanghebbende is te wijten (zie Hoge Raad 8 augustus 2012, nr. 11/02591, ECLI:NL:HR:2012:BW7714).

De Ontvanger heeft gesteld dat het belopen van invorderingskosten ten aanzien van de in 2.2 vermelde naheffingsaanslagen omzetbelasting aan belanghebbende als bestuurder van [A] is te wijten. Immers, zo stelt de Ontvanger, [A] heeft bewust onjuiste aangiften omzetbelasting ingediend en facturen ontvangen, vervaardigd of laten vervaardigen, met het oog op het behalen van fiscaal voordeel, ongeacht de aard daarvan en/of heeft bewust facturen geaccepteerd waarop de prestatie onjuist is omschreven.

Het Hof is van oordeel dat de Ontvanger niet aannemelijk heeft gemaakt dat het niet-betalen van de naheffingsaanslag omzetbelasting met nummer F.01.4501 te wijten is aan het handelen of nalaten van belanghebbende. De Ontvanger heeft immers geen feiten en omstandigheden gesteld, die liquiditeitsproblemen van [A] op of omstreeks de vervaldag van die naheffingsaanslag (11 januari 2007) betreffen. Het Hof is echter niet gebleken dat ter zake van deze naheffingsaanslag invorderingskosten in rekening zijn gebracht (zie 2.14.2).

Het Hof is van oordeel dat de Ontvanger wel aannemelijk heeft gemaakt dat het niet-betalen van de naheffingsaanslag omzetbelasting met nummer F.01.4502 te wijten is aan het handelen of nalaten van belanghebbende. Vast staat immers dat [A] vóór de vervaldag van deze naheffingsaanslag (11 september 2007) grote bedragen heeft betaald aan belanghebbende (zie 2.4 en 2.5), terwijl [A] kennelijk niet in staat was om een bedrag van € 3.943 aan verschuldigde omzetbelasting te voldoen (zie 2.2). Belanghebbende is derhalve terecht aansprakelijk gesteld voor de invorderingskosten ten aanzien van de naheffingsaanslag omzetbelasting met nummer F.01.4502.

De Ontvanger heeft gesteld dat het belopen van invorderingskosten ten aanzien van de in 2.8 en 2.9 vermelde naheffingsaanslagen loonheffing en omzetbelasting aan belanghebbende als bestuurder van [A] is te wijten. De Ontvanger heeft in dat kader gesteld dat het belopen van invorderingskosten aan belanghebbende als bestuurder van [A] is te wijten. Immers, zo stelt de Ontvanger, de in 4.20 vermelde omstandigheden zijn door belanghebbende dan wel met zijn instemming verricht. Het Hof is, gelet op hetgeen hiervoor is overwogen ten aanzien van de in 2.8 en 2.9 vermelde naheffingsaanslagen, van oordeel dat het niet-betalen van deze aanslagen en het daarmee verband houdend belopen van de kosten aan belanghebbende is te wijten. Belanghebbende is immers bestuurder van [A] en kan uit dien hoofde invloed uitoefenen op het betalingsgedrag van [A] . Belanghebbende is derhalve terecht aansprakelijk gesteld voor de invorderingskosten ten aanzien van de in 2.8 en 2.9 vermelde naheffingsaanslagen loonheffing en omzetbelasting.

Tot slot heeft belanghebbende nog gesteld dat het bedrag van de aansprakelijkstelling moet worden gematigd met € 133.000. Belanghebbende heeft daartoe drie facturen aan [CC] B.V. met dagtekening 6 juli 2007, 1 oktober 2007 en een onleesbare dagtekening overgelegd. In de facturen wordt melding gemaakt van 198 aan [CC] B.V. verkochte en geleverde voertuigen. Toen de voertuigen inmiddels op het terrein van [CC] B.V. stonden, heeft de Ontvanger op 1 oktober 2007 beslag gelegd op 58 voertuigen. Omdat [CC] B.V. van mening was dat de Ontvanger in verband daarmee een stallingsvergoeding was verschuldigd en de Ontvanger weigerde deze te betalen, heeft deze B.V. de Ontvanger gedagvaard. De civiele rechter heeft geoordeeld dat de eigendom van de voertuigen niet was overgedragen en dat de voertuigen in eigendom zijn gebleven bij [A] . Volgens belanghebbende heeft er derhalve geen levering in de zin van de Wet OB 1968 plaatsgevonden. Belanghebbende vindt het onredelijk dat hij aansprakelijk wordt gesteld voor dit bedrag aan omzetbelasting van € 133.000, welk bedrag is begrepen in de naheffingsaanslag omzetbelasting over het derde en vierde kwartaal 2007.

De Ontvanger heeft zich primair op het standpunt gesteld dat belanghebbendes grief tardief moet worden verklaard, nu hij deze stelling eerst ter zitting heeft opgeworpen. Het Hof is van oordeel dat de grief niet tardief is. De Ontvanger heeft immers na de zitting voldoende gelegenheid gehad om op deze grief te reageren en is daardoor niet in zijn procespositie geschaad.

Subsidiair heeft de Ontvanger zich op het standpunt gesteld dat matiging niet mogelijk is, gelet op het arrest van de Hoge Raad van 15 mei 2009, nr. 07/13032, ECLI:NL:HR:2009:BI3747, BNB 2009/168 . In dit arrest heeft de Hoge Raad het volgende overwogen:

“Artikel 36 van de Invorderingswet 1990 geeft de rechter geen mogelijkheid om de aansprakelijkheid van de bestuurder te matigen. Indien, zoals in het onderhavige geval, het lichaam niet of niet op de juiste wijze aan zijn meldingsplicht heeft voldaan, bestaat het wettelijke vermoeden dat de niet-betaling van de belastingschuld aan de bestuurder is te wijten, tot de weerlegging van welk vermoeden slechts wordt toegelaten de bestuurder die aannemelijk maakt dat het niet aan hem is te wijten dat het lichaam niet aan zijn bedoelde meldingsplicht heeft voldaan. Blijkens 's Hofs uitspraak - in cassatie onweersproken - heeft belanghebbende geen feiten of omstandigheden gesteld die grond zouden kunnen zijn voor het oordeel dat het niet aan hem is te wijten dat A niet aan de meldingsplicht heeft voldaan.”.

Het Hof heeft in 4.17 overwogen, dat de onmacht om de omzetbelasting over het derde kwartaal 2007 te betalen, niet tijdig is gemeld en dat belanghebbende geen feiten of omstandigheden heeft gesteld die grond zouden kunnen zijn voor het oordeel dat het niet aan hem is te wijten dat [A] niet aan de meldingsplicht heeft voldaan. Derhalve is er, gelet op het arrest van 15 mei 2009, geen plaats voor matiging van de aansprakelijkheid ten aanzien van de omzetbelasting over het derde kwartaal 2007. Belanghebbende heeft geen standpunt ingenomen ten aanzien van het gedeelte van het bedrag van € 133.000 dat moet worden toegerekend aan het vierde kwartaal 2007. Derhalve ziet het Hof geen reden de aansprakelijkheid (verder) te matigen. In het nader stuk van belanghebbende van 30 maart 2016 stelt hij dat het verzoek om matiging in wezen is gebaseerd op een beroep op gewekt vertrouwen. Het Hof is van oordeel dat dit beroep niet kan slagen. De Ontvanger, gedagvaard door [CC] B.V., heeft zich namelijk niet jegens belanghebbende of [A] uitgelaten over de vraag of de eigendom van de desbetreffende voertuigen is overgegaan of niet. Daarnaast is van belang dat, los van de eigendomsvraag, de omzetbelasting op grond van artikel 37 van de Wet op de omzetbelasting 1968 is verschuldigd omdat [A] facturen met omzetbelasting heeft uitgereikt en er niet voldaan is aan de voorwaarden, neergelegd in opvolgende beleidsbesluiten, om ten onrechte gefactureerde omzetbelasting te herzien.

Gelet op al hetgeen hiervoor is overwogen, zal het Hof het bedrag van de aansprakelijkstelling verminderen met een bedrag van € 493.576 aan enkelvoudige belasting (zie 4.41) en een bedrag van € 215.012 aan invorderingsrente (zie 4.52). Het bedrag van de aansprakelijkstelling bedraagt dan € 753.788,89.

Slotsom

De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is.

Ten aanzien van het griffierecht

Nu de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, dient de Ontvanger aan belanghebbende het door hem ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 44 respectievelijk € 122 te vergoeden.

Ten aanzien van de kosten van bezwaar en de proceskosten

Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Ontvanger te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar, het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.

Het Hof stelt de kosten van het bezwaar, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2 (punten) x € 246 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 492.

Voor de behandeling van het beroep bij de Rechtbank stelt het Hof deze tegemoetkoming, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2 (punten) x € 495 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 990.

Voor de behandeling van het hoger beroep bij het Hof stelt het Hof deze tegemoetkoming, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2,5 (punten) x € 495 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.237,50.

Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.