HR, 30-11-2012, nr. 11/03462

Nr. Hoge Raad: 11/03462

Nr. Gerechtshof: 08/00940

Nr. Rechtbank: 06/3540

PROCUREUR-GENERAAL BIJ DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

MR. R.L.H. IJZERMAN

ADVOCAAT-GENERAAL

Derde Kamer B

Leges 2004

Conclusie van 27 juni 2012 inzake:

Stichting X

tegen

B & W gemeente Hilversum

1. Inleiding

1.1 Heden neem ik conclusie naar aanleiding van het beroep in cassatie van de Stichting X, belanghebbende, tegen de uitspraak van het gerechtshof te Amsterdam (hierna: het Hof) van 9 juni 2011, nr. P08/00940.(1)

1.2 Het beroep in cassatie van belanghebbende is gericht tegen het oordeel van het Hof over de overschrijding van de redelijke termijn van berechting en de afwijzing van haar verzoek om vergoeding van immateriële schade terzake. Het materiële geschil zag op de vraag of de gemeente Hilversum (hierna: de Gemeente) de helft van de door belanghebbende betaalde bouwleges moest restitueren, maar dat is in cassatie niet meer in geschil.

1.3 Belanghebbende heeft een bedrag van € 382.572 aan leges betaald ter zake van op 9 juni 1998 en 12 oktober 1999 verkregen bouwvergunningen. De bouw heeft geen doorgang gevonden, omdat belanghebbende inmiddels een bestaand pand had aangekocht. Op 5 juli 2004 heeft belanghebbende om restitutie van 50% van de leges verzocht. De Gemeente heeft dit verzoek afgewezen onder verwijzing naar de legesverordening. Tegen dit besluit heeft belanghebbende bezwaar en beroep ingesteld. De Rechtbank te Amsterdam (hierna: de Rechtbank) heeft dat beroep ongegrond verklaard, hetgeen door het Hof is bevestigd.

1.4 Belanghebbendes cassatieberoep geeft, na het arrest van de Hoge Raad van 10 juni 2011,(2) thans aanleiding tot enige verduidelijkingen en aanvullende observaties met betrekking tot de vergoeding van immateriële schade bij overschrijding van een redelijke termijn van berechting.

1.5 De opbouw van deze conclusie is als volgt. In onderdeel 2 worden de feiten en het geding in feitelijke instanties weergegeven, gevolgd door een beschrijving van het geding in cassatie in onderdeel 3. Onderdeel 4 omvat een overzicht van relevante regelgeving, jurisprudentie en literatuur.(3) In onderdeel 5 wordt gekomen tot een beschouwing en vindt de beoordeling plaats van de door belanghebbende voorgestelde cassatiemiddelen, gevolgd door de conclusie in onderdeel 6.

2. De feiten en het geding in feitelijke instanties

2.1 Op 9 juni 1998 en 12 oktober 1999 zijn aan belanghebbende bouwvergunningen verleend. Voor het in behandeling nemen van de aanvragen tot verlening van deze bouwvergunningen heeft belanghebbende een bedrag van € 382.572 aan leges betaald. Belanghebbende heeft geen gebruik gemaakt van de verleende bouwvergunningen, omdat zij bij nader inzien besloten heeft een bestaand kantoorpand te kopen. Belanghebbende heeft bij brief van 5 juli 2004 verzocht om teruggave van 50% van leges.

2.2 Op 10 augustus 2004 heeft belanghebbende de Gemeente verzocht om een reactie op dit verzoek. Bij brief van 4 oktober 2004 is aan belanghebbende meegedeeld dat het verzoek in handen is gesteld van het hoofd belastingen van de Gemeente.

2.3 In een brief van de Gemeente aan belanghebbende van 4 oktober 2004 is vermeld:

De Hilversumse legesverordening bepaalt inzake teruggave van een deel van de bouwleges, zoals u in uw brieven reeds aangeeft, dat indien van een verleende bouwvergunning geen gebruik gemaakt wordt binnen 6 maanden na verlening van de vergunning en deze vergunning binnen 6 maanden wordt ingetrokken, op aanvraag teruggaaf van 50% van de geheven leges als bedoeld in artikel 7.1.1 wordt verleend.

Nu u binnen de genoemde termijn niet om intrekking van de bouwvergunning heeft gevraagd, doet zich -zoals reeds is uiteengezet tijdens het gesprek met de wethouder, [A] op 8 mei 2003 met [B] en [C] - dus geen situatie voor waarin teruggave kan worden verleend. Derhalve zijn er geen redenen aanwezig om aan uw verzoek te voldoen.

2.4 Op 28 juni 2005 is door de heffingsambtenaar afwijzend beslist op het verzoek om teruggave. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen dit besluit.

Rechtbank

2.5 Belanghebbendes bezwaarschrift van 29 juli 2005 is met instemming van partijen op grond van artikel 7:1a Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) doorgezonden aan de Rechtbank om als beroepschrift te worden behandeld.

2.6 Voor de Rechtbank was in geschil of de heffingsambtenaar de teruggave van de geheven bouwleges terecht had geweigerd. De Rechtbank heeft overwogen:(4)

(...)

Ingevolge artikel 242, eerste lid, van de Gemeentewet - voor zover hier van belang - kan degene die op grond van de belastingverordening aanspraak kan maken op een gehele of gedeeltelijke teruggaaf, binnen zes weken nadat de omstandigheid welke die aanspraak deed ontstaan zich heeft voorgedaan, een aanvraag tot het verkrijgen van teruggaaf indienen bij de gemeenteambtenaar.

In artikel 7.2.2. van (de Tarieventabel bij) de Legesverordening 1998 van de gemeente Hilversum en de nadien van kracht geworden Legesverordeningen is een restitutiebepaling opgenomen, op grond waarvan op aanvraag gedeeltelijke teruggaaf van de geheven leges wordt verleend indien van een verleende vergunning geen gebruik wordt gemaakt binnen 6 maanden na verlening van de vergunning en deze vergunning binnen 6 maanden wordt ingetrokken.

(...)

Voorts stelt de rechtbank vast dat de bouwvergunningen niet binnen 6 maanden na de verlening zijn ingetrokken, zodat niet is voldaan aan de voorwaarden van de restitutiebepaling.

(...)

Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat verweerder zich terecht op het standpunt heeft gesteld dat eiseres niet in aanmerking komt voor restitutie van de leges. Het beroep zal dan ook ongegrond worden verklaard.

2.7 De Rechtbank heeft belanghebbendes beroep ongegrond verklaard.

Hof

2.8 Belanghebbende heeft hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank. Het Hof heeft het geschil als volgt omschreven:

3.1. Evenals bij de rechtbank is bij het Hof in geschil of de heffingsambtenaar de teruggave van 50% van de geheven bouwleges terecht heeft geweigerd.

3.2. Daarnaast is in geschil of belanghebbende recht heeft op een schadevergoeding wegens schending van artikel 6 van het Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (hierna: EVRM).

2.9 Het Hof heeft overwogen:

5. Beoordeling van het geschil

(...)

5.2. Op basis van artikel 216 van de Gemeentewet is de raad bevoegd tot het vaststellen van de hiervoor onder punt 4 bedoelde legesverordeningen en de daarbij behorende tarieventabellen. Hetgeen hierin is bepaald heeft daarom in beginsel als uitgangspunt te gelden bij de beoordeling van de vraag op belanghebbende recht heeft op teruggave van betaalde bouwleges. Vaststaat dat de bouwvergunningen in 1998 en 1999 zijn verleend. Het verzoek om teruggave is gedaan bij brief van 5 juli 2004 zodat aan de in artikel 7.2.2. van de tarieventabellen gestelde voorwaarde dat van de verleende vergunning geen gebruik wordt gemaakt binnen 6 maanden na verlening van de vergunning, niet is voldaan.

(...)

5.3.4. Het beroep van belanghebbende, voor zover dit zich richt tegen de weigering van de gemeente om 50% van de betaalde leges terug te betalen, dient (...) ongegrond te worden verklaard.

5.4. Belanghebbende stelt dat de redelijke termijn van artikel 6 EVRM is geschonden doordat de bezwaren zes jaren en één maand, respectievelijk vijf jaren en negen maanden geleden zijn ingediend. De procedures bij de rechtbank (tezamen met de bezwaarfase) en het Hof hebben onredelijk lang geduurd en belanghebbende verzoekt daarom om een passende schadevergoeding toe te kennen op grond van art. 8:73 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb).

5.4.1. Belanghebbende beroept zich er op dat de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State in procedures waarin het beroep ongegrond wordt verklaard, wel oordelen dat op grond van artikel 8:73 Awb het toekennen van een schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn mogelijk is.

5.4.2. Het Hof overweegt dienaangaande als volgt. In zijn arrest van 12 juli 2001, nr. 44759/98 (Ferrazzini v. Italy), NJ 2004/435, BNB 2005/222, heeft het Europees Hof voor de Rechten van de Mens overwogen:

"25. (...)

There may exist "pecuniary" obligations vis à vis the State or its subordinate authorities which, for the purpose of Article 6 § 1, are to be considered as belonging exclusively to the realm of public law and are accordingly not covered by the notion of "civil rights and obligations". (...), this will be the case, in particular, where an obligation which is pecuniary in nature derives from tax legislation or is otherwise part of normal civic duties in a democratic society".

(...)

29. In the tax field, developments which might have occurred in democratic societies do not, however, affect the fundamental nature of the obligation on individuals or companies to pay tax. In comparison with the position when the Convention was adopted, those developments have not entailed a further intervention by the State into the "civil" sphere of the individual's life. The Court considers that tax matters still form part of the hard core of public-authority prerogatives, with the public nature of the relationship between the taxpayer and the community remaining predominant.

Bearing in mind that the Convention and its Protocols must be interpreted as a whole, the Court also observes that Article 1 of Protocol No. 1, which concerns the protection of property, reserves the right of States to enact such laws as they deem necessary for the purpose of securing the payment of taxes (see, mutatis mutandis, Casus Dosier- und Fördertechnik GmbH v. the Netherlands, judgment of 23 February 1995, Series A no. 306-B, pp. 48-49, § 60). Although the Court does not attach decisive importance to that factor, it does take it into account. It considers that tax disputes fall outside the scope of civil rights and obligations, despite the pecuniary effects which they necessarily produce for the taxpayer.

30. (...).

31. Accordingly, Article 6 § 1 of the Convention does not apply in the instant case."

Uit het arrest volgt derhalve dat een zuiver belastinggeschil niet onder de werking van artikel 6 EVRM valt.

5.4.3. De vraag rijst of ook geschillen over de heffing dan wel teruggave van geheven bouwleges buiten de 'scope of civil rights and obligations' vallen. Bouwleges vormen immers in economische zin geen zuivere belastingen nu daartegenover een individuele tegenprestatie van de heffende overheid staat. Rechten zoals bouwleges worden door wetsbepaling (artikel 229, lid 2, (thans lid 3) Gemeentewet) aangemerkt als belastingen.

5.4.4. In zijn arrest van 13 juli 2006, nr. 38033/02 (Stork v. Germany, LJN AY9147) heeft het EHRM ten aanzien van een door een Duitse gemeente opgelegde verplichte bijdrage aan de aanleg van een straat naast het land van de klagers onder meer overwogen:

"27. In the case of Ferrazzini (...) the Court confirmed that tax disputes regularly fall outside the scope of civil rights and obligations - despite the pecuniary effects which they necessarily produce for the taxpayer - because tax matters still form part of the hard core of public-authority prerogatives.

28. In the present case, the applicants were requested to pay a contribution for the construction of local infrastructure which had an impact on their real estate. The contributions were imposed only on persons who had a personal interest in and took advantage of the construction. Thus, while taxes are levied to cover the general financial requirements of public funding, the contributions in question were destined to finance a specific project, namely the construction of a particular road.

29. In these circumstances, the Court considers these contributions were not taxes but rather "other contributions" within the meaning of Article 1 Protocol No. 1. Therefore, the Court finds that Article 6 § 1, under its civil head, is applicable to the proceedings in question."

5.4.5. Het Hof is echter van oordeel dat nu de heffing van de bouwleges in een concreet geval niet plaatsvindt ter financiering van de desbetreffende concrete tegenprestatie (i.c. het in behandeling nemen van de vergunningaanvragen van belanghebbende), en tussen de hoogte van de leges enerzijds en de omvang van de terzake van gemeentewege verstrekte diensten dan wel de voor de dienst door de gemeente gemaakte kosten anderzijds ook geen rechtstreeks verband vereist is (vgl. Hoge Raad, 24 december 1997, nr. 32569, LJN AA3345), de heffing van leges dermate overeenkomt met heffing van zuivere belastingen, dat een geschil omtrent de heffing of teruggave van leges zoals het onderhavige voor de toepassing van artikel 6 EVRM op één lijn moet worden gesteld met een "tax dispute" zoals aan de orde was in het aangehaalde arrest Ferrazzini v. Italy. Hieruit volgt dat ook op de geschillen als het onderhavige artikel 6 EVRM niet van toepassing is. Dit oordeel wordt in de visie van het Hof versterkt door de omstandigheid dat het verband tussen de legesheffing en de eigendom van degene die de aanvraag tot dienstverlening door de overheid doet aanzienlijk minder direct is dan die in een geval zoals dat waarvan sprake was in het hiervoor aangehaalde arrest Stork v. Germany.

5.4.6. Ook indien anders zou moeten worden geoordeeld, en artikel 6 EVRM wel van toepassing is op het onderhavige geschil, vindt het Hof geen aanleiding tot het toekennen van schadevergoeding. Het Hof vermag niet in te zien waarom ook bij een rechtspersoon als belanghebbende waarbij niet sprake is van natuurlijke personen die op enigerlei wijze (als aandeelhouder of anderszins) direct of indirect belang hebben bij de uitkomst van de procedure, als uitgangspunt (in de zin van weerlegbare veronderstelling) zou moeten worden genomen dat bij overschrijding van de redelijke termijn sprake is van spanning en frustraties die het toekennen van een vergoeding voor immateriële schade zouden rechtvaardigen. Feiten of omstandigheden die tot het oordeel zouden kunnen leiden dat in dezen daadwerkelijk sprake is van als immateriële schade te duiden spanning en frustraties zijn niet aannemelijk geworden.

5.4.7. Nu artikel 6 EVRM toepassing mist is de belastingrechter niet bevoegd om - zelfs indien belanghebbende immateriële schade zou hebben geleden - schadevergoeding toe te kennen. Uit de tekst van artikel 8:73 Awb in samenhang met artikel 27j van de Algemene wet inzake rijksbelastingen volgt immers dat een schadevergoeding door de rechtbank of het Hof alleen kan worden toegekend indien het beroep gegrond wordt verklaard. In 5.3.4. is overwogen dat dit niet het geval is.

De belastingrechter is niet bevoegd de formele wettelijke voorschriften die in dezen aan het toekennen van schadevergoeding in de weg staan, buiten toepassing te laten.

2.10 Het Hof heeft belanghebbendes beroep eveneens ongegrond geacht en heeft de uitspraak van de Rechtbank bevestigd.

2.11 Hieronder volgt een overzicht van het tijdsverloop in de procedure tot aan de hofuitspraak:

5 juli 2004: het verzoek om teruggave van 50% van de betaalde bouwleges.

28 juni 2005: de heffingsambtenaar beslist afwijzend op het verzoek.

29 juli 2005: datum bezwaarschrift (als beroep doorgestuurd aan de Rechtbank).

28 juli 2008: de Rechtbank verklaart het beroep ongegrond.

27 aug. 2008: belanghebbende stelt hoger beroep in bij het Hof.

29 april 2011: onderzoek ter zitting voor het Hof.

9 juni 2011: het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

3. Het geding in cassatie

3.1 Belanghebbende heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. De Gemeente heeft een verweerschrift ingediend.

3.2 Belanghebbende heeft de volgende cassatiemiddelen aangevoerd:

2. Middel I

2.1 Het recht is geschonden, in het bijzonder het algemene beginsel van rechtszekerheid en artikel 6 EVRM. Het Hof heeft ten onrechte geoordeeld dat artikel 6 EVRM niet van toepassing is op het onderhavige geschil omdat dit een "tax dispute" in de zin van Ferrazini is. Het Hof heeft ten onrechte geoordeeld dat, ook wanneer artikel 6 EVRM wel van toepassing zou zijn, er geen aanleiding bestaat om aan te nemen dat ook ingeval van rechtspersonen als uitgangspunt zou moeten worden genomen, dat bij overschrijding van de redelijke termijn sprake is van spanning en frustraties die het toekennen van een vergoeding voor immateriële schade zouden rechtvaardigen. Het Hof heeft miskend dat het algemene beginsel van rechtszekerheid is geschonden. Het Hof heeft ten onrechte geoordeeld dat op X een stelplicht rust ten aanzien van de door haar geleden immateriële schade.

Toelichting

2.2 Het Hof heeft ten onrechte geoordeeld dat artikel 6 EVRM niet van toepassing is op het onderhavige geschil omdat dit een 'tax dispute' in de zin van Ferrazini is. Geschillen over de heffing dan wel teruggave van geheven bouwleges vallen binnen de reikwijdte van de "burgerlijke rechten en verplichtingen"

(...)

2.2.2 De onderhavige zaak verschilt niet van de procedure die uitmondde in het arrest van 10 juni 2011 (BO5046).

(...)

2.2.3 X verzoekt u dan ook de Bestreden Uitspraak te vernietigen, voorzover deze miskent dat artikel 6 EVRM van toepassing is op de onderhavige zaak.

(...)

2.4 Het Hof had aansluiting dienen te zoeken bij de Europese en nationale jurisprudentie inzake overschrijding van de redelijke termijn; ten onrechte geoordeeld dat op X een stelplicht rust; schending van de redelijke termijn geldt ook bij niet-natuurlijke personen (...).

(...)

2.4.1 (...)

Op X rust geen stelplicht ten aanzien van geleden immateriële schade

(...)

Volgens de jurisprudentie over de redelijke termijn, wordt ingeval sprake is van overschrijding van de redelijke termijn de weerlegbare veronderstelling gehanteerd dat deze overschrijding tot immateriële schade leidt die voor vergoeding in aanmerking komt.

(...)

2.4.4 X merkt op dat zij wel degelijk heeft gesteld immateriële schade te hebben geleden vanwege de overschrijding van de redelijke termijn. X verwijst hiervoor naar haar pleitaantekeningen van 10 juli 2008 (kantlijnnummer 3), haar hoger beroepschrift van 29 september 2008 (kantlijnnummer 19), en naar haar pleitaantekeningen van 29 april 2011 (kantlijnnummer 9 en 10).

(...)

Schending van de redelijke termijn geldt ook bij niet-natuurlijke personen

(...)

2.4.7. (...) In casu een afwijkend aanvangsmoment van de termijn.

2.4.8 Bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn is overschreden moet in zaken betreffende de heffing van leges worden aangesloten bij de uitgangspunten die zijn neergelegd in het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005 (nr. 37984, LJN: AO9006, BNB 2005/337). De in aanmerking te nemen termijn begint bij dergelijke geschillen in beginsel op het moment waarop de heffingsambtenaar het bezwaarschrift ontvangt. In de onderhavige procedure is dit gebeurd op 29 juli 2005.

2.4.9 X meent evenwel dat in de onderhavige procedure een eerder gelegen aanvangsdatum van de termijn in aanmerking genomen zou moeten worden. Immers, wegens onduidelijkheden bij de gemeente zelf omtrent het bevoegde bestuursorgaan, besliste het College pas op 28 juni 2005 op het verzoek om restitutie van bouwleges, terwijl hel verzoek daartoe door X al op 5 juli 2004 werd ingediend - bijna een jaar daarvóór. X meent, dat als de gemeente voortvarender te werk was gegaan, X ook eerder de kans had gehad om een bezwaarschrift in te dienen.

(...)

Redelijke duur per instantie

(...)

2.4.12 De redelijke termijn is overschreden, zowel per afzonderlijk instantie als in alle instanties gezamenlijk. In de primair door X voorgestane uitleg, met twee jaar en negen maanden, en in de subsidiair door X voorgestane uitleg, met één jaar en tien maanden.

3. Middel II

3.1 Het oordeel van het Hof dat X niet zou hebben voldaan aan haar stelplicht is onbegrijpelijk gemotiveerd.

Toelichting

3.2 Nog daargelaten de onjuiste - in Middel I bestreden - opvatting dat X had moeten stellen immateriële schade te hebben geleden, heeft het Hof zélf op geen enkele wijze zijn stelling gemotiveerd dat X geen immateriële schade heeft geleden.

(...)

4. Regelgeving, wetsgeschiedenis, jurisprudentie en literatuur

4.1 Artikel 6, lid 1, van het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden luidt:(5)

Article 6. - Right to a fair trial

1.In the determination of his civil rights and obligations or of any criminal charge against him, everyone is entitled to a fair and public hearing within a reasonable time by an independent and impartial tribunal established by law. Judgment shall be pronounced publicly but the press and public may be excluded from all or part of the trial in the interests of morals, public order or national security in a democratic society, where the interests of juveniles or the protection of the private life of the parties so require, or to the extent strictly necessary in the opinion, of the court in special circumstances where publicity would prejudice the interests of justice.

4.2 Artikel 14, lid 3, onderdeel c, Internationaal verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten luidt:

3. In the determination of any criminal charge against him, everyone shall be entitled to the following minimum guarantees, in full equality:

(...)

(c) To be tried without undue delay;

4.3 Artikel 8:73, lid 1, Awb luidt:

1. Indien de rechtbank het beroep gegrond verklaart, kan zij, indien daarvoor gronden zijn, op verzoek van een partij de door haar aangewezen rechtspersoon veroordelen tot vergoeding van de schade die die partij lijdt.

4.4 Artikel 8:26 Awb luidt:

1. De rechtbank kan tot de sluiting van het onderzoek ter zitting ambtshalve, op verzoek van een partij of op hun eigen verzoek, belanghebbenden in de gelegenheid stellen als partij aan het geding deel te nemen.

4.5 Artikel 29 AWR luidt:

Op de behandeling van het beroep in cassatie zijn de artikelen 8:14 tot en met 8:25, 8:27 tot en met 8:29, 8:31 tot en met 8:40, 8:43, 8:52, 8:53, 8:60, 8:70, 8:71, 8:72a en 8:75 tot en met 8:79 en titel 8.4 van de Algemene wet bestuursrecht van overeenkomstige toepassing, voorzover in deze afdeling niet anders is bepaald.

4.6 De Hoge Raad heeft bij arrest van 22 april 2005 overwogen:(6)

4 Beschouwingen naar aanleiding van het in het incidentele beroep voorgestelde middel

4.1 Het middel bevat een klacht aangaande hetgeen het Hof heeft beslist op het punt van de overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in onder meer art. 6 lid 1 EVRM. Het is de Hoge Raad bekend dat in de praktijk behoefte bestaat aan meer duidelijkheid over de vraag wanneer sprake is van inbreuk op het recht van de beboete op behandeling van zijn zaak binnen een redelijke termijn en het gevolg dat aan een vastgestelde inbreuk op dat recht dient te worden verbonden. Daarom zal de Hoge Raad, deels in afwijking van zijn eerdere rechtspraak terzake, enige algemene uitgangspunten en regels formuleren waarnaar hij zich in fiscale boetezaken voortaan zal richten.

Daarbij zal de Hoge Raad uitgaan van de terminologie van het huidige Hoofdstuk VIIIA AWR. Het navolgende geldt echter gelijkelijk in zaken waarin nog sprake is van een verhoging als bedoeld in de art. 9, 18, 21 en 22 AWR zoals deze wet luidde tot 1 januari 1998.

In zaken waarin het gerechtshof als enig gerecht in feitelijke instantie heeft beslist, geldt hetgeen hierna in 4.3 wordt overwogen met betrekking tot de behandeling van de zaak in eerste aanleg.

Aanvang van de redelijke termijn

4.2 Of op het aan de beboete toegekende recht op berechting binnen een redelijke termijn inbreuk wordt gemaakt, hangt af van het tijdsverloop, te rekenen vanaf het moment dat vanwege het betrokken bestuursorgaan jegens de beboete een handeling is verricht waaraan deze in redelijkheid de verwachting kan ontlenen dat aan hem een boete zal worden opgelegd. Als zodanige handelingen dienen in elk geval aangemerkt te worden de kennisgevingen als bedoeld in de art. 67g lid 2 en 67k lid 1 AWR.

Duur van de redelijke termijn

4.3 Voor de berechting van de zaak in eerste aanleg heeft als uitgangspunt te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn geschiedt indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak doet, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden als hierna in 4.5 vermeld. In deze termijn is derhalve de duur van de bezwaarfase inbegrepen.

Voor de berechting van de zaak in hoger beroep heeft als uitgangspunt te gelden dat het gerechtshof, behoudens bijzondere omstandigheden als hierna in 4.5 vermeld, uitspraak doet binnen twee jaar nadat het rechtsmiddel is ingesteld.

4.4 Ook wanneer het tijdsverloop in de afzonderlijke fasen van de procedure niet van dien aard is dat geoordeeld moet worden dat de redelijke termijn is overschreden, valt niet uit te sluiten dat in bijzondere gevallen de totale duur van het geding zodanig is dat een inbreuk op art. 6 lid 1 EVRM moet worden aangenomen. Het is evenwel ook denkbaar dat de zaak in een eerdere fase met bijzondere voortvarendheid is behandeld, zodanig dat de overschrijding van de redelijke termijn in een latere fase daardoor wordt gecompenseerd.

4.5 De redelijkheid van de duur van berechting van een boetezaak is voorts afhankelijk van onder meer de volgende omstandigheden:

a de ingewikkeldheid van de zaak; daartoe kan bijvoorbeeld worden gerekend de aard en omvang van de fiscale problematiek, de omvang van het verrichte onderzoek, alsmede verknochtheid van het beboetbare feit met andere belastbare feiten betreffende dezelfde of andere belastingplichtige(n);

b de invloed van de beboete en/of diens raadsman/gemachtigde op het procesverloop; daartoe kan bijvoorbeeld worden gerekend het doen van verzoeken om verlenging van gestelde termijnen of uitstel voor (het voldoen aan) uitnodigingen of oproepingen.

c de wijze waarop de zaak door het bestuursorgaan is behandeld; daartoe kan bijvoorbeeld worden gerekend de mate van voortvarendheid in het nemen van besluiten nadat de redelijke termijn een aanvang heeft genomen;

d de wijze waarop de zaak door de rechter is behandeld; daartoe kan bijvoorbeeld worden gerekend de mate van voortvarendheid die is betracht bij de controle op de voortgang van het schriftelijk debat tussen partijen, bij de appointering en afhandeling van het onderzoek ter zitting, en in de fase tussen de laatste partijhandeling en de uitspraak.

Gevolgen van overschrijding van de redelijke termijn

4.6 Overschrijding van de redelijke termijn behoort te leiden tot vermindering van de boete, afhankelijk van de mate waarin de redelijke termijn is overschreden.

Ambtshalve te verrichten toetsing; motiveringseisen

4.7 De rechter dient ambtshalve te onderzoeken of inbreuk is gemaakt op de onderhavige garantie van art. 6 lid 1 EVRM. Hij behoeft in zijn uitspraak echter alleen in de volgende gevallen te doen blijken van dat onderzoek:

a als door of namens de beboete terzake een klacht is aangevoerd, aangezien op een zodanige klacht een gemotiveerde beslissing dient te worden gegeven;

b als tussen het tijdstip waarop de beboete laatstelijk in de gelegenheid was een klacht terzake aan te voeren, en het tijdstip waarop uitspraak is gedaan, zoveel tijd is verstreken dat het in de bestreden uitspraak besloten liggende oordeel dat de redelijke termijn niet is overschreden, zonder nadere motivering onbegrijpelijk zou zijn. Dit laatste is het geval indien de wettelijke termijn voor het doen van uitspraak niet in acht is genomen en mede daardoor de hiervoor onder 4.3 vermelde termijn van twee jaar is overschreden.

4.8 In geval van vermindering van de boete wegens overschrijding van de redelijke termijn dient de rechter in zijn uitspraak aan te geven in welke mate de boete is verlaagd. Dit betekent dat in de uitspraak ook vermeld dient te worden welke boete passend zou zijn geoordeeld indien de redelijke termijn niet zou zijn overschreden.

Toetsing door de Hoge Raad als cassatierechter

4.9 Als cassatierechter onderzoekt de Hoge Raad het oordeel van de feitenrechter inzake het tijdsverloop vóór de uitspraak waartegen beroep in cassatie is ingesteld. Dat onderzoek wordt als volgt begrensd:

a het oordeel van de feitenrechter inzake de redelijkheid van voormeld tijdsverloop en - in voorkomend geval - de mate waarin de redelijke termijn is overschreden, kan in cassatie slechts in beperkte mate worden getoetst, in die zin dat de Hoge Raad alleen kan onderzoeken of het oordeel geen blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting en niet onbegrijpelijk is in het licht van alle omstandigheden van het geval;

b het gevolg dat de feitenrechter heeft verbonden aan een door hem vastgestelde overschrijding van de redelijke termijn, kan slechts worden getoetst op begrijpelijkheid.

4.10 Opmerking verdient dat niet voor het eerst in cassatie met vrucht kan worden geklaagd over de overschrijding van de redelijke termijn als gevolg van het tijdsverloop tot aan het tijdstip waarop de beboete laatstelijk in de gelegenheid was een klacht terzake aan te voeren, wanneer de beboete dat heeft nagelaten.

Toetsing door de Hoge Raad als feitenrechter

4.11 De Hoge Raad oordeelt in volle omvang over de eventuele overschrijding van de redelijke termijn (mede) als gevolg van het tijdsverloop ná de uitspraak waartegen beroep in cassatie is ingesteld.

4.12 Indien de Hoge Raad uit dien hoofde tot de bevinding komt dat de redelijke termijn is overschreden, zal als regel het bedrag van de boete (verder) worden verminderd met 10 percent.

5 Beoordeling van het in het incidentele beroep voorgestelde middel

5.1 Het Hof heeft - in cassatie onbestreden - vastgesteld dat op 16 september 1997 reeds de eerste besprekingen met belanghebbende hebben plaatsgevonden over de (voorlopige) bevindingen van het boekenonderzoek waaruit de onderhavige navorderingsaanslag met verhoging is voortgevloeid. Het Hof heeft - eveneens in cassatie onbestreden - geoordeeld dat de redelijke termijn als bedoeld in art. 6 EVRM is overschreden nu zijn uitspraak in de onderhavige zaak pas ongeveer vier jaar na dat tijdstip wordt gedaan en een groot gedeelte van het verstrijken van die termijn is te wijten aan binnen het Hof gelegen omstandigheden. Het Hof heeft in de lengte van de termijn, gelet op de aard en de omstandigheden van het onderhavige geval, aanleiding gezien het bedrag van de verhoging te verlagen tot ƒ 17 850. Hiertegen keert zich het middel.

5.2 Het oordeel van het Hof dat in deze zaak de - na kwijtschelding door de inspecteur resterende - verhoging tot (ongeveer) de helft daarvan dient te worden verminderd is, gelet op de door het Hof daarbij in aanmerking genomen duur van de berechting en tegen de achtergrond van de overige omstandigheden van het geval, niet onbegrijpelijk. Het middel faalt derhalve.

6 Ambtshalve aanwezig bevonden grond voor cassatie

In deze zaak is beroep in cassatie ingesteld op 2 januari 2002. Op het moment dat de Hoge Raad in deze zaak arrest wijst, zijn sindsdien meer dan twee jaren verstreken. Dit levert een aan de cassatieprocedure toe te schrijven overschrijding van de redelijke termijn op. Gelet op het hiervoor in 4.12 overwogene zal de Hoge Raad de verhoging daarom verder kwijtschelden met een bedrag gelijk aan 10 percent van de na de vermindering door het Hof resterende verhoging.

4.7 Feteris heeft bij voornoemd arrest geannoteerd in BNB:(7)

1. Het hiervoor in BNB 2005/337c* gepubliceerde arrest van 22 april 2005, nr. 37 984 vormt een mijlpaal in de jurisprudentie over de redelijke termijn in bestuurlijke boetezaken. De Hoge Raad formuleert hierin een reeks algemene uitgangspunten en regels voor deze problematiek. Voor een deel gaat het om een samenvatting van eerdere rechtspraak, maar voor een deel ook om nieuwe opvattingen van de belastingkamer. Opzienbarend is het arrest niet, want het sluit in belangrijke mate aan bij het standaardarrest van de strafkamer van de Hoge Raad van 3 oktober 2000, NJ 2000, 721. De invloed van de strafrechtspraak blijkt ook uit de samenstelling van de kamer die het arrest in de zaak nr. 37 984 heeft gewezen: mr. F.H. Koster, een vice-president van de strafkamer van de Hoge Raad, heeft voor de behandeling van deze zaak deel uitgemaakt van de belastingkamer.

(...)

f. Motiveringsverplichtingen

30. Als de rechter de boete niet alleen matigt wegens overschrijding van de redelijke termijn maar ook op andere gronden, moet naar het oordeel van het EHRM uit zijn motivering blijken welke strafvermindering het gevolg is van de schending van het EVRM.

(...).

31. Overschrijding van de wettelijke termijn voor het doen van een uitspraak door de rechter betekent op zichzelf nog niet dat art. 6 EVRM is geschonden. Korte termijnen in het nationale recht kunnen wel een aanwijzing zijn hoezeer de wetgever belang hecht aan een spoedige berechting. In het arrest nr. 37 984, vertaalt de Hoge Raad dit in een extra motiveringsverplichting. Deze geldt in gevallen waarin de belastingrechter de wettelijke termijn voor het doen van uitspraak niet in acht neemt, en de termijn van twee jaar mede daardoor wordt overschreden. Als de rechter in zo'n geval tot het oordeel komt dat de redelijke termijn niet is overschreden, zal hij dat in zijn uitspraak - zo nodig ambtshalve - moeten motiveren. Wellicht vormt dit voor de lagere rechter een extra stimulans tot naleving van de wettelijke uitspraaktermijn: sneller schrijven kan betekenen dat er minder geschreven hoeft te worden.

4.8 Marres heeft bij voornoemd arrest geannoteerd in FED:(8)

3. De rechter is verplicht de termijnoverschrijding ambtshalve te toetsen maar hij hoeft in zijn uitspraak slechts te doen blijken van dat onderzoek wanneer (a) terzake een klacht is aangevoerd, of (b) sinds het tijdstip waarop de beboete voor het laatst in de gelegenheid was een klacht terzake aan te voeren, zoveel tijd is verstreken dat zonder nadere motivering onbegrijpelijk is dat de redelijke termijn niet is overschreden. Dit laatste is het geval indien de wettelijke termijn voor het doen van uitspraak niet in acht is genomen (hetgeen vaak gebeurt in belastingzaken) en daardoor de tweejaarstermijn is overschreden. Deze laatste uitzondering komt niet voor in NJ 2000/721. De reden hiervoor zal zijn dat een overschrijding van de wettelijke termijn in strafzaken leidt tot een nieuwe behandeling van de zaak (zie art. 345, vierde lid, Sv), waarbij (wederom) kan worden geklaagd over een overschrijding van de redelijke termijn zoals bedoeld in art. 6 EVRM. Dit verschil met het strafrecht verklaart ook de verschillen in de vertragende factoren. Om de termijn voor de uitspraak te halen wordt door de strafrechter veelvuldig gewerkt met kop-staart-vonnissen, die na een cassatieberoep worden uitgewerkt. De grote vertrager zit hem - anders dan in belastingzaken - dan ook niet in de periode tussen de mondelinge behandeling en de uitspraak, maar in de periode tussen de uitspraak en de inzending van het dossier naar de Hoge Raad, die de Hoge Raad als feitenrechter toetst.

4.9 De Hoge Raad heeft bij arrest van 10 juni 2011 overwogen:(9)

3.3.1. Het onderhavige geschil betreft de heffing van leges ter zake van het in behandeling nemen van een aanvraag voor een bouwvergunning. In het midden kan blijven of het geschil de 'determination of civil rights and obligations' in de zin van artikel 6, lid 1 , van het EVRM betreft. Immers, de rechtszekerheid als algemeen aanvaard rechtsbeginsel dat aan artikel 6 van het EVRM mede ten grondslag ligt, geldt evenzeer binnen de nationale rechtsorde en evenzeer los van die verdragsbepaling. Dit beginsel noopt ertoe dat belastinggeschillen binnen een redelijke termijn worden beslecht, in voorkomend geval na behandeling door een onafhankelijk en onpartijdig gerecht. Aangezien dit vereiste berust op een rechtsbeginsel dat ten grondslag ligt aan artikel 6 van het EVRM, wordt aansluiting gezocht bij de jurisprudentie over dat artikel van het EHRM (onder meer het arrest van 29 maart 2006, nr. 62361/00, Riccardi Pizzati tegen Italië, JB 2006/134 ). Uit die jurisprudentie volgt dat bij overschrijding van de redelijke termijn, behoudens bijzondere omstandigheden, spanning en frustratie als grond voor vergoeding van immateriële schade worden verondersteld. Met overeenkomstige toepassing van artikel 8:73 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) kan de heffingsambtenaar tot vergoeding van die schade worden veroordeeld (vgl. de in de onderdelen 10.2, 10.5 en 10.7 van de conclusie van de Advocaat-Generaal genoemde rechtspraak van andere hoogste bestuursrechters).

3.3.2. Bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn is overschreden moet ook in zaken betreffende de heffing van leges aangesloten worden bij de uitgangspunten die zijn neergelegd in het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005, nr. 37984, LJN AO9006, BNB 2005/337. De in aanmerking te nemen termijn begint bij dergelijke geschillen in beginsel op het moment waarop de heffingsambtenaar het bezwaarschrift ontvangt.

3.3.3. Indien bij een zodanig geschil de redelijke termijn is overschreden, dient als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief te worden gehanteerd van € 500 per halfjaar dat de redelijke termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond.

3.3.4. Het hiervoor overwogene geldt evenzeer voor natuurlijke personen als voor rechtspersonen en andere entiteiten.

3.3.5. Nu het Hof met zijn in 3.2.2 weergegeven oordeel is uitgegaan van een rechtsopvatting die zich niet met het vorenoverwogene verdraagt, kan zijn uitspraak niet in stand blijven.

Verwijzing moet volgen voor beantwoording van de vraag of, en zo ja in hoeverre, de redelijke termijn is overschreden, en voor beantwoording van de vraag of, en zo ja tot welk bedrag, dan een vergoeding voor immateriële schade moet worden toegekend.

Opmerking verdient dat de Staat der Nederlanden (de Minister van Veiligheid en Justitie) daarbij met toepassing van artikel 8:26 van de Awb in de gelegenheid dient te worden gesteld als partij aan het geding deel te nemen, nu het gaat om een mogelijke overschrijding van de redelijke termijn door de rechter. Indien sprake is van een dergelijke overschrijding kan de Staat immers met overeenkomstige toepassing van artikel 8:73, lid 1, van de Awb worden aangewezen als rechtspersoon die de hieruit voortvloeiende schade dient te vergoeden.

4.10 A-G Wattel meent in zijn conclusie voor voornoemd arrest:

Bovendien behoort de Staat (het voormalige ministerie van justitie) - aan wie de overschrijding van de redelijke termijn is toe rekenen voor zover zij niet toerekenbaar is aan het College - de mogelijkheid te hebben om zich te verweren, welke mogelijkheid om twee redenen niet bestaat in de cassatieprocedure: (i) art. 8:26 Awb is niet van overeenkomstige toepassing verklaard voor de cassatieprocedure , en (ii) een dergelijk verweer is onvermijdelijk feitelijk en niet rechtskundig van aard. Voorts is art. 8:73 Awb (mogelijkheid van schadevergoeding bij gegrondverklaring) evenmin van overeenkomstige toepassing verklaard voor de cassatieprocedure (zie art. 29 AWR), zodat zelfs indien u de uitspraak van het Hof zou vernietigen uitsluitend voor wat betreft het onjuiste oordeel over de redelijke termijn (en dat oordeel in stand zou laten voor wat betreft de leges) en u de minister van Justitie (thans: Veiligheid en Justitie) in het geding zou kunnen roepen, u geen schadevergoeding kunt toekennen, althans niet binnenwettelijk.

(...)

E. Concept voorstel Wet schadevergoeding bij overschrijding redelijke termijn

9.30. Op 13 april 2010 heeft de toenmalige minister van Justitie bij persbericht bekendgemaakt dat hij een voorontwerp voor een wetsvoorstel schadevergoeding bij overschrijding van de redelijke termijn voor advies heeft voorgelegd aan diverse adviesinstanties. Het persbericht vermeldt dat de regeling ook van toepassing zal zijn op twee rechtsgebieden waar art. 6 EVRM niet voor geldt, nl. het vreemdelingenrecht en het belastingrecht.

9.31. De concept memorie van toelichting vermeldt dat het concept-wetsvoorstel deels codificatie inhoudt van de boven weergegeven jurisprudentie van de ABRvS, de CRvB en het CBB, en dat aangesloten wordt "bij de uitgangspunten die het EHRM hanteert bij de beoordeling van redelijke termijnzaken". Volgens het concept hoeven de nationale criteria aan de hand waarvan bepaald wordt welk bedrag aan schadevergoeding geïndicieerd is, niet exact overeen te komen met die van het EHRM (in de zaak Riccardi Pizzati v Italy; zie 9.7 hierboven), maar moeten zij daarmee in grote lijnen overeenstemmen. De Minister wil dat de wijze waarop verschillende bestuursrechters een verzoek tot schadevergoeding beoordelen niet te ver uiteen loopt. Hij meent dat momenteel art. 8:73 Awb gewrongen wordt toegepast. Volgens hem heeft de wetgever niet beoogd dat betaling van schadevergoeding geschiedt door een andere rechtspersoon dan de rechtspersoon waarvan het in het geschil betrokken bestuursorgaan deel uitmaakt.

9.32. Het voorstel houdt in dat natuurlijke en privaatrechtelijke rechtspersonen tijdens de bestuursrechtelijke procedure of binnen één jaar na onherroepelijke uitspraak in de hoofdzaak de bestuursrechter om vergoeding van immateriële schade kunnen verzoeken. De bestuursrechter kan het verzoek geheel of gedeeltelijk toewijzen en - naar gelang de vraag aan wie de termijnoverschrijding is te wijten - het betrokken bestuursorgaan of de Staat tot vergoeding van de schade veroordelen. Bij een natuurlijke persoon wordt immateriële schade als gevolg van te lange procesduur voorondersteld. De verschillende instanties van de totale procedure worden samen beschouwd, zodat termijnoverschrijding in de ene instantie gecompenseerd kan worden door voortvarendheid in een andere instantie. Het beginpunt van de procedure bij niet-punitieve zaken is doorgaans het moment van indienen van het bezwaarschrift tegen het primaire besluit. Het eindpunt is het moment waarop het geschil definitief materieel wordt beslecht. In een algemene maatregel van bestuur zal worden neergelegd welke termijnen en vaste bedragen voor de berekening van de hoogte van de schadevergoeding gehanteerd dienen te worden. De hoogte van de schadevergoeding zal - mede in navolging van het EHRM - mede bepaald worden door het aantal instanties, de ingewikkeldheid van de zaak, de proceshouding van de partijen, en de grootte van het procesbelang. Die berekening van de schadevergoeding zal geregeld worden bij AmvB. Dijkshoorn merkt daarover op:

'In het wetsvoorstel wordt bij de berekening van de vergoeding uitgegaan van de duur van de gehele procedure. Over de hoogte van de 'redelijke termijn'-vergoeding is vooralsnog niks bekend; deze zal worden vastgesteld - althans, er zullen regels worden gesteld over 'de wijze waarop het bedrag van de schadevergoeding wordt berekend' (artikel 8:96b) - bij de eerder genoemde AmvB. Ik hoop dat de AMvB de rechter de mogelijkheid geeft te kiezen tussen € 1000,- en € 1500,- per jaar dat de procedure heeft geduurd, en niet, zoals de bestuursrechter, inzet op € 1000,- per jaar.'

A-G Wattel heeft in deze conclusie geconcludeerd:

Ik geef u in overweging het cassatieberoep gegrond te verklaren, maar alleen voor wat betreft het Hofoordeel dat art. 6 EVRM niet van toepassing zou zijn, en de zaak te verwijzen naar een ander Hof voor

(i) beoordeling van de (on)redelijkheid van de termijnen van bezwaarafdoening en van berechting,

(ii) oproeping in de procedure van de Minister van (thans) Veiligheid en Justitie voor diens opvattingen over de (on)redelijkheid van de duur van de procedure en (iii) bepaling van een eventuele immateriële schadevergoeding voor de belanghebbende op basis van de criteria die de andere bestuursrechters daartoe hanteren, hetzij ten laste van het College, hetzij ten laste van de Staat, hetzij deels ten laste van beiden.

4.11 Van Amersfoort heeft bij voornoemd arrest geannoteerd in BNB:(10)

3 De redenering die de Hoge Raad bezigt om ook een schadevergoedingsplicht wegens overschrijding van de redelijke termijn in een belastingzaak aan te nemen, ontleent hij (ook) aan jurisprudentie van de Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State. Die heeft die gedachtegang ontwikkeld met betrekking tot vreemdelingenzaken, die evenmin vallen onder het bereik van art. 6 EVRM (zie punt 10.2 van de conclusie). Die redenering houdt in: de rechtszekerheid als algemeen aanvaard rechtsbeginsel dat aan art. 6 EVRM mede ten grondslag ligt, geldt evenzeer binnen de nationale rechtsorde, en dat beginsel noopt ertoe dat belastinggeschillen binnen een redelijke termijn worden beslecht, in voorkomend geval na behandeling door een onafhankelijk en onpartijdig gerecht. Vervolgens zoekt de Hoge Raad - in navolging van de Afdeling bestuursrechtspraak - aansluiting bij de rechtspraak van het EHRM inzake vergoeding van immateriële schade bestaande in spanning en frustratie bij overschrijding van de redelijke termijn.

4 Deze gedachtegang roept bij mij enige vragen op. Wat is nu de nationaalrechtelijke grondslag voor de schadevergoedingsplicht van het bestuursorgaan respectievelijk de Staat voor te trage bestuurlijke besluitvorming respectievelijk te trage rechtspraak? De omstandigheid dat het binnen onze nationale rechtsorde geldende rechtszekerheidsbeginsel is geschonden door te trage bestuurlijke besluitvorming respectievelijk te trage rechtspraak, brengt namelijk niet automatisch mee dat de overheid daarvoor aansprakelijk kan worden gehouden. Daarvoor zou toch een grondslag in ons nationale aansprakelijkheidsrecht aangewezen moeten kunnen worden? Te denken valt aan aansprakelijkheid op grond van onrechtmatige overheidsdaad ter zake van de immateriële schade geleden door de overschrijding van de redelijke termijn (art. 6:162 jo. 6:106 BW). Daarbij stuiten wij echter in de eerste plaats op de vaste rechtspraak van de burgerlijke kamer van de Hoge Raad, dat - kort gezegd - ter zake van rechtspraak geen vordering uit onrechtmatige daad tegen de Staat kan worden ingesteld, behoudens indien zo fundamentele rechtsbeginselen zijn veronachtzaamd dat van een eerlijke en onpartijdige behandeling van de zaak niet meer kan worden gesproken en tegen de beslissing geen rechtsmiddel openstaat en heeft opengestaan (HR 3 december 1971, NJ 1972, 137 (Hotel Jan Luyken), HR 17 maart 1978, NJ 1979, 204, en HR 8 januari 1993, NJ 1993, 558. In de tweede plaats zijn de eisen die art. 6:106 BW stelt aan de immateriële schade om voor vergoeding in aanmerking te komen zodanig streng dat de spanning en frustratie vanwege de lange duur van een rechtszaak daar niet gemakkelijk zijn onder te brengen; gezegd zou moeten kunnen worden dat de benadeelde door die spanning en frustratie in zijn persoon is aangetast. Hof 's-Gravenhage 24 februari 2009 (aangehaald in punt 9.27 van de conclusie) heeft weliswaar niettemin overheidsaansprakelijkheid aangenomen ter zake van overschrijding van de redelijke termijn door de bestuursrechter, maar aan die beslissing - die overigens niet aan de Hoge Raad ter beoordeling is voorgelegd - lag een uitleg van de art. 6:106 en 6:162 BW conform (de verplichtingen ex) art. 6 en 13 EVRM ten grondslag. Waar de Hoge Raad voor de toekenning van de schadevergoeding vervolgens - weer in navolging van de andere hoogste bestuursrechters - art. 8:73, eerste lid 1, Awb van overeenkomstige toepassing acht, moet de grondslag voor de schadevergoedingsplicht denkelijk inderdaad worden gevonden in het civielrechtelijke schadevergoedingsrecht; dat volgt uit de wetsgeschiedenis van die bepaling, en zo wordt de bepaling in de praktijk ook toegepast. Maar dan had de Hoge Raad er goed aan gedaan als hij had uitgelegd dat de schending van het binnen onze nationale rechtsorde geldende rechtszekerheidsbeginsel door te trage bestuurlijke besluitvorming respectievelijk te trage rechtspraak zo ernstig is dat de overheid daarvoor op grond van art. 6:162 jo. 6:106 BW aansprakelijk moet worden gehouden. Aldus zou hij ook hebben duidelijk gemaakt dat hij niet langs een omweg - door het aanvullen van een leemte in de wet - de formele wet is gaan toetsen aan algemene rechtsbeginselen, zulks in strijd met het toetsingsverbod van art. 120 Grondwet, zoals door hem uitgelegd in het Harmonisatiewetarrest (HR 14 april 1989, NJ 1989, 469; vgl. ook HR 20 maart 2009, NJ 2009, 233); vgl. ook punt 10.11 van de conclusie van de A-G.

5 De overeenkomstige toepassing van art. 8:73 Awb ter effectuering van de schadevergoedingsplicht wegens overschrijding van de redelijke termijn doet overigens gewrongen aan. Naar zijn bewoordingen komt dat artikel namelijk enkel voor toepassing in aanmerking als het beroep gegrond wordt bevonden en door een partij een verzoek om schadevergoeding is gedaan. Het wordt nu voor schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn overeenkomstig toegepast, indien het beroep ongegrond wordt bevonden en/of de rechter van ambtswege oordeelt dat schadevergoeding op haar plaats is. Voor zaken die worden beheerst door art. 6 EVRM is wat te zeggen voor die overeenkomstige toepassing, omdat aldus een effective remedy als verlangd door art. 13 EVRM wordt gerealiseerd. Voor zaken die niet worden beheerst door art. 6 EVRM, zoals (zuivere) belastingzaken, blijft het de vraag waar de rechter de legitimatie vandaan haalt art. 8:73 Awb overeenkomstig toe te passen. De enkele constatering dat het rechtszekerheidsbeginsel is geschonden, lijkt mij daarvoor niet voldoende. Bij de overeenkomstige toepassing van art. 8:73 Awb voor de vaststelling van schadevergoeding wegens rechterlijke traagheid schrijft de Hoge Raad - opnieuw in navolging van de andere hoogste bestuursrechters - de feitenrechter verder voor met toepassing van art. 8:26 Awb de Staat der Nederlanden (de Minister van Veiligheid en Justitie) in de gelegenheid te stellen als partij aan het geding deel te nemen. Dat is een charmante oplossing om te bereiken dat de Staat, die aansprakelijk is voor de door de rechter toegebrachte schade (zie art. 42 Wet rechtspositie rechterlijke ambtenaren), zich desgewenst kan verweren. De Hoge Raad lijkt echter zelf - bijvoorbeeld in verband met eventuele eigen traagheid - niet met toepassing van art. 8:73 en 8:26 Awb tot toekenning van schadevergoeding te kunnen overgaan, omdat die artikelen niet in art. 29 AWR van overeenkomstige toepassing zijn verklaard op de behandeling van het beroep in cassatie.

6 Gelet op hetgeen ik hiervoor onder 4 en 5 heb betoogd, deel ik de aarzeling van de A-G om in (zuivere) belastingzaken over te gaan tot toekenning van schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn (zie de punten 10.15 en 10.16 van de conclusie). De A-G gaf de Hoge Raad in overweging zich 'niet te elfder ure te begeven in een juridisch moeras dat vermoedelijk binnenkort door de wetgever drooggelegd zal zijn.' Of de wetgever inderdaad met een regeling zal komen, moet echter worden afgewacht. Het concept-wetsvoorstel, dat de A-G bespreekt in de punten 9.30 tot en met 9.35 van de conclusie, heeft, anders dan kennelijk de bedoeling was, nog niet geleid tot de indiening van een wetsvoorstel. Wellicht zijn deze arresten van de Hoge Raad een stimulans voor de wetgever om daarmee nu haast te gaan maken.

7 De uitgangspunten die de Hoge Raad in zijn arrest HR 22 april 2005, nr. 37 984, BNB 2005/337c*, heeft geformuleerd voor beantwoording van de vraag of in boetezaken de redelijke termijn is overschreden, laat de Hoge Raad ook gelden voor andere dan boetezaken (in beginsel is redelijk een termijn van twee jaar tot en met de uitspraak in beroep en een termijn van twee jaar voor de behandeling van het hoger beroep; in zijn arrest HR 17 juni 2005, nr. 38 960, BNB 2005/338*, stelt hij de redelijke termijn voor de cassatieprocedure ook op twee jaar). Op dit punt vaart de Hoge Raad een eigen koers, evenals overigens de andere hoogste bestuursrechters, die onderling enigszins verdeeld zijn (zie punt 8.20 van de conclusie). Met de A-G (punt 8.23 van de conclusie) meen ik dat een verwijzing door de cassatierechter een verlenging van de termijn met één jaar na verwijzing kan rechtvaardigen, en dat terugwijzing van een zaak door de rechter naar een bestuursorgaan in beginsel geen verlenging rechtvaardigt. De Hoge Raad laat zich daarover nog niet uit. De redelijke termijn begint - aldus de Hoge Raad, weer in navolging van de andere hoogste bestuursrechters - voor andere dan boetezaken zaken echter pas te lopen op het moment waarop de bevoegde belastingautoriteit het bezwaarschrift ontvangt. Dat is een later moment dan het moment van aanvang van de redelijke termijn in boetezaken, dat is gesteld op het moment dat vanwege het betrokken bestuursorgaan jegens de beboete een handeling is verricht waaraan deze in redelijkheid de verwachting kan ontlenen dat aan hem een boete zal worden opgelegd (zie rechtsoverweging 4.2 van BNB 2005/337c*).

8 Een bezwaar van de regeling zoals die nu geldt voor schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn in niet-boetezaken, is dat de rechter zelf oordeelt over de vraag of en, zo ja, in hoeverre die overschrijding (mede) door hemzelf is veroorzaakt. Dat is overigens een bezwaar dat ook geldt voor de wijze waarop in boetezaken compensatie voor overschrijding van de redelijke termijn wordt geboden. Dat bezwaar doet zich minder sterk gevoelen, als van de in BNB 2005/337c* geformuleerde uitgangspunten zo min mogelijk wordt afgeweken. Zo zou de rechter in de ingewikkeldheid van de zaak niet spoedig een rechtvaardiging moeten zoeken voor zijn eigen traagheid.

9 De Hoge Raad neemt ook van de andere hoogste bestuursrechters over het uitgangspunt van een vergoeding van € 500 voor ieder half jaar dat de termijn is overschreden, waarbij het totaal naar boven wordt afgerond. In het hierna in BNB opgenomen arrest nr. 09/05113 beslist de Hoge Raad dat, als een procedure zowel een belastingaanslag als een daarmee samenhangende boete betreft, de immateriële schadevergoeding en de boetevermindering wegens overschrijding van de redelijke termijn naast elkaar worden toegepast. Ten slotte overweegt de Hoge Raad dat niet alleen natuurlijke personen maar ook rechtspersonen en andere entiteiten recht hebben op schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn. Anders dan de Centrale Raad van Beroep (zie punt 7.22 van de conclusie in de zaak 09/05112) stelt hij daarbij geen voorwaarden. Vergelijk voor dit laatste ook HR 8 juli 2005, nr. 39 482, BNB 2005/340c*, waarin werd overwogen dat art. 6, eerste lid, EVRM het in die bepaling neergelegde recht toekent aan een ieder, derhalve ook aan publiekrechtelijke lichamen.

4.12 De Hoge Raad heeft bij arrest van 16 september 2011 overwogen:(11)

3.1.1. Aan belanghebbende is over het jaar 2000 een navorderingsaanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd, alsmede een boete. De navorderingsaanslag en de boetebeschikking zijn na daartegen gemaakt bezwaar door de Inspecteur verminderd. De Rechtbank heeft het beroep van belanghebbende tegen de uitspraken op bezwaar ongegrond verklaard.

3.1.2. Het Hof heeft de door belanghebbende in hoger beroep aangevoerde klachten verworpen. Op grond van de door het Hof ambtshalve geconstateerde overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 van het EVRM bij de berechting van de zaak in hoger beroep, heeft het Hof geoordeeld dat de boete moet worden verminderd. Enkel op die grond heeft het Hof het hoger beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur inzake de boetebeschikking vernietigd, de boete verminderd, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende en de Inspecteur gelast aan haar het in beide instanties betaalde griffierecht te vergoeden. Tegen deze oordelen richt zich het middel.

3.2.1. Nu het Hof de door belanghebbende in hoger beroep aangevoerde grieven ongegrond achtte en enkel vanwege de ambtshalve geconstateerde overschrijding van de redelijke termijn bij de behandeling van het hoger beroep tot de conclusie is gekomen dat de boete moet worden verminderd, had het Hof het hoger beroep van belanghebbende ongegrond dienen te verklaren, de uitspraak van de Rechtbank voor wat betreft de boetebeschikking moeten vernietigen, en de boete moeten verminderen (vgl. HR 22 april 2005, nr. 37984, LJN AO9006, BNB 2005/337 ). Derhalve heeft het Hof ten onrechte het hoger beroep gegrond verklaard. Ook heeft het Hof ten onrechte het beroep gegrond verklaard, aangezien er - afgezien van de hiervoor bedoelde boetevermindering - geen grond voor vernietiging van de in beroep bestreden uitspraken aanwezig was. Het middel slaagt. 's Hofs uitspraak kan niet.

4.13 De Hoge Raad heeft bij arrest van 4 mei 2012 overwogen:(12)

4.1. De Rechtbank heeft geoordeeld dat de aanslag en de boete terecht en tot het juiste bedrag zijn opgelegd. Enkel op grond van de door de Rechtbank ambtshalve geconstateerde overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 EVRM bij de berechting van de zaak heeft de Rechtbank geoordeeld dat de boete moet worden verminderd.

4.2. Het Hof heeft de door belanghebbende in hoger beroep tegen de aanslag en de boete aangevoerde grieven verworpen. Vervolgens heeft het Hof geoordeeld dat de Rechtbank, aangezien zij tot de slotsom was gekomen dat de boete moest worden verminderd wegens overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 EVRM, het tegen de uitspraak van de Inspecteur betreffende de boete ingestelde beroep gegrond had moeten verklaren en om die reden vergoeding van het betaalde griffierecht niet achterwege had mogen laten.

Het tegen laatstvermelde oordelen van het Hof gerichte middel slaagt op de gronden die zijn vermeld in het arrest van de Hoge Raad van 16 september 2011, nr. 10/03571, LJN BP8053, BNB 2011/286. 's Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen en zal de uitspraak van de Rechtbank bevestigen.

4.14 Artikel 2 van de Regeling van de Minister van Veiligheid en Justitie van 26 januari 2012, nr. 5723477/12, houdende verlening van mandaat, volmacht en machtiging aan de Raad voor de Rechtspraak inzake verzoeken tot schadevergoeding verband houdend met de rechtspraak waarvoor de Staat aansprakelijk kan worden gehouden, Strct. 2012, nr. 1993 luidt als volgt:(13)

1. Aan de Raad wordt mandaat en machtiging verleend om:

a. te beslissen op verzoeken tot schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn van behandeling van een rechtszaak door een of meer rechterlijke colleges;

b. te beslissen op bezwaarschriften tegen de onder a bedoelde beslissingen;

c. op te treden in zaken waarin de minister door de rechter in het geding is geroepen om verweer te voeren ter zake de onder a of b bedoelde beslissingen.

2. Aan de Raad wordt mandaat en machtiging verleend om te beslissen en op te treden in zaken waarin de minister door de rechter in het geding is geroepen om verweer te voeren tegen een aan de rechter gericht verzoek om schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn van behandeling van een rechtszaak door een of meer rechterlijke colleges.

3. Het mandaat en de machtiging omvatten mede de bevoegdheid om:

a. te beslissen op een verzoek als bedoeld in artikel 7:1a, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht;

b. op te treden in beroep;

c. hoger beroep in te stellen;

d. een ingesteld hoger beroep in te trekken;

e. op te treden in hoger beroep

4.15 In de toelichting op deze Regeling is vermeld:

Met deze regeling wordt aan de Raad voor de rechtspraak de bevoegdheid verleend voor de integrale afhandeling van alle soorten schadevergoedingsverzoeken wegens onrechtmatige rechtspraak, daaronder begrepen overschrijdingen van de redelijke termijn, door een rechtbank, een gerechtshof, de Centrale Raad van Beroep of het College van beroep voor het bedrijfsleven.

Vanaf medio 2008 is het uitgangspunt in de rechtspraak van de (hoogste) bestuursrechter dat binnen de bestuursrechtelijke rechtsgang een 'effective remedy' moet worden geboden voor een overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in art. 6 EVRM. Daartoe wordt art. 8:73 Awb verdragsconform uitgelegd. Dit brengt mee dat de bestuursrechter schadevergoeding kan toekennen voor een overschrijding van de redelijke termijn. De Minister van Veiligheid en Justitie wordt in die zaken als partij aangemerkt en in het geding betrokken. Voor de afhandeling van die zaken is bij regeling van 22 april 2009 mandaat en machtiging verleend aan de Raad voor de rechtspraak. In die regeling is echter geen bevoegdheid verleend om te beslissen op rechtstreeks aan de Minister van Veiligheid en Justitie gedane verzoeken tot schadevergoeding. Die bevoegdheid wordt in de onderhavige regeling verleend. Deze regeling voorziet in een integrale afhandeling van de schadevergoedingszaken door de Raad voor de rechtspraak. Deze regeling ziet niet op overschrijding van de redelijke termijn door de Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State, omdat de verantwoordelijkheid voor de begroting van de Raad van State berust bij de Minister van Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties.

4.16 Feteris zet ten aanzien van de taak van de rechter bij beslissingen inzake overschrijding van de redelijke termijn uiteen:(14)

De rechter moet in alle gevallen ambtshalve onderzoeken of de redelijke termijn is overschreden. Ook de inspecteur zal hier ambtshalve bij stil moeten staan als hij de strafmaat moet (her)beoordelen. Als de rechter ambtshalve tot de conclusie komt dat de redelijke termijn is overschreden, zal hij dat uiteraard in zijn uitspraak vermelden, en de consequenties daarvan aangeven. Is de rechter daarentegen van oordeel dat de redelijke termijn niet is overschreden, dan hoeft hij de uitkomsten van het ambtshalve daarnaar ingestelde onderzoek slechts in bepaalde gevallen in de motivering van uitspraak op te nemen namelijk:

- als de beboete belastingplichtige heeft geklaagd; of

- als tussen het tijdstip waarop de belastingplichtige daarover voor het laatst kon klagen (meestal: de zitting c.q. laatste zitting) en het tijdstip van de uitspraak zoveel tijd is verstreken dat het oordeel dat de redelijke termijn niet is overschreden zonder nadere motivering onbegrijpelijk zou zijn.(15)

5. Beschouwing

5.1 De Hoge Raad heeft bij arrest van 10 juni 2011, derhalve een dag na de onderhavige hofuitspraak van 9 juni 2011, geoordeeld dat ook in zuivere belastingzaken (dus zonder boete) schending van de redelijke termijn van berechting moet leiden tot schadevergoeding.(16) Daaraan staat niet in de weg de overweging van het Hof in casu 'dat een zuiver belastinggeschil niet onder de werking van artikel 6 EVRM valt'.(17) Een dergelijke schadevergoeding is immers te baseren op 'een algemeen rechtsbeginsel'.(18)

5.2 Belanghebbendes cassatieberoep geeft thans aanleiding tot enige verduidelijkingen en aanvullende observaties met betrekking tot de vergoeding van immateriële schade bij overschrijding van een redelijke termijn van berechting.

5.3 Een reeds gegeven verduidelijking is dat overschrijding van de redelijke termijn van berechting ook moet leiden tot schadevergoeding als de belanghebbende, zoals in casu, een rechtspersoon, dus geen natuurlijk persoon, is.(19) Ervan uitgaande dat een rechtspersoon (uiteindelijk, indirect) wordt geleid door bestuurders / natuurlijke personen, die kunnen worden getroffen door frustratie wegens termijnoverschrijding, zie ik geen reden de lat voor immateriële schadevergoeding aan een rechtspersoon in beginsel hoger te leggen.

5.4 Het Hof heeft overwogen dat geen feiten en omstandigheden aannemelijk zijn geworden die tot het oordeel zouden kunnen leiden dat daadwerkelijk sprake is (geweest) van als immateriële schade te duiden spanning en frustratie.(20) Ik merk daarentegen op dat toepassing van de redelijke termijn jurisprudentie op de onderhavige zaak meebrengt dat nadat is vastgesteld dat een redelijke termijn van berechting is overschreden, het deswege geleden hebben van immateriële schade, in de vorm van door belanghebbende geleden spanning en frustratie, in beginsel aanwezig wordt verondersteld. De stelplicht van een belanghebbende die immateriële schadevergoeding vordert, is daarmee beperkt tot het feit van overschrijding(en) van een redelijke termijn van berechting. Daarnaast behoeft belanghebbende zijn schade niet te specificeren.(21)

5.5 De cassatiemiddelen van belanghebbende slagen. De zaak dient te worden verwezen voor nader feitelijk onderzoek naar overschrijding(en) van de redelijke termijn van berechting in deze procedure.(22) Daarbij kunnen belanghebbendes stellingen worden betrokken omtrent het hier juist te achten aanvangsmoment van de termijn van berechting en omtrent eventueel gebrek aan voortvarendheid van de Gemeente tijdens de diverse fasen van de procedure. (23)

5.6 De Staat der Nederlanden, die een eventuele schadevergoeding zal moeten betalen, dient in de gelegenheid te worden gesteld daartegen verweer te voeren binnen de lopende fiscale procedure waarin het verzoek tot schadevergoeding is gedaan. De Hoge Raad heeft overwogen:(24)

Opmerking verdient dat de Staat der Nederlanden (de Minister van Veiligheid en Justitie) daarbij met toepassing van artikel 8:26 van de Awb in de gelegenheid dient te worden gesteld als partij aan het geding deel te nemen, nu het gaat om een mogelijke overschrijding van de redelijke termijn door de rechter. Indien sprake is van een dergelijke overschrijding kan de Staat immers met overeenkomstige toepassing van artikel 8:73, lid 1, van de Awb worden aangewezen als rechtspersoon die de hieruit voortvloeiende schade dient te vergoeden.

5.7 De Minister van Veiligheid en Justitie heeft aan de Raad voor de Rechtspraak mandaat en machtiging verleend om op te treden in zaken waarin die minister door de rechter in het geding is geroepen om verweer te voeren tegen verzoeken tot schadevergoeding wegens overschrijding van een redelijke termijn van berechting.(25) Het komt mij voor dat die mandatering is te zien als een interne regeling welke er niet aan in de weg staat dat de Minister van Veiligheid en Justitie, onder wiens portefeuille de financiële aansprakelijkheid voor overheidsrechtspraak valt, moet worden opgeroepen als vertegenwoordiger van de eventueel schadeplichtige Staat der Nederlanden. Naar verwachting zal vervolgens in rechte feitelijk optreden een functionaris verbonden aan de Raad voor de Rechtspraak.

5.8 Verder merk ik op dat bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn in eerste instantie is overschreden, een samentelling plaatsvindt vanaf het begin van de bezwaarfase tot aan het einde van de beroepsfase door de uitspraak van de rechtbank. Die termijn mag in totaal in beginsel niet meer dan twee jaren duren. De vraag kan worden gesteld hoe die termijn moet worden gesplitst; als in een jaar voor de bezwaarfase en een jaar voor de beroepsfase, dan wel anderszins. Die vraag is in een rijksbelastingzaak van ondergeschikt belang, omdat alle schadevergoeding aan een belanghebbende toegekend binnen de fiscale procedure voor rekening van de Staat komt.

5.9 Dat is in aanvang ook zo als het, zoals in casu, gaat, om een gemeentelijke heffing. Indien in zo een geval de termijnoverschrijding, geheel of gedeeltelijk, moet worden toegerekend aan de bezwaarfase, is het denkbaar dat de Staat in zoverre verhaal zal zoeken op de gemeente of andere heffende lagere overheid die het betreft. Ik kan niet overzien of het daartoe zal komen, maar het zou kunnen. Alsdan lijkt het te overwegen dat een rechterlijk college die splitsing meteen gaat maken bij de toekenning van schadevergoeding binnen de lopende fiscale procedure, ter voorkoming van discussies en civiele procedures achteraf.

5.10 Opmerking verdient dat ook wanneer een beroep vanwege de inhoud van dat beroep en de daarmee samenhangende omvang van het fiscale geschil ongegrond te achten is, er toch ruimte moet zijn voor toekenning van schadevergoeding wegens overschrijding van een redelijke termijn van berechting. De daardoor bij belanghebbende opgetreden immateriële schade, vanwege spanning en frustratie wegens de te lange duur van de procedure, staat immers los van zijn eventuele ongelijk in fiscaal opzicht. Dat betekent mijns inziens dat een dergelijke schadevergoeding kan worden toegekend, ondanks dat artikel 8:73 Awb een gegrond beroep vereist.(26)

Conclusie

De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende gegrond dient te worden verklaard.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal

1 Gerechtshof te Amsterdam 9 juni 2011, nr. P08/00940, LJN BR2424, NTFR 2011/2094, met noot Van der Burg.

2 Zie onderdeel 4.9 van deze conclusie.

3 De in deze conclusie opgenomen citaten uit jurisprudentie en literatuur zijn zonder daarin voorkomende voetnoten opgenomen. Citaten met een tekstbewerking, zoals onderstrepingen, vet- of cursiefzettingen, zijn veelal als onbewerkt weergegeven.

4 Rechtbank te Amsterdam 28 juli 2008 nr. AWB 06/3540, LJN BF0886.

5 Beide hiergenoemde verdragsbepalingen hebben op grond van artikel 93 en 94 van de Grondwet rechtstreekse werking met voorrang binnen de Nederlandse rechtsorde.

6 Hoge Raad, 22 april 2005, 37 984, LJN AO9006, BNB 2005/337 met noot M.W.C. Feteris, FED 2005/110 met noot O.C.R. Marres, AB 2006/11 met noot A.M.L. Jansen, NTFR 2005/591 met noot Van de Merwe.

7 BNB 2005/337.

8 FED 2005/110.

9 Hoge Raad 10 juni 2011, nr. 09/02639, LJN BO5046, BNB 2011/232 met noot Van Amersfoort.

10 BNB 2011/232.

11 Hoge Raad 16 september 2011, nr. 10/03571, LJN BP8053, BNB 2011/26 met noot Pechler.

12 Hoge Raad 4 mei 2012, nr. 11/03310, LJN BW4760, NTFR 2012/1226.

13 Met deze regeling is de Regeling van de Staatssecretaris van Justitie van 22 april 2009 nr. 5599506/09, houdende verlening van mandaat en machtiging aan de Raad voor de Rechtspraak inzake verzoeken tot schadevergoeding wegens overschrijden van de redelijke termijn ingetrokken.

14 M.W.C. Feteris, Formeel Belastingrecht, Fiscale Handboeken, Deventer: Kluwer, 2007, p. 381.

15 RIJ: Feteris verwijst in dit verband naar HR 24 juli 2001, BNB 2001/376 en HR 22 april 2005, BNB 2005/337.

16 Zie onderdeel 4.9-4.11van deze conclusie.

17 Zie 2.9, Hof r.o. 5.4.2.

18 Zie 4.9, r.o. 3.3.1.

19 Zie 4.9, r.o. 3.3.4. Vgl. 2.9, Hof r.o. 5.4.6.

20 Zie 2.9, Hof r.o. 5.4.6.

21 Zie 4.6.

22 Zie 2.11 voor een overzicht van het tijdsverloop in de procedure.

23 Zie 3.2, toelichting op middel I, 2.4.7-2.4.9.

24 Zie 4.9.

25 Zie 4.14 ad 1c en 4.15.

26 Vgl. 4.12 en 4.13. Deze kwestie speelt ook in de bij de Hoge Raad onder nr. 12/01076 aanhangige procedure.