HR, 29-04-2008, nr. 02452/06

HR, 29-04-2008, nr. 02452/06

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Uitspraak 29‑04‑2008

Inhoudsindicatie

Belastingfraude bij de aanleg van een nieuw sportpark in de gemeente Etten-Leur. Samenhang met 02451/06 en 02453/06. 1. Strafrechtelijke immuniteit mbt handelen i.h.k.v. bestuurstaak. Art. 359.2 en 358.3 Sv. 2. Ontvankelijkheid OM. 3. Opzet rechtspersoon. Verdachte is een publiekrechtelijke rechtspersoon (gemeente). De bewezenverklaarde feiten zijn gepleegd in het verband van een door verdachte te realiseren project waarbij – kort gezegd – aan het in de gemeente liggende gebied, aangeduid als "Lage Banken" een woonfunctie zou moeten worden gegeven. Daartoe dienden in dat gebied gelegen sportvelden te worden verplaatst en te worden gerealiseerd in het gebied "Hoge Neerstraat". Het komt erop neer dat verdachte tezamen met de aannemer aan wie het project was gegund een financiële constructie heeft gekozen die ertoe leidde dat in een door de aannemer gedane aangifte ozb een onjuist bedrag aan te betalen ozb is vermeld (feit 1) en dat in een door verdachte aan de aannemer uitgereikte factuur i.v.m. de 1e termijn van de aanneemsom bedragen zijn vermeld die niet met de werkelijkheid strookten (feit 2). Ad 1. De klacht dat 's Hofs motivering niet in overeenstemming is met het motiveringsvoorschrift van art. 359.2 Sv, stuit af op de omstandigheid dat het hier een verweer betreft a.b.i. art. 358.3 Sv. Dienaangaande geldt het motiveringsvoorschrift van de 1e volzin van art. 359 Sv. Bij de beoordeling van het verweer heeft als maatstaf te gelden of de desbetreffende gedragingen "naar haar aard en gelet op het wettelijk systeem rechtens niet anders dan door bestuursfunctionarissen kunnen worden verricht i.h.k.v. de uitvoering van de aan het openbaar lichaam opgedragen bestuurstaak" (vgl. HR NJ 1998, 367). Nu bezwaarlijk kan worden gezegd dat het hier gaat om dergelijke gedragingen, heeft het Hof het verweer terecht verworpen. De tegen de motivering gerichte klachten behoeven daarom geen bespreking. Ad 2. De opvatting dat voor de ontvankelijkheid van het OM in een vervolging als i.c. is vereist dat komt vast te staan dat ook (de) betrokken ambtenaren worden vervolgd althans dat voor een vervolging van die ambtenaren voldoende grond bestaat, is onjuist zodat het Hof het verweer terecht heeft verworpen. De tegen de motivering gerichte klachten kunnen daarom buiten bespreking blijven. Ad 3. De opvatting dat i.g.v. vervolging van een rechtspersoon voor een bewezenverklaring van opzet bij de rechtspersoon is vereist dat komt vast te staan dat de namens die rechtspersoon optredende natuurlijke personen met dat opzet hebben gehandeld, is onjuist. Voorts is ’s Hofs oordeel dat o.g.v. de door hem vastgestelde omstandigheden van het geval, de feitelijke betrokkenheid van de ambtenaren van verdachte bij de gang van zaken daaronder begrepen, bij verdachte sprake is geweest van voorwaardelijk opzet onjuist, noch onbegrijpelijk.

29 april 2008

Strafkamer

nr. 02452/06

Hoge Raad der Nederlanden

Arrest

op het beroep in cassatie tegen een arrest van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch van 6 januari 2006, nummer 20/002037-03, in de strafzaak tegen:

[verdachte], gevestigd te [vestigingsplaats].

1. De bestreden uitspraak

1.1. Het Hof heeft in hoger beroep - met vernietiging van een vonnis van de Rechtbank te 's-Hertogenbosch van 7 februari 2003 - de verdachte ter zake van 1. primair "medeplegen van: opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist doen, terwijl daarvan het gevolg zou kunnen zijn dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven, begaan door een rechtspersoon" en 2. "medeplegen van valsheid in geschrift, begaan door een rechtspersoon" veroordeeld tot een geldboete van vijfennegentigduizend euro.

1.2. Het verkorte arrest is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

2. Geding in cassatie

2.1. Het beroep is ingesteld door de verdachte. Namens deze heeft mr. J.J.M. Hertoghs, advocaat te Breda, bij schriftuur middelen van cassatie voorgesteld. De schriftuur is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. De middelen zijn mondeling toegelicht.

De Advocaat-Generaal Knigge heeft geconcludeerd dat de Hoge Raad het beroep zal verwerpen.

2.2. De Hoge Raad heeft kennisgenomen van het schriftelijk commentaar van de raadsman op de conclusie van de Advocaat-Generaal.

3. Bewezenverklaring

Ten laste van de verdachte is bewezenverklaard dat:

"1. omstreeks 26 augustus 1997 te Eindhoven tezamen en in vereniging met [medeverdachte 1] opzettelijk een bij de Belastingwet voorziene aangifte, als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten een op naam van [fiscale eenheid van medeverdachte 1] verstrekte aangifte omzetbelasting over het tijdvak juli 1997, onjuist heeft gedaan, immers hebben zij, verdachte en haar mededader [medeverdachte 1] toen en daar opzettelijk op het bij de Belastingdienst te Eindhoven ingeleverde aangiftebiljet over genoemd tijdvak als totaalbedrag te betalen aan omzetbelasting een bedrag van f. 1.786.446,-- opgegeven, terwijl dit bedrag in werkelijkheid een hoger bedrag te betalen omzetbelasting diende te zijn, terwijl daarvan het gevolg zou kunnen zijn dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven;

2. op 26 april 1997 te Etten-Leur tezamen en in vereniging met een ander een factuur met als kenmerk [0001] en als datum 28 april 1997 - zijnde een geschrift dat bestemd was om tot bewijs van enig feit te dienen - valselijk heeft opgemaakt met het oogmerk om voormelde factuur als echt te gebruiken, hebbende zij, verdachte, en haar mededader met voormeld oogmerk opzettelijk valselijk en in strijd met de waarheid - zakelijk weergegeven - op voormelde factuur vermeld, dat [medeverdachte 1] aan haar, verdachte, f. 2.488.000,-- vermeerderd met f. 435.400,-- aan omzetbelasting diende te betalen in verband met de eerste termijn aanneemsom plan Hoge Neerstraat of koopsom."

4. Waar het in deze zaak om gaat

De verdachte in deze zaak is een publiekrechtelijke rechtspersoon (gemeente). De bewezenverklaarde feiten zijn blijkens de gebezigde bewijsmiddelen gepleegd in het verband van een door de verdachte te realiseren project waarbij - kort gezegd - aan het in de gemeente liggende gebied, aangeduid als "Lage Banken" een woonfunctie zou moeten worden gegeven. Daartoe dienden in dat gebied gelegen sportvelden te worden verplaatst en te worden gerealiseerd in het gebied "Hoge Neerstraat".

De uit de gebezigde bewijsmiddelen blijkende toedracht komt er in het kort op neer dat de verdachte tezamen met de aannemer aan wie het project was gegund een financiële constructie heeft gekozen die ertoe leidde dat in een door de aannemer gedane aangifte omzetbelasting een onjuist bedrag aan te betalen omzetbelasting is vermeld (feit 1) en dat in een door de verdachte aan de aannemer uitgereikte factuur in verband met de eerste termijn van de aanneemsom bedragen zijn vermeld die niet met de werkelijkheid strookten (feit 2).

5. De opbouw van de schriftuur en de indeling van de middelen

De schriftuur behelst een drietal middelen (I, II en III). Middel I bevat klachten tegen de verwerping door het Hof van verweren die alle strekten tot niet-ontvankelijkheid van het Openbaar Ministerie in de vervolging. Daarbij wordt de door het Hof in het verkorte arrest gevolgde nummering aangehouden (A t/m H). Middel II keert zich tegen de door het Hof ten aanzien van het bewijs gegeven oordelen. Ook bij de daarin vervatte klachten wordt de rubricering van het Hof gevolgd (I t/m U). Middel III ten slotte bevat een afzonderlijke klacht tegen het oordeel van het Hof dat het onder 1 bewezenverklaarde een strafbaar feit oplevert.

6. Beoordeling van de in middel I sub B aangevoerde klachten

6.1. De klachten richten zich tegen de verwerping door het Hof van een beroep op strafrechtelijke immuniteit van de verdachte omdat zij zou hebben gehandeld in het kader van de behartiging van een bij de wet opgedragen specifieke bestuurstaak.

6.2. De bestreden uitspraak houdt, voor zover voor de beoordeling van deze klachten van belang, het volgende in:

"B1. De verdediging is van mening dat de gemeente immuniteit geniet, omdat zij alleen en uitsluitend heeft gehandeld in het kader van een aan haar opgedragen bestuurstaak. Direct in verband daarmede zijn de desbetreffende besluiten genomen, is er overleg over de uitbesteding met de aannemer gevoerd, zijn de kosten-batenanalyses gemaakt en zijn externe adviezen ingewonnen, aldus de verdediging. Voorts stelt zij dat geen enkele specifieke gedraging in het kader van de tenlastelegging is aan te geven welke niet als direct uitvloeisel van de desbetreffende bestuurstaak zou zijn aan te merken.

B2. Voorts stelt de verdediging dat de zogenaamde Pikmeer - I criteria van toepassing zijn, nu de verweten gedragingen zijn van voor 6 januari 1998, de datum van de uitspraak van de Hoge Raad (Pikmeer II). De verdediging verwijst in dit verband naar de overweging 5.11 van de Hoge Raad in het Pikmeer II arrest "dat de eisen van een behoorlijke procesorde in verband met het belang van de rechtszekerheid meebrengen dat in de onderhavige zaak de Hoge Raad blijft uitgaan van de oordelen en beslissingen waartoe hij in zijn arrest van 23 april 1996, NJ 1996, 513, is gekomen", alsmede naar het bepaalde in artikel 1 van het Wetboek van Strafrecht.

B3. Het hof zal eerst het verweer onder B2, als het meest vergaand, bespreken en overweegt hieromtrent het volgende.

Naar het oordeel van het hof moet een beroep van de verdachte op de eisen van een behoorlijke procesorde in verband met de rechtszekerheid worden gehonoreerd, in zoverre dat het hof in de onderhavige zaak zal blijven uitgaan van de voor 6 januari 1998 (Pikmeer II) geldende en in de rechtspraak ontwikkelde uitleg van de toepassing van artikel 51 van het Wetboek van Strafrecht op de vervolging van publiekrechtelijke rechtspersonen.

In die rechtspraak werd de strafrechtelijke immuniteit van openbare lichamen in de zin van hoofdstuk 7 van de Grondwet erkend, indien deze een gedraging verrichtten ter behartiging van een bij de wet aan dergelijke openbare lichamen opgedragen specifieke bestuurstaak.

Daar is in het onderhavige geval echter geen sprake van, nu de aan de gemeente (specifiek) verweten gedragingen betrekking hebben op het mede plegen van het doen van een onjuiste opgave omzetbelasting (feit1) en het plegen van valsheid in geschrifte (feit 2). Deze gedragingen kunnen naar het oordeel van het hof op geen enkele wijze in verband worden gebracht met enige gedraging die wordt verricht ter behartiging van een bij de wet aan de verdachte opgedragen specifieke bestuurstaak.

Het verweer wordt derhalve in zoverre verworpen.

B4. Het hof overweegt omtrent het onder B1 weergegeven verweer dat dit verweer, gelet op hetgeen hiervoor onder B3 is overwogen geen verdere behandeling meer behoeft."

6.3. De klacht dat 's Hofs motivering niet in overeenstemming is met het in art. 359, tweede lid tweede volzin, Sv gegeven motiveringsvoorschrift ten aanzien van uitdrukkelijk onderbouwde standpunten, stuit af op de omstandigheid dat het hier een verweer betreft als bedoeld in art. 358, derde lid, Sv. Dienaangaande geldt het motiveringsvoorschrift van de eerste volzin van eerstgenoemde bepaling.

6.4. Ook de overige klachten falen. Bij de beoordeling van het verweer heeft als maatstaf te gelden of de desbetreffende gedragingen "naar haar aard en gelet op het wettelijk systeem rechtens niet anders dan door bestuursfunctionarissen kunnen worden verricht in het kader van de uitvoering van de aan het openbaar lichaam opgedragen bestuurstaak" (vgl. HR 6 januari 1998, NJ 1998, 367, rov. 5.7). Nu bezwaarlijk kan worden gezegd dat het hier gaat om gedragingen die als zodanig kunnen worden aangemerkt, heeft het Hof het verweer dus terecht verworpen. De tegen de motivering van de aangevallen beslissing gerichte klachten behoeven daarom geen bespreking.

7. Beoordeling van de in middel I sub D aangevoerde klachten

7.1. De klachten richten zich tegen de verwerping door het Hof van een beroep op niet-ontvankelijkheid van het Openbaar Ministerie in de vervolging op de grond dat - kort gezegd - tijdens de behandeling van de zaak geen sprake is geweest "van een concretisering van strafrechtelijke verwijten jegens ambtenaren".

7.2. Het Hof heeft dat verweer als volgt samengevat en verworpen:

"D1. De verdediging stelt voorts dat, nu geen van de ambtenaren van de [verdachte] wordt verdacht van enig, in verband met het onderhavige feitencomplex begaan, strafbaar feit, het moeilijk is, zo niet onmogelijk, de gemeente als corporatief dader te vervolgen.

D2. Hieromtrent overweegt het hof het navolgende.

In zijn algemeenheid geldt dat niet vervolgbare strafbare handelingen van natuurlijke personen uitgevoerd binnen de werkzaamheden van een entiteit (rechtspersoon) de vervolging van deze laatste niet uitsluit. Reeds daarom wordt dit verweer in zoverre verworpen."

7.3. Het verweer en de klachten berusten kennelijk op de opvatting dat voor de ontvankelijkheid van het Openbaar Ministerie in een vervolging als de onderhavige is vereist dat komt vast te staan dat ook (de) betrokken ambtenaren worden vervolgd althans dat voor een vervolging van die ambtenaren voldoende grond bestaat.

Die opvatting is onjuist, zodat het Hof het verweer terecht heeft verworpen.

De tegen de door het Hof gegeven motivering van die beslissing gerichte klachten kunnen daarom buiten bespreking blijven.

8. Beoordeling van de in middel II sub K en N vervatte klachten

8.1. De klachten keren zich tegen het oordeel van het Hof dat de verdachte opzettelijk heeft gehandeld.

8.2.1. Het Hof heeft ten aanzien van het opzet van de verdachte overwogen:

"Uit het onderzoek ter terechtzitting is niet voldoende gebleken dat het het oogmerk van de [verdachte] is geweest dat door [medeverdachte 1] specifiek over het tijdvak juli 1997 een onjuiste aangifte voor de omzetbelasting werd gedaan.

Bij de beoordeling van de vraag of er mogelijk sprake was van voorwaardelijk opzet gaat het hof uit van het volgende.

Voor voorwaardelijk opzet zijn in zijn algemeenheid drie elementen van belang, te weten:

- het bewustzijn van verdachte van de mogelijkheid dat een bepaald gevolg zal intreden (het kenniselement);

- de kans of mogelijkheid dat dit gevolg daadwerkelijk zal intreden, welke kans of mogelijkheid minstgenomen aanmerkelijk moet zijn (het risico-element);

- de vorenbedoelde kans of mogelijkheid dient door verdachte willens en wetens te zijn aanvaard (het wils-element).

K1. Ten aanzien van dat kenniselement overweegt het hof dat uit het onderzoek ter terechtzitting voldoende is komen vast te staan dat de verdachte in het kader van het project Lage Banken/Hoge Neerstraat met [medeverdachte 1] besprekingen en onderhandelingen heeft gevoerd, welke ertoe moesten leiden dat de gemeente met betrekking tot de levering van het sportpark aan de Hoge Neerstraat minder omzetbelasting zou betalen dan zij ingevolge de geldende belastingwetgeving verschuldigd zou zijn. Samen met [medeverdachte 1] en met hulp van haar belastingadviseur [medeverdachte 2] zijn de resultaten van deze besprekingen en onderhandelingen omgezet in een constructie, waarbij in een tweetal side-letters het fiscale risico voor

[medeverdachte 1] dat aan deze constructie was verbonden tussen de verdachte en [medeverdachte 1] werd verdeeld. In het kader van deze constructie heeft de verdachte actief meegewerkt aan het creëren van een factuurronde, waarbij door haar een factuur (bijlage D/43) aan [medeverdachte 1] ter beschikking is gesteld ter dekking van een betalingsstroom die afgezien van de fiscaliteit geen enkel (zakelijk) doel diende en die, zoals uit het bewezenverklaarde onder 2 blijkt, als vals moet worden aangemerkt.

De verdachte was er derhalve bewust van dat ten behoeve van de onderhavige constructie door [medeverdachte 1] een onjuiste aangifte voor de omzetbelasting zou kunnen worden gedaan en dat [medeverdachte 1] hiermee een strafbaar feit zou begaan, waarbij de verdachte gelet op haar aandeel in de genoemde constructie als mededader kon worden aangemerkt en dat gelet op de hoogte van het aan de constructie verbonden bedrag dat op grond van deze onjuiste aangifte niet zou worden afgedragen aan de fiscus op grond van de geldende ATV-richtlijnen de kans op een strafrechtelijke vervolging met zich kon brengen. In de onderhandelingen tussen de verdachte en [medeverdachte 1] is immers gesproken over het fiscale risico dat [medeverdachte 1] in de voorgestane constructie zou lopen. Dit risico bestond hieruit dat [medeverdachte 1] een naheffingsaanslag voor de omzetbelasting opgelegd zou krijgen, hetgeen impliceert dat tevoren een te laag bedrag aan te betalen omzetbelasting is opgegeven.

K2. Voorts volgt uit de aard van de toegepaste constructie dat de kans dat [medeverdachte 1] een onjuiste aangifte voor de omzetbelasting zou doen aanmerkelijk was (het risico-element). In dit verband is door de getuige [getuige 1], rayon-directeur Roosendaal van [medeverdachte 1], bij de politie op 9 november 2000 het volgende verklaard (p. 171): "Thans kan ik u vertellen dat de gemeente inderdaad afhankelijk is van de aangifte die wij indienen. Zij ging er na de side-letters van uit dat wij een aangifte omzetbelasting deden over 2,5 miljoen gulden en niet over de ruim 9,2 miljoen. Dat maakte onderdeel uit van de constructie van de gemeente. (...) Om dit doel te bereiken moest voor de gemeente een heffingsgrondslag voor de omzetbelasting worden gecreëerd van 2,5 miljoen gulden. (...) Ze hebben ons daarom min of meer gedwongen, middels de bepaling in het projectbestek inzake de teruglevering voor 2,5 miljoen gulden, mee te werken met hun plan."

Tevens heeft het hof hierbij in aanmerking genomen de inhoud van een verslag van de [verdachte] d.d. 20 november 1996 van een bespreking met betrekking tot de fiscale risico's van de realisatie-overeenkomst met [medeverdachte 1] (D/42), bij welke bespreking namens de verdachte [betrokkene 4] aanwezig was en waarbij tevens onder anderen aanwezig waren [medeverdachte 2], [betrokkene 5] van [bedrijf 1] en [betrokkene 6] en [betrokkene 7] van [bedrijf 2]. Dit verslag houdt onder meer in:

"[Betrokkene 4] geeft aan dat het tot nu toe gebruikelijk was om als [verdachte] de bestemmingsplannen en daarbij behorende kostprijsberekeningen aan de inspectie ter informatie toe te zenden. Hij verzoekt aan te geven of dit zo kan blijven of dat we een andere weg dienen te volgen, mede om de fiscale positie van [medeverdachte 1] en de gemeente zelf niet te beschadigen.

De drie heren geven gezamenlijk aan dat de gemeente er verstandig aan doet om het bestemmingsplan en de kostprijsberekening niet aan de inspectie toe te zenden.

[Betrokkene 4] geeft aan dat hij als conclusies van het besprokene ziet:

(...)

- de overeengekomen en voor rekening van de gemeente komende fiscale risicopost ad f. 560.000,- zal zeer waarschijnlijk worden aangesproken;

- de gemeente zal niet overgaan tot het aan de fiscus toezenden van het bestemmingsplan en bijbehorende kostprijsberekening."

Voorts heeft het hof acht geslagen op de verklaring van [getuige 4], fiscalist bij [medeverdachte 1], tegenover de politie op 29 september 2000 (p. 139):

"(...) Ik wijs mijn mensen op het fiscale risico.

De kans dat er een naheffing omzetbelasting komt over fl. 7.500.000,-. (...) Ik heb toen gedacht dat het niet de werkelijke waarde van het sportpark was. De fl. 10.000.000,- was de werkelijke waarde. Daar hoef je geen omzetbelastingspecialist voor te zijn, dat ziet elk weldenkend mens."

en op de verklaring van [getuige 2], projectontwikkelaar bij [medeverdachte 1], op 19 oktober 2000 bij de politie (p. 183-194):

"(...) In het saldo is het sportpark inclusief gebouwen opgenomen voor ruim 9,2 miljoen. (...) De 9,2 miljoen verkrijgen we ook middels de voldoening door ons aan de gemeente van de fl. 1.277.000,- Hoe zich dat verhoudt tot de genoemde fl. 250.000,- weet ik niet. (...) Dat betekent concreet dat hij (hof: [getuige 4]) het risico zag voor [medeverdachte 1] dat die een naheffing omzetbelasting zou krijgen over het verschil tussen de totale inschrijving van het sportpark van ruim 9,2 miljoen en de afgesproken teruglevering van het sportpark voor 2,5 miljoen. (...) Wel is het gelukt om de gemeente te laten bijdragen in het risico dat wij zouden gaan lopen. Daarover zijn commerciële afspraken gemaakt. (...) Met name het fiscale aspect heeft er gespeeld tussen de [verdachte] en [medeverdachte 1]. (...) Ik weet dat het op hoog niveau besproken is. Met name is hierover een gesprek geweest met de burgemeester en wethouder en vermoedelijk [betrokkene 8] namens de [verdachte] en ik en [getuige 1] namens [medeverdachte 1]. (...) Commercieel is het een en ander geaccepteerd, maar ik heb diverse malen aan de burgemeester kenbaar gemaakt dat ik het een kwalijke zaak vond dat de gemeente op deze manier omgaat met ons. We moesten namelijk eerst 2,5 miljoen betalen en later kregen wij die weer terug. (...) Zo bleef de aanneemsom per saldo ongewijzigd en ging het sportpark terug voor 2,5 miljoen zoals de gemeente wilde. (...) De gemeente gaat er op basis van de constructie en de afspraken vanuit dat [medeverdachte 1] omzetbelasting voldoet over 2,5 miljoen gulden. In dat verband is de gemeente direct betrokken bij de aangifte van [medeverdachte 1]."

K3. Met betrekking tot het hierboven aangeduide wilselement neemt het hof in aanmerking dat door de verdachte actief is meegewerkt aan de uitvoering van de afgesproken constructie. Zo is in dit verband ook het zogenaamde "kasrondje" gemaakt, in het kader waarvan [medeverdachte 1] aan de verdachte een bedrag overmaakte van f. 2.488.000,-, welk bedrag een maand later met rente door de verdachte werd terugbetaald als beweerdelijke koopsom voor het sportcomplex. Een en ander werd vastgelegd in diverse stukken, waaronder een door de gemeente samen met [medeverdachte 2] opgemaakte factuur (D/43) die, zoals blijkt uit het bewezenverklaarde onder 2, als vals moet worden aangemerkt. Vorenstaande gedragingen van de verdachte kunnen naar hun uiterlijke verschijningsvorm worden aangemerkt als zo zeer te zijn gericht op het in de bewezenverklaring omschreven gevolg, te weten een opzettelijk onjuiste aangifte voor de omzetbelasting in het tijdvak juli 1997, dat het - behoudens contra-indicaties, waarvan in casu niet is gebleken - niet anders kan zijn dan dat de verdachte de aanmerkelijke kans op dit gevolg heeft aanvaard. Hierbij heeft het hof tevens acht geslagen op de omstandigheid dat er door de verdachte, [medeverdachte 2] en [medeverdachte 1] uitdrukkelijk voor is gekozen de constructie niet vooraf ter toetsing voor te leggen aan de belastingdienst (D/7).

Op grond van het vorenstaande is het hof van oordeel dat er bij de verdachte sprake is van de in de bewezenverklaring bedoelde opzet, in de vorm van voorwaardelijk opzet."

8.2.2. Vervolgens overwoog het Hof:

"Naar het oordeel van het hof kan - anders dan de raadsman van de verdachte heeft aangevoerd - het opzet van de direct bij de onderhavige constructie betrokken ambtenaren van de [verdachte], te weten [betrokkene 4], [betrokkene 8] en [betrokkene 9], redelijkerwijs aan de gemeente als rechtspersoon worden toegerekend. Deze ambtenaren zijn steeds namens en ten behoeve van de gemeente opgetreden en hebben in de sfeer van de gemeente gehandeld. Hun handelingen, waarover de gemeente zeggenschap had, zijn ook steeds door de gemeente aanvaard.

Voor wat betreft [betrokkene 4], directeur grondbedrijf en hoofd sector stadsontwikkeling van de [verdachte] neemt het hof in aanmerking dat hij degene is die steeds de officiële contacten heeft onderhouden met [medeverdachte 2] (D/123), met [bedrijf 1] (D/66), met [bedrijf 2] (D/139) en met het college van burgemeester en wethouders van de [verdachte] (D/69).

Voor wat betreft [betrokkene 8], chef van de afdeling economische zaken en volkshuisvesting van de [verdachte] en leider van het onderhavige project, slaat het hof acht op de notulen van de besloten vergadering van de [verdachte] gehouden op 28 maart 1996 (productie 17 in de door de raadsman voorafgaande aan de zitting van 14 december 2005 toegezonden aanvulling pleitaantekeningen deel I). Blijkens deze notulen is door [betrokkene 8] in het bijzijn van de verantwoordelijke wethouder en de burgemeester op de vraag van het raadslid [betrokkene 10] of over dit moeilijke probleem (de BTW-materie; hof) met de fiscus overleg is gepleegd over wat de juiste weg is, geantwoord dat er met de adviseurs overleg is gepleegd over de vraag of het verstandig is om advies te vragen aan de fiscus, maar dat zij dit duidelijk hebben ontraden, want als iets voor twee en een half miljoen gekocht wordt, waarvan de productiekosten aanzienlijk hoger liggen, dan is de eerste reactie van de fiscus zeer makkelijk te voorspellen. Tevens heeft het hof gelet op een faxbericht d.d. 22 maart 1996, waarin door [medeverdachte 2] aan [betrokkene 8] verslag wordt gedaan van een bespreking met de fiscalisten [getuige 4] van [medeverdachte 1] en diens adviseur [betrokkene 11] op 21 maart 1996 (D/133). Dit verslag houdt onder meer in:

"[Medeverdachte 1] ziet als belangrijkste fiscale risico, dat de belastingdienst afwijkt van de door partijen voorziene vergoeding voor de teruglevering van het sportcomplex Hoge Neerstraat van f. 2,5 miljoen. (...) Het leek ons overigens op dit moment niet een goede strategie om omtrent de hoogte van een eventueel wel acceptabele vergoeding nu in overleg te treden met de belastingdienst. (...) Dat overleg zou altijd verlies opleveren. "

Voor wat betreft het aandeel van [betrokkene 9], hoofd van het bureau economische zaken van de [verdachte], heeft het hof in aanmerking genomen de inhoud van een faxbericht van [betrokkene 9] aan [medeverdachte 2] d.d. 12 februari 1996 (D/32), onder meer inhoudende dat in artikel 10.1/8.1b (van de realisatie-overeenkomst; hof) een nieuwe formulering is opgenomen met betrekking tot de betaling van 2,5 miljoen gulden. Het bedrag van f. 2.488.000,00 is 2,5 miljoen minus 1 maand rente. Voor deze constructie is gekozen om daadwerkelijk betaling te laten geschieden.

Het hof is tevens van oordeel dat het opzet van de direct bij de onderhavige constructie betrokken rayon-directeur [getuige 1] redelijkerwijs aan [medeverdachte 1] als rechtspersoon kan worden toegerekend. Het handelen van [getuige 1] paste in de normale bedrijfsvoering van [medeverdachte 1] en tevens vermocht de vennootschap erover te beschikken of dat handelen al of niet plaatsvond en werd dat handelen blijkens de feitelijke gang van zaken door de vennootschap aanvaard."

8.3. Voor zover de klachten berusten op de opvatting dat in geval van vervolging van een rechtspersoon voor een bewezenverklaring van opzet bij de rechtspersoon is vereist dat komt vast te staan dat de namens die rechtspersoon optredende natuurlijke personen met dat opzet hebben gehandeld, falen ze, nu die opvatting onjuist is.

Ook overigens treffen de klachten geen doel. In zijn hiervoor onder 8.2.1 en 8.2.2 weergegeven overwegingen heeft het Hof als zijn oordeel tot uitdrukking gebracht dat op grond van de door hem vastgestelde omstandigheden van het geval, de feitelijke betrokkenheid van de ambtenaren van de verdachte bij de gang van zaken daaronder begrepen, bij de verdachte sprake is geweest van voorwaardelijk opzet. Dat oordeel geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting terwijl het ook zonder nadere motivering niet onbegrijpelijk is.

9. Beoordeling van de middelen voor het overige

Voor het overige kunnen de middelen niet tot cassatie leiden. Dat behoeft, gezien art. 81 RO, geen nadere motivering, nu de middelen in zoverre niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.

10. Slotsom

Geen van de middelen kan tot cassatie leiden.

De Hoge Raad oordeelt geen grond aanwezig waarop de bestreden uitspraak ambtshalve zou behoren te worden vernietigd, ook niet in het licht van het arrest van de Derde Kamer van de Hoge Raad van 25 april 2008, nr. 41798, LJN BB3861. Daarom moet het beroep worden verworpen.

11. Beslissing

De Hoge Raad verwerpt het beroep.

Dit arrest is gewezen door de vice-president F.H. Koster als voorzitter, en de raadsheren J.P. Balkema, W.A.M. van Schendel, J.W. Ilsink en J. de Hullu, in bijzijn van de griffier S.P. Bakker, en uitgesproken op 29 april 2008.

Conclusie 30‑10‑2007

Inhoudsindicatie

Belastingfraude bij de aanleg van een nieuw sportpark in de gemeente Etten-Leur. Samenhang met 02451/06 en 02453/06. 1. Strafrechtelijke immuniteit mbt handelen i.h.k.v. bestuurstaak. Art. 359.2 en 358.3 Sv. 2. Ontvankelijkheid OM. 3. Opzet rechtspersoon. Verdachte is een publiekrechtelijke rechtspersoon (gemeente). De bewezenverklaarde feiten zijn gepleegd in het verband van een door verdachte te realiseren project waarbij – kort gezegd – aan het in de gemeente liggende gebied, aangeduid als "Lage Banken" een woonfunctie zou moeten worden gegeven. Daartoe dienden in dat gebied gelegen sportvelden te worden verplaatst en te worden gerealiseerd in het gebied "Hoge Neerstraat". Het komt erop neer dat verdachte tezamen met de aannemer aan wie het project was gegund een financiële constructie heeft gekozen die ertoe leidde dat in een door de aannemer gedane aangifte ozb een onjuist bedrag aan te betalen ozb is vermeld (feit 1) en dat in een door verdachte aan de aannemer uitgereikte factuur i.v.m. de 1e termijn van de aanneemsom bedragen zijn vermeld die niet met de werkelijkheid strookten (feit 2). Ad 1. De klacht dat 's Hofs motivering niet in overeenstemming is met het motiveringsvoorschrift van art. 359.2 Sv, stuit af op de omstandigheid dat het hier een verweer betreft a.b.i. art. 358.3 Sv. Dienaangaande geldt het motiveringsvoorschrift van de 1e volzin van art. 359 Sv. Bij de beoordeling van het verweer heeft als maatstaf te gelden of de desbetreffende gedragingen "naar haar aard en gelet op het wettelijk systeem rechtens niet anders dan door bestuursfunctionarissen kunnen worden verricht i.h.k.v. de uitvoering van de aan het openbaar lichaam opgedragen bestuurstaak" (vgl. HR NJ 1998, 367). Nu bezwaarlijk kan worden gezegd dat het hier gaat om dergelijke gedragingen, heeft het Hof het verweer terecht verworpen. De tegen de motivering gerichte klachten behoeven daarom geen bespreking. Ad 2. De opvatting dat voor de ontvankelijkheid van het OM in een vervolging als i.c. is vereist dat komt vast te staan dat ook (de) betrokken ambtenaren worden vervolgd althans dat voor een vervolging van die ambtenaren voldoende grond bestaat, is onjuist zodat het Hof het verweer terecht heeft verworpen. De tegen de motivering gerichte klachten kunnen daarom buiten bespreking blijven. Ad 3. De opvatting dat i.g.v. vervolging van een rechtspersoon voor een bewezenverklaring van opzet bij de rechtspersoon is vereist dat komt vast te staan dat de namens die rechtspersoon optredende natuurlijke personen met dat opzet hebben gehandeld, is onjuist. Voorts is ’s Hofs oordeel dat o.g.v. de door hem vastgestelde omstandigheden van het geval, de feitelijke betrokkenheid van de ambtenaren van verdachte bij de gang van zaken daaronder begrepen, bij verdachte sprake is geweest van voorwaardelijk opzet onjuist, noch onbegrijpelijk.

Nr. 02452/06

Mr. Knigge

Zitting: 30 oktober 2007

Conclusie inzake:

[verdachte]

1. Verdachte is door het Gerechtshof te 's Hertogenbosch, bij arrest van 6 januari 2006 wegens 1 primair "medeplegen van opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist doen, terwijl daarvan het gevolg zou kunnen zijn dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven, begaan door een rechtspersoon" en 2 "medeplegen van valsheid in geschrift, begaan door een rechtspersoon" veroordeeld tot een geldboete van € 95.000,-.

2. Namens verdachte heeft mr. J.J.M. Hertoghs, advocaat te Breda, bij schriftuur 22 klachten - in de toelichting vallen zij nog weer in deelklachten uiteen - voorgesteld, welke de raadsman ter terechtzitting van de Hoge Raad van 22 mei 2007 mondeling heeft toegelicht. De eerste acht klachten (A t/m H) zijn ondergebracht in "middelgroep I" en hebben betrekking op de ontvankelijkheid van het Openbaar Ministerie in de vervolging van verdachte. De volgende dertien klachten zijn ondergebracht in "middelgroep II" en zien op het bewijs van het onder 1 (I t/m R) en onder 2 (S t/m U) bewezenverklaarde. De laatste - als derde middel gepresenteerde - klacht doet een beroep op het gunstiger zijn van art. 69 AWR dan het toegepaste art. 68 (oud) AWR. Alle klachten zullen hieronder stuk voor stuk worden besproken.

3. Deze zaak hangt samen met de zaken tegen [medeverdachte 1] (hierna ook: [medeverdachte 1]) onder nr. 02451/06 en tegen [medeverdachte 2] onder nr. 02453/06. Voor een goed begrip geef ik eerst een schets van de gang van zaken (punten 4 t/m 7). Vervolgens zal ik de middelen bespreken.

4. Bij brief van 16 januari 1996(1) heeft aannemer [medeverdachte 1](2) ingeschreven op het projectbestek van verdachte "Lage Banken-Hoge Neerstraat" van 15 november 1995. Verdachte wilde het als Lage Banken aangeduide gebied overwegend een woonfunctie geven. Daartoe dienden de in dat gebied gelegen sportvelden te worden verplaatst. Deze verplaatsing zou mogelijk worden gemaakt door de aanleg van een nieuw sportpark in het gebied Hoge Neerstraat. Volgens het projectbestek diende de aannemer het gebied Lage Banken bouwrijp te maken alsmede een tunnel naar dit gebied aan te leggen en nieuwe sportvelden met bijbehorende gebouwen te realiseren in het gebied Hoge Neerstraat. Daartoe zou de economische eigendom van de (aan verdachte toebehorende) gronden aan de aannemer worden overgedragen. Na realisatie van het deelproject Hoge Neerstraat (de sportvelden plus gebouwen) diende de aannemer de desbetreffende grond weer terug te leveren aan verdachte. Ten aanzien van de bouwclusters in het project Lage Banken zou geen teruglevering plaats vinden. De aannemer had de plicht (en tevens het recht) om de bouwclusters aan afnemers te verkopen onder door verdachte vastgestelde condities, waarbij een groot (gegarandeerd en gemaximeerd) deel van de opbrengst voor de aannemer zou zijn. (3)

[Medeverdachte 1] heeft ingeschreven op het projectbestek voor een negatief bedrag van f 1.277.000,-. Dit bedrag was, kort gezegd, het saldo van kosten en baten. De kosten van het realiseren van de door de gemeente gevraagde werken vielen lager uit dan de opbrengsten voor [medeverdachte 1] van verkoop van de grond na het uitvoeren van die werken, zodat [medeverdachte 1] diende bij te betalen. In de inschrijving zijn de kosten voor het realiseren van de sportvelden en gebouwen aan de Hoge Neerstraat (hierna ook: het sportpark) gesteld op totaal f 9.227.917,-.(4) Op basis van deze inschrijving werd het werk aan [medeverdachte 1] gegund.(5)

Verdachte wilde de te betalen omzetbelasting (hierna ook wel: btw) bij de uitvoering van de plannen beperken en heeft daarover adviezen ingewonnen.(6) Onder anderen medeverdachte [medeverdachte 2], belastingadviseur, heeft verdachte in dit verband geadviseerd. Aan de basis van de constructie die hij bedacht, lag dat de verschillende deelbestekken als onderdelen van één groot project ("Lage Banken-Hoge Neerstraat") werden gepresenteerd. Daardoor werd het mogelijk de aannemer uit het deelproject Lage Banken in natura te betalen (namelijk door middel van de opbrengst van de geleverde gronden) voor de aanleg van het sportpark in het gebied Hoge Neerstraat. [Medeverdachte 1] verdiende de kosten die met die aanleg waren gemoeid (f 9.227.917,-) immers terug door de verkoop van gronden in het gebied Lage Banken. Deze vorm van betaling werd door middel van de door [medeverdachte 2] bedachte constructie - zo althans was volgens het Hof de bedoeling - aan het zicht van de fiscus onttrokken. In de integrale realisatieovereenkomst werd - zoals al in het projectbestek was aangekondigd - opgenomen dat de gemeente het gerealiseerde sportcomplex Hoge Neerstraat niet voor f 9.227.917,- teruggeleverd zou krijgen, maar voor een bedrag van f 2.500.000,- (zodat de gemeente alleen over dit aanmerkelijk lagere bedrag omzetbelasting zou hoeven te betalen). Daarbij werd door partijen een "reële betaling" van dit bedrag wenselijk geacht. Omdat [medeverdachte 1] door die betaling te veel zou krijgen (de aanlegkosten werden immers al in natura vergoed) werd in de integrale realisatieovereenkomst de door [medeverdachte 1] te betalen aanneemsom (f 1.277.000) opgehoogd. Of iets preciezer gezegd: er werd een aanneemsom voor de eerste termijn (gekoppeld aan het deelproject Hoge Neerstraat) opgenomen van f 2.488.000,- naast een aanneemsom voor de tweede termijn (gekoppeld aan de Lage Banken) van f 1.277.000,-.(7) In sideletters bij de integrale realisatie-overeenkomst werd bevestigd dat de aanneemsom f 1.277.000,- bedroeg en werd [medeverdachte 1] gecompenseerd voor de fiscale risico's die het bedrijf door deze constructie liep.(8)

Een en ander leidde ertoe dat verdachte eerst een factuur "eerste termijn aanneemsom" (met als onderwerp: "verkoop grond") verzond aan [medeverdachte 1] om een "koopsom" van f 2.488.000,- te betalen (vermeerderd met 17,5 % btw). Een maand later is f 2.500.000,- (f 2.488.000,- vermeerderd met een maand rente) vermeerderd met 17,5 % btw door verdachte aan [medeverdachte 1] betaald,(9) onder de - in een notariële afrekening vastgelegde - noemer van afrekening voor de sportvelden en gebouwen.(10) Beide betalingen neutraliseerden elkaar dus.

Onderdeel van de constructie was dat [medeverdachte 1] aangifte omzetbelasting zou doen over het gefingeerde bedrag van f 2.500.000,- als betaling voor het sportpark en niet over het werkelijke bedrag waarvoor dat park was gerealiseerd van f 9.227.917,-.(11) Een en ander heeft geleid tot een naheffingsaanslag bij [fiscale eenheid van medeverdachte 1] waarin de vergoeding voor de levering van het Sportpark aan de Hoge Neerstraat is gesteld op f 9.227.917,-.(12) De tegen de beslissing van de belastingkamer van het Gerechtshof te 's Hertogenbosch(13) - waarbij het oordeel van de inspecteur werd gevolgd dat de vergoeding voor de levering van het sportpark op f 9.227.917,- diende te worden gesteld - ingestelde cassatieberoepen(14) zijn thans aanhangig bij de belastingkamer van de Hoge Raad. In die zaak heeft (destijds) mijn ambtgenoot De Wit op 29 juni 2007 een conclusie genomen, strekkende tot ongegrondverklaring van beide cassatieberoepen.(15)

5. Ter verduidelijking van deze schets van de gang van zaken zoals die door het Hof is vastgesteld, geef ik hier nog de inhoud weer van een aantal van de door het Hof gebezigde bewijsmiddelen:

- De in bewijsmiddel 25 opgenomen verklaring van [getuige 1] van 9 oktober 2000 houdt het volgende in:

"Ik ben bij het [medeverdachte 1]concern in [plaats A] aangenomen als uitzetter bij [medeverdachte 1] te [plaats A]. Later ben ik daar uitvoerder en hoofduitvoerder geworden en daarna bedrijfsleider.

(Verbalisanten: bent u betrokken geweest bij het project 'Lage Banken-Hoge Neerstraat" te [verdachte]?)

Ja.

(Verbalisanten: wat is uw betrokkenheid geweest bij dit plan?)

6. Omstreeks 15 november 1995 kregen wij, [medeverdachte 1] te [plaats A], het projectbestek van het plan Lage Banken-Hoge Neerstraat van de gemeente binnen. Op 16 januari 1996 heeft [fiscale eenheid van medeverdachte 1] te [plaats A] ingeschreven voor negatief f 1.277.000,00. Daamaast hebben we een brief gevoegd bij de inschrijving waarin wij aangeven dat we moeite hebben met de terugverkoop van het sportpark aan de gemeente voor f 2.500.000,00. We hadden immers ingeschreven voor het sportpark voor ruim 9,2 miljoen. De terugverkoop voor f 2.500.000,00 is dan natuurlijk veel te Iaag. Wij hadden in de brief aangegeven dat we vooraf overleg wilden met de belastingdienst over de teruglevering aan de gemeente van het sportpark en over de clausule dat alle fiscale risico's van de teruglevering van het sportpark voor rekening van de aannemer zouden zijn. We hadden het projectbestek laten screenen door de juriste van [medeverdachte 1], [betrokkene 15]. Op haar advies hebben we daarom de brief bij de aanbieding gedaan. In de brief was een onderdeel fiscale aspecten opgenomen. We zijn overigens 2 dagen na de inschrijving bij [bedrijf 4] geroepen om uitleg te geven over deze brief [bedrijf 4] was een extern bureau dat de inschrijving begeleidde. We werden toen voor de keuze gesteld om de brief in te trekken of niet mee te doen met de inschrijving, omdat de inschrijving niet onder voorwaarden mocht geschieden. We hebben toen de brief ingetrokken omdat ik er toen vanuit ging dat we toch over de inhoud van de brief zouden overleggen met de gemeente. En dat is ook gebeurd.

Ik wil nog terugkomen op de negatieve aanneemsom f 1.277.000,00. Dat Iijkt vreemd maar dat komt omdat de aanneemsom een saldo is van diverse positieve en negatieve deelbedragen. In het saldo is het sportpark inclusief gebouwen opgenomen voor ruim 9,2 miljoen. Dat was onze aanbieding voor de gemeente. Naast dit bedrag zijn ook enkele bedragen in dit saldo begrepen die te beschouwen zijn als een betaalwijze door de gemeente voor het sportpark. Immers, in het projectbestek was al opgenomen door de gemeente dat de aannemer de vrijkomende gronden in het plan de Lage Banken mocht verkopen en dat de opbrengst van de gronden voor de aannemer zou zijn. Hiervoor was door ons in de aanbieding een vast bedrag opgenomen van 18,5 miljoen voor Lage Banken, waarvan een mogelijke meeropbrengst voor de gemeente zou zijn, en een bod van [medeverdachte 1] voor cluster I van het projectbestek, van f 5.428.824,00. Totaal was dat ruim 23 miljoen. Dat oversteeg onze prijs voor de aan te leggen deelbestekken. Daarom moesten wij geld bijleggen. Per saldo dus f 1.277.000,00. Zoals reeds door mij verteld heeft [fiscale eenheid van medeverdachte 1] ingeschreven voor negatief f 1.277.000,00. We hebben de zaak ter advisering voorgelegd aan onze fiscalist [getuige 4] en hij heeft ons, [getuige 2] en mij, gewezen op het fiscale risico dat [medeverdachte 1] liep. Ik begreep toen dat [medeverdachte 1] volgens de aangegane verplichtingen een gerede kans liep dat [medeverdachte 1] een aanslag omzetbelasting zou krijgen over het verschil tussen onze inschrijving voor het sportpark van ruim 9,2 miljoen en de 2,5 miljoen zoals op basis van het projectbestek is afgesproken.

Na de inschrijving had de gemeente besloten om in eerste instantie met ons verder te gaan. Er moest een realisatieovereenkomst worden opgemaakt zoals was aangegeven in het projectbestek. De gemeente had een concept maar daar waren wij het niet mee eens omdat we eerst het door ons gesignaleerde risico wilden inperken. Over dit risico is [betrokkene 15] en/of [getuige 4] met de fiscalist van de gemeente gaan onderhandelen. Uiteindelijk zijn ze er uit gekomen. Ik ben betrokken geweest bij de onderhandelingen. Overigens, ik heb [medeverdachte 2], de fiscalist of adviseur namens de gemeente nooit ontmoet zoals ik me kan herinneren, maar ik heb begrepen dat hij de man was van de constructie. Hij heeft alles bedacht en uitgevoerd namens de gemeente.

Ik weet dat de afspraken tussen [getuige 4] en de gemeente uiteindelijk zijn vastgelegd in de realisatieovereenkomst, een side letter en een aanvullende side-letter. Bij de onderhandeling van de side letter ben ik betrokken geweest. Inhoudelijk kan ik me daarover het volgende herinneren. De betaling van de aanneemsom van f 1.277.000,00 mocht later. Hiermee hadden wij een voordeel van f 115.000,00 en er mocht tot een bedrag van f 285.000,00 alternatieve materialen gebruikt worden zonder verrekening met de gemeente. Want eigenlijk zou dit verrekend moeten worden. In de tweede side-letter stond dat als het fiscale risico f 320.000,00 hoger zou uitvallen dat dan overleg met de gemeente zou plaatsvinden.

(Verbalisanten: u heeft als [medeverdachte 1] toch uw eigen verantwoordelijkheid in deze?)

Dat klopt. Op het moment dat wij, [medeverdachte 1], ons het fiscale risico realiseerden hadden we naar de fiscus moeten gaan zoals we dat hadden voorgesteld in de brief bij de aanbieding. Dat hebben we niet gedaan en in plaats daarvan is [getuige 4] namens [medeverdachte 1] in overleg getreden met de gemeente om over de fiscale zaken te praten. Ik wil ook nog opmerken dat ik als directeur rayon [plaats A] heel graag het werk binnen wilde halen.

(Verbalisanten: op bladzijde 30 onder punt 8 van het projectbestek is bepaald dat de gemeente voornemens is om na realisatie van de sportvelden en gebouwen deze voor totaal f 2.500.000,00 van de aannemer af te nemen. Wat wordt hiermee bedoeld volgens u?)

Hieruit maak ik op dat de gemeonte het sportpark na realisatie overneemt voor f 2,5 miljoen. Ik heb al verklaard dat ik dat vreemd vond. Ik heb daar verder niets mee gedaan. Dit is wel de aanleiding geweest voor [getuige 2] om de begeleidende brief bij de aanbieding te doen inzake het vooroverleg met de gemeente.

(Verbalisanten: waarom bedraagt het bedrag voor de teruglevering f 2.500.000,00?)

Dat heeft de gemeente bepaald.

(Verbalisanten: welke problematiek speelde er tussen de [verdachte] en [medeverdachte 1] voordat de realisatieovereenkomst getekend kon worden?)

De gemeente wilde het risico bij ons laten zonder tegemoetkoming. Al pratende begrepen ze dat wij de realisatieovereenkomst zoals door hun was bepaald in het bestek, niet zouden tekenen zonder tegemoetkoming. UiteindeIijk zijn ze tegemoet gekomen. Dat is geregeld in de side-letters.

(Verbalisanten: is er een extra termijn aanneemsom overeengekomen met de gemeente?)

Nee, dat staat hier wel maar dat zijn wij zo nooit overeengekomen met de gemeente. De aanneemsom was f 1.277.000,00 en die is ook altijd zo gebleven in mijn beleving. Er is nooit een extra termijn overeengekomen.

(Verbalisanten: heeft de extra termijn aanneemsom van f 2.488.000,00 invloed gehad op de hoogte van de aanneemsom van - f 1.277.000,00 waarvoor [medeverdachte 1] heeft ingeschreven?)

Nee."

- De in bewijsmiddel 26 opgenomen verklaring van [getuige 1] van 18 oktober 2000 houdt het volgende in:

"(Verbalisanten: wat is de aanneemsom volgens de side-letter?)

F 1.277.000,00. Dat is altijd de aanneemsom geweest. Dat heb ik u al eerder verteld.

(Verbalisanten: in de integrale realisatieovereenkomst is een aanneemsom opgenomen van f 3.765.000,00. Hoe is dit te verklaren?)

Dat is niet te verklaren. Dat is heel simpel. Het bedrag genoemd in de integrale

realisatieovereenkomst is niet juist zoals ik al heb verklaard. Het bedrag in de side letter is de juiste aanneemsom.

(Verbalisanten: wij tonen gehoorde een kopie van een factuur van de [verdachte] aan [medeverdachte 1] van f 2.488.000,00, gedagtekend 28-4-1997, afkomstig van [fiscale eenheid van medeverdachte 1], door ons genummerd bijiage D/12 en vragen gehoorde of hij deze factuur kent en wat hij hierover kan vertellen.)

Ja. Deze factuur is bij ons binnengekomen en die is naar [getuige 4] gegaan ter beoordeling. Hij had immers de deal met de gemeente begeleid en hij was de deskundige.

Daarna heb ik toestemming gegeven om de factuur te betalen. Dat is vervolgens ook gebeurd. Deze factuur is een uitvloeisel van de integrale realisatieovereenkomst. Hierin is bepaald dat wij dit bedrag moeten betalen. Dat was contractueel zo vastgelegd.

(Verbalisanten: u heeft eerder verklaard dat de integrale realisatieovereenkomst niet juist was op dit punt. Hoe verklaart u dan deze betaling?)

Het is juist dat de realisatie-overeenkomst onjuist is. Deze factuur heb ik betaald omdat ik wist dat ik een maand later dit bedrag met rente zou terugontvangen van de gemeente. Dat was ook contractueel vastgelegd.

(Verbalisanten: wat heeft u teruggekregen voor deze betaling?)

F 2.500.000,= ongeveer maand later.

(Verbalisanten: heeft [medeverdachte 1] grond gekocht van de gemeente voor f 2.488.000,00?)

Nee.

(Verbalisanten: heeft [medeverdachte 1] een eerste termijn aanneemsom betaald aan de gemeente voor f 2.488.000,00?)

Nee.

(Verbalisanten: is dit een factuur conform de waarheid?)

Nee, het was een uitvloeisel van de realisatieovereenkomst die ook niet juist was.

(Verbalisanten: hoe is deze factuur verwerkt in de administratie van [medeverdachte 1]?)

De btw is afgedragen. De factuur is op kruisposten geboekt. Hiermee bedoel ik dat de betaling administratief op een tussenrekening is geboekt en na ontvangst van de f 2.500.000,00 van de gemeente, een maand later, is dit bedrag op de kruisposten rekening weggeboekt. Per saldo heeft deze factuur en de ontvangst van de f 2.500.000,00 geen invloed gehad op het resultaat van [medeverdachte 1].

(Verbalisanten: wij tonen gehoorde een kopie van een afrekening van notaris [bedrijf 3] voor [medeverdachte 1], gedagtekend 14-5-1997, afkomstig van [fiscale eenheid van medeverdachte 1], door ons genummerd bijlage D/13 en vragen gehoorde of hij deze afrekening kent en wat hij hierover kan vertellen.)

Deze afrekening ken ik. Die heeft betrekking op de f 2.500.000,00 waarover ik net sprak. Ook deze afrekening maakt onderdeel uit van de integrale realisatieovoreenkomst. Dit is het bedrag dat wij ontvangen hebben omdat wij een maand eerder f 2.488.000,00 hebben betaald aan de gemeente.

(Verbalisanten: is de afrekening overeenkomstig de waarheid?)

Hiervoor geldt hetzelfde verhaal als net. Het sportpark is teruggeleverd voor f 2.500.000,00 maar de waarde van de aanleg is ruim 9,2 miljoen waarover ik al eerder heb gesproken. De prijs van f 2.500.000,00 is een terugbetaling van onze betaling van f 2.488.000,00 zoals net door mij verteld.

(Verbalisanten: wij tonen gehoorde een notariële akte van notaris [bedrijf 3] inzake de terugoverdracht van het sportpark, door ons genummerd bijlage D/35 en vragen of deze akte juist is?)

Ook deze akte is een uitvloeisel van de integrale realisatieovereenkomst. Deze akte is gebaseerd op die overeenkomst. Het bedrag is volgens mij juist omdat de gemeente 2,5 miljoen betaalt voor het sportpark. Dit bedrag heeft ook als afrekening gediend voor de omzetbelasting. Over dit bedrag hebben wij de gemeente omzetbelasting in rekening gebracht.

(Verbalisanten: heeft u de gemeente nog meer omzetbelasting in rekening gebracht terzake de aanleg en realisatie van het sportpark?)

Nee, de afrekening van de notaris was tevens de afrekening voor de btw naar de gemeente toe. Wij hebben ook over dit bedrag omzetbelasting afgerekend terzake de aanleg, realisatie en overdracht van het sportpark, naar de fiscus toe.

(Verbalisanten: voor hoeveel heeft [medeverdachte 1] het sportpark aangelegd en gerealiseerd voor de gemeente?)

Ruim 9,2 miljoen zoals in de aanbieding is vastgelegd.

(Verbalisanten: hoe is deze afrekening verwerkt in de administratie van [medeverdachte 1]?)

Dat heb ik al verteld. De ontvangst is geboekt op de rekening kruisposten waardoor het bedrag van f 2.488.000,00 weggeboekt wordt. Per saldo mochten de betalingen immers niet van invloed zijn op het resultaat van [medeverdachte 1].

(Verbalisanten: voor hoeveel heeft [medeverdachte 1] het sportpark terug overgedragen aan de gemeente?)

Voor 2,5 miljoen.

(Verbalisanten: is het bedrag van 2,5 miljoen als opbrengst te beschouwen voor [medeverdachte 1]?)

Nee, omdat tegenover dit bedrag het bedrag van f 2.488.000,00 staat."

- De in bewijsmiddel 27 opgenomen verklaring van [getuige 1] van 9 november 2000 houdt het volgende in:

"(Verbalisanten: betekent dit dat na het sluiten van de overeenkomst met de gemeente middels de integrale realisatieovereenkomst en side-letter, dat ook de gemeente direct betrokken is bij de aangifte van [medeverdachte 1]?)

Thans kan ik u vertellen dat de gemeente inderdaad afhankelijk is van de aangifte die wij indienen. Zij gingen er na de side-letters vanuit dat wij een aangifte omzetbelasting deden over 2,5 miljoen gulden en niet over de ruim 9,2 miljoen, Dat maakte onderdeel uit van de constructie van de gemeente.

(Verbalisanten: in uw vorige verklaring heeft u onder andere gesproken over een door [medeverdachte 2] namens de gemeente bedachte en uitgevoerde constructie. Maakte de teruglevering van het sportpark voor 2,5 miljoen onderdeel uit van die constructie?)

Ja.

(Verbalisanten: wat was het doel van de constructie van de gemeente?)

Het doel van de constructie was om bij de gemeente terzake de realisatie en teruglevering van het sportpark Hoge Neerstraat-Lage Banken, omzetbelasting te laten drukken over 2,5 miljoen gulden. Ik weet niet waarom of hoe de gemeente tot dit bedrag van 2,5 miljoen gulden was gekomen. Het was voor ons een gegeven en een uitgangspunt dat al in het projectbestek bepaald was.

(Verbalisanten: hoe moest dit doel bereikt worden?)

Om dit doel te bereiken moest voor de gemeente een heffingsgrondslag voor de omzetbelasting worden gecreëerd van 2,5 miljoen gulden. Dat moest in de constructie van de gemeente gedaan worden door [medeverdachte 1], want [medeverdachte 1] moest het sportpark immers leveren aan de gemeente na realisatie. Dat had de gemeente al bepaald in het projectbestek. Omdat wij het sportpark voor de gemeente realiseren voor ruim 9,2 miljoen gulden zouden wij eigenlijk een factuur moeten opmaken van 9,2 miljoen gulden met daarover omzetbelasting van 17,5 %. Die omzetbelasting zou voor de gemeente niet te verrekenen zijn en dat was in het plan van de gomeente niet de bedoeling zoals u inmiddels wel begrepen heeft en ze hebben ons daarom min of meer gedwongen, middels de bepaling in het projectbestek inzake de teruglevering voor 2,5 miljoen gulden, mee te werken met hun plan.

(Verbalisanten: hoe moest dat meewerken gebeuren.)

Het zal u duidelijk zijn dat er door ons geen factuur opgemaakt moest worden inzake de levering van het sportpark. Het moest voorkomen alsof de levering van het sportpark is gegaan voor 2,5 miljoen gulden. Dit is geformaliseerd door in de notariële akte van levering van het sportpark een vergoeding en betaling op te nemen van 2,5 miljoen gulden, een en ander zoals omschreven in de realisatieovereenkomst. Hierdoor word voor de gemeente een heffingsgrondslag gecreëerd, van 2,5 miljoen zoals zij beoogden in plaats van een heffingsgrondslag van 9,2 miljoen. Omdat de inschrijving en gunning was gedaan voor een bedrag van negatief f 1.277.000,00, inclusief 9,2 mijoen gulden voor het sportpark, moest ook dit bedrag uiteraard betaald wordon. Dat bedrag moest in stand blijven. Dat heb ik reeds eerder verklaard. Dit hield ook in dat de gemeente 2,5 miljoen teveel zou betalen voor het sportpark. Te weten 2,5 miljoen gulden bij de teruglevering en ruim 9,2 miljoen gulden middels de betaling van de aanneemsom van f 1.277.000,00 door ons aan de gemeente. Het teveel betaalde bedrag van 2,5 miljoen gulden moest gecompenseerd worden. Zowel financieel als administratief Om de vergoeding van 2,5 miljoen gulden die de gemeente aan ons betaalde te compenseren is een maand voordat de gemeente deze 2,5 miljoen gulden aan ons moest betalen door ons een betaling verricht aan de gemeente van f 2.488.000,00 met als omschrijving "koopsom grond" en "1e termijn aanneemsom". Hiervoor heeft de gemeente een factuur opgemaakt en die hebben wij betaald. Over de factuur en de administratieve verwerking ervan via de rekening kruisposten heb ik vorige keer al verklaard, net als over het verschil van de rente van f 12.000,00."

7. Ten laste van verdachte is bewezenverklaard dat zij:

"1. omstreeks 26 augustus 1997 te Eindhoven tezamen en in vereniging met [medeverdachte 1] opzettelijk een bij de Belastingwet voorziene aangifte, als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten een op naam van [fiscale eenheid van medeverdachte 1] verstrekte aangifte omzetbelasting over het tijdvak juli 1997, onjuist heeft gedaan, immers hebben zij, verdachte en haar mededader [medeverdachte 1] toen en daar opzettelijk op het bij de Belastingdienst te Eindhoven ingeleverde aangiftebiljet over genoemd tijdvak als totaalbedrag te betalen aan omzetbelasting een bedrag van f 1.786.446,-- opgegeven, terwijl dit bedrag in werkelijkheid een hoger bedrag te betalen omzetbelasting diende te zijn, terwijl daarvan het gevolg zou kunnen zijn dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven;

2. op 26 april 1997 te Etten-Leur tezamen en in vereniging met een ander een factuur met als kenmerk [0001] en als datum 28 april 1997 - zijnde een geschrift dat bestemd was om tot bewijs van enig feit te dienen - valselijk heeft opgemaakt met het oogmerk om voormelde factuur als echt te gebruiken, hebbende zij, verdachte, en haar mededader met voormeld oogmerk opzettelijk valselijk en in strijd met de waarheid - zakelijk weergegeven - op voormelde factuur vermeld, dat [medeverdachte 1] aan haar, verdachte, f 2.488.000,-- vermeerderd met f 435.400,-- aan omzetbelasting diende te betalen in verband met de eerste termijn aanneemsom plan Hoge Neerstraat of koopsom."

8. Klacht A komt op tegen 's Hofs oordeel dat de geconstateerde overschrijding van de redelijke termijn tot strafvermindering en niet tot niet-ontvankelijkheid van het openbaar ministerie in de vervolging van verdachte dient te leiden.

9. De bestreden uitspraak behelst het volgende als met het middel corresponderende verweren en de antwoorden daarop van het Hof:

"Van de zijde van de verdachte is een aantal verweren gevoerd welke ertoe strekken dat het openbaar ministerie in zijn strafvervolging van de verdachte niet-ontvankelijk wordt verklaard.

Het hof zal elk van deze verweren hierna - kort samengevat - zakelijk weergeven en deze vervolgens bespreken.

A1. Volgens de verdediging zou het in artikel 6 EVRM bedoelde recht van de verdachte op een openbare behandeling van de strafzaak binnen een redelijke termijn zijn geschonden.

A2. Het hof overweegt hieromtrent als volgt.

Vooropgesteld zij dat elke verdachte recht heeft op een openbare behandeling van zijn zaak binnen een redelijke termijn. Deze waarborg strekt er onder meer toe te voorkómen dat een verdachte langer dan redelijk is onder de dreiging van een strafvervolging zou moeten leven.

Deze termijn vangt aan op het moment dat vanwege de Staat jegens verdachte een handeling is verricht waaruit verdachte heeft opgemaakt of redelijkerwijs heeft kunnen opmaken dat het openbaar ministerie het ernstig voornemen had tegen verdachte een strafvervolging in te stellen. In het onderhavige geval moet de termijn worden gerekend vanaf 21 juni 2000, de dag waarop op het kantoor van de [verdachte] op de voet van het bepaalde in artikel 81 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen door ambtenaren van de FIOD de uitlevering is gevorderd van stukken die betrekking hadden op het plan Lage Banken-Hoge Neerstraat.

Het verdere verloop van de berechting kan als volgt worden samengevat:

- de inleidende dagvaarding voor de zitting van de rechtbank op 29 oktober 2002 is uitgereikt op 23 september 2002;

- na een aantal schorsingen van het onderzoek ter terechtzitting heeft de rechtbank vonnis gewezen op 7 februari 2003;

- namens de verdachte is hoger beroep ingesteld op 21 februari 2003;

- het dossier is in juli 2003, alzo tijdig, ter griffie van het hof binnengekomen;

- de dagvaarding in hoger beroep voor de regiezitting bij dit hof op 25 januari 2005 is op 5 januari 2005 uitgereikt;

- na een aantal schorsingen en onderbrekingen van het onderzoek ter terechtzitting zal het hof arrest wijzen op 6 januari 2006.

Naar het oordeel van het hof is het recht van de verdachte op een openbare behandeling binnen een redelijke termijn in het onderhavige geval zowel in eerste aanleg als in hoger beroep geschonden.

De behandeling in eerste aanleg is niet afgerond met een eindvonnis binnen twee jaar na aanvang van de hiervoor genoemde termijn, terwijl het hof geen bijzondere omstandigheden aanwezig acht, die deze overschrijding rechtvaardigen. Weliswaar is sprake van een zaak van minder eenvoudige aard, maar dit rechtvaardigt een overschrijding van ruim zeven maanden niet.

Voor wat betreft de procedure in hoger beroep geldt dat het hof niet binnen twee jaren nadat het hoger beroep is ingesteld tot een einduitspraak is gekomen. Ook hier acht het hof geen bijzondere omstandigheden aanwezig, ook niet de complexiteit van de zaak, die deze overschrijding rechtvaardigen. Hierbij merkt het hof nog op dat zich van juli 2003 tot 5 januari 2005 een periode van inactiviteit heeft voorgedaan.

Bij afweging van de betrokken belangen, te weten het belang dat de gemeenschap ook na overschrijding van de redelijke termijnen behoudt bij normhandhaving door berechting enerzijds en anderzijds het belang van de verdachte bij het verval van het recht tot strafvervolging nadat die termijn is overschreden, zou een niet-ontvankelijkverklaring van het openbaar ministerie geen passende reactie vormen. In zoverre wordt het verweer daarom verworpen."

10. In de toelichting op het middel wordt de motivering gebrekkig geoordeeld omdat sprake zou zijn van bijzondere omstandigheden: "gesjoemel met de waarheidsvinding dat heeft geleid tot een onevenredige vertraging in het voortraject van de procedure", die in de visie van de verdediging tot niet-ontvankelijk van het Openbaar Ministerie dienden te leiden en die het Hof in zijn motivering had moeten betrekken. Ten eerste wordt er in dit kader op gewezen dat het Hof in zijn overwegingen had moeten betrekken dat in werkelijkheid de verdenking jegens de verdachte al in juni 1997 was ontstaan. Ten tweede wordt gesteld dat het Hof in zijn overwegingen had moeten betrekken dat gedurende lange tijd door het Openbaar Ministerie belangrijk bewijsmateriaal à decharge voor de rechter en de verdediging is verdoezeld.

11. Het volgens het proces-verbaal van die terechtzitting op 14 december 2005 voorgedragen deel VIII van de pleitnota bevat het gevoerde verweer met betrekking tot overschrijding van de redelijke termijn. Wat betreft het eerste punt geldt dat het Hof in zijn verwerping van het met betrekking tot de sfeerovergang gevoerde verweer (zie hierna: klacht C) heeft vastgesteld dat de verdenking is ontstaan op 11 maart 1999. Reeds hierom behoefde het Hof in het kader van het redelijke termijnverweer dus niet meer in te gaan op een alternatieve feitelijke lezing op dit punt. Ik laat dan overigens nog daar dat niet het moment van ontstaan van de verdenking, maar het moment waarop sprake is van een handeling vanwege de Nederlandse Staat jegens de verdachte waaraan deze in redelijkheid de verwachting kan ontlenen dat tegen hem ter zake van een bepaald strafbaar feit door het Openbaar Ministerie een strafvervolging zal worden ingesteld, bepalend is voor het begin van de redelijke termijn als bedoeld in art. 6 EVRM.(16) Ook voor het tweede in de toelichting op het middel aangeroerde punt geldt dat het Hof in de verwerping van een ander verweer het gestelde niet aannemelijk heeft geoordeeld (zie 's Hofs overwegingen onder G en U), zodat er geen reden was daarop (nogmaals) in te gaan in het kader van het redelijke termijnverweer.

12. De klacht faalt.

13. De klacht onder B komt op tegen de verwerping van het beroep op strafrechtelijke immuniteit van de gemeente omdat zij zou hebben gehandeld ter behartiging van een bij de wet opgedragen specifieke bestuurstaak.

14. De bestreden uitspraak houdt in dit verband het volgende in:

"B1. De verdediging is van mening dat de gemeente immuniteit geniet, omdat zij alleen en uitsluitend heeft gehandeld in het kader van een aan haar opgedragen bestuurstaak. Direct in verband daarmede zijn de desbetreffende besluiten genomen, is er overleg over de uitbesteding met de aannemer gevoerd, zijn de kosten-batenanalyses gemaakt en zijn externe adviezen ingewonnen, aldus de verdediging, Voorts stelt zij dat geen enkele specifieke gedraging in het kader van de tenlastelegging is aan te geven welke niet als direct uitvloeisel van de desbetreffende bestuurstaak zou zijn aan te merken.

B2. Voorts stelt de verdediging dat de zogenaamde Pikmeer - I criteria van toepassing zijn, nu de verweten gedragingen zijn van voor 6 januari 1998, de datum van de uitspraak van de Hoge Raad (Pikmeer II). De verdediging verwijst in dit verband naar de overweging 5.11 van de Hoge Raad in het Pikmeer II arrest "dat de eisen van een behoorlijke procesorde in verband met het belang van de rechtszekerheid meebrengen dat in de onderhavige zaak de Hoge Raad blijft uitgaan van de oordelen en beslissingen waartoe hij in zijn arrest van 23 april 1996, NJ 1996, 513, is gekomen", alsmede naar het bepaalde in artikel 1 van het Wetboek van Strafrecht.

B3. Het hof zal eerst het verweer onder B2, als het meest vergaand, bespreken en overweegt hieromtrent het volgende.

Naar het oordeel van het hof moet een beroep van de verdachte op de eisen van een behoorlijke procesorde in verband met de rechtszekerheid worden gehonoreerd, in zoverre dat het hof in de onderhavige zaak zal blijven uitgaan van de voor 6 januari 1998 (Pikmeer II) geldende en in de rechtspraak ontwikkelde uitleg van de toepassing van artikel 51 van het Wetboek van Strafrecht op de vervolging van publiekrechtelijke rechtspersonen.

In die rechtspraak werd de strafrechtelijke immuniteit van openbare lichamen in de zin van hoofdstuk 7 van de Grondwet erkend, indien deze een gedraging verrichtten ter behartiging van een bij de wet aan dergelijke openbare lichamen opgedragen specifieke bestuurstaak.

Daar is in het onderhavige geval echter geen sprake van, nu de aan de gemeente (specifiek) verweten gedragingen betrekking hebben op het mede plegen van het doen van een onjuiste opgave omzetbelasting (feit1) en het plegen van valsheid in geschrifte (feit 2). Deze gedragingen kunnen naar het oordeel van het hof op geen enkele wijze in verband worden gebracht met enige gedraging die wordt verricht ter behartiging van een bij de wet aan de verdachte opgedragen specifieke bestuurstaak.

Het verweer wordt derhalve in zoverre verworpen.

B4. Het hof overweegt omtrent het onder B1 weergegeven verweer dat dit verweer, gelet op hetgeen hiervoor onder B3 is overwogen geen verdere behandeling meer behoeft."

15. In de toelichting op de klacht wordt onder aanhaling van art. 359, tweede lid, Sv gesteld dat het oordeel van het Hof onvoldoende is gemotiveerd in het licht van hetgeen door de verdediging is aangevoerd. Daartoe worden in de schriftuur passages uit het op 22 april 2005 gevoerde preliminaire verweer geciteerd en wordt gewezen op een deel van de ter terechtzitting van 23 augustus 2005 door [getuige 5], burgemeester van verdachte, afgelegde verklaring en op het door hem uitgesproken laatste woord ter terechtzitting van 14 december 2005.

16. Voorop moet worden gesteld dat het onderhavige verweer wordt bestreken door art. 358, derde lid, Sv.(17) Art. 359, tweede lid, tweede volzin is daarop niet van toepassing.(18)

17. Met betrekking tot dit preliminaire verweer houdt het proces-verbaal van de terechtzitting van 22 april 2005 als beslissing van het Hof het volgende in:

"De voorzitter merkt op dat het hof bij eindarrest zal beslissen op de verweren van de raadsman zoals deze zijn neergelegd in zijn pleitnota's deel A, B en D, zodat de raadsman deze verweren niet bij pleidooi hoeft te herhalen. Wel staat het de raadsman uiteraard vrij om bij pleidooi deze verweren nader toe te lichten, uit te breiden of te wijzigen."

Pleitnota deel A zag op het ontvankelijkheidsverweer gegrond op de strafrechtelijke immuniteit van verdachte.

In het pleidooi van 14 december 2005 is er wel op gewezen dat nog steeds van het Hof een beslissing werd verwacht op dit verweer,(19) maar is niet in dit kader tevens een beroep gedaan op de door de burgemeester afgelegde verklaring of vooruit gewezen naar diens laatste woord. Het komt mij voor dat de verklaringen van de burgemeester niet van dien aard zijn dat het Hof uit eigen beweging had moeten begrijpen dat zij de ontbrekende onderbouwing vormden van het door de raadsman gevoerde preliminaire verweer. Veel verschil zou het overigens niet hebben gemaakt.

18. De in de toelichting op het middel aangehaalde passages uit de genoemde pleitnota A houden zakelijk gezien niet meer in dan hetgeen in de samenvatting van het verweer door het Hof is weergegeven. Het verschil zit alleen in de omhaal van woorden. Illustratief is de volgende in de schriftuur aangehaalde passage uit het preliminaire verweer: "Mocht de opstelling van de gemeente als zodanig uiteindelijk al hebben geleid tot een onjuiste perceptie van de fiscale gevolgen en/of hebben bijgedragen aan een onjuiste perceptie bij de aannemer en in [een] dientengevolge door de aannemer onjuist gedane aangifte omzetbelasting dan nog ging het hier - voor wat betreft de gemeente - louter en alleen om verrichtingen in het kader van haar bestuurstaken."(20)

19. In de schriftuur wordt betoogd dat er in de uitleg van het Hof in wezen geen enkel geval meer denkbaar is waarop de strafrechtelijke immuniteit van Pikmeer-I nog van toepassing is.

20. Om direct bij het laatste aan te haken: het is ook niet de bedoeling dat de Pikmeer-I(21) criteria nog toepassing vinden. Anders dan door het Hof tot uitgangspunt is genomen heeft de Hoge Raad met zijn overweging 5.11 in het Pikmeer-II arrest(22) niet bedoeld dat de oude criteria van toepassing blijven op al het handelen dat voor het wijzen van dat arrest heeft plaatsgevonden. Enkel voor de toen voor de tweede maal aan het oordeel van de Hoge Raad onderworpen zaak werd een uitzondering gemaakt, zoals de annotator in punt 9 van zijn noot ook uiteenzet en zoals kan worden afgeleid uit HR 30 juni 1998, NJ 1998, 819, waarin criteria uit het Pikmeer-II arrest van toepassing werden geoordeeld op feiten begaan in 1995. Het betoog mist derhalve juridische grondslag.

21. Het voorgaande brengt mee dat het Hof het verweer slechts had kunnen verwerpen. Het is immers evident dat voor de tenlastegelegde gedragingen niet geldt dat zij "naar haar aard en gelet op het wettelijk systeem rechtens niet anders dan door bestuursfunctionarissen kunnen worden verricht in het kader van de uitvoering van de aan het openbaar lichaam opgedragen bestuurstaak".

22. Ten overvloede merk ik op dat ook onder de jurisprudentie van voor Pikmeer-II(23), waarin de rechter moest beoordelen "of een verweten gedraging in redelijkheid heeft te gelden als uitvoering van een bij de wet opgedragen bestuurstaak"(24), het medeplegen van het opzettelijk doen van een onjuiste belastingaangifte door [medeverdachte 1], zoals hier aan de orde, en het medeplegen van valsheid in geschrift met betrekking tot facturen bezwaarlijk kunnen worden gezien als zodanig handelen. Daartoe staan deze gedragingen in een te ver verwijderd verband met het doen aanleggen van het sportpark, dat op zich wel tot de overheidstaak zou kunnen worden gerekend. Ik teken daarbij aan dat de gedragingen zijn verricht in het kader van een met [medeverdachte 1] gesloten privaatrechtelijke overeenkomst.(25)

23. In de toelichting op de klacht wordt nog gememoreerd dat ter terechtzitting van 22 april 2005 - zoals uit het daarvan opgemaakte proces-verbaal blijkt - een expliciet beroep is gedaan op de OM-aanwijzing voor de opsporing en vervolging van overheden (Stcrt. 1998, 82). Uit die aanwijzing zou volgen dat het OM "zich wel tweemaal moet bedenken alvorens het tot vervolging van een decentrale overheid overgaat en die beslissing bovendien expliciet moet verantwoorden".(26) Het tekortschieten in deze verantwoording moet leiden tot niet-ontvankelijkheid.(27) Dit betoog heeft in 's Hofs arrest geen meer specifieke reactie gevonden dan de overweging dat "ook overigens geen feiten of omstandigheden (...) aannemelijk zijn geworden die zouden moeten leiden tot niet-ontvankelijkverklaring van het openbaar ministerie". Voor zover daarover bedoeld is te klagen - het aangevoerde heeft noch met het Pikmeer-I criterium, noch met het Pikmeer-II criterium iets te maken - geldt mijns inziens dat art. 358, derde lid, Sv niet noopte tot het geven van een meer specifieke reactie, nu niet is aangevoerd waarop de stelling is gegrond dat het Openbaar Ministerie expliciet verantwoording jegens de verdachte zou moeten afleggen van zijn beslissing net zo min als waarom het ontbreken daarvan tot niet-ontvankelijkheid zou moeten leiden. Terzijde merk ik op dat de bedoelde (als bijlage bij de pleinota deel A gevoegde) Aanwijzing onder punt 4 inhoudt dat de beslissing om al dan niet te vervolgen zorgvuldige besluitvorming behoeft. Het Openbaar Ministerie heeft mijns inziens méér heeft uit te leggen als het feiten als de onderhavige níet zou vervolgen.

24. De klacht faalt.

25. Klacht C ziet op de verwerping van een met betrekking tot onrechtmatigheid van de sfeerovergang gevoerd tot niet-ontvankelijkheid van het Openbaar Ministerie strekkend verweer.

26. De bestreden uitspraak houdt, voor zover voor de beoordeling van belang, het volgende in:

"C1. Voorts is de verdediging, op de gronden zoals bepleit en zoals weergegeven in de pleitnota('s) van de raadsman, met betrekking tot de (sfeer)overgang van het in de onderhavige zaak verrichte controle-onderzoek naar het opsporingsonderzoek van mening dat het openbaar ministerie niet-ontvankelijk moet worden verklaard.

C2. Het hof overweegt hieromtrent als volgt.

Uit de verklaring van [betrokkene 1], afgelegd bij de rechter-commissaris op 13 januari 2003, blijkt dat een verdenking van strafbare feiten bij hem is gerezen na een schriftelijke reactie van 11 maart 1999 van de vertegenwoordiger van [medeverdachte 1], [betrokkene 2] over de betaling van f 2.488.000,- door [medeverdachte 1] aan de [verdachte]. Daarna heeft [betrokkene 1] zijn onderzoek stopgezet en is het onderzoek overgenomen door de FIOD. Het hof acht het moment waarop de verdenking is gerezen alleszins aannemelijk, nu juist deze betaling deel uitmaakte van een betalingsstroom die, afgezien van de fiscaliteit, geen (zakelijk) doel diende.

Voorts geldt naar het oordeel van het hof dat het tijdens een controle-onderzoek onder dwang vergaren van bewijsmateriaal dat onafhankelijk van de wil van de verdachte bestaat niet in strijd is met het "nemo tenetur beginsel". De schriftelijke bescheiden die [betrokkene 3] en [betrokkene 1] hebben verzameld in het kader van het controle-onderzoek en welke zich in het dossier bevinden, dienen te worden aangemerkt als bewijsmateriaal, dat onafhankelijk van de wil van [medeverdachte 1] en de gemeente ten tijde van het verzamelen reeds bestond. Daarmee is naar het oordeel van het hof het gebruik van dit materiaal in deze strafzaak door het openbaar ministerie toegestaan, ongeacht de vraag of dit materiaal is verzameld voor of nadat er een verdenking is gerezen. Eventuele verklaringen die tijdens het controle-onderzoek zijn afgelegd na het ontstaan van een verdenking, zouden naar het oordeel van het hof wel een schending van het "nemo tenetur beginsel" kunnen opleveren. Uitsluitend [betrokkene 1] heeft vragen gesteld aan een vertegenwoordiger van [medeverdachte 1], voornoemde [betrokkene 2], die tot verklaringen hebben geleid. Die (schriftelijke) verklaringen zijn echter reden geweest om de verdenking (ook) jegens de [verdachte] aan te nemen. Nadien zijn er door voornoemde [betrokkene 2] geen verklaringen meer afgelegd in het kader van het toezicht. De stukken van het geding bevatten ook overigens geen aanwijzing dat de verklaringen van [betrokkene 2] op enigerlei wijze zijn gebruikt in de huidige strafzaak.

Het verweer wordt in zoverre verworpen."

27. Bij de beoordeling van het middel moet worden vooropgesteld dat niet-ontvankelijkverklaring van het Openbaar Ministerie in de vervolging als in art. 359a Sv voorzien rechtsgevolg slechts in uitzonderlijke gevallen in aanmerking komt. Daarvoor is alleen plaats ingeval het vormverzuim daarin bestaat dat met de opsporing of vervolging belaste ambtenaren ernstig inbreuk hebben gemaakt op beginselen van een behoorlijke procesorde waardoor doelbewust of met grove veronachtzaming van de belangen van de verdachte aan diens recht op een eerlijke behandeling van zijn zaak is tekortgedaan.(28)

28. Verder verdient vooropstelling het belangrijkste probleem dat zich in het kader van de fiscale sfeerovergang van controle naar opsporing kan voordoen is dat inbreuk wordt gemaakt op het zwijgrecht, doordat te laat met het opsporingsonderzoek wordt begonnen, met als gevolg dat aan iemand die reeds als verdachte had moeten worden aangemerkt verklaringen worden ontlokt zonder dat hem op hem toekomende zwijgrecht is gewezen.(29) Het te vroeg beginnen met de opsporing is doorgaans geen probleem, vooral omdat het op zichzelf is toegestaan controlebevoegdheden toe te passen nadat een verdenking is ontstaan (mits daarbij de aan de verdachte toekomende waarborgen in acht worden genomen).(30) Een probleem doet zich eerst voor als opsporingsbevoegdheden worden toegepast zonder dat de daarvoor vereiste vorm van verdenking aanwezig is. Dat daarvan sprake was, is evenwel niet aangevoerd, laat staan waarom zulks zou moeten leiden tot de niet-ontvankelijkheid van het Openbaar Ministerie. Reeds hierom kan de klacht niet tot cassatie leiden.

29. Ten overvloede merk ik nog het volgende op. De klacht - en het daaraan ten grondslag liggende verweer - berust op de gedachte dat het feit dat op enig moment bij een opsporingsambtenaar niet een redelijk vermoeden van een strafbaar feit is gerezen, meebrengt dat een dergelijk, op hetzefde feitencomplex gebaseerd vermoeden niet op een later tijdstip alsnog bij een andere opsporingsambtenaar kan postvatten. Die opvatting vindt geen steun in de menselijke ervaring. Het Hof heeft feitelijk vastgesteld aan de hand van een onder ede afgelegde verklaring van [betrokkene 1], dat de verdenking in de onderhavige zaak is ontstaan op 11 maart 1999. Onbegrijpelijk is die vaststelling niet. Ook daarop stuit de klacht af.

30. De klacht in de toelichting dat 's Hofs oordeel onbegrijpelijk is - waarmee naar ik aanneem wordt bedoeld het oordeel dat geen niet-ontvankelijkheid dient te volgen - omdat het zelf oordeelde dat het nemo tenetur beginsel is geschonden, faalt eveneens. Het Hof heeft slechts geoordeeld dat, voor zover sprake zou zijn geweest van een schending van het nemo tenetur-beginsel, verdachte daardoor niet is geschaad.

31. Gelet op het voorgaande meen ik mij van verdere bespreking van de klacht te mogen onthouden.

32. De klacht faalt.

33. In klacht D wordt geklaagd over de verwerping van het verweer dat de gemeente onmogelijk als corporatief dader kan worden gekwalificeerd.

34. De bestreden uitspraak houdt in dit verband het volgende in:

"D1. De verdediging stelt voorts dat, nu geen van de ambtenaren van de [verdachte] wordt verdacht van enig, in verband met het onderhavige feitencomplex begaan, strafbaar feit, het moeilijk is, zo niet onmogelijk, de gemeente als corporatief dader te vervolgen.

D2. Hieromtrent overweegt het hof het navolgende. In zijn algemeenheid geldt dat niet vervolgbare strafbare handelingen van natuurlijke personen uitgevoerd binnen de werkzaamheden van een entiteit (rechtspersoon) de vervolging van deze laatste niet uitsluit. Reeds daarom wordt dit verweer in zoverre verworpen."

35. In feitelijke aanleg is onder meer aangevoerd dat tijdens de behandeling van de zaak geen sprake is geweest "van een concretisering van strafrechtelijke verwijten jegens ambtenaren". In de schriftuur worden er wat scheppen bovenop gedaan. Het zou "ondenkbaar" zijn dat een weldenkend ambtenaar welbewust een strafvervolging zou riskeren in de uitoefening van zijn functie. Die mondt uit op de met een "driewerf neen !" beantwoorde vraag: "Kan enig (voorwaardelijk) opzet worden geconstrueerd door een optelsom te maken van een x-tal reine gewetens?" Dat sprake is van reine gewetens, mist feitelijke grondslag. Misschien kan gesproken worden van een gebrek aan schuldbesef, maar dat is naar mij voorkomt iets anders.

36. Ik merk verder op dat dit verweer mij als ontvankelijkheidsverweer nogal vreemd voorkomt. Aanvaarding van het verweer lijkt mij eerder mee te brengen dat de gemeente wordt vrijgesproken. Wat daarvan ook zij, de gedachte die aan het verweer ten grondslag lag, is juridisch onjuist(31), zodat het Hof het verweer terecht heeft verworpen. Aangezien aan het slot van de klacht nog wordt aangestipt dat het medeplegen van een kwaliteitsdelict problematisch zou zijn indien de medepleger zelf de desbetreffende kwaliteit niet bezit, beveel ik ter lezing aan J. de Hullu, Materieel strafrecht, Kluwer Deventer 2006, p. 433.

37. De klacht faalt.

38. De klacht onder E komt op tegen de verwerping van het verweer onder dezelfde letter.

39. De bestreden uitspraak houdt, voor zover voor de beoordeling van het middel van belang, het volgende in:

"E1. De verdediging stelt dat de beslissing van het openbaar ministerie om de gemeente niet te vervolgen terzake van het opzettelijk onjuist doen van haar eigen BTW-aangifte inzake de levering van het sportpark Hoge Neerstraat, alsmede het feit dat de belastingdienst daar tegen niet is opgetreden, met zich brengen dat de gemeente niet vervolgd kan worden voor het medeplegen van het opzettelijk doen van een onjuiste BTW-aangifte door [medeverdachte 1].

Voorts is er sprake van schending van het gelijkheidsbeginsel door de gemeente te vervolgen voor feiten waar tot op dat moment nog geen andere lagere overheid voor vervolgd was en wordt er door de onderhavige vervolging gehandeld in strijd met het proportionaliteitsbeginsel.

Tenslotte is het openbaar ministerie in redelijkheid niet tot zijn beslissing kunnen komen om de gemeente te vervolgen, aangezien het strafrecht slechts moet worden ingezet als ultimum remedium. In de onderhavige zaak is daarvan geen sprake, nu het gaat om complexe fiscaal-technische vraagstukken waarover de belastingrechter en niet de strafrechter dient te beslissen.

E2. Het hof overweegt hieromtrent als volgt.

Deze verweren treffen geen doel omdat het, krachtens het in artikel 167, tweede lid, van het Wetboek van Strafvordering neergelegde opportuniteitsbeginsel, aan het openbaar ministerie is om te beslissen of - en zo ja - wie vervolgd wordt. Slechts indien zou blijken dat het openbaar ministerie bij zijn vervolgingsbeslissing zou handelen in strijd met de wet, een verdrag, of enig beginsel van een goede procesorde, zou dit de ontvankelijkheid van het openbaar ministerie kunnen raken.

Het bestaan van een dergelijke situatie is uit het onderzoek ter terechtzitting niet aannemelijk geworden. Het hof merkt hierbij op dat het feit dat door de belastingdienst niet is opgetreden tegen de aangifte ingediend door de [verdachte], waardoor deze formele rechtskracht heeft verkregen, niet inhoudt dat niet strafrechtelijk opgetreden kan worden tegen een aangifte ingediend door [fiscale eenheid van medeverdachte 1] waarbij de gemeente als medepleger of als medeplichtige vervolgd wordt. Ook de Aanwijzing voor de opsporing en vervolging van overheden en de zogenaamde ATV-richtlijnen (ingevolge welke richtlijnen overigens het onderzoek op 17 april 1999 is aangemeld) staan in casu niet in de weg aan een vervolging van de gemeente in de onderhavige zaak. Voorts is het hof niet gebleken van een eerdere zaak gelijk aan de onderhavige strafzaak waarbij het openbaar ministerie niet tot vervolging is overgegaan.

Het verweer wordt in zoverre verworpen."

40. Vastgesteld moet worden dat het Hof bij de beoordeling van de ontvankelijkheid van het Openbaar Ministerie in de vervolging van verdachte in het licht van hetgeen in het onderhavige verweer door de verdediging is aangevoerd, de juiste maatstaf heeft aangelegd door te toetsen of het Openbaar Ministerie door te beslissen tot vervolging over te gaan in strijd handelde met de wet, een verdrag of enig beginsel van een goede procesorde. Opmerking daarbij verdient dat deze toetsing in het licht van het opportuniteitsbeginsel een marginaal karakter heeft, omdat de rechter bij de toetsing van de vervolgingsbeslissing de beleidsvrijheid van het Openbaar Ministerie dient te respecteren.(32)

41. In de toelichting op het middel wordt verwezen naar "de preliminaire verweren deel C d.d. 22 april 2005 onder punt 1 alsmede de pleitaantekeningen deel VII d.d. 14 december 2005, waarbij eveneens uitdrukkelijk wordt verwezen naar de pleitnota van 20, 21 en 24 januari 2003 onder § 2, bladzijden 8 t/m 13, waarvan de inhoud als hier herhaald en geïnsereerd moet worden beschouwd. Vervolgens wordt gesteld dat het Hof "deze verweren" zonder genoegzame redengeving verworpen omdat de "enkele overweging" dat een bepaalde situatie niet aannemelijk is geworden onvoldoende is gelet op de door de verdediging aangedragen argumenten.

42. Dat het Hof de verweren heeft verworpen op de genoemde "enkele overweging" mist feitelijke grondslag. Datzelfde geldt voor de even verderop gedebiteerde stelling dat het Hof "geen enkele motivering" heeft gegeven. Voor het overige geldt mijns inziens dat het gestelde niet voldoet aan de aan een middel van cassatie te stellen eisen. Aan de lezer wordt overgelaten uit al de stukken waarnaar wordt verwezen de kern te halen en te onderzoeken of 's Hofs reactie voldoet. Die exercitie is bij uitstek een taak van de raadsman.(33)

43. Ik merk nog op dat de eisen die aan de verwerping van een verweer gesteld worden niet afhangen van de uitvoerigheid en de stelligheid waarmee een en ander is geponeerd, maar van de zinnigheid van de aangedragen argumenten beschouwd in het licht van het geldende recht.

44. Aan het slot van de toelichting wordt met betrekking tot de verwerping van het beroep op het gelijkheidsbeginsel iets opgeworpen dat als een voldoende concrete klacht kan worden aangemerkt. De overweging dat "het hof niet is gebleken van een eerdere zaak gelijk aan de onderhavige strafzaak waarbij het openbaar ministerie niet tot vervolging is overgegaan" zou "nietszeggend" zijn omdat zich nimmer zaken voordoen die precies gelijk zijn. Dat zaken precies gelijk moeten zijn, is door het Hof niet gesteld. Voor het overige geldt dat het op de weg van de verdediging had gelegen om aannemelijk te doen worden dat het openbaar ministerie bekend is met btw-fraudes die door andere lagere overheden zijn gepleegd en dat desondanks niet tot vervolgen is overgegaan.(34) Door de raadsman is echter slechts gesteld dat dergelijke feiten "bij mijn weten" nog niet eerder zijn vervolgd. Maar dat kan best komen doordat dat dergelijke feiten nog niet eerder door lagere overheden zijn gepleegd. Zogezien is de overweging van het Hof dat hem geen vergelijkbare zaken bekend zijn, juist veelzeggend.

45. Het middel faalt

46. Klacht F ziet op de verwerping van het verweer zoals vervat in de bestreden uitspraak onder F

47. De bestreden uitspraak houdt, voor zover voor de beoordeling van belang, het volgende in:

"F1. De verdediging stelt dat in het licht van de zogenaamde Vinkenslag-werkinstructie de beslissing van de belastingdienst om niet over te gaan tot naheffing van omzetbelasting bij de [verdachte], welke naheffing tot vooraftrek bij [medeverdachte 1] zou hebben geleid, aangemerkt moet worden als een contra legem handelen. De strafrechtelijke opsporing en vervolging in de onderhavige zaak is op dit contra legem handelen gebaseerd.

F2. Het hof overweegt hieromtrent als volgt.

Dit verweer treft geen doel omdat het, krachtens het in artikel 167, tweede lid, van het Wetboek van Strafvordering neergelegde opportuniteitsbeginsel, aan het openbaar ministerie is om te beslissen of - en zo ja - wie vervolgd wordt. Slechts indien zou blijken dat het openbaar ministerie bij zijn vervolgingsbeslissing zou handelen in strijd met de wet, een verdrag, of enig beginsel van een goede procesorde, zou dit de ontvankelijkheid van het openbaar ministerie kunnen raken.

Het bestaan van een dergelijke situatie is uit het onderzoek ter terechtzitting niet aannemelijk geworden. Meer in het bijzonder raakt de vraag of het optreden van de belastingdienst in casu contra legem is geweest niet de ontvankelijkheid van het openbaar ministerie in zijn vervolging, zodat het feit dat door de belastingdienst niet is opgetreden tegen de aangifte ingediend door de [verdachte], waardoor deze formele rechtskracht heeft verkregen, niet inhoudt dat niet strafrechtelijk opgetreden kan worden tegen een aangifte ingediend door [fiscale eenheid van medeverdachte 1], waarbij de verdachte als medepleger of medeplichtige vervolgd wordt. Ook de zogenaamde ATV-richtlijnen staan niet in de weg aan een vervolging van de verdachte in de onderhavige zaak.

Het verweer wordt derhalve in zoverre verworpen."

48. Ook hier wordt in de toelichting op de klacht vooral verwezen naar een tiental bladzijden uit de pleitnota, en wordt het oordeel van het Hof onjuist of ontoereikend gemotiveerd geacht in het licht daarvan, zonder dat wordt aangegeven waar het de steller van het middel precies om gaat. Deze klacht voldoet mijns inziens niet aan de aan een cassatiemiddel te stellen eisen en dient daarom onbesproken te blijven.

49. De klacht G correspondeert met hetgeen onder G in 's Hofs arrest is overwogen, te weten:

"G1. Naar de mening van de verdediging kan op grond van een aantal in de, op 8 november 2005 overgelegde, pleitnota genoemde feiten en omstandigheden worden geconcludeerd dat er sprake is van verzwijging door de FIOD en het openbaar ministerie van essentiële ontlastende gegevens, van ondeskundig onderzoek, van het geven van een onjuiste en misleidende voorstelling van zaken en van een handelen in strijd met de wet.

G2. Het hof overweegt hieromtrent als volgt.

Het hof acht de aan het verweer ten grondslag gelegde feiten en omstandigheden niet aannemelijk geworden. Ten overvloede overweegt het hof dat de, door de raadsman gestelde, onregelmatigheden niet van dien aard zijn dat daardoor een ernstige inbreuk zou zijn gemaakt op beginselen van een behoorlijke procesorde, waardoor doelbewust of met grove veronachtzaming van de belangen van de verdachte aan diens recht op een eerlijke behandeling van zijn zaak tekort is gedaan.

Het verweer wordt derhalve in zoverre verworpen."

50. In de toelichting op de klacht worden grote woorden niet geschuwd om te betogen dat het Openbaar Ministerie niet-ontvankelijk moet worden verklaard in zijn vervolging. Daarbij wordt blijk gegeven van een grote miskenning van de aard van de cassatieprocedure. Dat - zoals wordt gesteld - "onmiskenbaar is gebleken" van "een patroon van verdichtsels, halve en hele (on)waarheden en stelselmatige verdoezeling van onderzoeksfeitenen omstandigheden" mist eenvoudig feitelijke grondslag. Het Hof heeft immers overwogen dat dat het aangevoerde niet aannemelijk is geworden. Weliswaar heeft de steller van het middel een klein puntje voor zover hij erover klaagt dat niet geheel duidelijk is welke van de vele aangevoerde feiten het Hof nu wel of niet aannemelijk heeft geacht, maar het kan ervoor gehouden worden dat het Hof in elk geval niet aannemelijk heeft geoordeeld dat de waarheidsvinding opzettelijk is gefrustreerd. Ik neem daarbij in aanmerking dat die moedwil - anders dan de steller van het middel wil doen geloven - niet volgt uit de feiten die in de geciteerde passages uit het pleidooi naar voren worden gebracht.

51. In de toelichting op het middel lijkt te worden onderkend dat de waarheidsvinding onherstelbaar moet zijn gefrustreerd, maar waaruit die onherstelbare schade in casu zou hebben bestaan, blijft - om met de steller van het middel te spreken - in nevelen gehuld. Ik acht het dan ook begrijpelijk dat het Hof het kort heeft willen houden. Voor wie ook maar enige kennis heeft van de invulling die in de jurisprudentie wordt gegeven aan het zogenaamde Zwolsman-criterium (waaraan het Hof refereert), is duidelijk dat hetgeen in casu door de verdediging aan onregelmatigheden is opgevoerd, niet in de buurt komt van een kansrijk verweer. Iets van die kennis mocht het Hof mijns inziens bij de raadsman veronderstellen.

52. Ik merk overigens nog op dat de steller van het middel bij een deel van de in de toelichting vervatte klachten voorbij gaat aan de vaststellingen van het Hof onder U2.

53. De klacht faalt.

54. Als klacht H is betoogd dat het Hof is tekortgeschoten in de motivering, doordat hij niet althans onvoldoende is ingegaan op het betoog van de verdediging dat het in de verweren aangevoerde in onderlinge samenhang beschouwd tot niet-ontvankelijkheid zou moeten leiden. Het is volgens de steller van het middel niet ondenkbaar dat een cumulatie van inbreuken op de goede procesorde er "per saldo" toe moet leiden dat de grens tussen ontvankelijkheid en niet-ontvankelijkheid wordt overschreden.

55. Aldus wordt miskend dat het Hof een dergelijke cumulatie van inbreuken juist niet aanwezig heeft geoordeeld. Voorts valt niet goed in te zien waarom het enkele gegeven dat ondeugdelijk gebleken verweren samenhang vertonen, aan die verweren een zekere meerwaarde geeft. Tegen de stelregel "nooit geschoten, altijd mis" valt weinig in te brengen, maar dat wil niet zeggen dat de gedachte "veel geschoten, altijd raak" juist is. Eén welgemikt schot kan meer effect sorteren dan een dozijn lukraak afgevuurde losse flodders. Wat vooral belangrijk is, is dat er iets te schieten valt. Zo kan men alleen kleiduiven die daadwerkelijk overvliegen uit de lucht schieten. Uit lucht kan men ze niet bakken.

56. Het Hof kon dus volstaan met zijn overweging dat "ook overigens geen feiten of omstandigheden zijn aangevoerd of anderszins aannemelijk zijn geworden die zouden moeten leiden tot niet-ontvankelijkverklaring van het openbaar ministerie".

57. Ook deze klacht faalt.

58. Tot zover de klachten die betrekking hebben op 's Hofs afdoening van de ter bestrijding van de ontvankelijkheid van het Openbaar Ministerie in de vervolging gevoerde verweren. Dan nu de klachten die betrekking hebben op het bewijs ("Middelgroep II"). Zij corresponderen telkens met de overwegingen van het Hof onder de letters I t/m W, die ik vanwege de onderlinge samenhang hieronder eerst integraal weergeef.

"Met betrekking tot het onder 1 bewezen verklaarde overweegt het hof nader als volgt.

De paginanummers verwijzen naar het doorgenummerde proces-verbaal van de FIOD, dossiernr. 12.318. Bijlagen verwijzen naar de genummerde bijlagen bij dit proces-verbaal.

I. Onjuiste aangifte

Terzake van de levering van het sportcomplex Hoge Neerstraat op 2 juni 1997 heeft de fiscale eenheid [medeverdachte 1] omzetbelasting afgedragen over f 2.500.000,-, het bedrag als vermeld op de notariële afrekening en in de notariële akte voor de levering van het sportcomplex aan de gemeente (verklaring van [getuige 1], p. 168, verklaring van [getuige 2], p. 193, verklaring [getuige 3] p. 238). Aan het bedrag ad f 2.500.000,- en het daarover verschuldigde bedrag aan belasting genoemd in die notariële akte en in die afrekening van de notaris kunnen naar het oordeel van het hof in dit verband geen enkele betekenis worden toegekend, nu deze bedragen slechts in rekening zijn gebracht ter versluiering van het zicht op de omvang van de daadwerkelijk overeengekomen prestaties.

Slechts op grond van artikel 37 van de Wet op de omzetbelasting 1968 is die in rekening gebrachte belasting verschuldigd geworden. Zoals blijkt uit het projectbestek en het inschrijfbiljet (D4) heeft [medeverdachte 1] (hierna: [medeverdachte 1]) aan de gemeente terzake van de aanleg van het sportcomplex Hoge Neerstraat (deelbestek 1 en 2) een aanneemsom berekend van f 9.227.917,- (exclusief omzetbelasting). Nu partijen voor de aanleg van het sportcomplex door [medeverdachte 1] een aanneemsom van f 9.227.917,- zijn overeengekomen, had door de fiscale eenheid [medeverdachte 1] ook over dit bedrag aangifte omzetbelasting moeten worden gedaan. Aangezien er in het geheel geen aangifte is gedaan van de belasting over dat bedrag, is daarmee door de fiscale eenheid [medeverdachte 1] een onjuiste aangifte gedaan.

Tijdens het onderzoek ter terechtzitting is voorts bepleit dat er voorafgaand aan de notariële levering van het sportcomplex reeds deelleveringen ervan hebben plaatsgevonden, te weten van de hockeyvelden per 1 november 1996.

Wat daar ook van zij, het laat onverlet dat ook in dat geval aangifte had moeten worden gedaan van het bedrag aan omzetbelasting over het alsdan in rekening te brengen bedrag terzake de laatste deellevering en derhalve een hoger bedrag aan te betalen omzetbelasting had moeten worden aangegeven dan in feite is geschied.

J. Tijdvak

De belaste prestatie, de levering van het sportcomplex aan de Hoge Neerstraat, voor een bedrag van f 9.227.917,-, (dan wel voor een lager bedrag voor de laatste deellevering) is verricht op 2 juni 1997. Voor die levering is door [medeverdachte 1] geen factuur aan de gemeente uitgereikt. Op grond van het bepaalde in artikel 35, tweede lid (oud), van de Wet omzetbelasting 1968 had die factuur moeten worden uitgereikt uiterlijk de vijftiende dag van de maand volgende op die waarin de prestatie werd verricht, in het onderhavige geval 15 juli 1997. Ingevolge artikel 13, eerste lid, onder a, van voornoemde wet is de omzetbelasting in een dergelijke situatie verschuldigd op het tijdstip waarop de factuur uiterlijk uitgereikt had moeten worden. De verschuldigdheid van de omzetbelasting terzake van de levering van het sportpark ligt derhalve in de maand juli 1997. Door het niet vermelden van deze omzetbelasting op het aangiftebiljet juli 1997 is deze aangifte onjuist ingediend.

Ter verdediging is nog aangevoerd dat het project Lage Banken-Hoge Neerstraat dient te worden gezien als een "samengestelde prestatie", dus als een meervoudige prestatie die BTW-technisch één dienst (of levering) is.

Het hof deelt dat standpunt niet, nu [medeverdachte 1] en de [verdachte] (en haar adviseur [medeverdachte 2]) binnen de overeengekomen (fiscale) constructie er uitdrukkelijk voor hebben gekozen om de teruglevering van het sportcomplex als een afzonderlijke prestatie te zien die via een notariële akte diende te worden afgewikkeld en apart moest worden gefactureerd.

K. Opzet van verdachte

Uit het onderzoek ter terechtzitting is niet voldoende gebleken dat het het oogmerk van de [verdachte] is geweest dat door [medeverdachte 1] specifiek over het tijdvak juli 1997 een onjuiste aangifte voor de omzetbelasting werd gedaan.

Bij de beoordeling van de vraag of er mogelijk sprake was van voorwaardelijk opzet gaat het hof uit van het volgende.

Voor voorwaardelijk opzet zijn in zijn algemeenheid drie elementen van belang, te weten:

- het bewustzijn van verdachte van de mogelijkheid dat een bepaald gevolg zal intreden (het kenniselement);

- de kans of mogelijkheid dat dit gevolg daadwerkelijk zal intreden, welke kans of mogelijkheid minstgenomen aanmerkelijk moet zijn (het risico-element);

- de vorenbedoelde kans of mogelijkheid dient door verdachte willens en wetens te zijn aanvaard (het wils-element).

K1. Ten aanzien van dat kenniselement overweegt het hof dat uit het onderzoek ter terechtzitting voldoende is komen vast te staan dat de verdachte in het kader van het project Lage Banken/Hoge Neerstraat met [medeverdachte 1] besprekingen en onderhandelingen heeft gevoerd, welke ertoe moesten leiden dat de gemeente met betrekking tot de levering van het sportpark aan de Hoge Neerstraat minder omzetbelasting zou betalen dan zij ingevolge de geldende belastingwetgeving verschuldigd zou zijn. Samen met [medeverdachte 1] en met hulp van haar belastingadviseur [medeverdachte 2] zijn de resultaten van deze besprekingen en onderhandelingen omgezet in een constructie, waarbij in een tweetal side-letters het fiscale risico voor [medeverdachte 1] dat aan deze constructie was verbonden tussen de verdachte en [medeverdachte 1] werd verdeeld. In het kader van deze constructie heeft de verdachte actief meegewerkt aan het creëren van een factuurronde, waarbij door haar een factuur (bijlage D/43) aan [medeverdachte 1] ter beschikking is gesteld ter dekking van een betalingsstroom die afgezien van de fiscaliteit geen enkel (zakelijk) doel diende en die, zoals uit het bewezenverklaarde onder 2 blijkt, als vals moet worden aangemerkt.

De verdachte was er derhalve bewust van dat ten behoeve van de onderhavige constructie door [medeverdachte 1] een onjuiste aangifte voor de omzetbelasting zou kunnen worden gedaan en dat [medeverdachte 1] hiermee een strafbaar feit zou begaan, waarbij de verdachte gelet op haar aandeel in de genoemde constructie als mededader kon worden aangemerkt en dat gelet op de hoogte van het aan de constructie verbonden bedrag dat op grond van deze onjuiste aangifte niet zou worden afgedragen aan de fiscus op grond van de geldende ATV-richtlijnen de kans op een strafrechtelijke vervolging met zich kon brengen. In de onderhandelingen tussen de verdachte en [medeverdachte 1] is immers gesproken over het fiscale risico dat [medeverdachte 1] in de voorgestane constructie zou lopen. Dit risico bestond hieruit dat [medeverdachte 1] een naheffingsaanslag voor de omzetbelasting opgelegd zou krijgen, hetgeen impliceert dat tevoren een te laag bedrag aan te betalen omzetbelasting is opgegeven.

K2. Voorts volgt uit de aard van de toegepaste constructie dat de kans dat [medeverdachte 1] een onjuiste aangifte voor de omzetbelasting zou doen aanmerkelijk was (het risico-element). In dit verband is door de getuige [getuige 1] , rayon-directeur [plaats A] van [medeverdachte 1], bij de politie op 9 november 2000 het volgende verklaard (p. 171): "Thans kan ik u vertellen dat de gemeente inderdaad afhankelijk is van de aangifte die wij indienen. Zij ging er na de side-letters van uit dat wij een aangifte omzetbelasting deden over 2,5 miljoen gulden en niet over de ruim 9,2 miljoen. Dat maakte onderdeel uit van de constructie van de gemeente. (...) Om dit doel te bereiken moest voor de gemeente een heffingsgrondslag voor de omzetbelasting worden gecreëerd van 2,5 miljoen gulden. (....) Ze hebben ons daarom min of meer gedwongen, middels de bepaling in het projectbestek inzake de teruglevering voor 2,5 miljoen gulden, mee te werken met hun plan."

Tevens heeft het hof hierbij in aanmerking genomen de inhoud van een verslag van de [verdachte] d.d. 20 november 1996 van een bespreking met betrekking tot de fiscale risico's van de realisatie-overeenkomst met [medeverdachte 1] (D/42), bij welke bespreking namens de verdachte [betrokkene 4] aanwezig was en waarbij tevens onder anderen aanwezig waren [medeverdachte 2], [betrokkene 5] van [bedrijf 1] en [betrokkene 6] en [betrokkene 7] van [bedrijf 2]. Dit verslag houdt onder meer in:

"[Betrokkene 4] geeft aan dat het tot nu toe gebruikelijk was om als [verdachte] de bestemmingsplannen en daarbij behorende kostprijsberekeningen aan de inspectie ter informatie toe te zenden. Hij verzoekt aan te geven of dit zo kan blijven of dat we een andere weg dienen te volgen, mede om de fiscale positie van [medeverdachte 1] en de gemeente zelf niet te beschadigen.

De drie heren geven gezamenlijk aan dat de gemeente er verstandig aan doet om het bestemmingsplan en de kostprijsberekening niet aan de inspectie toe te zenden.

[Betrokkene 4] geeft aan dat hij als conclusies van het besprokene ziet:

(...)

- de overeengekomen en voor rekening van de gemeente komende fiscale risicopost ad f 560.000,- zal zeer waarschijnlijk worden aangesproken;

- de gemeente zal niet overgaan tot het aan de fiscus toezenden van het bestemmingsplan en bijbehorende kostprijsberekening."

Voorts heeft het hof acht geslagen op de verklaring van [getuige 4], fiscalist bij [medeverdachte 1], tegenover de politie op 29 september 2000 (p. 139):

"(...) Ik wijs mijn mensen op het fiscale risico. De kans dat er een naheffing omzetbelasting komt over f 7.500.000,-. (....) Ik heb toen gedacht dat het niet de werkelijke waarde van het sportpark was. De f 10.000.000,- was de werkelijke waarde. Daar hoef je geen omzetbelastingspecialist voor te zijn, dat ziet elk weldenkend mens."

en op de verklaring van [getuige 2], projectontwikkelaar bij [medeverdachte 1], op 19 oktober 2000 bij de politie (p. 183-194):

"(....) In het saldo is het sportpark inclusief gebouwen opgenomen voor ruim 9,2 miljoen. (...) De 9,2 miljoen verkrijgen we ook middels de voldoening door ons aan de gemeente van de f 1.277.000,- Hoe zich dat verhoudt tot de genoemde f 250.000,- weet ik niet. (...) Dat betekent concreet dat hij (hof: [getuige 4]) het risico zag voor [medeverdachte 1] dat die een naheffing omzetbelasting zou krijgen over het verschil tussen de totale inschrijving van het sportpark van ruim 9,2 miljoen en de afgesproken teruglevering van het sportpark voor 2,5 miljoen. (....) Wel is het gelukt om de gemeente te laten bijdragen in het risico dat wij zouden gaan lopen. Daarover zijn commerciële afspraken gemaakt. (...) Met name het fiscale aspect heeft er gespeeld tussen de [verdachte] en [medeverdachte 1]. (....) Ik weet dat het op hoog niveau besproken is. Met name is hierover een gesprek geweest met de burgemeester en wethouder en vermoedelijk [betrokkene 8] namens de [verdachte] en ik en [getuige 1] namens [medeverdachte 1]. (....) Commercieel is het een en ander geaccepteerd, maar ik heb diverse malen aan de burgemeester kenbaar gemaakt dat ik het een kwalijke zaak vond dat de gemeente op deze manier omgaat met ons. We moesten namelijk eerst 2,5 miljoen betalen en later kregen wij die weer terug. (...) Zo bleef de aanneemsom per saldo ongewijzigd en ging het sportpark terug voor 2,5 miljoen zoals de gemeente wilde. (...) De gemeente gaat er op basis van de constructie en de afspraken vanuit dat [medeverdachte 1] omzetbelasting voldoet over 2,5 miljoen gulden. In dat verband is de gemeente direct betrokken bij de aangifte van [medeverdachte 1]."

K3. Met betrekking tot het hierboven aangeduide wilselement neemt het hof in aanmerking dat door de verdachte actief is meegewerkt aan de uitvoering van de afgesproken constructie. Zo is in dit verband ook het zogenaamde "kasrondje" gemaakt, in het kader waarvan [medeverdachte 1] aan de verdachte een bedrag overmaakte van f 2.488.000,-, welk bedrag een maand later met rente door de verdachte werd terugbetaald als beweerdelijke koopsom voor het sportcomplex. Een en ander werd vastgelegd in diverse stukken, waaronder een door de gemeente samen met [medeverdachte 2] opgemaakte factuur (D/43) die, zoals blijkt uit het bewezenverklaarde onder 2, als vals moet worden aangemerkt. Vorenstaande gedragingen van de verdachte kunnen naar hun uiterlijke verschijningsvorm worden aangemerkt als zo zeer te zijn gericht op het in de bewezenverklaring omschreven gevolg, te weten een opzettelijk onjuiste aangifte voor de omzetbelasting in het tijdvak juli 1997, dat het - behoudens contra-indicaties, waarvan in casu niet is gebleken - niet anders kan zijn dan dat de verdachte de aanmerkelijke kans op dit gevolg heeft aanvaard. Hierbij heeft het hof tevens acht geslagen op de omstandigheid dat er door de verdachte, [medeverdachte 2] en [medeverdachte 1] uitdrukkelijk voor is gekozen de constructie niet vooraf ter toetsing voor te leggen aan de belastingdienst (D/7).

Op grond van het vorenstaande is het hof van oordeel dat er bij de verdachte sprake is van de in de bewezenverklaring bedoelde opzet, in de vorm van voorwaardelijk opzet.

L.. Opzet van [medeverdachte 1]

Het hof acht wettig en overtuigend bewezen dat [medeverdachte 1] - kort gezegd - opzettelijk een onjuiste aangifte voor de omzetbelasting heeft gedaan over het tijdvak juli 1997.

Hierbij heeft het hof onder meer in aanmerking genomen de verklaring bij de politie op 9 november 2000 van [getuige 1], rayon-directeur [plaats A] van [medeverdachte 1] (p. 171 en 172). Deze verklaring houdt onder meer in:

"(Verbalisanten: in uw vorige verklaring (....) heeft u onder andere gesproken over een door [medeverdachte 2] namens de gemeente uitgevoerde constructie. Maakte de teruglevering van het sportpark voor 2,5 miljoen onderdeel uit van die constructie?)

"Ja."

(Verbalisanten: wat was het doel van de constructie van de gemeente?)

"Het doel van de constructie was om bij de gemeente terzake de realisatie en teruglevering van het sportpark Hoge Neerstraat-Lage Banken, omzetbelasting te laten drukken over 2,5 miljoen gulden. Ik weet niet waarom of hoe de gemeente tot dit bedrag van 2,5 miljoen gulden was gekomen. Het was voor ons een gegeven en een uitgangspunt dat al in het projectbestek bepaald was."

(Verbalisanten: hoe moest dit doel bereikt worden?)

"Om dit doel te bereiken moest voor de gemeente een heffingsgrondslag voor de omzetbelasting worden gecreëerd van 2,5 miljoen gulden. Dat moest in de constructie van de gemeente gedaan worden door [medeverdachte 1] want [medeverdachte 1] moest het sportpark immers leveren aan de gemeente na realisatie. Dat had de gemeente al bepaald in het projectbestek. Omdat wij het sportpark voor de gemeente realiseren voor ruim 9,2 miljoen gulden zouden wij eigenlijk een factuur moeten opmaken van 9,2 miljoen gulden met daarover omzetbelasting van 17,5 %. Die omzetbelasting zou voor de gemeente niet te verrekenen zijn en dat was in het plan van de gemeente niet de bedoeling zoals u inmiddels wel begrepen heeft en ze hebben ons daarom min of meer gedwongen, middels de bepaling in het projectbestek inzake de teruglevering voor 2,5 miljoen gulden, mee te werken met hun plan."

(Verbalisanten: hoe moest dat meewerken gebeuren?)

"Het zal u duidelijk zijn dat er door ons geen factuur opgemaakt moest worden inzake de levering van het sportpark. Het moest voorkomen alsof de levering van het sportpark is gegaan voor 2,5 miljoen gulden. Dit is geformaliseerd door in de notariële akte van levering van het sportpark een vergoeding en betaling op te nemen van 2,5 miljoen gulden, een en ander zoals omschreven in de realisatie-overeenkomst. Hierdoor werd voor de gemeente een heffingsgrondslag gecreëerd van 2,5 miljoen zoals zij beoogden in plaats van een heffingsgrondslag van 9,2 miljoen. Omdat de inschrijving en gunning was gedaan voor een bedrag van negatief f 1.277.000,00, inclusief 9,2 miljoen gulden voor het sportpark, moest ook dit bedrag uiteraard betaald worden. Dat bedrag moest in stand blijven. Dat heb ik reeds eerder verklaard. Dit hield ook in dat de gemeente 2,5 miljoen teveel zou betalen voor het sportpark. Te weten 2,5 miljoen gulden bij de teruglevering en ruim 9,2 miljoen middels de betaling van de aanneemsom van f 1.277.000,00 door ons aan de gemeente. Het teveel betaalde bedrag van 2,5 miljoen gulden moest gecompenseerd worden. Zowel financieel als administratief Om de vergoeding van 2,5 miljoen gulden die de gemeente aan ons betaalde te compenseren is een maand voordat de gemeente deze 2,5 miljoen gulden aan ons moest betalen door ons een betaling verricht aan de gemeente van f 2.488.000,00 met als omschrijving "koopsom grond" en "1e termijn aanneemsom". Hiervoor heeft de gemeente een factuur opgemaakt en die hebben wij betaald. Over de factuur en de administratieve verwerking ervan via de rekening kruisposten heb ik vorige keer al verklaard, net als over het verschil van de rente van f 12.000,00."

M. Medeplegen

Anders dan de raadsman van de verdachte heeft betoogd, blijkt naar het oordeel van het hof uit de gebezigde bewijsmiddelen van een zodanig nauwe en volledige samenwerking tussen de verdachte en [medeverdachte 1] dat van medeplegen moet worden gesproken; weliswaar is de uiteindeljke aangifte voor de omzetbelasting door [medeverdachte 1] gedaan, maar dit doet niet af aan het mededaderschap van de verdachte, nu de bewuste samenwerking (in de planvorming en de uitvoering in voorbereidende zin) tussen [medeverdachte 1] en de verdachte in de daaraan voorafgaande periode zeer intensief is geweest en de beoogde "opbrengst" van de fiscale constructie (met inbegrip van het strafbaar handelen) tussen de verdachte en [medeverdachte 1] werd verdeeld.

N. Daderschap van de verdachte en van [medeverdachte 1]

Naar het oordeel van het hof kan - anders dan de raadsman van de verdachte heeft aangevoerd - het opzet van de direct bij de onderhavige constructie betrokken ambtenaren van de [verdachte], te weten [betrokkene 4], [betrokkene 8] en [betrokkene 9], redelijkerwijs aan de gemeente als rechtspersoon worden toegerekend. Deze ambtenaren zijn steeds namens en ten behoeve van de gemeente opgetreden en hebben in de sfeer van de gemeente gehandeld. Hun handelingen, waarover de gemeente zeggenschap had, zijn ook steeds door de gemeente aanvaard.

Voor wat betreft [betrokkene 4], directeur grondbedrijf en hoofd sector stadsontwikkeling van de [verdachte] neemt het hof in aanmerking dat hij degene is die steeds de officiële contacten heeft onderhouden met [medeverdachte 2] (D/123), met [bedrijf 1] (D/66), met [bedrijf 2] (D/139) en met het college van burgemeester en wethouders van de [verdachte] (D/69).

Voor wat betreft [betrokkene 8], chef van de afdeling economische zaken en volkshuisvesting van de [verdachte] en leider van het onderhavige project, slaat het hof acht op de notulen van de besloten vergadering van de [verdachte] gehouden op 28 maart 1996 (productie 17 in de door de raadsman voorafgaande aan de zitting van 14 december 2005 toegezonden aanvulling pleitaantekeningen deel I). Blijkens deze notulen is door [betrokkene 8] in het bijzijn van de verantwoordelijke wethouder en de burgemeester op de vraag van het raadslid [betrokkene 10] of over dit moeilijke probleem (de BTW-materie; hof) met de fiscus overleg is gepleegd over wat de juiste weg is, geantwoord dat er met de adviseurs overleg is gepleegd over de vraag of het verstandig is om advies te vragen aan de fiscus, maar dat zij dit duidelijk hebben ontraden, want als iets voor twee en een half miljoen gekocht wordt, waarvan de productiekosten aanzienlijk hoger liggen, dan is de eerste reactie van de fiscus zeer makkelijk te voorspellen. Tevens heeft het hof gelet op een faxbericht d.d. 22 maart 1996, waarin door [medeverdachte 2] aan [betrokkene 8] verslag wordt gedaan van een bespreking met de fiscalisten [getuige 4] van [medeverdachte 1] en diens adviseur [betrokkene 11] op 21 maart 1996 (D/133). Dit verslag houdt onder meer in:

"[Medeverdachte 1] ziet als belangrijkste fiscale risico, dat de belastingdienst afwijkt van de door partijen voorziene vergoeding voor de teruglevering van het sportcomplex Hoge Neerstraat van f 2,5 miljoen. (...) Het leek ons overigens op dit moment niet een goede strategie om omtrent de hoogte van een eventueel wel acceptabele vergoeding nu in overleg te treden met de belastingdienst. (...) Dat overleg zou altijd verlies opleveren. "

Voor wat betreft het aandeel van [betrokkene 9], hoofd van het bureau economische zaken van de [verdachte], heeft het hof in aanmerking genomen de inhoud van een faxbericht van [betrokkene 9] aan [medeverdachte 2] d.d. 12 februari 1996 (D/32), onder meer inhoudende dat in artikel 10.1/8.1b (van de realisatie-overeenkomst; hof) een nieuwe formulering is opgenomen met betrekking tot de betaling van 2,5 miljoen gulden. Het bedrag van f 2.488.000,00 is 2,5 miljoen minus 1 maand rente. Voor deze constructie is gekozen om daadwerkelijk betaling te laten geschieden.

Het hof is tevens van oordeel dat het opzet van de direct bij de onderhavige constructie betrokken rayon-directeur [getuige 1] redelijkerwijs aan [medeverdachte 1] als rechtspersoon kan worden toegerekend. Het handelen van [getuige 1] paste in de normale bedrijfsvoering van [medeverdachte 1] en tevens vermocht de vennootschap erover te beschikken of dat handelen al of niet plaatsvond en werd dat handelen blijkens de feitelijke gang van zaken door de vennootschap aanvaard.

De raadsman van de verdachte heeft op de zitting in hoger beroep een aantal verweren gevoerd welke ertoe strekken dat de verdachte wordt vrijgesproken van het haar ten laste gelegde.

Voorzover deze verweren niet reeds zijn behandeld in de hiervoor gaande bewijsoverwegingen, zal het hof deze hierna, kort samengevat, zakelijk weergeven en vervolgens bespreken.

O1. Op grond van de zogenaamde "ijzerdraadcriteria" (HR NJ 1954, 378) kan de gemeente volgens de verdediging niet als (functioneel) dader van feit 1 worden aangemerkt, aangezien de gemeente er niet over vermocht te beschikken dat de gewraakte aangifte voor de omzetbelasting door [medeverdachte 1] al of niet plaatsvond en de gemeente evenmin de wijze waarop de aangifte in concreto werd gedaan, heeft aanvaard.

O2. Het hof overweegt hieromtrent als volgt.

Zoals hiervoor onder K is overwogen staat naar het oordeel van het hof voldoende vast: dat de verdachte zich er van bewust was dat ten behoeve van de onderhavige constructie door [medeverdachte 1] een onjuiste aangifte voor de omzetbelasting zou worden gedaan en dat de verdachte niet heeft verhinderd dat deze onjuiste aangifte werd gedaan, doch deze aanvaard.

Het verweer wordt daarom in zoverre verworpen.

P1. Naar de mening van de verdediging ontbreekt opzet bij de gemeente, omdat de gemeente, wier ambtenaren niet deskundig waren op fiscaal terrein, is afgegaan op het advies van meerdere, externe fiscale adviseurs, aan wie zij alle relevante informatie en documentatie heeft verstrekt.

P2. Het hof overweegt hieromtrent (en in aanvulling op hetgeen hiervoor onder K is overwogen) als volgt.

Uit de inhoud van document D/42 (hiervoor genoemd onder K) en van document D/133 (hiervoor genoemd onder N) blijkt dat de verdachte aangaande de BTW-problematiek advies heeft gevraagd aan een aantal externe fiscale deskundigen en dat deze deskundigen de verdachte juist hebben gewezen op het aan de onderhavige constructie verbonden (fiscale) risico. Door desalniettemin met de constructie door te gaan zonder deze aan de fiscus voor te leggen en zelfs de fiscus bewust informatie te onthouden die anders wel zou zijn verstrekt en door het fiscale risico (deels) mede te aanvaarden, heeft zij gehandeld met het voor de vervulling van de delictsomschrijving vereiste - voorwaardelijke - opzet.

Het verweer wordt daarom in zoverre verworpen.

Q1. De gemeente heeft volgens de verdediging niet opzettelijk gehandeld, aangezien er sprake was van een pleitbaar standpunt, waarbij het al of niet vooraf overleg voeren met de belastingdienst niet van belang is.

Q2. Het hof overweegt hieromtrent (en in aanvulling op hetgeen hiervoor onder K is overwogen) als volgt.

Uit de omstandigheid dat de verdachte kennelijk na advies de onderhavige bestemmingsplannen en de daarbij behorende kostprijsberekeningen, zoals tot dan toe gebruikelijk, niet aan de belastingdienst heeft toegezonden, "om de fiscale positie van [medeverdachte 1] en de verdachte zelf niet te beschadigen" (D/42, genoemd onder K) en voorts dat verdachte kennelijk na advies omtrent de hoogte van "een eventueel wel acceptabele" vergoeding voor het sportcomplex niet met de belastinginspectie in overleg wilde treden, nu "dat overleg altijd verlies zou opleveren" (D/133, genoemd onder N) en voorts dat de verdachte middels side letters (D/10 en D/11) het fiscale risico van [medeverdachte 1] in aard (de mogelijke naheffing omzetbelasting) en in hoogte heeft erkend, en voor de helft voor haar rekening heeft genomen , leidt het hof af dat de verdachte moet hebben begrepen, en zoals het hof thans van oordeel is, dat er in casu geen sprake was van een pleitbaar standpunt.

Het verweer wordt daarom in zoverre verworpen.

R1. De verdediging stelt dat niet bewezen is dat aan het gevolgbestanddeel van artikel 68 (oud) van de Algemene wet inzake rijksbelastingen is voldaan.

R2. Het hof overweegt hieromtrent als volgt.

Uit de door de inspecteur van de belastingdienst/grote ondernemingen Eindhoven [betrokkene 12] opgemaakte nadeelberekening (D/106) blijkt dat door het onjuist indienen van de maandaangifte omzetbelasting juli 1997 door de fiscale eenheid [medeverdachte 1] nadeel voor de Staat is ontstaan. Bovendien miskent het verweer dat [medeverdachte 1] en de verdachte juist een constructie hebben gekozen, waarbij de totale belastingdruk op de realisatie van het sportcomplex beperkt zou worden en waarbij het fiscale risico van [medeverdachte 1], hieruit bestaande dat [medeverdachte 1] vanwege een te laag aangegeven bedrag aan te betalen omzetbelasting een naheffing zou krijgen, verdeeld is.

Het verweer wordt in zoverre verworpen.

S1. Voorts stelt de verdediging dat er geen bewijs is voor het opzettelijk opmaken van een vals geschrift als ten laste gelegd onder 2.

S2. Het hof overweegt hieromtrent als volgt.

Naar het oordeel van het hof is vast komen te staan dat de factuur met de datum 28 april 1997 (D/43) door de gemeente (door of in opdracht van [betrokkene 9], zie zijn verklaring bij de politie op 11 oktober 2000, p. 178) in strijd met de waarheid is opgemaakt. De factuur draagt als opschrift "eerste termijn aanneemsom" en vermeldt het te betalen bedrag van f 2.488.000,-, exclusief omzetbelasting, voor het werk "plan Hoge Neerstraat". Uit het inschrijfbiljet van [medeverdachte 1] van 16 januari 1996 (D/4) blijkt echter dat [medeverdachte 1] voor het gehele project, inclusief plan "Hoge Neerstraat", heeft ingeschreven voor een negatieve aanneemsom van f 1.277.000,-, terwijl de gemeente in een brief van B&W van 29 maart 1996 (D/38) het werk aan [medeverdachte 1] ook voor dat bedrag heeft gegund. Een te betalen eerste termijn aanneemsom van f 2.488.000,- is niet te rijmen met een negatieve aanneemsom van f 1.277.000,-, waarvoor de opdracht is verleend en ook niet met een van de andere (detail)bedragen vermeld op dat inschrijfbiljet.

Omtrent deze factuur heeft [getuige 2], projectontwikkelaar bij [medeverdachte 1], op 19 oktober 2000 bij de politie verklaard (p. 192) dat er geen eerste termijn aanneemsom is betaald, dat de factuur deel uitmaakte van de constructie van [medeverdachte 2], dat de op de factuur omschreven transactie in werkelijkheid niet heeft plaatsgehad en dat die betaling gedaan is om het gat van 2,5 miljoen te dichten. Ook [getuige 1] heeft bij de politie verklaard (p. 167) dat deze factuur niet juist is, maar dat hij alleen heeft betaald, omdat hij het bedrag met rente zou terugontvangen.

Uit het voorgaande leidt het hof af dat de door de gemeente aan [medeverdachte 1] gevraagde betaling in het geheel geen relatie had met enige door [medeverdachte 1] geleverde of te leveren prestatie aan de gemeente en dus ook niet met een aanneemsom, doch dat de bedoelde factuur slechts is opgemaakt in het kader van de betalingsstroom tussen de gemeente en [medeverdachte 1] die, afgezien van de fiscaliteit, geen enkel zakelijk doel diende (het zogenaamde "kasrondje").

Op de factuur staat ook, naast het al eerder vermelde te betalen bedrag van f 2.488.000,-, exclusief omzetbelasting, voor het werk "plan Hoge Neerstraat", de term "koopsom" vermeld. [getuige 2] heeft verklaard (p. 192) dat [medeverdachte 1] geen grond heeft gekocht van de gemeente voor f 2.488.000,-. Dit is ook verklaard door [betrokkene 8] (p. 214). Het bedrag van f 2.488.000,-

kàn ook niet te maken hebben met een koopsom van de gronden van "plan Hoge Neerstraat", want die gronden zijn door de gemeente op 17 september 1996 al aan [medeverdachte 1] voor f 1,- verkocht (D/97) en op 1 oktober 1996 geleverd (D/101). Die gronden waren dus geen eigendom meer van de gemeente en dus kan de door de gemeente gevraagde betaling niet met een koopsom te maken hebben.

Het verweer wordt derhalve in zoverre verworpen.

T1. De verdediging is verder van mening dat het oogmerk om de factuur (D/43) als echt en onvervalst te gebruiken niet is bewezen.

T2. Ook dit verweer wordt verworpen, aangezien uit de bewijsmiddelen blijkt dat deze factuur juist valselijk is opgemaakt met de bedoeling om de belastingdienst te misleiden door een transactie te simuleren die in werkelijkheid niet heeft plaatsgevonden.

U1. De verdediging stelt dat aan het onderzoek in de onderhavige zaak dusdanige tekortkomingen kleven dat het op basis van dat onderzoek door het openbaar ministerie aangedragen bewijsmateriaal in zijn geheel van het bewijs moet worden uitgesloten. Bedoelde tekortkomingen zouden hebben bestaan uit, kort samengevat:

a. er is nooit sprake geweest van een compleet dossier, waardoor het fair trial beginsel is geschonden;

b. het gerechtelijk vooronderzoek is met raadsels omgeven;

c. de vordering aan de gemeente tot uitlevering van stukken op de voet van artikel 81 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen is op onrechtmatige wijze toegepast, nu de gemeente ten tijde van de vordering niet werd verdacht van een fiscaal delict.

U2. Het hof overweegt hieromtrent het volgende.

ad a. Gedurende de berechting in hoger beroep zijn ter completering van het dossier het in de onderhavige zaak opgemaakte aanvangsproces-verbaal en (een uitdraai van) de vordering van de officier van justitie tot het instellen van een gerechtelijk vooronderzoek aan het dossier toegevoegd. Voorts is op verzoek van de verdediging op de zitting van het hof van 23 augustus 2005 op last van het hof een tweetal stukken aan het dossier toegevoegd, te weten een brief van [betrokkene 13] en [betrokkene 14] van [bedrijf 1] aan [betrokkene 3] d.d. 17 februari 1995 en een brief van [betrokkene 3] aan [betrokkene 14] van 13 maart 1995. Bedoelde stukken zijn weliswaar in een betrekkelijk laat stadium aan het dossier toegevoegd, doch dit laat onverlet dat de raadsman voldoende tijd en gelegenheid heeft gehad om deze stukken te bestuderen en ze bij de verdediging van de verdachte heeft kunnen betrekken. In zoverre zijn deze verzuimen, zo daarvan al sprake is, hersteld.

Voorts heeft de raadsman aan de advocaat-generaal verzocht om de toevoeging van een een groot aantal stukken aan het dossier, welke toevoeging door de advocaat-generaal bij brief van 1 augustus 2005 is geweigerd. Op de zitting van het hof van 23 augustus 2005 heeft de raadsman aan het hof verzocht te gelasten dat deze stukken aan het dossier werden toegevoegd. Behoudens het hiervoor vermelde tweetal stukken heeft het hof het verzoek van de raadsman met redenen omkleed afgewezen. Het hof is van oordeel dat er geen sprake is geweest van een schending van het fair trial beginsel in enigerlei vorm.

ad b. Uit de stukken blijkt dat de officier van justitie op enig moment een vordering heeft gedaan tot het instellen van een gerechtelijk vooronderzoek, welke vordering nog voordat de rechter-commissaris hierop had beslist, is ingetrokken. Niet valt in te zien dat door deze gang van zaken enige rechtsregel zou zijn geschonden.

ad c. De stelling van de raadsman dat voor een rechtmatige toepassing van de vordering ex artikel 81 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen vereist is dat de gemeente ten tijde van de vordering verdacht werd van een fiscaal delict, vindt geen steun in het recht.

Het verweer wordt in zoverre in al zijn onderdelen verworpen.

V1. De processen-verbaal van de FIOD moeten aldus de verdediging van het bewijs worden uitgesloten, nu deze blijk geven van een onjuist of ontbrekend inzicht in feiten en recht.

V2. Dit verweer wordt verworpen, nu niet is gebleken van een zodanig onjuist of ontbrekend inzicht in feiten en recht dat bewijsuitsluiting het gevolg dient te zijn.

W. Op grond van het onderzoek ter terechtzitting is het hof van oordeel dat ook overigens geen feiten of omstandigheden zijn aangevoerd of aannemelijk geworden die zouden moeten leiden tot uitsluiting van enig bewijsmiddel."

59. Klacht I tegen 's Hofs overwegingen onder diezelfde letter keert zich tegen 's Hofs oordeel dat door [medeverdachte 1] een onjuiste aangifte omzetbelasting is gedaan. De klacht valt uiteen in vijf subklachten die, kort samengevat inhouden, (i) dat het Hof ten onrechte niet heeft gerespondeerd op het verweer dat het in casu primair om een fiscaalrechtelijke regeling gaat "waarvan de beoordeling de belastingrechter competeert" en dat de verdachte dreigt te worden "afgerekend" op beslissingen in fiscale procedures waarin zij geen partij is; (ii) dat het Hof ten onrechte niet is ingegaan op de stelling dat allerminst evident is dat sprake is van een onjuiste aangifte, waarbij bij wijze van illustratie wordt gewezen op de verklaring van de deskundige Van Zadelhoff dat de tussen partijen overeengekomen prijs bepalend is voor de BTW-heffing, ; (iii) dat het Hof zich baseert op de verklaringen van "fiscale leken" die door de verdediging zijn bestreden, (iv) dat zonder nadere redengeving volstrekt onduidelijk is hoe het Hof tot het oordeel kon komen dat de in de notariële afrekening vermelde bedragen slechts in rekening zijn gebracht ter versluiering van het zicht op de omvang van de daadwerkelijk overeengekomen prestaties en wel omdat de verdediging "zich alle moeite [heeft] getroost" uiteen te zetten hoe het werkelijk zat zodat niet kon worden vastgesteld dat een aanneemsom van fl 9,2 miljoen overeen is gekomen; (v) dat het Hof ten onrechte de kans heeft verwaarloosd dat de belastingkamer van de Hoge Raad de litigieuze aangifte niet onjuist zal oordelen en dat het nog niet mocht uitgaan van de onjuistheid daarvan.

60. De klachten (i), (ii) en (v) bevatten geen inhoudelijke argumenten waarom het oordeel van het Hof onjuist dan wel onbegrijpelijk zou zijn. Bovendien begeeft de steller van het middel zich met deze klachten ver buiten de juridische werkelijkheid. Moet hem werkelijk uitgelegd worden dat het opzettelijk doen van een onjuiste aangifte en het valselijk opmaken van een factuur strafbare feiten zijn, waarvan de kennisneming aan de strafrechter is opgedragen die daarover een eigen en onafhankelijk oordeel velt? Daar komt dan nog de inconsistentie bij. Hoe kan men er enerzijds over klagen dat men afgerekend wordt op beslissingen in procedures waarbij men geen partij is en anderzijds betogen dat ten onrechte is vooruitgelopen op het oordeel van de belastingkamer van de Hoge Raad? Dat het Hof in het aangevoerde geen serieus te nemen verweren heeft gezien die in het kader van de bewijsvoering afzonderlijke weerlegging behoeven, is dan ook niet onbegrijpelijk. Dat het strafrecht er alleen is voor evidente gevallen heeft zijn uitdrukking al gevonden in het feit dat art. 68 (oud) AWR voor een veroordeling opzet vereist (en in art. 69 AWR voorts in het strekkingsvereiste). Het Hof stelde uitvoerig gemotiveerd vast dat daarvan in dit geval sprake is. Tot meer was het Hof niet gehouden. Ik neem daarbij maar aan dat de raadsman met zijn betoog dat het strafrecht er alleen is voor evidente gevallen niet bedoelde dat het strafrecht er niet is voor fraudeurs die, al dan niet geholpen door fiscale experts, hun bedrog weten te verpakken in ingenieuze en ingewikkelde constructies. Het tegendeel is dunkt me eerder waar. Dat, zoals wel wordt gezegd, betalen voor de domme is, is als feitelijk gegeven erg genoeg, maar wie denkt dat gegeven tot rechtsregel te kunnen verheffen, verdient dat het onderscheid tussen goed en kwaad hem met harde hand wordt ingeprent.

61. De klachten onder (iii) en (iv) miskennen dat de selectie en waardering van het bewijsmateriaal is voorbehouden aan de feitenrechter en dat het feit dat de verdediging zich heeft ingespannen om iets anders te beweren, op zich aan de begrijpelijkheid van 's Hofs op wettige bewijsmiddelen steunend bewijsmateriaal op geen enkele wijze afbreuk doet. De stelling dat voor het bewijs geen gebruik zou mogen worden gemaakt van verklaringen van "fiscale leken", vindt geen steun in het recht. Uiteraard had de verdediging graag gezien dat uitsluitend was geluisterd naar de fiscale experts die de onderhavige constructie hebben opgezet, maar het is de vrijheid van de feitenrechter om dat niet te doen. In de klacht wordt voorts niet aangegeven in welk opzicht 's Hofs bewijsconstructie ondeugdelijk zou zijn, noch waarom uit de bewijsmiddelen niet zou kunnen worden afgeleid dat de facturen - en de levering tegen een van de werkelijke kostprijs afwijkend bedrag - enkel dienden ter versluiering. Voor verdere bespreking lenen de klachten zich dan ook niet.

62. Ik merk nog op dat juist moge zijn dat partijen vrij zijn om een goed beneden de kostprijs te leveren, maar dat dit op geen enkele wijze afbreuk doet aan de begrijpelijkheid van 's Hofs feitelijke oordeel dat de geleverde prestatie in casu haar vergoeding geheel vond in de opbrengst van de grond. Ik merk ook op dat het oordeel van het Hof dat de teruglevering van het sportpark voor een bedrag van f 2.5 miljoen diende om de daadwerkelijk overeengekomen prestaties te versluieren, los staat van de vraag of in fiscaal opzicht van een schijnhandeling kan worden gesproken. Dat dit laatste mogelijk niet het geval is, laat onverlet dat - zoals het Hof vaststelde - omzetbelasting verschuldigd was over het volle bedrag van f 9.2 miljoen waarvoor het sportpark in feite is geleverd, en dat derhalve over dat volle bedrag aangifte had moeten worden gedaan, hetgeen niet gebeurd is.

63. De klacht faalt.

64. De klacht onder J houdt in dat het dossier geen bewijs bevat voor de bewezenverklaring voor zover inhoudende dat de onjuiste aangifte in het tijdvak juli 1997 is gedaan.

65. Daartoe wordt eerst verwezen naar verschillende pleitaantekeningen, zonder aan te geven aan welk daarin vervat verweer - en waarom - het Hof te weinig aandacht zou hebben besteed. Wel wordt betoogd dat het Hof de verdachte het voordeel had moeten gunnen van de twijfel die objectief gezien bestond aangezien de verdediging, daarin bijgevallen door de medeverdachten en hun raadslieden, die twijfel hadden gezaaid. De eerste serieus te nemen klacht met iets van preciezie vind ik onder punt 5, waar, samengevat, wordt geklaagd dat 's Hofs verwerping van het door de verdediging ingenomen standpunt dat sprake was van een "samengestelde prestatie" onbegrijpelijk is en dat zijn overweging op dit punt "bovendien"(35) in strijd is met zijn overweging onder I. Het Hof "gaat nu eens uit van een gesepareerde aanleg van een sportcomplex als enkelvoudige prestatie (...) en dan weer van een complex, waaraan niet mag worden getornd", aldus de toelichting.

66. Van een tegenstrijdigheid is mijns inziens geen sprake. De vraag of sprake is van een samengestelde prestatie is van belang voor de vraag op welk tijdstip de prestatie wordt verricht en daarmee voor de vraag over welk tijdvak daarvan aangifte had moeten worden gedaan. Het oordeel dat fiscaal gezien sprake is van een afzonderlijke prestatie is daarbij heel wel te rijmen met het oordeel dat die prestatie haar vergoeding vond in de aan [medeverdachte 1] gegunde opbrengst van de grond. Wellicht meent de steller van het middel dat fiscaalrechtelijk gezien sprake is van een samengestelde prestatie als de prestatie en de vergoeding in de tijd samenvallen, maar die opvatting - weet zelfs de strafrechter - is onjuist.

67. Ten slotte wordt in de toelichting op klacht J betoogd dat de overwegingen van het Hof te kort door de bocht zijn als men de stelling betrekt dat het in casu ging om samengestelde prestaties. Wat daarvan ook zij, die stelling is door het Hof nu eenmaal niet betrokken, zodat het betoog geen bespreking behoeft.

68. De klacht faalt.

69. Klacht K heeft betrekking op het oordeel van het Hof dat verdachte opzet had op de onjuistheid van de door [medeverdachte 1] gedane aangifte. Bij wijze van binnenkomer wordt gesteld dat de verdachte met klem van argumenten heeft betoogd dat zij geen opzet had en dat het bewijs daarvan "dan ook" niet wettig en overtuigend is geleverd. Als dit argument exemplarisch is, kan van "klem van argumenten" bezwaarlijk worden gesproken.

70. De klacht valt in een groot aantal deelklachten uiteen. Ik begin met de deelklachten die betrekking hebben op overweging K1: (i) ter zake van het kenniselement heeft het Hof niet verwezen naar concrete bewijsmiddelen, zodat 's Hofs arrest in zoverre ontoereikend is gemotiveerd; (ii) 's Hofs oordeel aangaande de bewustheid van verdachte dat de kans bestond dat onjuist aangifte zou worden gedaan, kan niet worden afgeleid uit de verdeling tussen verdachte en [medeverdachte 1] van het risico dat de belastingdienst de aangifte niet zou accepteren en tot naheffing zou overgaan; (iii) de conclusie onder K omtrent de bewustheid van verdachte volgt niet uit de onder K gegeven overwegingen. Als verdachte zich bewust zou zijn geweest dat zij zich door de presentatie aan de belastingdienst van de onderhavige transacties bloot zou stellen aan een strafrechtelijk risico, zou zij zich daarvan hebben gedistantieerd.

71. Wat betreft de eerste klacht geldt dat de rechter alleen is verplicht in zijn overweging het wettige bewijsmiddel aan te duiden waaraan de voor de bewezenverklaring redengevend geachte feiten of omstandigheden zijn ontleend, voor zover het gaat om niet in de bewijsmiddelen vermelde gegevens.(36) Hier zijn de in de bewijsoverweging gebruikte feiten en omstandigheden alle aan de door het Hof gebezigde bewijsmiddelen ontleend, zodat het Hof niet gehouden was daarnaar in zijn overweging meer in detail te verwijzen. De eerste klacht faalt.

72. De tweede klacht kan ik niet volgen. Uit het feit dat de verdachte besefte dat het risico bestond dat de fiscus tot naheffing zou overgegaan, volgt rechtstreeks dat de verdachte besefte dat de kans aanwezig was dat de aangifte die zou worden gedaan, onjuist was. Welke andere reden kan de fiscus immers hebben om tot naheffing over te gaan? Of die kans aanmerkelijk was en door de verdachte op de koop toe werd genomen, is onder K1 nog niet aan de orde. Ik merk nog op dat de klacht zich niet keert tegen het oordeel van het Hof dat verdachte besefte dat [medeverdachte 1] onjuist aangifte zou kunnen doen. Dat besef heeft het Hof afgeleid uit de actieve medewerking die verdachte verleende aan kort gezegd een betalingsstroom die geen ander zakelijk doel diende dan de fiscaliteit. De klacht faalt.

73. Wat de derde klacht aangaat, kan de steller van het middel worden toegegeven dat uit de door het Hof vastgestelde feiten niet direct volgt dat - zoals het Hof overweegt - de gemeente besefte dat de kans bestond dat [medeverdachte 1] een strafbaar feit zou plegen waarvoor zij (de gemeente) als mededader zou worden vervolgd. Inderdaad is niet onaannemelijk dat verdachte niet op de ingeslagen weg zou zijn voortgegaan als zij zich ervan bewust was geweest dat dit tot de onderhavige strafvervolging zou leiden. Maar ter zake doet dat niet. Boos opzet is in het strafrecht niet vereist, laat staan het besef dat men tegen de lamp zou kunnen lopen. Daarmee is gezegd dat de gewraakte overweging voor het bewijsoordeel van het Hof niet relevant is en als ten overvloede gegeven terzijde kan worden gesteld.

74. Dan nu de klachten die betrekking hebben op de overwegingen van het Hof onder K2: (iv) de in 's Hofs overwegingen aangehaalde verklaringen betreffen alleen de fiscale strategie; de verklaringen van personen die niet thuis blijken in de "wondere wereld van de fiscale regelgeving" geven geen feiten weer, maar hooguit eigen subjectieve appreciaties waaraan het Hof ten onrechte een belangrijke betekenis is toegekend; (v) het is onbegrijpelijk waarop het Hof zijn conclusie baseert dat de verdachte besefte dat de kans aanmerkelijk was dat de aangifte onjuist was aangezien de gemeente (naar ik begrijp: in haar onnozelheid) is afgegaan op adviezen van externe adviseurs om een en ander niet aan de Inspectie voor te leggen

75. De vierde klacht miskent dat de selectie en waardering van het bewijsmateriaal is voorbehouden aan de feitenrechter. Daartegen kan niet met vrucht in cassatie worden opgekomen. Terzijde merk ik op dat kennisneming van het onderhavige dossier bij mij juist de gedachte deed postvatten dat verklaringen van lieden uit de wondere wereld van de fiscale regelgeving met grote terughoudendheid dienen te worden tegemoetgetreden (dit vanwege het grote vermogen van deze experts om naar believen een fiscale werkelijkheid te construeren die weinig uitstaande heeft met wat in het strafrecht de materiële waarheid wordt genoemd), maar ook dat is een gedachte die in haar algemeenheid uiteraard niet juist is.

76. In de vijfde klacht wordt miskend dat in cassatie slechts kan worden getoetst of de conclusies die het Hof uit het gebezigde bewijsmateriaal heeft getrokken, begrijpelijk zijn. En dat is mijns inziens zonder meer het geval. Wat valt er te klagen, ben ik geneigd hier te verzuchten, wanneer van de zijde van de gemeente wordt gevraagd of, "mede om de fiscale positie van [medeverdachte 1] en de gemeente zelf niet te beschadigen", afgeweken moet worden van de gebruikelijke weg om de relevante stukken vooraf ter informatie aan de fiscus voor te leggen en het advies vervolgens luidt dat de gemeente er verstandig aan doet de fiscus niet te informeren; wanneer de verantwoordelijke gemeenteambtenaar in de besloten vergadering van de gemeenteraad verklaart dat de fiscus niet is geïnformeerd omdat de "eerste reactie van de fiscus [dan] zeer makkelijk te voorspellen" is en wanneer één van die adviezen waarop de gemeente is afgegaan luidt dat "anders dan [medeverdachte 1] nog voorstelde in punt 3 van de brief aan de gemeente", vooraf geen overleg met de fiscus gepleegd moet worden omdat dat alleen verlies kan opleveren?(37)

77. Ik kom toe aan de klachten die betrekking hebben op de overwegingen onder onder K3: (vi) de verklaring voor het feit dat verdachte de constructie niet vooraf ter toetsing voorgelegd aan de belastingdienst was gebaseerd op advies van haar adviseurs, inhoudend dat de gemeente niet gold als belastingplichtige en dus geen status had om gesprekken met de inspecteur aan te gaan; (vii) als al vast zou komen te staan dat de aangifte onjuist en de factuur vals is, dan kan daaraan niet het bewijs worden ontleend dat de wil van de gemeente, die is afgegaan op adviezen van belastingadviseurs, daarop gericht was; (viii) de overweging onder K3 sluit in het licht van HR NJ 2003, 552 geenszins uit dat sprake was van bewuste schuld. 's Hofs overweging omtrent de aanvaarding van de aanmerkelijke kans is zonder nadere toelichting onbegrijpelijk, omdat de bewijsmiddelen de mogelijkheid open laten dat de wil van verdachte gericht was op belastingminimalisatie binnen de grenzen van de wet; (ix) 's Hofs oordeel dat niet van contra-indicaties is gebleken is onbegrijpelijk zowel in het licht van de "gevoerde verdediging als de overige feiten en omstandigheden, waarvan blijkt uit de gedingstukken"; (x) het Hof is voorbij gegaan aan het uitdrukkelijk onderbouwde standpunt van de verdediging dat opzet in voorwaardelijk vorm niet toereikend is om het hier tenlastegelegde opzet, ontleend aan art. 68 (oud) AWR, bewezen te verklaren.

78. De zesde klacht miskent weer dat de waardering van de bewijsmiddelen is voorbehouden aan de feitenrechter. De klacht die een andere uitleg van het als bewijsmiddel 28 gebruikte verslag ingang wil doen vinden dan het Hof daaraan heeft gegeven en heeft kunnen geven, stuit daarop af.

79. Wat betreft de gezamenlijk te bespreken zevende en achtste klacht moet worden vooropgesteld dat in genoemd arrest de bewuste schuld van voorwaardelijk opzet is onderscheiden aan de hand van de vraag of de verdachte het intreden van een door hem op zichzelf onder ogen gezien mogelijk gevolg op de koop heeft toegenomen, of dat hij ervan uit is gegaan dat dit gevolg niet zal intreden. In het laatste geval is sprake van bewuste schuld. Niet vereist is derhalve dat de wil van de verdachte was gericht op het begaan van een strafbaar feit. Dat de wil was gericht op belastingminimalisatie kan heel wel passen bij 's Hofs oordeel dat verdachte de aanmerkelijke kans dat een onjuiste aangifte inkomstenbelasting zou worden gedaan, bewust heeft aanvaard.

80. De vraag is of uit de bewijsvoering kan volgen dat verdachte willens en wetens de kans heeft aanvaard dat [medeverdachte 1] opzettelijk een onjuiste aangifte zou doen. Welnu, dat kan. De uit de bewijsmiddelen af te leiden combinatie van (a) het zoeken naar wegen om tot het uiterste de te betalen omzetbelasting te minimaliseren (b) het vervolgens kiezen van een in die zin risicovolle constructie dat de kans dat de fiscus bij een volledig zicht op de over en weer verrichte prestaties zou willen naheffen zo groot was dat partijen dit risico onderling op voorhand wilden verdelen, van welke constructie (c) onderdeel uitmaakte dat geen aangifte werd gedaan over het werkelijk voor het sportpark betaalde bedrag, (d) het in dat kader meewerken aan het versluierende "kasrondje", waartoe een valse factuur moest worden opgesteld, en (e) het bewust aan de fiscus onthouden van informatie en het niet ter beoordeling voorleggen van de beoogde constructie, op basis van de argumentatie dat dat enkel verlies zou kunnen opleveren, laten anders dan in de klacht betoogd niet de mogelijkheid open dat sprake is van bewuste schuld. Het Hof heeft daaruit zonder blijk te geven van een onjuiste rechtsopvatting en niet onbegrijpelijk afgeleid dat verdachte willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat haar handelen - dat een bewuste en nauwe samenwerking inhield ten aanzien van het doen door [medeverdachte 1] van aangifte over niet meer dan f 2,5 mln als betaling voor het sportpark - de grenzen van het wettelijk toelaatbare overschreed. Eerlijk gezegd ben ik van oordeel dat de onderhavige zaak dichter raakt aan de bovengrens van het voorwaardelijk opzet, en dus het vol of onvoorwaardelijk opzet benadert, dan dat de ondergrens in zicht zou zijn. De klachten falen.

81. De negende klacht miskent dat het aan het Hof is om vast te stellen wat is "gebleken". Daarover kan is cassatie niet worden geklaagd, tenzij het feitelijk oordeel onbegrijpelijk zou zijn. De klacht bevat niet een voldoende duidelijke aanwijzing van de al dan niet door de verdediging aangevoerde feiten en omstandigheden die 's Hofs oordeel onbegrijpelijk zouden maken, zodat die klacht buiten bespreking moet blijven.

82. Ook de tiende klacht faalt. Zelfs als het geciteerde betoog zou moeten worden geduid in de zin zoals in de klacht bedoeld - het Hof kon het ook beschouwen als een bespiegelend betoog dat preludeerde op toekomstige zaken, maar dat voor de onderhavige zaak geen direct belang had, nu het ging om vóór de in het betoog bedoelde wetswijziging gepleegde feiten - en 's Hofs expliciete oordeel dat voorwaardelijk opzet voldoende is om het feit te kunnen bewezen verklaren en kwalificeren zoals het heeft gedaan nog niet als een toereikende motivering zou kunnen worden beschouwd, kan dit niet tot cassatie leiden, omdat het Hof het verweer enkel kon verwerpen, nu daaraan een onjuiste rechtsopvatting ten grondslag ligt. Immers ook onder het huidige art. 69 AWR is net als onder het oude art. 68 AWR(38) voorwaardelijk opzet voldoende.(39)

83. Klacht L bestrijdt 's Hofs oordeel dat [medeverdachte 1] opzet had op het doen van een onjuiste aangifte. Ik heb in het aangevoerde twee subklachten kunnen ontwaren. Voor zover de steller van het middel bredere bedoelingen heeft gehad met deze klacht, waarin wederom op enkele punten wordt verwezen naar onderdelen van het verhandelde ter terechtzitting in hoger beroep, zonder dat precies is aangegeven wat daarvan het specifieke belang is voor de beoordeling van 's Hofs beslissing, geldt ook hier dat de klacht niet de vereiste preciezie heeft, om tot een zinvolle beoordeling te kunnen geraken.

84. Ik beperk mij hier dus tot een bespreking van de beide subklachten. De eerste subklacht houdt in dat aan de verklaringen van "een zekere [getuige 1], werknemer van de aannemer" geen bewijswaarde toekomt, omdat de de juistheid van die verklaringen zowel wat betreft de feitelijke gang van zaken als wat betreft de fiscale duiding ervan door de verdediging is betwist. Daartoe wordt er aan de hand van enige citaten op gewezen dat [getuige 1] geen enkele betrokkenheid had bij de fiscale aspecten van het project. Als tweede klacht versta ik dat geen sprake was van opzet omdat het ging om een pleitbaar standpunt, terwijl uit de bewijsmiddelen niet is af te leiden dat sprake was van opzet op het onjuist doen van de aangifte.

85. Wat betreft de eerste klacht geldt dat de enkele omstandigheid dat [getuige 1] geen betrokkenheid zou hebben gehad bij de fiscale aspecten van het project op zichzelf niet meebrengt dat zijn hiervoor geciteerde verklaringen onjuistheden bevatten. Mitsdien faalt de klacht, die weer voort lijkt te komen uit een schromelijke miskenning van de toetsing in cassatie.

86. De tweede klacht borduurt in feite voort op de eerste, omdat wanneer wel van de juistheid van de verklaringen van [getuige 1] kan worden uitgegaan, de stelling dat sprake zou zijn van een pleitbaar standpunt als sneeuw voor de zon verdwijnt. Immers heeft [getuige 1] duidelijk uiteengezet hoe beoogd werd belasting te ontduiken, waarbij de fiscus om de tuin geleid moest worden door middel van onder meer een administratieve kasronde. Dat zich hier de situatie zou hebben voorgedaan dat [medeverdachte 1] redelijkerwijs kon en mocht menen - welke toets moet worden aangelegd bij de beoordeling van de vraag of sprake is van een pleitbaar standpunt -(40) dat de wijze waarop de aangifte is gedaan, juist was, valt naar mijn opvatting in het licht van die verklaringen niet vol te houden.

87. De klacht faalt in alle onderdelen.

88. In klacht M wordt opgekomen tegen het oordeel van het Hof dat sprake is van medeplegen door verdachte van de onjuiste aangifte door [medeverdachte 1]. Gesteld wordt dat dit oordeel "louter" is gebaseerd op het slot van de onder M opgenomen overweging. 's Hofs oordeel wordt vervolgens ontoereikend gemotiveerd geacht in het licht van het betoog van de verdediging dat verdachte direct noch indirect bij de aangifte betrokken is geweest en dat de aangifte bepaald niet moet worden beschouwd als de noodzakelijke resultante van de eerdere planvorming en samenwerking tussen verdachte en de aannemer.

89. Dat het bestreden oordeel louter is gebaseerd op de bedoelde zinsnede mist feitelijke grondslag. Het Hof stelde immers voorop dat hij zijn oordeel baseerde op de gebezigde bewijsmiddelen. Daaraan gaat de klacht geheel voorbij. In de klacht noch in de toelichting daarop wordt aangegeven waarom 's Hofs oordeel niet juist is, of in het licht van welke door de verdediging aangedragen argumenten het bestreden oordeel niet toereikend zou zijn gemotiveerd. In zoverre leent zij zich niet voor verdere bespreking.

90. Ten slotte wordt nog geklaagd dat onduidelijk is wat het Hof bedoelt met de zinsnede "met inbegrip van het strafbaar handelen".

91. Mijns inziens kan die zinsnede, ook tegen de achtergrond van 's Hofs overige vaststellingen, bezwaarlijk anders worden verstaan dan dat het Hof daarmee tot uitdrukking heeft willen brengen dat tot de constructie waarvan verdachte profiteerde handelen behoorde dat als strafbaar handelen kan worden aangemerkt, zodat de gemeente niet alleen profiteerde van de legale aspecten van de constructie, maar ook van het daaraan inherente strafbaar handelen.

92. Ook deze klacht faalt.

93. Klacht N komt op tegen de overwegingen van het Hof onder diezelfde letter. Aan de eerste in de toelichting vervatte klacht ligt de opvatting ten grondslag dat geen sprake kan zijn van aan de verdachte toe te rekenen opzet, wanneer bij de namens verdachte handelende individuen geen sprake is van opzet. De tweede klacht houdt in dat het opzet van de gemeenteambtenaren niet uit 's Hofs overwegingen onder N kan worden afgeleid. Daartoe wordt aangevoerd dat 's Hofs overwegingen alleen zien op de feitelijke betrokkenheid van de ambtenaren, dat zij bij gebreke van fiscale kennis zijn afgegaan op de fiscale adviezen. De derde klacht luidt dat de individuele ambtenaren welbewust door het Openbaar Ministerie niet zijn vervolgd, omdat hen individueel geen verwijt kon worden gemaakt.

94. Eerst maar de eerste en de derde klacht. Hier komt in een andere verpakking het "x-tal reine gewetens" waarvan in de klacht D werd gesproken, weer om de hoek kijken, zij het nu in het op zichzelf meer passende verband van de bewijsvraag. Daar verwees ik voor de onjuistheid van de gedachte dat zonder opzet op strafbare feiten bij de handelende individuen geen sprake zou kunnen zijn van opzettelijk strafbaar handelen van een rechtspersoon naar de bladzijden 163 en 164 van J. de Hullu, Materieel strafrecht, Kluwer Deventer 2006. Hetgeen in de derde klacht te berde is gebracht, berust op dezelfde misvatting en kan reeds daarom niet tot cassatie leiden.

95. Voor de tweede klacht geldt weer dat tevergeefs wordt opgekomen tegen geenszins onbegrijpelijke gevolgtrekkingen die het Hof uit de gebezigde bewijsmiddelen trok. Opgemerkt dat de feitelijke betrokkenheid bij bepaald handelen veelal een sterke aanwijzing vormt voor het opzet van de betrokkene, zeker in een geval als het onderhavige, waarin de gemeenteambtenaren het in hun macht hadden een bepaalde koers te varen of deze te verleggen en uit de bewijsmiddelen kan worden afgeleid dat zij zijn gewezen op de risico's van de gekozen koers doch besloten daarvan niet af te wijken. Dat gemeenteambtenaren van uitgebrachte fiscale adviezen niets zouden kunnen begrijpen - zelfs niet dat de kans dat de fiscus niet akkoord zal gaan aanmerkelijk is - lijkt mij, indien juist, een reden om geen fiscale adviezen meer te vragen.

96. Aan het slot van de toelichting op klacht N wordt opgemerkt dat "het vorenstaande" evenzeer geldt voor het (aan [medeverdachte 1] toegerekende) opzet van rayondirecteur [getuige 1]. Ik ben geneigd te zeggen: inderdaad.

97. De klacht faalt in alle onderdelen.

98. Klacht O komt op tegen de verwerping van het verweer dat verdachte niet kan worden aangemerkt als functioneel dader van feit 1.

99. Het Hof had dit verweer slechts kunnen verwerpen. Tenlastegelegd en bewezenverklaard is immers niet dat verdachte zelf (in functionele zin) een onjuiste aangifte heeft gedaan, maar dat zij de door [medeverdachte 1] gedane aangifte heeft medegepleegd. Op dit medeplegen zijn de criteria voor het daderschap van de rechtspersoon van toepassing. Dat [medeverdachte 1] "autonoom" heeft gehandeld, zoals onder punt 6 wordt gesteld, doet aan het medeplegen dan ook niet af. Ook de gemeente handelde als medepleger "autonoom".

100. Dat maakt dat de klacht, naast de klacht over het aanmerken van verdachte als medepleger, zelfstandige betekenis mist. De toelichting op de klacht bevat voornamelijk een herhaling van hiervoor al besproken stellingen, waarop ik hier niet opnieuw zal ingaan. Het verwijt dat het Hof wordt gemaakt een cirkelredenering te hebben toegepast, kan ik niet volgen. Het bij een herhaald verweer verwijzen naar eerdere overwegingen waarin dat verweer is verworpen, is een bewijs van consistentie.

101. In de punten vier en vijf van de toelichting kan met enige goede wil de klacht worden gelezen dat de verdachte geen voorwaardelijk opzet kan hebben gehad op het feit dat [medeverdachte 1] uitgerekend over het tijdvak juli 1997 een onjuiste aangifte omzetbelasting zou doen. De kans dat de onjuiste aangifte op dat tijdvak betrekking zou hebben, zou niet aanmerkelijk zijn te noemen. Naar mijn mening is dat ook niet wat het Hof heeft bewezenverklaard. Bewezenverklaard is dat verdachtes opzet erop gericht was dat [medeverdachte 1] met betrekking tot de realisatie van het deelproject Hoge Neerstraat een onjuiste aangifte omzetbelasting over enig tijdvak zou doen, welk tijdvak, naar achteraf kan worden vastgesteld, de maand juli 1997 was. Voor het bewijs van medeplegen is dat voldoende.

102. Ook deze klacht faalt in alle onderdelen.

103. In klacht P wordt de verwerping bestreden van het verweer dat de gemeente geen opzet had omdat zij handelde op basis van de verstrekte adviezen. In de klacht onder Q wordt geklaagd over de verwerping van de stelling dat sprake was van een pleitbaar standpunt.

104. De steller van het middel lijkt van herhalen niet moe te worden. Zelf zou ik kort willen zijn. De klachten komen weer tevergeefs op tegen feitelijke waarderingen die voorbehouden zijn aan de feitenrechter. Miskend wordt dat het Hof op niet onbegrijpelijke wijze heeft vastgesteld dat onderdeel van de ook door verdachte bewust gekozen fiscale constructie was dat de fiscus in strijd met de werkelijkheid het beeld zou worden voorgespiegeld dat het sportpark door [medeverdachte 1] werd gerealiseerd voor f 2,5 miljoen. Dat hierin door de adviseurs het risico werd gezien dat de fiscus daarmee niet akkoord zou gaan indien zij zou onderkennen dat in feite ongeveer f 9,2 mln voor het sportpark was betaald. Dat om de suggestie van levering voor het genoemde bedrag de factuurronde is opgezet en dat ook door verdachte bewust is gekozen deze constructie niet aan de fiscus voor te leggen, omdat zij daarvan alleen slechter kon worden.

105. Het afgaan op zulke adviezen levert onder deze omstandigheden opzet op, terwijl onder deze omstandigheden ook geen sprake is van het handelen op grond van een fiscaal pleitbaar standpunt. De desbetreffende oordelen van het Hof geven geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting en zijn niet onbegrijpelijk.

106. In reactie op het gestelde in de toelichting op klacht P merk ik nog op dat het beroep op HR 1 december 2006, LJN AZ3355 de verdachte niet kan baten. Bedoeld arrest van de belastingkamer van de Hoge Raad ziet met het oog op de onschuldpresumptie van art. 6, tweede lid, EVRM met name op de bewijslastverdeling voor het geval waarin bij de door een belastingplichtige in de arm genomen belastingadviseur die zijn aangifte verzorgt opzet of grove schuld wordt vastgesteld met betrekking tot de onjuistheid van de gedane aangifte. Tot aan bedoeld arrest werd dit opzet of die grove schuld van de belastingadviseur - in het kader van de fiscale reactie - aan de belastingplichtige toegerekend, tenzij de belastingplichtige aantoonde dat hij in redelijkheid niet behoefde te twijfelen aan de fiscale aanvaardbaarheid van de mededelingen of adviezen van zijn adviseur. Vanaf bedoeld arrest is van toerekening als uitgangspunt geen sprake meer, maar rust op de inspecteur de stelplicht en bewijslast wat betreft de feiten en omstandigheden waaraan het bewijs van opzet of grove schuld van de belastingplichtige kan worden ontleend.

107. Nog daargelaten dat het arrest ziet op de oplegging van fiscale boetes en dat hier niet gaat om een geval waarin aangifte is gedaan door een door verdachte in de arm genomen belastingadviseur, is het zo dat het Hof in deze zaak uitvoerig de feiten en omstandigheden vastgesteld heeft aan de hand waarvan het heeft geoordeeld en ook heeft kunnen oordelen dat van opzet bij verdachte op het doen van een onjuiste aangifte door [medeverdachte 1] sprake was. Van toerekening van het opzet van adviseurs aan de gemeente is aldus geen sprake.

108. Beide klachten falen.

109. De klacht onder R houdt in dat het Hof ten onrechte althans ontoereikend gemotiveerd heeft geoordeeld dat aan het gevolgbestanddeel van art. 68 (oud) AWR werd voldaan.

110. Deze klacht is kort samengevat vooral gegrond op de gedachte dat bij de belastingdienst ten tijde ervan het doen van de aangifte al helemaal bekend was hoe de constructie in elkaar stak, zodat de aangifte op de beeldvorming bij de belastingdienst geen afzonderlijke invloed kon hebben. Alle relevante gegevens waren de belastingdienst als bekend, zodat de aangifte daar niet aan kon toe of afdoen.

111. In HR 26 juni 2001, LJN ZD2493 oordeelde de Hoge Raad met betrekking tot het gevolgsbestanddeel zoals dat thans in art. 69 AWR voorkomt ("indien het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven") dat voor de vraag of de te geringe heffing waarschijnlijk is, "objectieve omstandigheden" - waarbij blijkens de wetsgeschiedenis werd gedoeld op een "van buitenaf" waarneembare eigenschap van de gestelde gedraging - bepalend zijn. De vereiste strekking kan dan ook worden aangenomen "op grond van ervaringsgegevens die tot het oordeel leiden dat [de gedraging], gezien de effecten die daarvan in het algemeen uitgaan, geschikt is om te bereiken dat onvoldoende belasting wordt geheven". Dat leidde tot vernietiging van de gegeven vrijspraak, die was gebaseerd op hetgeen op grond van de bestendige praktijk bij de desbetreffende inspectie viel te verwachten.

112. Nu is in casu niet art. 69 AWR van toepassing, maar art. 68 AWR (oud). Het gevolgsbestanddeel in deze bepaling ("indien daarvan het gevolg zou kunnen zijn dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven") is echter ruimer dan het gevolgsbestanddeel in het huidige art. 69 AWR. Ook voor art. 68 AWR (oud) zal derhalve hebben te gelden dat irrelevant is wat op grond van de bij de belastingdienst bestaande "subjectieve' kennis verwacht mag worden. Reeds daarom kan de klacht niet slagen.

113. Geklaagd wordt nog dat het Hof de door de belastingdienst opgestelde nadeelberekening niet voor het bewijs mocht gebruiken omdat geen sprake is van een verklaring van een deskundige en evenmin van een getuige, omdat geen sprake is van eigen waarneming.

114. Deze klacht faalt, nu de genoemde categorieën geen limitatieve opsomming behelst van alle mogelijke bewijsmiddelen. Het Hof heeft de door hem als "schriftelijk bescheid" aangeduide nadeelberekening zonder blijk te geven van een onjuiste rechtsopvatting kunnen bezigen als ander geschrift in de zin van art. 344, eerste lid, onder 5°, Sv.

115. Ook wordt er nog op gewezen dat de vraag of terecht omzetbelasting werd nageheven nog voorligt ter beoordeling aan de belastingkamer van de Hoge Raad. De vraag wat rechtens zou zijn als de oordelen van de strafkamer en de belastingkamer uiteenlopen, kan hier blijven rusten. De klacht miskent namelijk weer voor het bewijs van het gevolgbestanddeel enkel relevant is of van de onjuiste aangifte - gelet op het objectieve karakter van de gedraging - het gevolg kon zijn dat te weinig belasting kon worden geheven. Dat staat als een paal boven water, ook als de belastingkamer zou oordelen dat voor naheffing geen grond bestaat.

116. Het middel faalt in alle onderdelen.

117. De volgende drie klachten keren zich tegen de bewezenverklaring van het sub 2 tenlastegelegde. Klacht S ziet op 's Hofs oordeel dat verdachte opzettelijk valselijk de factuur d.d. 28 april 1997 heeft opgemaakt.

118. Bij de beoordeling van deze klacht verdient te worden vooropgesteld dat het Hof blijkens de bewezenverklaring heeft geoordeeld dat opzettelijk vals en in strijd met de waarheid op de factuur is vermeld dat [medeverdachte 1] aan de gemeente f 2.488.000,- vermeerderd met f 435.400 aan omzetbelasting diende te betalen in verband met de eerste termijn aanneensom plan Hoge Neerstraat of koopsom. Daarbij heeft het Hof de tenlastelegging naar ik afleid uit zijn overwegingen (in het bijzonder onder S2) aldus opgevat dat het valse karakter van deze factuur met name zit in de daarmee gewekte suggestie dat [medeverdachte 1] het in de factuur genoemde bedrag om enige reden verschuldigd was, terwijl dit in werkelijkheid niet het geval was. Tot dat oordeel is het Hof mede gekomen op grond van het motief dat tot deze valse facturering leidde: zij vormde een onderdeel van een kasrondje dat diende om te versluieren dat het sportpark voor een bedrag van ongeveer f 9.2 miljoen door [medeverdachte 1] was gerealiseerd.

119. Het eerste deel van de toelichting op de klacht (dat overigens door het bloemrijke karakter van de uiteenzetting meer lijkt op een pleidooi bestemd voor kennisneming door de feitenrechter, dan een toelichting op een cassatieklacht) mondt als ik het goed begrijp uit in een klacht van de strekking dat deze factuur niet vals is, omdat hij hoorde bij de gekozen constructie.

120. Dat de factuur onderdeel vormde van een constructie, ontneemt die factuur niet haar valse karakter. Aan het oordeel van het Hof dat aan die factuur geen reële, door de gemeente geleverde prestatie ten grondslag lag, doet dat gegeven namelijk niet af. In het verlengde daarvan ligt dat voor het opzet niet meer vereist is dan dat de verdachte (al dan niet in voorwaardelijke vorm) wist dat de factuur in deze zin vals was. De vraag of de verdachte dacht dat de constructie als zodanig toelaatbaar was, is dus een andere.

121. Iets anders is dat het Hof het opzet van de verdachte op de valsheid van de factuur mede heeft kunnen afleiden uit het feit dat die factuur deel uitmaakte van een constructie - waarbij in de integrale realisatieovereenkomst alleen een extra ("eerste") aanneemsom werd opgenomen om te voorkomen dat [medeverdachte 1] door de teruglevering van het sportpark voor f 2.5 miljoen teveel zou krijgen - die erop was gericht dat de verschuldigde omzetbelasting niet zou worden betaald. Dat in aanmerking genomen is het geenszins onbegrijpelijk dat het Hof uit de bewijsmiddelen heeft afgeleid dat de gemeente wist dat de factuur geen betrekking had op een vergoeding voor een reële prestatie.

122. Met de bewenverklaring van het opzet is niet in strijd dat, zoals in de schriftuur wordt gesteld, de betrokken gemeenteambtenaren zich van geen kwaad bewust waren. Boos opzet is immers niet vereist. Als het gestelde juist is, duidt dat niet op een gebrek aan opzet, maar op een gebrek aan normbesef. Ik mag hopen dat de meeste gemeenteambtenaren nog wel kwaad zien in het valselijk opmaken van facturen.

123. Onder punt 6 van de toelichting wordt nog geklaagd dat het Hof onvoldoende is ingegaan op het betoog van de verdediging wat betreft het opzettelijk valse karakter van de vermelding van het woord "koopsom" op de factuur, wordt eraan voorbij gezien dat het niet die vermelding was op grond waarvan het Hof in het bijzonder het valse karakter van de factuur vaststelde. Het opnemen van dit feit in de tenlastelegging en bewezenverklaring dient ter identificatie van de factuur. 's Hofs oordeel dat sprake is van een valse factuur is dus niet gegrond op de omstandigheid dat op de factuur "koopsom" stond vermeld, maar dat aan die factuur geen prestatie ten grondslag lag, ook niet de verkoop en levering van grond.

124. Het Hof behoefde dan ook niet in te gaan op de in het middel aangehaalde doch door het Hof niet voor het bewijs gebezigde verklaringen, waaruit zou volgen dat de term koopsom per ongeluk op de factuur is blijven staan.

125. De klacht faalt in alle onderdelen.

126. Klacht T klaagt over de bewezenverklaring onder 2 voor zover inhoudend dat de factuur bedoeld was om als echt en onvervalst te gebruiken.

127. In de toelichting wordt de bewezenverklaring op het genoende punt bestreden met stellingen die erop neerkomen, dat zo er al sprake was van een poging tot misleiding van de belastingdienst, de factuur van f 2,5 miljoen van [medeverdachte 1] aan de gemeente en de daarbij behorende notariële afrekening daartoe het middel vormden en niet de factuur van f 2.488.000, - van de gemeente aan [medeverdachte 1]. Het was nooit de bedoeling geweest om die factuur aan de belastingdienst over te leggen.

128. Dat laatste is nogal wiedes. Het is juist de kennisneming van deze factuur geweest die bij [betrokkene 1] het vermoeden deed postvatten dat er sprake was van een strafbaar feit. Dat neemt echter niet weg dat de factuur nodig was om administratief een betalingsstroom af te dekken die geen enkele zakelijk grond had. Als de betaling van f 2.488.000, - administratief in het geheel niet was afgedekt door een factuur, zouden de accountant en de fiscus bij controle zeker argwaan hebben gekregen. Het vereiste oogmerk is daarmee gegeven. Daarbij verdient opmerking dat elk gebruik in het maatschappelijke verkeer, waarbij sprake is van misleiding en waaruit enig nadeel kan ontstaan, oplevert het gebruiken ex art. 225 Sr.(41) Gelet daarop kon het Hof volstaan met zijn oordeel dat "uit de bewijsmiddelen blijkt dat deze factuur juist valselijk is opgemaakt met de bedoeling om de Belastingdienst te misleiden door een transactie te simuleren die in werkelijkheid niet heeft plaatsgevonden".

129. Waar in de toelichting op het middel nog wordt gesteld dat de factuur 'als zodanig geen enkele betekenis heeft voor de omzetbelasting die door de aannemer moest worden aangegeven' wordt miskend dat het opmaken van valse facturen op zich al erg genoeg is.

130. De klacht faalt.

131. In klacht U wordt opgekomen tegen 's Hofs verwerping van het tot bewijsuitsluiting strekkende verweer. In de toelichting zie ik als ik mijn best doe twee klachten, de eerste in het betoog: "uit de vastgestelde gang van zaken kan niet anders worden geconcludeerd dan dat het openbaar ministerie (...) doelbewust relevant bewijsmateriaal voor rechter en verdediging heeft achtergehouden.", de tweede in de stelling dat 's Hofs overweging dat de vordering tot het instellen van een GVO reeds was ingetrokken voordat de RC daarop had beslist geen steun vindt in de gedingstukken. Voor zover in de toelichting op het middel eraan wordt herinnerd dat op vergelijkbare gronden de niet-ontvankelijkheid van het Openbaar Ministerie is bepleit, volsta ik hier met verwijzing naar de bespreking van klacht G.

132. Bij de beoordeling van het middel moet worden vooropgesteld dat bewijsuitsluiting als sanctie op een onherstelbaar vormverzuim alleen in aanmerking komt voor zover het gaat om bewijsmateriaal dat door het verzuim is verkregen.(42) In het verweer noch in het middel of de toelichting daarop wordt enig causaal verband tussen de gestelde verzuimen en volgens de verdediging voor bewijsuitsluiting in aanmerking komend materiaal aangeduid. Reeds daarom faalt het middel.

133. Hetgeen als derde middel is gepresenteerd bevat de klacht dat het Hof verdachte had moeten ontslaan van alle rechtsvervolging, vanwege de in werking treding van de voor verdachte gunstiger nieuwe bepaling van art. 69 AWR.

134. Nu het onder 1 tenlastegelegde feit ziet op een aangifte die betrekking heeft op een tijdvak dat is gelegen voor de in werking treding van het nieuwe art. 69 AWR per 1 januari 1998,(43) waarin de 'dubbele potentialis' heeft plaatsgemaakt voor het 'strekkingsvereiste', is volgens de rechtspraak van de strafkamer van de Hoge Raad daarop art. 68 (oud) AWR van toepassing.(44) Het Hof heeft dus terecht deze bepaling toegepast.

135. Voor een uiteenzetting van de verhouding tussen de in de toelichting op het middel aangehaalde uitspraak van de belastingkamer van de Hoge Raad en de rechtspraak van de strafkamer over het overgangsrecht met betrekking tot art. 68 en 69 AWR, verwijs ik naar de conclusie van mijn ambtgenoot Wortel bij HR 9 oktober 2001, LJN AB2875.

136. Terzijde merk ik op dat art. 69 AWR mij in casu ook inhoudelijk gezien niet voorkomt als een voor de verdachte gunstiger bepaling, nu art. 69 AWR een hogere strafbedreiging kent dan art. 68 (oud) AWR en het handelen van verdachte ook onder de nieuwe bepaling als een opzettelijke overtreding zou kunnen worden gekwalificeerd, immers was haar handelen naar zijn aard in het algemeen geschikt om teweeg te brengen dat onvoldoende belasting wordt geheven, zodat aan het strekkingsvereiste van art. 69 AWR lijkt te zijn voldaan. Vergelijk het hiervoor, bij de bespreking van klacht R gestelde.

137. Het middel faalt.

138. Alle middelen falen en kunnen mijns inziens door de Hoge Raad worden afgedaan met de aan art. 81 RO ontleende korte motivering.

139. Gronden waarop de Hoge Raad gebruik zou moeten maken van zijn bevoegdheid de bestreden uitspraak ambtshalve te vernietigen, heb ik niet aangetroffen. Deze conclusie strekt tot verwerping van het beroep.

De Procureur-Generaal

bij de Hoge Raad der Nederlanden

AG

1 Bewijsmiddel 6.

2 Preciezer: [fiscale eenheid van medeverdachte 1] waarvoor [medeverdachte 1] op 26 april 1996 als contractspartij in de plaats is getreden: zie bewijsmiddel 13.

3 Bewijsmiddel 4 in samenhang met o.m. bewijsmiddel 10 en 24.

4 Bewijsmiddel 6 in samenhang met o.m. bewijsmiddel 25. Het inschrijfbiljet van [medeverdachte 1] (bewijsmiddel 6) vermeldt ook nog een bedrag van in totaal f 1.448.487,- aan onvoorziene kosten en rente. Of een deel van dit bedrag valt toe te rekenen aan de realisering van het sportpark kan hier onbesproken blijven.

5 Bewijsmiddel 8.

6 Bewijsmiddelen 1, 2 en 3 en o.m. 41.

7 Bewijsmiddel 10.

8 Bewijsmiddelen 11, 12 en 13.

9 Bewijsmiddelen 15 en 16.

10 Bewijsmiddel 17.

11 Bewijsmiddel 27.

12 Zie de na te noemen conclusie van AG De Wit, LJN BB3861.

13 Hof 's Hertogenbosch, 2 februari 2005, 03/00610, V-N 2005/43.22.

14 Door [fiscale eenheid van medeverdachte 1] en de Staatssecretaris van Financiën.

15 Zie: LJN BB3861.

16 Zie HR 3 oktober 2000, NJ 2000, 721, rov. 3.12, m.nt. JdH

17 Een geslaagd beroep op immuniteit leidt immers tot niet-ontvankelijkheid van het Openbaar Ministerie in de vervolging ter zake van het desbetreffende feit. Zie HR 6 januari 1998, NJ 1998 367, m.nt. JdH.

18 Vgl. HR 20 februari 2007, NJ 2007, 146 en HR 6 maart 2007, LJN AZ6109.

19 Zie pleitnota deel VII.

20 Zie p. 6 preliminair verweer 22 april 2005.

21 HR 23 april 1996, NJ 1996, 513, m.nt. 'tH.

22 HR 6 januari 1998, NJ 1998, 367, m.nt. JdH.

23 Zie voor een overzicht daarvan D. Roef, Strafbare overheden (diss.), Intersentia 2001, p. 86-114.

24 Zie HR 6 januari 1998, NJ 1998, 367, m.nt. JdH, rov. 5.4.

25 Vgl. HR 9 juni 1992, NJ 1992, 794.

26 Zie proces-verbaal 22 april 2005, p.3.

27 Zie proces-verbaal 22 april 2005, p. 4 en Pleitnota 14 december 2005 deel VII, p. 12.

28 Zie bijv. HR 30 maart 2004, NJ 2004, 376, m.nt. YB.

29 Zie in dit verband bijv. W.E.C.A. Valkenburg, Inleiding fiscaal strafrecht, 3e druk, p. 106-109 en recent M.J.J.P. Luchtman, Sfeercumulatie in het verkeersstrafrecht en het fiscale recht, DD 2007, p. 657-681.

30 Zie HR 26 april 1988, NJ 1989, 390 voor een fiscale zaak en HR 21 november 2006, LJN AY9670, NJ 2006, 653 voor een verkeerszaak.

31 Vgl. J. de Hullu, Materieel strafrecht, Kluwer Deventer 2006, p. 163-164.

32 Vgl. HR 6 april 1999, NJ 1999, 566, rov. 9.2, m.nt. Sch en HR 6 januari 1998, NJ 1998, 424, rov. 6.5.

33 Als een middel van cassatie kan slechts worden aangemerkt een tegen de bestreden uitspraak gerichte klacht waarin op stellige en duidelijke wijze wordt uiteengezet welke rechtsregel verkeerd zou zijn uitgelegd of toegepast, of welk op straffe van nietigheid in acht te nemen vormvoorschrift zou zijn geschonden, en in welke omstandigheden besloten ligt dat die rechtsschending of dat vormverzuim zich heeft voorgedaan. Vgl. A.J.A. van Dorst, Cassatie in strafzaken, Kluwer Deventer 2004, p. 85.

34 Ik laat nog maar daar dat volgens vaste jurisprudentie het enkele feit dat in een gelijk geval niet is vervolgd, nog niet betekent dat in dergelijke gevallen voortaan niet meer tot vervolging mag worden overgegaan.

35 Kennelijk heeft de steller van het middel ook op andere gronden de onbegrijpelijkheid van 's Hofs oordeel willen bepleiten, maar die gronden zijn dan niet voldoende aangeduid.

36 Vgl. HR 24 juni 2003, LJN AF7985, NJ 2004, 165.

37 Zie de bewijsmiddelen 28, 32 en 37.

38 Vgl. T&C Strafrecht, zesde druk, aant. 13 op de art. 68-76 AWR. Dit bestreed de raadsman ook niet. Het ging hem om de wijziging die per 1-1-1998 is doorgevoerd.

39 Zie Kamerstukken II, 1993-94, 23 470, nr. 3 (MvT), p. 20-24. Zie in deze zin ook W.E.C.A. Valkenburg, Inleiding fiscaal strafrecht, Kluwer Deventer 2002, p. 30-31 en de conclusie van mijn ambtgenoot Wortel bij HR 9 oktober 2001, LJN AB2875.

40 Vgl. HR 8 februari 2005, LJN AR3719.

41 Vgl. HR 1 mei 1984, NJ 1984, 755, m.nt. 'tH.

42 Zie HR 30 maart 2004, LJN AM2533, NJ 2004, 376 m.nt. YB.

43 Stb. 1997, 737 jo 738.

44 Zie HR 26 januari 2001, LJN ZD2493; HR 9 oktober 2001, LJN AB2875 en HR 22 oktober 2002, LJN AE5589.

Beroepschrift 30‑01‑2007

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

Kenmerk HR

:++

02452/06

de dato

:

30.01.2007

SCHRIFTUUR HOUDENDE MIDDELEN VAN CASSATIE

inzake

het arrest van het Gerechtshof te 's‑Hertogenbosch, meervoudige kamer voor strafzaken d.d. 6 januari 2006, rolnummer: 20-002037-03 en parketnummer 01-089109-99 gewezen op het hoger beroep tegen het vonnis van de rechtbank te 's‑Hertogenbosch van 7 februari 2003

in de strafzaak van:

[verdachte], requirante

te dezen vertegenwoordigd door:

mr. J.J.M. Hertoghs, advocaat-belastingkundige en bepaaldelijk tot indiening van dit stuk gevolmachtigd

Edelhoogachtbaar College,

Op na te melden gronden moge ik namens requirante concluderen tot vernietiging van het arrest van 6 januari 2006, onder rolnummer 20.002037.03 gewezen door de meervoudige strafkamer in het gerechtshof te 's‑Hertogenbosch.

Breda/'s‑Gravenhage

mr. J.J.M. Hertoghs

advocaat-belastingkundige

daartoe bepaaldelijk gevolmachtigd

Middel (-groep) I: De (niet-)ontvankelijkheid van het O.M.

Schending en/of verkeerde toepassing van het recht en/of verzuim van vormen, waarvan de niet-inachtneming nietigheid met zich meebrengt, doordien het Hof in weerwil van de door de verdediging ten processe uitdrukkelijk aangevoerde en onderbouwde standpunten het openbaar ministerie in de onderhavige strafvordering ontvankelijk heeft verklaard, zulks evenwel ten onrechte en wel om de navolgende, mede in onderling verband en samenhang te beschouwen redenen:

Inleiding

De verdediging heeft op meerdere gronden, neergelegd en onderbouwd in aan het procesdossier toegevoegde bescheiden, dewelke derhalve behoren tot de gedingstukken, waarvan uw Raad kennis neemt, zowel preliminair d.d. 22 april 2005 als bij gelegenheid van het slotpleidooi d.d. 14 december 2005 de niet-ontvankelijkheid van het openbaar ministerie in de onderhavige strafvervolging bepleit.

Het Hof heeft aan deze verweren in het bestreden arrest evenwel geen recht gedaan. De zakelijke weergave van deze verweren, zoals door het Hof — kort samengevat — sub A tot en met H (op pagina's 3 tot en met 7) van het bestreden arrest is volstrekt inadequaat. Dat spreekt voor zich, wanneer deze weergave wordt vergeleken met de desbetreffende pleitaantekeningen die zijdens de verdediging zijn ingebracht. Daaruit blijkt hoezeer het Hof in zijn algemeenheid de door de verdediging aangevoerde standpunten verkeerd heeft geïnterpreteerd, althans te beperkt heeft gelezen en opgevat. Wellicht mede als gevolg daarvan heeft het Hof deze verweren ten onrechte verworpen, althans heeft het nagelaten de bijzondere redenen tot deze verwerping te geven. Aangezien het blijkens de gedingstukken, waarnaar in de navolgende toelichting steeds specifiek wordt verwezen, steeds gaat om door de verdediging uitdrukkelijk onderbouwde standpunten, is aldus het bepaalde in artikel 359 lid 2 Sv geschonden. 's‑Hofs arrest dient reeds daarom als onvoldoende gemotiveerd te worden beschouwd en deswege te worden vernietigd.

Daarop wordt hierna volgend een nadere toelichting gegeven. Daarbij is de lettering A tot en met H van het Hof eenvoudshalve gevolgd. Het onder iedere letter weergegeven onderdeel kan tevens worden gekwalificeerd als een (deel-)cassatie-middel.

A. Schending van de redelijke termijn

Het Hof heeft overwogen dat de niet-ontvankelijkheid van het openbaar ministerie in casu geen passende reactie zou vormen op de vastgestelde overschrijding van de redelijke termijn, zulks evenwel ten onrechte, althans op gronden die dit oordeel niet vermogen te dragen, hetgeen wordt toegelicht als volgt:

1

Terecht komt het Hof onder A 2 tot de slotsom dat in casu zowel in eerste aanleg als in het hoger beroep de redelijke termijn is geschonden. Evenzeer met juistheid overweegt (bladzijde 3, voorlaatste alinea) het Hof dat in casu geen bijzondere omstandigheden aanwezig waren die deze termijnoverschrijding rechtvaardigen.

2

Het Hof laat evenwel ten onrechte buiten beschouwing dat er daarentegen in casu sprake is van bijzondere omstandigheden die de geconstateerde termijnoverschrijding(en) mede hebben veroorzaakt en deze bepaald ernstiger doen zijn dan uit de door het Hof weergegeven chronologie blijkt. In dit verband heeft de verdediging de vinger gelegd op het gesjoemel met de waarheidsvinding, waardoor niet alleen de bewijsvoering — zowel formeel als materieel — is geïnfecteerd, maar dat heeft geleid tot onevenredige vertraging in het vóórtraject van de procedure.

3

Zo heeft de verdediging erop gewezen dat alle ingrediënten, die tot de verdenking van de gemeente hebben geleid, al volledig ter tafel lagen bij het eerste onderzoek door belastingambtenaar [betrokkene 3], die daaraan de conclusie verbindt dat het gaat om een constructie die bestrijding behoeft. Dat blijkt reeds duidelijk uit zijn renseignering d.d. 26 juni 1997 (D/55). Op grond daarvan heeft de verdediging betoogd dat hetzij tóen al van een verdenking sprake was hetzij de pas later opgekomen verdenking zodanig gekunsteld was dat deze slechts uit fiscaal en/of strafvorderlijk opportunisme kan worden verklaard. Het Hof heeft ten onrechte verzuimd dit aspect in zijn overwegingen omtrent de termijnschending te betrekken. Daarom is het arrest — in zoverre — onvoldoende gemotiveerd.

4

Voorts heeft het Hof — en dat weegt nog zwaarder — verzuimd in dit kader betekenis toe te kennen aan het feit dat de belasting- c.q. opsporingsambtenaren respectievelijk het openbaar ministerie gedurende lange tijd belangrijk bewijsmateriaal à décharge voor de rechter en de verdediging verdoezelden. Requirante heeft hier meer in het bijzonder het aanvankelijk uitgebracht procesverbaal d.d. 15 maart 2000 op het oog. Pas na hardnekkig aandringen van de verdediging kwam dit ambtsedig stuk ter zitting van 22 april 2005 boven water en vervolgens ter beschikking van de verdediging.

5

Ondanks indringende verzoeken van de verdediging aan het adres van het Hof c.q. de advocaat-generaal is het mysterie van de herkomst van dit stuk (althans de reden van de langdurige kwijtmaking c.q. onthouding), ten processe onopgehelderd gebleven. Ook de verhoren van de verbalisanten door de raadsheercommissaris d.d. 7 juli 2005 respectievelijk ter zitting van 19 augustus 2005 waarvan blijkt uit de processen-verbaal geven daaromtrent geen afdoende uitsluitsel.

Zie de te dier zake opgemaakte processen-verbaal, met name het proces-verbaal d.d. 7 juli 2005 van het verhoor van [verbalisant 1], pag. 2 alsmede het proces-verbaal d.d. 19 augustus 2005 van verhoor van [verbalisant 2], pag. 9, waaraan de volgende citaten worden ontleend:

Verhoor verbalisanten door raadsheer-commissaris d.d. 7 juli 2005 van [verbalisant 1]

Proces-verbaal van 7 juli 2005, pag. 2, tweede alinea:

‘U zei mij zojuist dat het onderzoek zou zijn aangevangen met een proces-verbaal van de collega's [verbalisant 3] en [verbalisant 4]. Ik ken dat proces-verbaal inhoudelijk niet, ik kan met dat niet voor de geest halen. Ik heb het nooit gelezen.’

Proces-verbaal van 7 juli 2005, pag. 2, laatste alinea:

‘… Ik wist dat er een aanvangspv was gemaakt en dat dat bij de rechter-commissaris lag. Met dat aanvangspv hebben wij niets gedaan.’

Verhoor verbalisant [verbalisant 2] ter terechtzitting d.d. 19 augustus 2005

Proces-verbaal van 19 augustus 2005, pag. 6, derde alinea:

‘… wij zijn stukken gaan lezen. Ik neem aan dat wij ook het aanvangsproces-verbaal hebben gelezen, maar ik kan me dat niet herinneren. In ieder geval hebben we niet met het aanvangsproces-verbaal gewerkt.’

6

De verdediging heeft wel hierover bij herhaling en met klem van argumenten geklaagd. Daarbij is tevens aangegeven dat deze klachten zowel de bewijs- als de niet-ontvankelijkheidsverweren betroffen.

Zo is bij brief van de verdediging d.d. 6 juli 2005 aan de advocaat-generaal benadrukt dat het aanvangsproces-verbaal d.d. 15 maart 2000 zich niet in het voor de verdediging toegankelijk dossier bevond. De vraag om opheldering is eveneens bij brief van 6 juli 2005 voorgelegd aan de voorzitter van het Hof, als volgt:

Pagina 1, tweede alinea, laatste volzinnen:

‘Op welke wijze, welk tijdstip en door wiens toedoen het aanvangsproces-verbaal van 15 maart 2000(!) nog ter beschikking kwam is onduidelijk. Eerder bevond zich dat immers niet in het voor de verdediging toegankelijk dossier. Is het mogelijk dit op te helderen?’

Dat de kwestie absoluut diende te worden opgehelderd is nogmaals benadrukt in de brieven van 20 juli 2005 aan de advocaat-generaal. De advocaat-generaal kon bij brief van 1 augustus 2005 geen afdoende antwoord geven. Datzelfde geldt voor de officier van justitie in eerste aanleg in zijn verklaring van 12 augustus 2005. De index van de brieven aan de advocaat-generaal is gevoegd als bijlage A bij de pleitaantekeningen VI d.d. 14 december 2005. (De materiële waarheidsvinding en de uitsluiting van bewijs). Daaraan worden de navolgende citaten ontleend:

Brief aan advocaat-generaal Verdegaal d.d. 20 juli 2005 met kenmerk 05-065035:

Pagina 1, tweede alinea:

‘Deze wensen (tot het horen van getuigen: toevoeging JH) vertonen in zoverre een zekere samenhang, dat de verdediging het zo al niet noodzakelijk dan toch uiterst gewenst acht, dat over de aanvangsperiode van het onderzoek aan het Hof en haarzelf ‘full disclosure’ wordt gegeven.

Bij gebreke daarvan is er immers geen sprake van een (serieuze poging tot) waarheidsvinding, die recht doet aan de essentiële belangen van de verdachte, meer in het bijzonder van een ‘fair trial’. Bovendien komt aldus de geloofwaardigheid van de openbare rechtspleging ernstig in geding.’

Pagina 2, tweede alinea e.v.:

‘Het aanvangsproces-verbaal

Van het bestaan van een aanvangsproces-verbaal kreeg ik pas notie na kennisneming van het zogenaamd FIOD-journaal. Bij de door mij (en de verdedigers in eerste aanleg) ontvangen stukken van justitie bevond zich in dit aanvangsproces-verbaal immers niet. Ook deed ik daarnaar navraag bij de advocaten van medeverdachten. Zij verzekerden mij dat zij nimmer een aanvangsproces-verbaal hadden aangetroffen in de door hen ter griffie geraadpleegde dossiers. Zij betoonden zich buitengewoon verrast door mijn navraag.’

Brief aan de advocaat-generaal d.d. 20 juli 2005 met kenmerk 05-065045:

Pagina 2, laatste alinea:

‘Zodra ik uw reactie op het verzoek om completering van — en toelichting op —het procesdossier (inclusief het mysterie rond het aanvangsproces-verbaal) heb ontvangen zal ik mij binnen één week nadien over de getuigen uitlaten.’

Antwoord van advocaat-generaal d.d. 1 augustus 2005, onder punt 15 e.v., pag. 8:

‘Ik heb conform uw wens getracht te achterhalen op welk moment de officier van justitie dit aanvangsproces-verbaal aan het dossier heeft toegevoegd. Dit is mij tot heden nog niet gelukt. Ik vermoed dat alleen de zaaksofficier mr. Pieters het antwoord op deze vraag kan geven. Omdat hij met vakantie is tot 10 augustus a.s. en pas op 16 augustus weer op zijn kantoor in Den Bosch zal zijn blijf ik vooralsnog deze informatie schuldig. Ik zal u zijn antwoord doen toekomen zodra dat beschikbaar is.’

Vervolgens wordt door de advocaat-generaal aan de gedingstukken toegevoegd een proces-verbaal betreffende een aantal vragen in de strafzaak tegen [verdachte] van officier van justitie Pieters d.d. 12 augustus 2005:

Pagina 2, eerste alinea:

‘Naar aanleiding van de agendaproblemen van de rechter-commissaris is met mij overleg geweest of de FIOD op eigen bevoegdheden het onderzoek kon gaan doen, waardoor een gerechtelijk vooronderzoek achterwege kon blijven. Ik kon mij daar geheel in vinden gelet op de het al ontstane tijdsverloop. Het in eerste instantie opgemaakte aanvangsproces-verbaal heb ik toen niet gezien. Ik heb van de toenmalige officier van justitie begrepen dat zij het proces-verbaal heeft terug genomen. Ik kan mij niet herinneren of ik dat proces-verbaal later heb gezien. Ik weet wel zeker dat ik geen enkel gebruik heb gemaakt van het terug genomen proces-verbaal bij mijn bewijsvoering en het overige deel van mijn requisitoir. Voor wat betreft de aanleiding en het verloop van het onderzoek heb ik telkens verwezen naar het eindproces-verbaal. Ik kan mij ook niet herinneren dat ik dat terug genomen proces-verbaal bij het uiteindelijke procesdossier heb gevoegd. Ik weet niet wie uiteindelijk het proces-verbaal in het procesdossier voor het Hof heeft gevoegd.’

7

Het Hof heeft niettemin aan al deze klachten en weren geen enkele betekenis toegekend, althans heeft deze ten onrechte niet kenbaar betrokken in de belangenafweging als genoemd in het arrest (blz. 3, laatste alinea, blz. 4 bovenaan).

8

Zou het Hof daarmee wél rekening hebben gehouden dan had het slechts tot de conclusie gekomen kunnen zijn dat de niet-ontvankelijkheid van het openbaar ministerie in dit geval een passende reactie zou hebben gevormd. Het gaat in casu immers bepaald om bijzondere omstandigheden die tezamen daartoe méér reden geven dan een enkele — zij het zeer royale — overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 EVRM.

9

Onder de gegeven omstandigheden had het belang van de handhaving van de norm hiervoor dienen te wijken. De verdediging heeft zulks uitdrukkelijk bepleit. Het Hof heeft daarop niet gerespondeerd.

10

Het Hof heeft zijn beslissing in dit opzicht mitsdien onvoldoende met reden omkleed. Dat maakt die beslissing — zo al niet onjuist — onbegrijpelijk.

B. Strafrechtelijke immuniteit van de gemeente

Het Hof heeft (sub B 3) ten onrechte geoordeeld dat de aan de gemeente verweten gedragingen op geen wijze in verband gebracht kunnen worden met enige gedraging, die wordt verricht ter behartiging van een bij de wet aan de gemeente opgedragen specifieke bestuurstaak, zulks evenwel ten onrechte, althans op gronden die dit oordeel niet vermogen te dragen hetgeen toegelicht wordt als volgt:

1

De gemeente heeft het standpunt ingenomen dat het openbaar ministerie in de onderhavige strafvervolging tevens niet-ontvankelijk moet worden geacht aangezien het hier — kort samengevat — gaat om gedragingen, die door haar en haar ambtenaren werden verricht ter behartiging van een bij de wet c.q. het centraal gezag aan haar opgedragen bestuurstaak (Volkshuisvesting).

Dat blijkt reeds uit de ter terechtzitting van 21 april 2005 namens de gemeente gevoerde preliminaire verweren, als gerelateerd in het proces-verbaal van deze zitting, bladzijde 3 laatste alinea. Daarbij is tevens een expliciet beroep gedaan op de ‘Aanwijzing voor de opsporing en vervolging van overheden’ van 17 maart 1998, Stcrt. 1998, 82.

Zo verklaarde de burgemeester van de gemeente drs. [getuige 5] blijkens het proces-verbaal van de zitting d.d. 23 augustus 2005 (blz. 15) dienaangaand onder meer het navolgende:

‘Het project De Lage Banken/Hoge Neerstraat is een afgeleide van de Vinex-taak die de aan de gemeente is opgelegd. In een periode van 10 jaar moesten 3.000 woningen worden gerealiseerd. De voorkeur ging daarbij uit naar ‘inbreidingen’ en niet naar ‘uitbreidingen’. Aan de rand van de voormalige kern Etten lag het sportpark ‘De Lage Banken’. Door de groei van [verdachte] was dat sportpark midden in de gemeente komen te liggen. Een ‘inbreiding’ die voor de hand lag was het gebruik maken van dat sportpark voor woningbouw. Het sportpark zou dan worden verplaatst naar een grondstrook aan de Hoge Neerstraat.’

Daarop heeft hij een nadere toelichting gegeven in zijn laatste woord uitgesproken ter zitting van 14 december 2005, waarvan de schriftelijke neerslag is overgelegd en tot de gedingstukken behoort De navolgende passage is daaraan (bladzijde 3) ontleend:

‘Zoals in 1950 Etten-Leur werd aangewezen als industriekern en daar de lasten, maar ook de lusten van te dragen kreeg, werd midden jaren negentig Etten-Leur, als behorend met Oosterhout en Breda tot de stadsregio Breda, aangewezen als mede-uitvoerder van het rijksbeleid dat middels het Vinex-beleid stedelijke ontwikkelingen wenste te bevorderen. Ook deze taak, 3000 woningen in 10 jaar, heeft Etten-Leur met bijbehorende lasten én lusten aanvaard. Hoofddoel van het Vinex-beleid was het bevorderen van de woningbouw in stedelijke conglomeraties, liefst op inbreidingslokaties, om op die manier het platteland te beschermen tegen onnodige en in de ogen van die tijd schadelijke verstedelijking. In Etten-Leur lag een groot sportcomplex, het is reeds gezegd maar ik herhaal dat toch maar, dat eerst aan de rand van de bebouwde kom had gelegen maar door toenemende woningbouw centraal in de gemeente was komen te liggen: het complex Lage Banken. De voorziene en geplande omleiding van de A58 zou nieuwe woonwijken mogelijk maken, maar zou ook tot gevolg hebben dat een forse strook grond, de Hoge Neerstraat vanwege geluidsproblematiek, niet geschikt zou zijn voor woningbouw.

Het gemeentebestuur heeft toen, met wijsheid bedacht en planologisch geregeld, dat het sportcomplex Lage Banken zou worden benut voor woningbouw en dat tegelijkertijd een vervangend sportcomplex zou worden gerealiseerd in de Hoge Neer waar immers vanwege de gememoreerde geluidsproblematiek, geen woningbouw zou kunnen worden gerealiseerd. Deze planologische constructie, die vele vliegen in een klap zou slaan is verder uitgewerkt en doorgerekend. Met inachtneming van de fiscale spelregels die toen golden zou het project Lage Banken — Hoge Neerstraat kostendekkend kunnen worden uitgevoerd. Met andere woorden, de opbrengst van de Lage Banken middels woningbouw zou de kosten van het vervangende sportpark op de Hoge Neerstraat kunnen dekken en de Etten-Leurse belastingbetaler zou daarvoor niet of nauwelijks hoeven bij te dragen. Ik noem Lage Banken en Hoge Neerstraat in een adem, omdat in de visie van de gemeente toen én ook nu er sprake is van één onlosmakelijk verbonden geheel. Het voldoen aan de Vinex-bouwtaak op de Lage Banken zou niet kunnen geschieden zonder de gelijktijdige realisatie van het vervangende Sportcomplex Hoge Neerstraat.’

2

De verdediging heeft dit standpunt met klem van argumenten onderbouwd, zowel in de preliminair gevoerde verweren als in de overigens gehouden pleidooien. Al deze verweren zijn ook schriftelijk vastgelegd en aan het strafdossier toegevoegd, zodat uw Raad daarvan kennis kan nemen.

Meer in het bijzonder wordt in dit verband verwezen naar de preliminaire verweren A d.d. 22 april 2005 § 2.0 t/m § 2.7, bladzijden 4 t/m 8, alsmede pleitaantekeningen deel VII § 5.0 d.d. 14 december 2005, bladzijden 11 en 12, waarvan de inhoud als alhier herhaald en geïnsereerd moet worden beschouwd. Daaraan worden de navolgende citaten ontleend:

Preliminair verweer deel A d.d. 22 april 2005, par. 2.0. tot en met 2.7, pagina 4–8:

paragraaf 2.0 en 2.1, pag. 4–5:

‘Allereerst rijst evenwel de vraag, of in een democratie, die zichzelf graag als ‘rechtsstaat’ aanmerkt, wel plaats is voor een strafvervolging van de ene (locale) overheid door de andere (de Staat). Die vraag houdt de gemoederen al langer bezig.

Pas vrij recent heeft de Hoge Raad zich daarover uitgesproken in een tweetal opzienbarende arresten, die bekend staan als de zogeheten Pikmeer-I (NJ 23 april 1996 NJ 1996, 513) en II (HR 6 januari 1998 NJ 1998, 367) arresten. Was de Hoge Raad aanvankelijk nog van oordeel, dat de decentrale overheid terzake van de vervulling van zijn publiekrechtelijke taken in beginsel niet kan worden vervolgd — maar een zogeheten strafrechtelijke immuniteit geniet — in het tweede Pikmeer-arrest gaat de Hoge Raad zogezegd ‘om’.

Misschien was de Hoge Raad gevoelig voor de storm van publieke verontwaardiging. Waarom zou immers een gemeente strafrechtelijke immuniteit genieten voor verwijtbare gedragingen, waarvoor een ‘normaal mens’ naar de gevangenis kan worden gestuurd?

Nu ging het in de beide Pikmeer-arresten ook wel om de vervolging van natuurlijke personen (dus in zoverre ‘normale mensen’) maar de bijzonderheid was, dat de verweten gedragingen door hen werden begaan als ‘ambtenaar in functie’. Zij beriepen zich erop, dat derhalve de strafvervolging uitgesloten was, omdat zij werkten bij een publiekrechtelijk lichaam dat evenmin kon worden vervolgd. De hoogste rechter honoreerde deze verweren en besloot tot de niet-ontvankelijkheid.

Zoals gezegd wordt dat in het Pikmeer-II arrest genuanceerd. Een belangrijke overweging (r.o.5.7) van de Hoge Raad (NJ 98,367) wordt hier letterlijk geciteerd:

‘Enerzijds dient de immuniteit van een openbaar lichaam als bedoeld in hoofdstuk 7 Gw. slechts dan te worden aangenomen als de desbetreffende gedragingen naar haar aard en gelet op het wettelijk systeem rechtens niet anders dan door bestuursfunctionarissen kunnen worden verricht in het kader van de uitvoering van de aan het openbaar lichaam opgedragen overheidstaak, zodat uitgesloten is dat derden in zoverre op gelijke voet als het openbaar lichaam aan het maatschappelijk verkeer deelnemen.’

Paragraaf 2.3, pag. 6:

‘Er zij evenwel uitdrukkelijk gesteld, dat de gemeente in casu alleen en uitsluitend heeft gehandeld in het kader van de aan haar opgedragen bestuurstaak.

Alleen in direct verband daarmede zijn de desbetreffende besluiten genomen, is het overleg over de uitbesteding — naar Europese normen — met de aannemer gepleegd, zijn de kosten- en batenanalyses gemaakt, zijn externe adviezen e.d. ingewonnen. Mocht de opstelling van de gemeente als zodanig uiteindelijk al hebben geleid tot een onjuiste perceptie van de fiscale gevolgen en/of hebben bijgedragen aan een onjuiste perceptie bij de aannemer en in dientengevolge door de aannemer onjuist gedane aangifte omzetbelasting dan nog ging het hier — voor wat betreft de gemeente — louter en alleen om verrichtingen in het kader van haar bestuurstaken.’

3

Het Hof heeft evenwel deze verweren verworpen, aangezien de aan de gemeente verweten gedragingen naar zijn oordeel niets uitstaande zouden hebben met een aan de gemeente opgedragen specifieke bestuurstaak.

Dat klemt temeer waar het Hof op de door de gemeente te dezer zake aangedragen argumenten en standpunten overigens niet, althans volstrekt onvoldoende, heeft gerespondeerd. Aldus is het Hof tekortgeschoten in zijn wettelijke motiveringsplicht (art. 359 lid 2 Sv). Reeds daarom dient het arrest te worden gecasseerd.

Vide paragraaf 2.4, pag. 6; preliminair verweer deel A d.d. 22 april 2005:

‘Mocht uw Hof hierover een andere mening zijn toegedaan, dan zal dat uit de beslissing op het onderhavige niet-ontvankelijkheidsverweer moeten blijken, waarbij steeds aangegeven zal worden welke specifieke gedraging in het kader van de telastelegging niet als direct uitvloeisel van de desbetreffende bestuurstaak zou zijn aan te merken (zie ook HR 30 juni 1998 NJ 1998, 819).’

4

Het Hof lijkt er volgens de cryptische overwegingen (in het arrest op bladzijde 4, sub B3 en B4) van uit te gaan dat evenzo de afgifte van een vals paspoort door een overheidsinstantie los moeten worden gezien van de specifieke overheidstaak, als de tenlastelegging maar luidt dat het gaat om valsheid in geschrift. Aldus beschouwd, is er in wezen geen enkel geval denkbaar waarop de strafrechtelijke immuniteit (conform Pikmeer I) nog van toepassing zou zijn.

Vide het preliminair verweer deel A d.d. 22 april 2005 § 2.4; pag. 6:

‘Het blijkt niet steeds eenvoudig de gedragingen ter uitoefening van een bestuurstaak en andere gedragingen scherp te onderscheiden. Vaak is er immers sprake van mengvormen. Deze leiden voor de overheid tot de zogeheten PPS-projecten, die staan voor: ‘Publiek-Private-Samenwerking’. Bovendien is een aantal taken, die van oudsher als typisch bestuurlijk werden gekwalificeerd, in de loop der jaren geprivatiseerd.

Ook waar dat niet het geval is (bijv. bij de uitgifte van paspoorten, het verlenen van bepaalde vergunningen) zullen gedragingen en feitelijke handelingen kunnen worden onderscheiden van de essentie van de publieke taak. Het trekken van de juiste grens is niet eenvoudig.

De discussie hierover werd ook gevoerd na de ramp in Café Het Hemeltje. In hoeverre kon en mocht de gemeente Volendam hiervoor strafrechtelijk ter verantwoording geroepen worden? Het lijkt bepaald niet overbodig, indien de gewezen jurisprudentie voor de rechtspraktijk nader wordt gepreciseerd.’

C. Onrechtmatige sfeerovergang

Het Hof heeft het standpunt van de verdediging dat er sprake was van een zodanig onrechtmatige sfeerovergang dat het openbaar ministerie in zijn vervolging niet-ontvankelijk moest worden verklaard verworpen, zulks evenwel ten onrechte althans op gronden die dit oordeel niet vermogen te dragen. Dit middel(onderdeel) wordt toegelicht als volgt:

1

Door het openbaar ministerie is het standpunt ingenomen dat de verdenking jegens de gemeente zou zijn gerezen op 11 maart 1999, toen belastingambtenaar [betrokkene 1] kennis nam van een hem toegezonden schriftelijke reactie zijdens de (verdachte) aannemer, op door hem gestelde vragen.

Pleitaantekeningen deel VII d.d. 14 december, par. 1.0 en 2.0, pag. 3:

Geen redelijk vermoeden van schuld/sfeerovergang

De advocaat-generaal merkt daarover op in haar requisitoir pag. 14, sub 6:

‘Het moment waarop dat redelijk vermoeden ontstond kan in deze zaak zelfs exact worden bepaald: dat is het moment dat [betrokkene 1] de schriftelijke reactie gedateerd 11 maart 1999 ontving van [betrokkene 2]. Met betrekking tot de betaling zonder dat daaraan in prestatie ten grondslag lag van NLG 2.488.000,--.’

2

Namens de gemeente is evenwel verdedigd, dat zulks geenszins aannemelijk kan worden geacht, nu de informatie waarvan [betrokkene 1] op 11 maart 1999 kennis nam al (veel) eerder bij de belastingdienst kenbaar was en wel bij belastingambtenaar [betrokkene 3] als gevolg van zijn controle-onderzoek bij de gemeente d.d. 11 april 1997.

Preliminair verweer deel B d.d. 22 april 2005, punt 2–15, pag. 2–5

Pag. 2:

‘Aanleiding onderzoek

Het eind-procesverbaal, zoals dat door de FIOD is opgemaakt en op 9 februari 2001 is gesloten, begint — zoals te doen gebruikelijk — met de aanleiding tot dit onderzoek. De beschrijving daarvan is relatief kort (nog géén A4; terwijl het procesverbaal 76 bladzijden beslaat). Niettemin verdient het nauwgezette analyse in verband met de vraag, of er een redelijke grond tot verdenking van de gemeente was van enig strafbaar feit: te dier zake diene het navolgende:

Het fiscaal onderzoek wordt aanvankelijk op 11 april 1997 ingesteld bij [verdachte] door controlemedewerker [betrokkene 3]. Hij brengt een rapport uit d.d. 11 november 1997 (bijlage D/55 bij het eind-PV), waarin hij zich zegt te beperken tot de (aanvaardbaarheid van de) aangifte(n) omzetbelasting over het tijdvak 1-1-1992 t/m 31-12-1996.

Over die periode komt hij tot een (beperkte) naheffingsaanslag ex artikel 20 lid 1 AWR, opgelegd ten name van de gemeente.

De controleur kijkt echter ook over de grenzen van genoemd tijdvak heen naar 1997. Al vóór het afsluiten van zijn controle-rapport (D/55) stelt hij daarover zeer concrete vragen bij brief (met bijlage) van 26 juni 1997 aan zijn collega mevrouw [belastingambtenaar 1] van de Belastingdienst G/O te Eindhoven. Opmerkelijk is, dat deze vragen reeds de essentie van het onderhavig geschil betreffen.

Uit het bij de brief gevoegd renseignement — eveneens d.d. 26 juni 1997 (bijlage D54) blijkt bovendien, dat bij deze controleur ook al de facturering ad fl. 2.488.000,- in beeld is(!). Kennelijk heeft hij zijn controle tevens gericht op 1997 en daarbij alle informatie en documentatie van de gemeente kunnen/mogen viseren.

In de pleitaantekeningen van mr. E. van Liere (raadsman van de aannemer) van 24 januari 2003 wordt de gang van zaken nog eens uiteen gezet. Hij constateert dat de onderhavige zaak (pas) op 17 april 1999 door controleur [betrokkene 1] werd aangemeld voor strafrechtelijk onderzoek, nadat hij de factuur ad fl. 2.488.000,- onder ogen had gekregen. Dat is vreemd — zo niet onwaarachtig — in het licht van de constateringen, die [betrokkene 3] in 1997 al relateert.’

Pagina 3:

‘In zijn renseignement trekt controleur [betrokkene 3] onder het (ietwat misleidende) kopje ‘vraag’ zelf al een duidelijke conclusie als volgt:

‘De door gemeente (en aannemer) gewenste BTW-gevolgen dienen n.m.m. te worden bestreden. De vraag is of de correctie bij de gemeente moet plaatsvinden of bij de aannemer…

… Ik verzoek U — eventueel door het instellen van een onderzoek bij [medeverdachte 1] — mee te werken aan de bestrijding van de gevolgen van de constructie.

Ik zou het op prijs stellen van Uw bevindingen op de hoogte te worden gebracht. Pas als Uw standpunt mij duidelijk is kan ik met mijn onderzoek bij de gemeente doorgaan.’

N.B. 1: De bij dit renseignement behorende bijlagen (waarnaar de controleur verwijst) zijn niet als bijlage bij het proces-verbaal gevoegd en ook elders niet te vinden. Deze kunnen wellicht nog worden toegevoegd. Dat lijkt niet van belang ontbloot.

2: Blijkens de bewoordingen van het renseignement vraagt [betrokkene 3] niet neutraal om een fiscaal-technisch derdenonderzoek (artikel 53 AWR) maar om gerichte bestrijding van een door hem blootgelegde constructie.

3: Daartoe heeft [betrokkene 3] kennelijk zijn controle-onderzoek bij de gemeente afgebroken. Hij stelt, dat hij dat pas kan voortzetten (en afronden) na ontvangst van de bevindingen van zijn collegae te Eindhoven.

[betrokkene 3] rondt (niettemin) zijn controle-rapport af op 11 november 1997(!) . Hij maakt daarin (sub 3.3.5) melding van het lopend onderzoek bij [medeverdachte 1] onder de toevoeging:

‘Ik kom hier in een later stadium op terug.’

Het is dan van tweeën één: ofwel hadden de al in 1997 bij de fiscus bekende feiten en omstandigheden in objectieve zin toen al tot een redelijk vermoeden jegens de gemeente aanleiding moeten geven; ofwel— zo niet — dan rechtvaardigden deze evenmin een verdenking op 11 maart 1999.

3

In ieder geval moet — in objectiviteit — het redelijkerwijs ontstaan van een verdenking op 11 maart 1999 hoogst onaannemelijk worden geacht.

4

De verdediging heeft mede daarom voor het Hof met klem van argumenten betoogd dat in casu door de onderzoeksambtenaren van de fiscus en de FIOD dusdanig is ‘gehannest’ met de sfeerovergang, dat het openbaar ministerie deswege niet-ontvankelijk moest worden verklaard.

Meer in het bijzonder wordt in dit verband verwezen naar de preliminaire verweren deel B d.d. 22 april 2005, punten 2 t/m 15, bladzijden 2 t/m 5, alsmede naar de pleitaantekening deel VII d.d. 14 december 2005, § 1 en 2 bladzijden 3 t/m 9, waarvan de inhoud als alhier herhaald en geïnsereerd moet worden beschouwd. Daaraan worden de navolgende citaten ontleend:

Pleitaantekeningen deel VII d.d.14 december 2005, pag. 4 e.v.:

Nog op 2 juli 1999 spreekt het FIOD-journaal louter van overtreding van artikel 68, lid 2, onder a juncto 69, lid 1 AWR (nieuw) — te weten het verstrekken van onjuiste inlichtingen —door [medeverdachte 1] (van een verdenking jegens de gemeente wordt nog niet gerept).

Een week later op 9 juli 1999 staat in het journaal het volgende:

‘Mogelijk is de factuur van de gemeente aan [medeverdachte 1] voor ‘eerste termijn aanneemsom’ fl. 2.488.000, vals → artikel 225 Sr. Er is bij inschrijving en bij gunning geen sprake van zo'n termijn!!!’

Hieruit zou van enig ‘vermoeden’ jegens de gemeente kunnen blijken, doch niet van een redelijk vermoeden in de zin van artikel 27 Sv, laat staan van een vermoeden tot het medeplegen van een opzettelijk onjuiste belastingaangifte.

Op 13 september 1999 (twee maanden later) worden volgens het journaal nog steeds uitsluitend als verdachten aangemerkt: [medeverdachte 1] B.V. en/of haar directie. Het journaal vermeldt daaromtrent:

‘Geen art. 225 tav factuur en aktefraude tenzij in de loop van het onderzoek haalbaarheid blijkt.’

Pagina 5:

Op 1 november 1999 is blijkens het journaal een conceptaanvangs-pv opgemaakt. Het strafbare feit waarvan de gemeente op dat moment verdacht wordt is het maken van een vals agendastuk van B&W aan de gemeenteraad, door daar in op te nemen als prijs voor het sportcomplex NLG 2.488.000,--, terwijl in de notariële akte NLG l,-- staat.

Hoe slaat de FIOD de plank (wederom) flink mis! Het blijkt moeilijk te zijn (en te blijven) de simpele ‘constructie’ op juiste wijze te omschrijven.

In het uiteindelijke aanvangsp-v (versie 15 maart 2000) wordt de gemeente echter slechts verweten de realisatieovereenkomst vals te hebben opgemaakt.

De gemeente werd toen kennelijk nog niet verdacht van het medeplegen van een onjuiste aangifte of van een valse factuur van NLG 2.488.000, zoals de AG nu voor ogen staat en de OvJ in eerste aanleg voor ogen stond.

Dat de gemeente niet van de nu ten laste gelegde feiten werd verdacht, blijkt ook uit de aanscherping in het journaal van 18 november 1999; tekst:

‘Tevens gesproken over het plegen van valsheid in vereniging door Wegenbmij, [medeverdachte 1] en [verdachte]. Dit is de enige manier om gemeente als verdacht in de zaak te betrekken. [naam 1] stelt: in realisatie-ovk voor sportcomplex 2,5 mio op te nemen, dit terwijl beiden eens zijn over waarde van ruim 9 mio. Bedrag van 9 mio ook genoemd in de inschrijving door [medeverdachte 1] N.V.’

Zelfs al was er ten tijde van de ontvangst op 11 maart 1999 van de brief van [medeverdachte 1] een vermoeden ontstaan van een strafbaar feit door de gemeente, dan had de gemeente in ieder geval bij het verzoek om uitlevering op 21 juni 2000 duidelijk gemaakt moeten worden, dat zij werd bestempeld als verdachte.

Dat dat in casu niet is gebeurd bevestigen de volgende zinsnedes uit het journaal (in het kader van het tweede uitleveringsverzoek 81 AWR):

28 september 2000:

‘Hem ([naam 2]: toevoeging JH) uitgelegd dat er nu een strafrechtelijk onderzoek loopt en er wel uitgeleverd moet worden (adviezen van [naam 3]: toevoeging JH).’

4 oktober 2000:

‘Nogmaals (aan de burgemeester: toevoeging JH) uitgelegd wat het onderzoek inhoudt en wat de rol van de gemeente en haar personeel is. … Medegedeeld dat [naam 2] als verdachte gehoord zal worden en dat verder [naam 4] gehoord zal worden. Nog niet bekend in welke hoedanigheid.’

Hoe het Hof het niettemin ‘alleszins aannemelijk’ heeft kunnen achten (rechtsoverweging sub C.2) dat de verdenking — eerst of pas — op 11 maart 1999 ontstond, is tegen deze achtergrond volstrekt onbegrijpelijk.

5

Voor zover de toevoeging van het Hof (bladzijde 5, eerste alinea) dat het hier zou gaan om een betaling, die, afgezien van de fiscaliteit, geen (zakelijk) doel diende, al als redengevend mocht zijn bedoeld, is deze ondeugdelijk, althans evenzeer onbegrijpelijk. Ook hier geldt immers — en nu wellicht a fortiori — dat in dat geval die verdenking dan al had moeten rijzen bij het onderzoek van belastingambtenaar [betrokkene 3], die er blijkens zijn renseignering d.d. 26 juni 1997 (D/55) blijk van gaf de ins and outs van de door hem gewraakte constructie (die zijns inziens moest worden bestreden) — inclusief de waardering van het sportpark, waaraan de onderhavige betaling werd gerelateerd — glashelder in beeld te hebben.

6

Bovendien gaat het Hof er met de juist bedoelde toevoeging aan voorbij, dat de verdediging juist op het punt van de karakterisering van de onderhavige factuur (D/50) c.q. betaling, herhaaldelijk met klem van argumenten erop heeft gewezen, dat deze betaling wel degelijk een legitiem en zakelijk doel diende.

Meer in het bijzonder wordt in dit verband verwezen naar de pleitaantekeningen deel V aangaande feit 2 (vals geschrift) d.d. 8 november 2005, waarvan de inhoud als alhier herhaald en geïnsereerd moet worden beschouwd. Daaraan wordt het volgende ontleend:

Pagina 2:

De inleidende dagvaarding dateert van 18 september 2002. Daarin verwijt de officier van justitie [verdachte] (kort gezegd):

‘Opzettelijk een valse factuur te hebben opgemaakt, waarop — zakelijk weergegeven —

‘… in strijd met de waarheid is vermeld, dat [medeverdachte 1] aan de gemeente NLG 2.488.000, vermeerderd met NLG 435.400 aan omzetbelasting diende te betalen in verband met de eerste termijn aanneemsom plan Hoge Neerstraat.’

Dat zou de gemeente bovendien hebben gedaan:

‘… met het oogmerk om deze factuur als echt en onvervalst te gebruiken ….’

Dit onderdeel van de tenlastelegging komt kennelijk uit de ‘eigen koker’ van het Openbaar Ministerie. Zo verklaarde verbalisant [verbalisant 1] voor het Hof op 7 juli 2005:

‘Ik kan me ook niet herinneren dat wij het proces-verbaal geschreven hebben in de richting van een valse factuur. Wij hebben die factuur wel onderzocht maar het proces-verbaal geschreven op de valse aangifte. De officier van justitie heeft de valse factuur er bijgehaald. Wij hebben niet verder uitgezocht wie de factuur van de gemeente naar de aannemer fysiek heeft opgemaakt. U vroeg mij of ik [naam 5] ken. Dat is een medewerker van de gemeente. Wij vonden dat we voldoende mensen gehoord hadden over dit aspect van de zaak.’

Pagina 3:

‘Die integrale realisatieovereenkomst d.d. 26 april 1996, die is integraal bij het aanvangsproces-verbaal gevoegd (als bijlage 6).

In paragraaf 8.1.B. is opgenomen:

‘… dat het nieuwe sportcomplex Hoge Neerstraat (zowel de gronden als de gebouwen) door [medeverdachte 1] voor NLG 2.500.000, exclusief omzetbelasting, wordt (terug) overgedragen aan de gemeente.’

In paragraaf 10.1 is als overeenkomst tussen partijen letterlijk bepaald:

‘De aannemer is de gemeente samenvallend met het moment van levering van de gronden in het plangebied Hoge Neerstraat een eerste termijn aanneemsom verschuldigd van NLG 2.488.000 exclusief omzetbelasting op 1 mei 1997. De tweede termijn aanneemsom samenvallend met het moment van de grondlevering in het plangebied Lage Banken, NLG 1.277.000 exclusief omzetbelasting, is de aannemer de gemeente verschuldigd op 1 oktober 1997.’

Hiermede stonden dus de afspraken tussen partijen (definitief) vast. Hiermee was ook de rechtsgrond voor de latere factureringen (een) gegeven. De integrale realisatieovereenkomst moest conform worden uitgevoerd.’

Deze argumenten veegt het Hof in de laatste bijzin van de rechtsoverweging sub C.2 eerste alinea, als het ware met één pennenstreek, van tafel. Reeds daarom dient het bestreden arrest wegens schending van de responsieplicht c.q. het ontbreken van de vereiste motivering (art. 359 lid 2 Sv) te worden vernietigd.

7

Dat geldt temeer waar het Hof feitelijk heeft vastgesteld (r.o. sub C.2 tweede alinea) dat de (op vragen van [betrokkene 1]) door [betrokkene 2] afgelegde verklaringen (de) reden zijn geweest om de verdenking (ook) jegens de gemeente aan te nemen. Daarmee geeft het Hof — nota bene — zelf aan dat in casu het door hem in dezelfde overweging genoemde ‘nemo tenetur beginsel’ in casu wel degelijk is geschonden. In dat verband doet het uiteraard niet terzake, dat de juiste bedoelde verklaring op schrift werd afgelegd. Vast staat dat zij niet (reeds) onafhankelijk van de wil van de betrokkene bestond. Ook in zoverre is derhalve 's Hofs arrest onbegrijpelijk, althans onvoldoende naar de eisen der wet met redenen omkleed.

8

Dat spreekt nog temeer als uw Raad daarbij in ogenschouw wil nemen, dat de verdediging op het punt van de onrechtmatige sfeerovergang voor het Hof nog (veel) meer en andere standpunten heeft ingenomen en onderbouwd.

Meer in het bijzonder dat door zowel het FIOD-journaal, het aanvangsproces-verbaal en de ‘follow-up’ van de strafzaak ná 11 maart 1999 het standpunt van de A-G wordt gelogenstraft (zie § 1.3 pleitaantekening deel VII d.d. 14 december 2005). Daarenboven is tijdens het verzoek om uitlevering van stukken op 21 juni 2000 de gemeente niet duidelijk gemaakt dat zij werd bestempeld als verdachte, hetgeen wordt bevestigd in het FIOD-jounaal (zie § 1.4 pleitaantekening deel VII d.d. 14 december 2005). Ook onder § 2.0 t/m 2.8 van pleitaantekening deel VII d.d. 14 december 2005 heeft de verdediging aan de hand van de TPO-stukken onderbouwd dat het redelijk vermoeden op 11 maart 1999 niet kon bestaan. Daaraan worden de navolgende citaten ontleend:

Paragraaf 2.3., pag. 6:
‘Het aanmeldingsformulier:

De melding is gedaan door de belastingambtenaar [belastingambtenaar 1]. Het formulier bestaat uit 5 pagina's, waarop als datum van ‘het besluit’ (t.a.v. melding) is weergegeven: 27-04-1999. (Het formulier is evenwel zelf gedateerd: 04-05-1999.)

De gemeente wordt daarin (op pagina 2) genoemd als mede-verdachte.

Bij de ontdekkingswijze is aangeduid: Renseignement.

In dit dossier is er slechts één renseignement, te weten van belastingambtenaar [betrokkene 3], daterend van 26 juni 1997 (D/54 en 55).

In dat renseignement wordt reeds met zoveel woorden over de factuur van NLG 2.488.000 gesproken!

Dat is dus volgens het aanmeldingsformulier de datum waarop het (redelijk!) vermoeden van belastingfraude zou zijn gerezen!’

Paragraaf 2.4, pag. 7:
‘Verslag selectieoverleg 27-04-1999 (D/152)

Uit dit verslag blijkt dat aan [verdachte] géén fiscaal delict wordt verweten, maar uitsluitend

‘Uitlokking tot het doen van onjuiste aangiften en het plegen van valsheid in geschrifte. Door de misdrijven te eisen in een complex van overeenkomsten die voor [medeverdachte 1] profijt opleveren. Artikel 225, lid 1 Sr opmaken van een valse factuur om de werkelijkheid te verbloemen met het oogmerk de fiscus te benadelen.’

Het verslag van de heer [betrokkene 1] van het selectieoverleg geeft geen blijk van het feit, dat de factuur van NLG 2.488.000 bepalend is geweest voor de verdenking.

Stukken van het TPO zelf (anders dan het aanmeldingsformulier) hebben wij niet, zij het dat in het journaal het volgende staat geschreven op 15 juni 1999:

‘In TPO is uitlokking als onhaalbaar bestempeld. De situatie met betrekking tot de BTW blijkt duidelijk uit de voor de inschrijving op het project verstrekte stukken.’

Uit deze aantekening blijkt zonneklaar, dat de aanmelding van mevrouw [belastingambtenaar 1] niet heeft geleid tot een opsporingsbeslissing jegens de gemeente in het TPO. (Onhaalbaar.) Dat moet — behoudens uit het journaal — uiteraard ook uit het verslag van het TPO-overleg (kunnen) blijken. Helaas is dit nimmer aan het strafdossier toegevoegd.’

Paragraaf 2.5, pagina 8:

‘Op 2 en 9 juli 1999 komen in het journaal de factuur van NLG 2.488.000 en de brief van [betrokkene 2] opnieuw aan de orde. De factuur wordt alsdan als mogelijk vals aangemerkt, nu er bij de inschrijving en gunning geen sprake was van zo'n termijn, in tegenstelling tot het antwoord van [betrokkene 2].

Op 13 september 1999 wordt enkel [medeverdachte 1] (BV en directie) aangemerkt als verdachte(n).

Pas in november 1999 komt de gemeente weer in beeld met betrekking tot valsheid in de realisatieovereenkomst, hetgeen wordt gezien als de enige manier om de gemeente als verdachte in de zaak te betrekken.

Op 28 september 2000 staat in het journaal:

‘[naam 6] gebeld door [naam 2] nav verzoek om uitlevering van adviezen welke niet in de stukken zijn aangetroffen.’

‘Hem uitgelegd dat er nu een strafrechtelijk onderzoek loopt en er wel uitgeleverd moet worden.’

Hieruit blijkt overigens niet, of de gemeente als verdachte werd gekwalificeerd. Het kan ook zijn gegaan om een derde onderzoek jegens de aannemer. Ook in dat kader moesten immers de fiscale adviezen worden uitgeleverd.’

Paragraaf 2.6, pag. 8:
‘Het aanvangsproces-verbaal d.d. 15 maart 2000

Blijkens het pas veel later opgemaakte aanvangsproces-verbaal (versie 15 maart 2000) wordt de gemeente dan nog steeds niet verdacht van enige vorm van deelneming aan een opzettelijk onjuiste belastingaangifte (door wie dan ook gedaan).

Voor zover daaruit blijkt van een verdenking jegens de gemeente heeft deze uitsluitend betrekking op de realisatieovereenkomst. De onderhavige vervolging heeft daarop evenwel geen betrekking.’

Paragraaf 2.7, pag. 8:

‘De repliek van de AG (bij requisitoir) op de gevoerde verweren namens de gemeente is absoluut (te) mager te noemen. Ten onrechte maakt zij geen enkel onderscheid tussen de positie van de aannemer en de gemeente. Zij scheert beide partijen gemakshalve over één en dezelfde kam.’

Paragraaf 2.8, pag. 9:

‘In dat kader verwaarloost zij tevens de instructie, die de Hoge Raad bij arrest van 22 februari 2000 NJ 2000, 557 ten aanzien van de beleidsregels in de ATV-richtlijn als volgt heeft geformuleerd:

‘Bij beleidsregels als deze, ten aanzien waarvan de betrokkenen erop mogen vertrouwen dat het Openbaar Ministerie zijn vervolgingsbeleid daarop afstemt, brengen beginselen van een behoorlijke procesorde mee dat het Openbaar Ministerie naar aanleiding van een desbetreffend verweer ter terechtzitting gemotiveerd aangeeft dat en waarom het in een individueel geval kon overgaan zonder schending van het bepaalde in de richtlijnen.’

Het bevreemdt de verdediging, dat de uitlatingen van het OM geheel in tegenspraak blijken met het aanvangsproces-verbaal aan het FIOD-journaal, waarvan de kennisneming (niet zonder reden?) zolang aan de verdediging is onthouden.’

Op deze verweren heeft het Hof onvoldoende gerespondeerd. Derhalve heeft het Hof ook in zoverre hier niet aan zijn wettelijke motiveringsplicht voldaan.

D. Corporatief daderschap

Het Hof heeft (sub D 2) het verweer van de gemeente verworpen dat zij onmogelijk kan worden gekwalificeerd als corporatief dader, nu aan geen van haar employées enige strafrechtelijk laakbare gedraging is/kan worden verweten, zulks evenwel ten onrechte althans op gronden die een dergelijke verwerping niet kunnen dragen. Bovendien heeft het Hof verzuimd de door de verdediging te dier zake gestelde feiten voldoende te onderzoeken en vast te stellen.

1

De verdediging heeft voor het Hof met klem van argumenten betoogd, dat er — beknopt samengevat — in casu geen sprake kan zijn van een redelijke verdenking en/of strafvervolging jegens de gemeente terzake van bepaalde gedragingen als in de telastelegging omschreven, waar is komen vast te staan dat geen van de gemeente-ambtenaren die zich functioneel met deze gedragingen bezighielden terzake strafrechtelijk verwijtbaar zouden hebben gehandeld.

Zie in dit verband ondermeer de pleitaantekeningen deel II d.d. 8 november 2005 inzake daderschap, par. 3.0 e.v., pag. 3, waaraan de volgende citaten worden ontleend:

Paragraaf 3.0, pag. 3:

‘Onder de geschetste omstandigheden kan toch moeilijk worden volgehouden dat de ambtenaren van de gemeente en/of haar externe adviseur(s) enige blaam treft terzake van het opzettelijk doen van een onjuiste aangifte BTW door [medeverdachte 1] (voorzover daar al sprake van zou zijn). Zij droegen daarvoor niet alleen geen verantwoordelijkheid, maar hadden daarvan domweg ook geen weet.

Terecht heeft daarom de gemeente ook al in de preliminaire verweren doen betogen, dat (gelukkig) nimmer is gebleken, dat haar ambtenaren niet integer zouden hebben gehandeld. Weliswaar zijn sommige ambtenaren aanvankelijk als verdachte gehoord, maar — na later is komen vast te staan — geschiedde dat uitsluitend ‘pour besoin de la cause’.

Kom je onder deze omstandigheden dan nog wel toe aan een verwijt aan de gemeente. Daarbij gaat het om een publiekrechtelijk lichaam dat — onder voorzitterschap van de burgemeester — wordt bestuurd door een college van wethouders, dat kritisch wordt gevolgd door de gemeenteraad. De gemeente-ambtenaren staan in dit gremium onder het functioneel gezag van het College van B&W. Zij dragen geen enkele politieke verantwoordelijkheid. Zij zijn in zekere zin ‘horig’.

Hier zij nogmaals verwezen naar de preliminaire verweren inzake het corporatief daderschap. Tijdens de verdere behandeling van de zaak is van een concretisering van strafrechtelijke verwijten jegens de ambtenaren geen sprake geweest. Integendeel, de verklaringen van oud-burgemeester [naam oud-burgemeester] op 8 juli 2005 en van de huidige burgemeester [getuige 5] op 23 augustus 2005 bevestigen de integriteit van het ambtenarencorps in het algemeen en de betrokken ambtenaren in het bijzonder. De door de advocaat-generaal ingebrachte verklaring van de officier van justitie mr. Pieters, die de onderhavige zaak bij de rechtbank behandelde bevat geen enkel overtuigend argument voor het tegendeel. Datzelfde geldt voor zijn requisitoir in eerste aanleg.

Kan er niettemin sprake zijn van een (functioneel) daderschap van de gemeente op basis van de zogeheten ‘ijzerdraadcriteria’ (HR 23 februari 1954 NJ 1954, 378)? Daartoe zou er dan cumulatief aan twee voorwaarden moeten zijn voldaan:

a.

Vermocht de verdachte erover te beschikken, of de (gewraakte) handeling* al dan niet plaatsvond? en

b.

Behoorde deze tot de zodanige welker plaatsvinden blijkens de loop van de zaken door verdachte werd aanvaard of placht te worden aanvaard?

Welnu, daarmee zijn wij gauw klaar: zoals is vastgesteld, vermocht de gemeente daarover absoluut niet — op welke wijze dan ook — te beschikken. Evenmin werd vastgesteld, dat de wijze waarop de aangifte werd gedaan in concreto — hoe dan ook — door de gemeente werd aanvaard.’

2

Het Hof overweegt terzake (sub D.2) slechts als volgt:

‘In zijn algemeenheid geldt dat niet vervolgbare strafbare handelingen van natuurlijke personen uitgevoerd binnen de werkzaamheden van een entiteit (rechtspersoon) de vervolging van deze laatste niet uitsluit. Reeds daarom wordt dit verweer in zoverre verworpen.’

3

Deze overweging geeft er evenwel geen blijk van dat het Hof de verweren van de gemeente heeft begrepen, althans serieus heeft genomen, noch wordt daarmede aan die uitvoerig onderbouwde verweren en/of het door uw Raad ontwikkeld leerstuk van het corporatief daderschap genoegzaam recht gedaan.

4

Weliswaar is rechtens geheel aanvaard dat gedragingen van in een rechtspersoon werkzame natuurlijke personen in strafrechtelijke zin aan deze rechtspersoon worden toegerekend, maar kan/mag zulks leiden tot een redelijke verdenking c.q. behoorlijke strafvervolging indien aan géén van die natuurlijke personen als zodanig enig relevant strafrechtelijk verwijt kan worden gemaakt?

In het preliminair verweer, pleitnota deel A d.d. 22 april 2005 § 3.2 pag 10 e.v. werd daarover het volgende opgemerkt:

‘Bij gesprekken, die in de loop van januari/februari 2002 tussen de gemeente (en haar raadslieden) met de zaaksofficier van justitie mr. Pieters werden gevoerd werd door deze laatste uitdrukkelijk bevestigd, dat géén van de (ex)medewerkers van [verdachte] in persoon zou worden vervolgd.’

Pagina 11:

‘De toenmalige raadslieden legden dit in een notitie aan de gemeente, opgetekend uit hun gesprek met de officier van justitie vast als volgt:

‘Voor het O.M. is geen van hen ooit verdachte geweest; achteraf beschouwd. Er komt daarom ook geen officiële verklaring dat ze dat niet meer zijn.’

Dit werd (her)bevestigd in een bespreking, gehouden op 13 februari 2002 ten parkette, waarbij — naast de advocaten van de gemeente — ook burgemeester [getuige 5] en ambtenaren van de FIOD aanwezig waren. (De uitnodiging van deze bespreking is vervat in een brief van mr. Pieters van 6 februari 2002, die zich in het strafdossier zal bevinden).

Ten overvloede wordt deze mededeling door de officier van justitie nog eens bevestigd bij zijn brief van 19 februari 2002 als volgt:

‘Tevens bevestig ik hierbij dat ik, tenzij later (na genoemd nader onderzoek) anders geïndiceerd zou zijn, geen individuele ambtenaren van uw cliënte zal vervolgen.’

Die mededeling is overigens cryptisch en laat over de achterliggende motieven het nodige te raden. Zonodig kunnen daarover de gesprekspartners (als getuigen) in het hoger beroep nader verklaren. Noodzakelijk lijkt dat evenwel niet.

Immers: als de betrokken (ex)ambtenaren inderdaad persoonlijk verdacht waren van strafbare feiten, dan zou de officier van justitie hen ook persoonlijk een kennisgeving van sepot, althans niet verdere vervolging hebben moeten geven. In dat geval zou voor hen tevens de weg van artikel 591/591a Sv. hebben opengestaan. Dat alles kwam echter niet aan de orde; eenvoudig omdat de FIOD-verdenking door het Openbaar Ministerie nooit is overgenomen. Dat betekent tevens — en dat zal de betrokkenen zeker genoegen doen — dat zij daarvan ook nimmer een aantekening hebben gekregen in de justitiële documentatie!

In zijn (schriftelijk) requisitoir van januari 2003 geeft de officier van justitie een zekere verantwoording over zijn keuze van de te volgen gedachten (zie requisitoir blz. 2 onderaan en blz. 3 eerste alinea). Die toelichting is vooral wat betreft de (ex-) medewerkers van de gemeente uiterst schimmig.

Allereerst constateert de OvJ uitdrukkelijk (pagina 2 onderaan) dat géén van de betrokken ambtenaren van de gemeente ‘er zelf beter van geworden is’. Een positieve constatering, die tevens illustreert dat geen van de betrokken ambtenaren er persoonlijk enig belang bij had al dan niet opzettelijk mee te werken aan enig wetsovertreding, laat staan aan enig strafbaar feit!

Sterker nog: welke weldenkende ambtenaar zou dat doen en daarmee een strafvervolging welbewust riskeren in het kader van een normale uitoefening van zijn ambtelijke functie? Dat is toch ondenkbaar! Misschien moet er anders over worden gedacht, wanneer zou zijn gebleken, dat er op de desbetreffende ambtenaren een zekere druk zou zijn uitgeoefend (undue influence) door publiek of politiek danwel door een hiërarchisch hoger geplaatste. Daarvan is evenwel niets, maar dan ook niets gebleken.’

5

Kan enig (voorwaardelijk) opzet worden geconstrueerd door een optelsom te maken van een x-tal reine gewetens? Mag dan de rechtspersoon, die slechts bestaat bij de gratie van het recht, doch rechtens ‘leeft’, ‘denkt’ en ‘werkt’ door toedoen van de mens van vlees en bloed, worden verdacht van strafbare feiten, waaraan geen van haar functionarissen al dan niet voor zich dan wel tezamen en/of in vereniging zich heeft bezondigd? Naar het oordeel van requirante in cassatie luidt het antwoord op deze vragen driewerf neen !

De verdediging heeft zulks voor het Hof ook meermaals gesteld en uitvoerig beargumenteerd. Meer in het bijzonder wordt in dit verband verwezen naar de preliminaire verweren; deel A d.d. 22 april 2005 onder § 3, bladzijden 8 t/m 12; en de pleitaantekeningen deel II d.d. 8 november 2005, waarvan met name § 3; bladzijden 3 t/m 6 werden gewijd aan het corporatief daderschap. De inhoud daarvan gelieve uw Raad als woordelijk alhier herhaald en ingevoegd te beschouwen.

6

Het Hof heeft deze stellingen en weren in het bestreden arrest evenwel nauwelijks tot niet aangeroerd, laat staan dat het daarop voldoende zou hebben gerespondeerd. Ook in zoverre is 's Hofs arrest derhalve onbegrijpelijk, althans onvoldoende gemotiveerd. Dat spreekt temeer tegen de achtergrond van het door uw Raad gewezen ‘drijfmestarrest’ d.d. 21.10.2003 NbSr. 2003/442, waarin uw Raad ondermeer overweegt dat de rechter voor het bewijs van opzet of schuld:

‘geheel wordt vrijgelaten in zijn oordeelsvorming of, alle concrete omstandigheden in aanmerking genomen, het opzet of de schuld van de handelende natuurlijk persoon kan worden toegerekend aan de rechtspersoon bij wie hij in dienst is. Het ligt intussen voor de hand dat die toerekening eerder zal plaatsvinden indien de natuurlijk persoon bestuurder was dan wanneer het een in de organisatie van de rechtspersoon ondergeschikte functionaris betreft.’

Wat betekent dit arrest voor de zaak van de gemeente?

De gemeente wordt in casu (met name) vervolgd voor het doen van onjuiste aangifte(n) omzetbelasting van een derde ([medeverdachte 1]). Reeds op die grond rijst de vraag of sprake kan zijn van daderschap van de gemeente. Immers anders dan het uitrijden van mest in de desbetreffende wettelijke bepalingen richt het fiscale delict van het doen van een onjuiste aangifte zich immers uitsluitend op de belastingplichtige (kwaliteitsdelict). En dat is niet de gemeente.

E. Willekeurige vervolging en/of schending van beginselen

Het Hof heeft (sub E 1) de door de gemeente gevoerde verweren tegen de ontvankelijkheid van het openbaar ministerie verworpen, voorzover berustend op de formele rechtskracht van de door haar ingediende BTW-aangifte en/of op het gelijkheidsbeginsel en strijd met de beginselen van proportionaliteit en subsidiariteit, zulks evenwel ten onrechte, althans op gronden die deze verwerping onvoldoende vermogen te dragen.

1

De verdediging heeft uitvoerig beargumenteerd dat de onderhavige vervolging door het openbaar ministerie berust op zodanig willekeurige gronden, althans zo strijdig is met doel en strekking van te dezen toepasselijke regelingen en beginselen, waaronder de beginselen van gelijkheid, proportionaliteit en subsidiariteit, dat daaraan de sanctie van niet-ontvankelijkheid moet worden verbonden. Ook is in dit verband door de verdediging gesteld en onderbouwd, dat er in casu geen sprake is (geweest) van een redelijk vermoeden, dat een strafrechtelijke aanpak van de gemeente rechtvaardigde.

Meer in het bijzonder wordt in dit verband verwezen naar de preliminaire verweren deel C d.d. 22 april 2005 onder punt 1 alsmede de pleitaantekeningen deel VII d.d. 14 december 2005, waarbij eveneens uitdrukkelijk wordt verwezen naar de pleitnota van 20, 21, en 24 januari 2003 onder § 2, bladzijden 8 t/m 13, waarvan de inhoud als alhier herhaald en geïnsereerd moet worden beschouwd.

Het Hof heeft deze verweren, hoezeer blijkens deze gedingstukken geconcretiseerd en onderbouwd, zonder (genoegzame) redengeving verworpen. De enkele overweging dat een bepaalde situatie voor het Hof niet aannemelijk is geworden, is tegen de achtergrond van de door de verdediging aangedragen argumenten, die nauwelijks tot niet door het openbaar ministerie zijn weersproken, onvoldoende. Zij maakt 's Hofs gedachtegang in ieder geval niet begrijpelijk.

2

Dat laatste geldt evenzeer voor de verwerping van de door de verdediging nadrukkelijk betrokken stelling dat het feit, dat de door [verdachte] ingediende aangifte door de Belastingdienst eerder werd gecontroleerd en juist bevonden, haaks staat op haar vervolging wegens het medeplegen van een onjuiste aangifte door de aannemer. Het Hof geeft daarvoor zelfs geen enkele motivering.

3

Hetzelfde geldt voor wat betreft het door de verdediging uitdrukkelijk gedane beroep op de Aanwijzing voor de opsporing en vervolging van overheden (Stcrt 1998, 82) en de zogenaamde ATV-richtlijnen. Te dier zake is met de nodige onderbouwing het standpunt verdedigd, dat deze naar strekking en geest zijn geschonden.

Meer in het bijzonder wordt in dit verband verwezen naar deel VII van de pleitaantekeningen d.d. 14 december 2005 § 2, bladzijden 6 t/m 9, waarvan de inhoud als alhier herhaald en geïnsereerd dient te worden beschouwd. Daaraan worden de navolgende passages ontleend:

Preliminair verweer deel B d.d. 22 april 2005, punten 12 en 13, pag. 5

‘Het is merkwaardig te constateren, dat de melding van de vermoedelijke fraude op basis van de zogeheten ATV-richtlijnen niet op meer kritische wijze is getoetst.

Daarbij moet worden bedacht, dat veel fraudeonderzoeken zijn gebaseerd op een onwil van de contribuabele om volledig opening van zaken te geven. Het strafrechtelijk instrumentarium biedt dan de mogelijkheden zulks af te dwingen.

Namens de gemeente vraag ik er aandacht voor, dat van de zijde van de gemeente nimmer enige informatie of documentatie is achtergehouden, Integendeel, steeds is volledige medewerking aan het onderzoek verleend. Dat gold ook al toen de controleur [betrokkene 3] in 1997 op bezoek kwam. Aan hem is geen enkele informatie en documentatie onthouden. In zoverre wist hij niet minder dan de controleur [betrokkene 1] van Eindhoven. Het is al frappant, dat deze — op basis van min of meer dezelfde informatie als [betrokkene 3] — nog bijna twee jaar later (het selectieoverleg dateert van 27 april 1999) een strafrechtelijk onderzoek entameert.’

Pleitaantekeningen deel VII d.d. 14 december 2005, par. 2.0. en 3.0., pag. 6–10

Paragraaf 2.0., pag. 6:

‘Schending van de ATV-richtlijnen

In de visie van de AG is in casu geheel gehandeld conform de zogeheten ATV-richtlijnen. In die sleutel plaatst zij de ‘sfeerovergang’, waartoe het redelijk vermoeden op 11 maart 1999 zou hebben geleid. Reeds uit het voorgaande blijkt, dat haar betoog te dier zake geen steun vindt in de relevante feiten.

Integendeel. Het betoog van de AG blijft volstrekt ongeloofwaardig. Die indruk wordt versterkt als wij de stukken in aanmerking nemen die betrekking hebben op het selectieoverleg in het TPO (voor zover in het dossier).

Het aanmeldingsformulier:

De melding is gedaan door de belastingambtenaar [belastingambtenaar 1]. Het formulier bestaat uit 5 pagina's, waarop als datum van ‘het besluit’ (t.a.v. melding) is weergegeven: 27-04-1999. (Het formulier is evenwel zelf gedateerd: 04-05-1999.)

De gemeente wordt daarin (op pagina 2) genoemde als mede-verdachte.

Bij de ontdekkingswijze is aangeduid: Renseignement.

In dit dossier is er slechts één renseignement, te weten van belastingambtenaar [betrokkene 3], daterend van 26 juni 1997 (D/54 en 55).

In dat renseignement wordt reeds met zoveel woorden over de factuur van NLG 2.488.000 gesproken!’

Pagina 7:

‘Dat is dus volgens het aanmeldingsformulier de datum waarop het (redelijk!) vermoeden van belastingfraude zou zijn gerezen!

In zoverre heeft mr. Van Liere dus volstrekt gelijk waar hij betoogt, dat reeds vanaf medio 1997 alleen nog opsporing mocht worden verricht, althans geen gebruik meer mocht worden gemaakt van de informatiebevoegdheden ex 47 AWR. (Naar het desbetreffende betoog wordt verwezen.)

Men ziet in dit verband met name ook de brief van mr. Van Liere aan de OvJ mr. Pieters d.d. 21 februari 2002. Naar aanleiding daarvan werd een aanvullend PV opgesteld d.d. 7 mei 2002 waarin evenwel (wederom) allerminst klare wijn werd geschonken! Voor zoveel nodig dient die brief ook te zijn/worden gevoegd in het strafdossier van de gemeente.

Ook daarvan dient al het daaruit verkregen bewijsmateriaal als zijnde onrechtmatig verkregen te worden gediskwalificieerd, waarvan akte!

Verslag selectieoverleg 27-04-1999 (D/152)

Uit dit verslag blijkt dat aan [verdachte] géén fiscaal delict wordt verweten, maar uitsluitend

‘Uitlokking tot het doen van onjuiste aangiften en het plegen van valsheid in geschrifte. Door de misdrijven te eisen in een complex van overeenkomsten die voor [medeverdachte 1] profijt opleveren. Artikel 225, lid 1 Sr opmaken van een valse factuur om de werkelijkheid te verbloemen met het oogmerk de fiscus te benadelen.’

Het verslag van de heer [betrokkene 1] van het selectieoverleg geeft geen blijk van het feit, dat de factuur van NLG 2.488.000 bepalend is geweest voor de verdenking.

Stukken van het TPO zelf (anders dan het aanmeldingsformulier) hebben wij niet, zij het dat in het journaal het volgende staat geschreven op 15 juni 1999:

‘In TPO is uitlokking als onhaalbaar bestempeld. De situatie met betrekking tot de BTW blijkt duidelijk uit de voor de inschrijving op het project verstrekte stukken.’

Uit deze aantekening blijkt zonneklaar, dat de aanmelding van mevrouw [belastingambtenaar 1] niet heeft geleid tot een opsporingsbeslissing jegens de gemeente in het TPO. (Onhaalbaar.) Dat moet — behoudens uit het journaal — uiteraard ook uit het verslag van het TPO-overleg (kunnen) blijken. Helaas is dit nimmer aan het strafdossier toegevoegd.’

Ook hierop is door het Hof inhoudelijk niet gerespondeerd.

4

Zowel in eerste aanleg als in appèl is door de verdediging het standpunt onderbouwd en verdedigd dat het gelijkheidsbeginsel c.q. het verbod van willekeur door de onderhavige vervolging wordt geschonden.

Met name in eerste aanleg is dat beroep uitvoerig onderbouwd met de nodige voorbeelden

Zie hiertoe de pleitaantekeningen in eerste aanleg van Jaegers & Soons d.d. 20, 21 en 24 januari 2003, waar een vergelijk is gemaakt met eerdere fiscale ‘constructies’, waarbij de Hoge Raad tot het oordeel kwam dat deze manieren van het besparen/ontgaan van belastingen als legaal had te gelden (§ 1.1 t/m § 1.8, bladzijden 2 t/m 8). Zie daartoe met name de volgende passage uit § 1.6 (bladzijde 6):

‘Nooit is een (lagere) overheid die BTW bespaarde via de IJsland-route bij mijn weten vervolgd door het openbaar ministerie voor het doen van een onjuiste aangifte BTW of voor valsheid in geschrifte. Ook is niet bekend dat ooit een woningcoöperatie of een ziekenhuis of een gemeente of provincie, die in de periode 1995 t/m 2000 getracht hebben met één van de aangegeven constructies BTW op aanschafkosten of bouwkosten te besparen, door de Belastingdienst is aangemeld als fraudezaak en in het tripartite overleg gebracht.’

‘Uit het feit dat het openbaar ministerie niet tot vervolging van een gemeente is overgegaan, omdat die gebruik maakte van een BTW constructie, blijkt ook dat kennelijk de opvatting bestond, dat er aan dat gebruik geen ernstige maatschappelijke gevolgen waren verbonden. Als dat wel zo was had immers het openbaar ministerie in redelijkheid reeds daarom alleen al moeten beslissen over te gaan tot een strafrechtelijke vervolging. En dat heeft het openbaar ministerie niet gedaan.’

In de samenvatting (§ 2.7) komen Jaegers & Soons dan ook tot de conclusie dat door deze lagere overheid te vervolgen het gelijkheidsbeginsel is geschonden.

Die verdediging is in hoger beroep opnieuw gevoerd, waarbij — ter nadere onderbouwing — met de instemming van het Hof, is verwezen naar de in eerste aanleg overgelegde pleitaantekeningen die zich in het procesdossier bevinden.

Zie bij de preliminaire verweren deel C d.d. 22 april 2005, alsmede pleitaantekeningen deel VII d.d. 14 december 2005, bladzijde 2.

Het Hof overweegt te dier zake slechts, dat hem niet is gebleken van een eerdere zaak gelijk aan de onderhavige strafzaak waarbij het openbaar ministerie niet tot vervolging is overgegaan. Dat lijkt vanzelfsprekend voor zover het zou moeten gaan om een zaak, die precies gelijk is. Een dergelijke situatie doet zich evenwel nimmer voor. In zoverre is de door het Hof gegeven overweging dus tevens nietszeggend. Dat brengt met zich mee, dat 's Hofs arrest ook in zoverre onbegrijpelijk, althans onvoldoende gemotiveerd is.

F. Contra legem handelen ?

Het Hof heeft het namens de gemeente onderbouwd standpunt dat de onderhavige opsporing en vervolging in strijd is met beginselen van behoorlijk opsporings- en vervolgingsbeleid vanwege het voorafgaand contra-legem handelen van de Belastingdienst (sub F 2) verworpen, zulks evenwel ten onrechte, althans op gronden die zulks niet vermogen te rechtvaardigen.

1

De gemeente heeft met klem van argumenten verdedigd, dat zij er in redelijkheid op mocht vertrouwen dat zij niet fiscaal danwel strafrechtelijk meer zou worden aangeslagen c.q. vervolgd voor haar betrokkenheid bij een feitencomplex c.q. de door haar op advies van deskundigen gekozen uitvoering van de belastingwet, die eerder door de belastingdienst zelve als zodanig werd gefiatteerd, althans die eerder door de fiscus formeel welbewust werd ‘afgezegend’. Het Hof heeft dit standpunt van de verdediging ten onrechte verworpen, althans deze verwerping (sub F 2) doen steunen op gronden die deze verwerping niet vermogen te dragen.

Meer in het bijzonder zij in dit verband verwezen naar de pleitaantekeningen van mr. J.H. Sassen d.d. 8 november 2005, vanaf correctie bij [medeverdachte 1] i.p.v. bij de gemeente, bladzijden 21 t/m 30, welke pleitaantekeningen zijn gehecht aan het proces-verbaal van [verdachte]. Naar deze pleitaantekeningen heeft de (verdediging van) de gemeente blijkens het zittingsproces-verbaal van 8 november 2005 via zijn pleitaantekeningen deel IV (sub 1.1 pagina 3) uitdrukkelijk verwezen, welke verwijzing het Hof heeft gehonoreerd. Daarvan blijkt tevens uit de aanhechting door (de griffier van) het Hof aan het proces-verbaal van de zitting op 8 november c.q. 14 en 23 december 2005 in de processtukken van de gemeente.

2

Het Hof heeft dit standpunt van de verdediging ten onrechte verworpen, althans deze verwerping (sub F 2) onvoldoende gemotiveerd.

G. Grove frustratie van de waarheidsvinding

Het Hof heeft het verweer van de gemeente dat de waarheidsvinding in zodanig ernstige mate doelbewust is gefrustreerd dat het openbaar ministerie deswege niet-ontvankelijk dient te worden verklaard, verworpen (sub G 2) zulks evenwel ten onrechte, althans op gronden die deze verwerping niet vermogen te dragen. Ook in zoverre is 's‑Hofs arrest mitsdien onvoldoende gemotiveerd.

1

De waarheidsvinding in strafzaken staat sterk in de belangstelling. Geruchtmakende zaken, zoals de Schiedammer parkmoord, hebben aangetoond, dat er ernstige justitiële blunders dreigen, wanneer het onderzoeksapparaat c.q. het openbaar ministerie voor de onafhankelijke rechter en/of de verdediging wel bewust een aantal kaarten tegen de borst houdt. Dat al het voor de waarheidsvinding relevant onderzoeksmateriaal — ook à décharge— (tijdig) in het strafprocedureel traject moet worden ingebracht, lijkt inmiddels buiten kijf. Met dat materiaal mag niet worden ‘gesjoemeld’.

Gebeurt dat in zodanig ernstige mate, dat de procedurele zoektocht naar de waarheid onherstelbaar wordt gefrustreerd, dan lijkt de enige juiste sanctie de niet-ontvankelijkheid van het openbaar ministerie in de strafvervolging. Dat geldt à fortiori, wanneer er sprake is van een patroon van verdichtsels, halve en hele (on)waarheden en stelselmatige verdoezeling van de onderzoeksfeiten en omstandigheden, zoals daarvan in de onderhavige casus onmiskenbaar is gebleken.

De verdediging heeft daarop meermaals de vinger gelegd. Zie ook de door haar op 8 november 2006 overgelegde pleitnota deel I, § 1.5 en 1.6, bladzijde 3. Doch ook elders; zie bijvoorbeeld haar brief aan het Hof van 14 september 2005 alsook de artikelen in relatie tot de materiële waarheidsvinding die op 28 oktober 2005 vooruitlopend op de zitting van 8 november 2005 door de verdediging aan het Hof zijn toegezonden. De inhoud van deze stukken dient als alhier herhaald, en ingelast te worden beschouwd. Daaraan worden de volgende citaten ontleend:

Pleitaantekeningen deel I d.d. 8 november 2005, par. 1.5 en 1.6, pag. 3

‘Het eind-proces-verbaal evenwel, zoals wij dat kennen*, vormt veel meer een smeltkroes, waarin feiten, interpretaties, wetsuitlegging, verklaringen achteraf tot een fiscaal-strafrechtelijke cocktail zijn vermengd. Wee degene, die deze cocktail consumeert. Deze dreigt vergiftigd te raken met de gedachte, dat hij/zij wordt geconfronteerd met een buitengewoon listig opgezette belastingfraude, waartoe de gemeente met de aannemer en de extern belastingadviseur conspireerde.’

Pleitaantekeningen deel VI d.d. 14 december 2005, pag. 4, tweede alinea e.v.

‘In eerste aanleg is de verdediging er met de nodige moeite in geslaagd — met tussenkomst van de rechter-commissaris — een journaal van de FIOD aan het dossier toegevoegd te krijgen (zij het in een door de R-C gecensureerde vorm).

Daaruit blijkt, dat het onderzoek in de periode van 31 mei 1999 t/m 13 maart 2000 werd gedaan door de verbalisanten [verbalisant 3] en [verbalisant 4].

Deze verbalisanten hebben zich — blijkens het journaal — intensief met het onderzoek beziggehouden. Dat deden ze in nauw overleg met de belastingdienst. Over de aanpak van het onderzoek spraken zij verschillende keren met de parketsecretaris [parketsecretaris] en wisselende officieren van justitie.

Reeds op 29 oktober 1999 (zie journaal) lag er een concept aanvangsproces-verbaal. Daarbij gold de gemeente kennelijk nog niet als verdachte. Dat blijkt uit een aantekening in het journaal per 1 november 1999, waarin wordt verwezen naar een brief die zich evenwel niet in het dossier bevindt.

Let wel: het OM heeft de rechter steeds voorgehouden dat er al in december 1998 en/of maart 1999 sprake zou zijn geweest van een redelijke verdenking jegens de gemeente en de zgn. ‘sfeerovergang’. Die presentatie is evenwel evident in strijd met de vastgelegde feiten. Daarop kom ik nog terug.

Het concept aanvangsproces-verbaal wordt kennelijk een aantal keren herschreven, mede op aanwijzing van de parketsecretaris. Hij stelt (op 15 november 1999) voor de verdenking uit te breiden tot [verdachte].

Op 8 december 1999 constateert hij, dat het verbaal ‘volgens zijn bedoelingen is aangepast’.

Van de intensieve bevindingen van de verbalisanten [verbalisant 3] en [verbalisant 4] is echter — in het strafdossier — (behoudens in het journaal en na te melden aanvangsproces-verbaal) niets te vinden.

Een verzoek van de verdediging om over dit belangrijk onderzoekstraject opheldering te vragen aan [verbalisant 3] en [verbalisant 4] werd evenwel door Uw Hof ter zitting van 19/23 augustus 2005 afgewezen met de volgende overwegingen:

‘Het Hof wijst het verzoek tot het horen als getuigen van de verbalisanten [verbalisant 4] en/of [verbalisant 3] af, nu de noodzaak daartoe niet is gebleken. Over de punten waarover [verbalisant 4] en/of [verbalisant 3] zouden moeten worden gehoord, te weten de zogenaamde sfeerovergang en het aanvangsproces-verbaal, zijn immers meerdere getuigen gehoord.’

Men kan zoveel getuigen horen als men wil, maar de waarheid blijft verborgen, als de verkeerde getuigen worden gehoord en/of de gehoorde getuigen onwaarachtig verklaren. Feit is dat de waarheid over de sfeerovergang nog steeds in nevelen is gehuld.

De verdediging betreurt deze beslissing temeer, omdat de gedachte zich steeds meer opdringt, dat de verbalisanten [verbalisant 3] en [verbalisant 4] welbewust van dit onderzoek zijn afgehaald, omdat zij er niet in slaagden tot een ‘zittingsrijpe’ formulering van de beschuldigingen te komen. Mogelijk verdween om dezelfde reden het door hen opgemeld aanvangsproces-verbaal onder het karpet(!).’

2

Tegen de achtergrond hiervan kan er redelijkerwijs geen andere conclusie worden getrokken, dan dat er sprake is geweest van een moedwillige, althans doelbewuste frustratie van de waarheidsvinding en/of het strafproces, waardoor de belangen van de verdachte grovelijk zijn veronachtzaamd en aan diens recht op een eerlijke behandeling van zijn zaak tekort is gedaan.

3

Dit verwijt treft het openbaar ministerie in zijn vervolging. Zoals door de gemeente is verdedigd, geldt zulks evenzeer voorzover het gaat om gedragingen van het onderzoeksapparaat van de Belastingdienst en/of de (bijzondere) opsporingsdiensten, die onder de verantwoordelijkheid van het openbaar ministerie zijn gesteld en waarop de onderhavige strafvervolging werd gebaseerd.

4

Zo blijkt uit het FIOD-journaal, dat op aandrang van de verdediging — zij het in een laat stadium — bij de processtukken is gevoegd, dat er sprake is geweest van een ontoelaatbare vermenging van fiscale controlebevoegdheden enerzijds en opsporingsbevoegdheden anderzijds. Ook wordt daaruit duidelijk, dat er formeel een gerechtelijk vooronderzoek is gevorderd, waartoe een (concept-) aanvangsproces-verbaal aan de rechter-commissaris ter beschikking is gesteld, zonder dat over het verdere vervolg van dit traject ook maar iets is vastgelegd en/of gerapporteerd. De hierdoor ontstane ernstige verwarring heeft de goede procesorde en een onafhankelijke toetsing daarvan door de rechter ernstig belemmerd. De verdediging heeft daarop bij herhaling en met klem van argumenten gewezen.

Zie hiertoe ook deel VI van de pleitaantekeningen overgelegd ter zitting van 14 december 2005 over de materiële waarheidsvinding, § 4, bladzijden 9 t/m 11, waarvan de inhoud als alhier herhaald en ingevoegd dient te worden beschouwd. Daaraan worden de volgende passages ontleend:

Pleitaantekeningen deel VI d.d. 14 december 2005, par. 4.0. e.v. , pag. 9
‘Raadselen met betrekking tot het GVO:

Blijkens het journaal werd het opsporingsonderzoek op 14 maart 2000 overgenomen door de verbalisanten [verbalisant 1] en [verbalisant 2].

Deze laatste verklaarde ter zitting van 19 augustus 2005 dat zij ervan uitgingen dat er een gerechtelijk vooronderzoek met huiszoekingen zou komen. Zij moesten daarvoor — aldus [verbalisant 2] — een draaiboek maken.

Die presentatie lijkt evenwel niet te stroken met de werkelijkheid. Immers:

Op 15 maart 2000 werd het aanvangsproces-verbaal door [verbalisant 4] en [verbalisant 3] gesloten en getekend. De vordering GVO werd blijkens een van de AG ontvangen uitdraai uit Compas ingevoerd op 16 maart 2000 en op 21 maart 2000 door de officier van justitie aan de RC aangeboden op basis van het aanvangsproces-verbaal van 15 maart 2000.

Ook uit het FIOD-journaal blijkt, dat op 5 april 2000 het aanvangsproces-verbaal bij de RC lag.

Bij 1 mei 2000 staat er, dat parketsecretaris [parketsecretaris] een brief van de RC heeft ontvangen, waarbij nadere vragen zijn gesteld.

De kennisneming van die brief is tot dusverre zowel aan de verdediging als aan het Hof onthouden. Eén ding lijkt echter wel zeker: de RC heeft verzocht om een wijziging van aanpak (wellicht mede naar aanleiding van het overleg met de hoofdofficier en de commissaris van de Koningin?) op grond waarvan het dossier werd teruggehaald bij de RC.

In het algemeen worden vorderingen van het openbaar ministerie tot het openen van een GVO voetstoots gehonoreerd. Getuige ook de toelichting op artikel 181 Sv.

Pas vervolgens krijgt de rechter-commissaris immers een titel zich met de aanpak van het onderzoek daadwerkelijk bezig te houden. Het verzoek van de RC de aanpak te wijzigen kan dan ook slechts worden aangemerkt als een handeling in het kader van een GVO. Dat moet dus rechtens als geopend worden beschouwd.

Het is buitengewoon merkwaardig, dat het strafdossier hieromtrent geen enkel document (meer) bleek te bevatten. Dat is hoogst merkwaardig. Het roept de nodige vragen op ter zake van de integriteit waarmee het dossier is samengesteld. Zowel de verdediging als de rechter is doordien op het verkeerde been gezet, althans onjuist voorgelicht. Met opzet?

Voor de verdere gang van zaken zijn wij aangewezen op het FIOD-journaal (dat overigens aanvankelijk evenmin aan het strafdossier werd toegevoegd).

Op 18 mei 2000 (volgens het journaal) wordt [parketsecretaris] ermee bekend, dat de RC niet tot huiszoekingen zal (kunnen) overgaan vóór 1 september 2000 in verband met het EK voetbal in eigen land. De FIOD-ambtenaren stellen daarom aan de OvJ voor gebruik te maken van de bevoegdheid ex art. 81 AWR.

Op 31 agustus 2000 wil de FIOD toch gaan zoeken bij [medeverdachte 1], maar (aldus het journaal): ‘OvJ wil er niet aan: te weinig tijd, kunnen niet meer bij RC aankomen met deze zaak’.

Wat betekent dit? Wilde men de RC niet meer confronteren met het aanvangsproces-verbaal, dat intussen drastisch werd herschreven?

Wat daarvan ook zij, reeds het verzoek tot de opening van een GVO verplicht het Openbaar Ministerie de (strafbare) feiten waarom het gaat zo nauwkeurig mogelijk te omschrijven. (Art. 181 juncto 149 Sv.).

Volgens T & C (Cleiren en Nijboer, vierde druk, pag. 586) dient uit de feitenomschrijving in deze vordering het strafbaar feit te blijken, waarvan het redelijk vermoeden bestaat dat het is gepleegd.

Welnu, uit het aanvangsproces-verbaal, dat bij de vordering werd gevoegd, blijkt — voor wat betreft de gemeente — van geen enkel ander strafbaar feit dan art. 225 Sr, voor wat betreft de gesloten realisatie-overeenkomst.

De gemeente werd dus toen kennelijk nog niet verdacht van het opzettelijk medeplegen van een onjuiste aangifte of gebruiken van een valse factuur. De in het requisitoir gegeven voorstelling van zaken is — in zoverre — evident onjuist.’

De betreffende feiten en omstandigheden zijn evenwel nimmer opgehelderd. Ten onrechte heeft ook het Hof daarnaar verder geen onderzoek verricht c.q. doen verrichten. Dat klemt temeer, waar de door de verdediging gewraakte gang van zaken tevens heeft geleid tot onnodige procesincidenten en vertragingen. Ook deze dienen aan het openbaar ministerie te worden toegerekend.

5

Datzelfde geldt voor het gegeven, dat een aanvankelijk opgesteld aanvangsproces-verbaal d.d. 15 maart 2000 gedurende (te) lange tijd effectief aan de kennisneming van de rechter en/ of van de verdediging is onttrokken. Dit — toch voor de onderhavige casus cruciaal — verbaal werd eenvoudig verdoezeld. Dat zulks bij het openbaar ministerie, althans bij de opsporingsambtenaren onopgemerkt zou zijn gebleven, is volstrekt onaannemelijk. Het moet er derhalve voor worden gehouden, dat het achterhouden van dit proces-verbaal (met bijlagen) doelbewust heeft plaatsgevonden. Dat ware misschien anders, wanneer door het openbaar ministerie voor dit ‘wegmaken’ van de stukken enigerlei plausibele verklaring zou zijn gegeven; quod non!

6

Toen het aanvangsproces-verbaal opgemaakt door de opsporingsambtenaren [verbalisant 3] en [verbalisant 4] gesloten en getekend op 15 maart 2000 ter zitting van het Hof van 22 april 2005 voor het eerst beschikbaar kwam bleef de herkomst ervan — ondanks verzoeken tot opheldering — in nevelen gehuld. In dit verband zij verwezen naar het door de gemeente te dier zake uitdrukkelijk gevoerd verweer, zomede in:

Pleitaantekeningen deel VI d.d. 14 december 2005, par. 2.0, e.v., pag. 5 e.v. waarvan de inhoud als alhier herhaald en ingevoegd moet worden beschouwd. Daaraan wordt het volgende ontleend:

‘Die gang van zaken is uiterst merkwaardig. Zij strookt niet met een behoorlijke taakopvatting van het openbaar ministerie. In een recente brief van de Minister van Justitie (11 november 2005; kenmerk 5386366/505) wordt die rol (sub 3.3) als volgt geformuleerd:

‘De officier vervult in het gehele opsporingsproces een sturende rol. Die functie kan hij slechts ten volle vervullen indien hij over juiste en volledige informatie beschikt om zijn keuzes te kunnen maken en beslissingen te kunnen funderen. De informatie, zowel de ontlastende als de belastende, ordent hij in een procesdossier dat wordt voorgelegd aan de rechter.’

Let wel:

Het gaat (ook) hier niet om nieuwe norm, maar om de herbevestiging van een juiste taakuitoefening door het O.M. Reeds hier kan worden geconstateerd, dat het openbaar ministerie in de onderhavige zaak ernstig is tekortgeschoten. Dat geldt niet alleen voor de eerste aanleg, maar ook voor het hoger beroep.

Vast staat inmiddels dat de rechter in eerste aanleg tot een veroordeling is gekomen op basis van een volstrekt incompleet dossier. Doordien heeft geen eerlijke berechting (als bedoeld in artikel 6 EVRM) plaatsgevonden.

Tot mijn verbazing bleek Uw Hof ter zitting van 22 april 2005 wél te beschikken over een (kopie van het) aanvangsproces-verbaal, dat aan de raadslieden ter beschikking werd gesteld. Het bleek al te dateren van 15 maart 2000 (!) Dat roept uiteraard de nodige vragen op.

Waar kwam dit proces-verbaal nu ineens vandaan? Wie heeft het aan het dossier toegevoegd; op welk moment en met welke redenen?

Deze vragen bleven tot op de dag van heden onbeantwoord. Daarover kan slechts worden gespeculeerd. In een behoorlijk strafproces dient evenwel ook de waarheid hieromtrent op tafel te worden gebracht. Dat is tot dusverre (helaas) niet geschied. Ook op basis daarvan dient te worden geconstateerd, dat van een ‘fair trial’ niet kan worden gesproken.’

7

Toen later de verbalisant [verbalisant 1] door de raadsheer - commissaris d.d. 7 juli 2005 hierover werd gehoord, ontkende hij aanvankelijk dat er al een eerder aanvangsproces-verbaal zou zijn geweest. Over de gebrekkige wijze waarop zijn verhoor is opgetekend, heeft de verdediging zich uitdrukkelijk beklaagd.

Hiertoe wordt uitdrukkelijk verwezen naar de pleitaantekening deel IV d.d. 8 november 2005, bladzijde 16 (§ 1.13), waarvan de inhoud als alhier ingevoegd moet worden beschouwd. Tot de gedingstukken behoort tevens een verslag van de zitting van 7 juli 2005, toegezonden aan de advocaat-generaal en de griffier bij brieven van 8 augustus 2005, naar welk verslag ter zitting van 8 november 2005 is verwezen. Daaraan worden de volgende citaten ontleend:

Verslag van verhoor van getuigen d.d. 7 juli 2005, opgetekend door [naam 7] d.d. 11 juli 2005, pag. 3
‘Verklaring [verbalisant 1]; aanvang ± 15.30 uur

Ook de bevraging van deze getuige geschiedt allereerst door de raadsheer-commissaris. Op zijn vraag hoe deze getuige zich in het dossier had ingewerkt — hij volgde immers andere verbalisanten op — verklaarde [verbalisant 1] dat hij en zijn collega [verbalisant 2] zich hadden ingelezen in het dossier. Toen het woord aanvangsproces-verbaal viel, reageerde getuige [verbalisant 1] bevreemd(end): ‘… daar staat mij niets van bij…’ en ‘… ik zou niet weten waar u het over heeft…’.

Het verzoek van de verdediging om deze uitlatingen woordelijk in het proces-verbaal op te nemen, wordt genegeerd. Na een aantal vervolgvragen stelde [verbalisant 1] zijn verklaring ietwat bij, in de volgende zin: ‘… misschien heb ik het aanvangsproces-verbaal toen wel gezien, maar ik kan me dat niet zo herinneren…’ en ‘… ik vond dat niet zo belangrijk…’.

Deze getuige liet zich later ontvallen, dat hij de eerdere zitting van 24 april 2005 had bijgewoond (in de zaal). Tijdens die zitting werd door de verdediging zeer nadrukkelijk gerefereerd aan het aanvangsproces-verbaal, dat — vervolgens — ter zitting door de voorzitter van de strafkamer aan de raadslieden werd uitgereikt.

De getuige moet zich dus al voor de zitting van heden gerealiseerd hebben, waarover het ging.

Later werd hij bevraagd door de andere procesdeelnemers, waaronder mr. Van Liere. Deze confronteerde de getuige met een aantal merkwaardigheden. In het aanvangsproces-verbaal werd reeds minutieus omschreven, dat de plaatsen, waarop doorzoekingen zouden worden gedaan, in kaart werden gebracht, terwijl dat volgens het FIOD-journaal later zou zijn geschied door de opvolgend verbalisanten, waaronder [verbalisant 1]. Deze blijft echter op deze vragen vaag.’

De verdediging heeft de indruk, dat het euvel van de ernstige incompleetheid van de processtukken door de verbalisant werd vergoeilijkt en vervolgens door het Hof werd gebagatelliseerd. Zeker gezien de recente commotie rond de justitiële feilen in de waarheidsvinding is dat onaanvaardbaar.

8

De overweging van het Hof, dat de aan het desbetreffende verweer ten grondslag gelegen feiten en omstandigheden niet aannemelijk zijn geworden, is onbegrijpelijk. Wat het Hof precies bedoelt met de overweging, dat ‘de, door de raadsman gestelde, onregelmatigheden niet van dien aard zijn dat daardoor een ernstige inbreuk zou zijn gemaakt op een behoorlijke procesorde’ behoeft tenminste nadere tekst en uitleg. Nu deze ontbreekt dient het arrest te worden gecasseerd.

H. Verzamelverweer

Ten onrechte overweegt het Hof (sub H 1) dat‘ook overigens geen feiten of omstandigheden zijn aangevoerd of anderszins aannemelijk zijn geworden die moeten leiden tot de niet-ontvankelijkheid van het openbaar ministerie’. Aldus overwegende heeft het Hof zijn motiveerplicht geschonden. Ter toelichting diene het navolgende:

1

De verdediging heeft uitdrukkelijk het standpunt ingenomen (als verwoord in de pleitaantekeningen deel VII d.d. 14 december 2005 bij de tussenconclusie bladzijde 10 alsmede de conclusie op bladzijde 13), dat de verweren, die zijn aangevoerd ter onderbouwing van de standpunten dat het openbaar ministerie te dezen niet-ontvankelijk moet worden geacht niet alleen afzonderlijk, doch ook in onderlinge samenhang moeten worden beoordeeld.

2

Gelet op de jurisprudentie, die door uw Raad te dien aanzien is gewezen, is het zeer wel denkbaar, dat een cumulatie van inbreuken op de goede procesorde tijdens het openbaar ministerie er min of meer per saldo toe moet leiden dat de grens tussen ontvankelijkheid en niet-ontvankelijkheid wordt overschreden.

3

De door het Hof te dezer zake nog sub U 2 gegeven overwegingen staan ten onrechte slechts in de sleutel van de bewijslevering en zijn reeds daarom niet als motivering met betrekking tot dit middel(-onderdeel) aan te merken. Dat neemt niet weg dat de toelichting op middel(-onderdeel) U van requirante ook als alhier ingevoegd dient te worden beschouwd. Daarnaar zij verwezen.

4

Hierop is evenwel door het Hof niet althans onvoldoende gerespondeerd.

Middel (-groep) II: De bewezenverklaring

Schending en/of verkeerde toepassing van het recht en/of beginselen van een goede procesorde doordien het Hof wettig en overtuigend bewezen heeft geacht dat de gemeente — kort samengevat — opzettelijk een onjuiste aangifte omzetbelasting over het tijdvak juli 1997 als medepleger zou hebben gedaan en voorts dat zij, de gemeente, valsheid in geschrift zou hebben gepleegd, een en ander zoals door het Hof op bladzijde 7 in de bewezenverklaring sub 1 en 2 omschreven, zulks evenwel ten onrechte aangezien het bewezenverklaarde rechtens niet uit de gebezigde bewijsmiddelen kan volgen, hetgeen zowel voor het geheel als op onderdelen uit de navolgende toelichting blijkt. De dienaangaande door het Hof gegeven beslissingen zijn onbegrijpelijk, althans onvoldoende gemotiveerd. 's Hofs arrest dient deswege te worden vernietigd.

Inleiding

De gemeente heeft op meerdere gronden, neergelegd en onderbouwd in aan het procesdossier toegevoegde bescheiden, welke derhalve behoren tot de gedingstukken, waarvan uw Raad kennis neemt, bepleit, dat het bewijs van de haar tenlastegelegde gedragingen niet wettig en/of overtuigend geleverd kán zijn.

Hiertoe heeft de verdediging terzake van de verschillende onderdelen van de tenlastelegging standpunten ingenomen en onderbouwd, die ertoe hadden moeten leiden, dat de gemeente van hetgeen haar ten laste werd gelegd zou zijn vrijgesproken.

Het Hof is niettemin tot een veroordeling gekomen. Daarbij heeft het zich mede gebaseerd op een aantal bewijsmiddelen, bij aanvulling op 24 augustus 2006, waarvan requirante pas kennis kreeg na de verzending door uw griffie met dagtekening 4 oktober 2006. Door de enkele opsomming van deze bewijsmiddelen geeft het Hof er geen blijk van, dat de door de verdediging aangevoerde standpunten, die de bewijskracht van deze middelen raken en ontzielen, zorgvuldig en nauwgezet zijn afgewogen, althans wordt de verwerping daarvan onvoldoende gemotiveerd.

Zoals in dit middel wordt gesteld kan het bewezenverklaarde rechtens onmogelijk uit deze bewijsmiddelen worden geconcludeerd. Daarbij gaat het niet zozeer om feitelijkheden doch veeleer om de (on)juiste toepassing van het recht.

Het Hof heeft evenwel aan de te dier zake blijkens de gedingstukken gevoerde verdediging geen, althans onvoldoende recht gedaan. De zakelijke weergave, zoals door het Hof — kort samengevat — sub I t/m W (op bladzijden 7 t/m 16) van het bestreden arrest is volstrekt inadequaat. Dat kan eenvoudig blijken, wanneer deze weergave wordt vergeleken met de desbetreffende pleitaantekeningen (die hierna nog nader worden geduid) die zijdens de verdediging zijn ingebracht. Daaruit blijkt reeds hoezeer het Hof de door de verdediging aangevoerde standpunten verkeerd heeft geïnterpreteerd, althans te beperkt heeft gelezen en opgevat.

Wellicht mede als gevolg daarvan heeft het Hof deze verweren ten onrechte verworpen, althans deze verwerping onvoldoende gemotiveerd. In ieder geval is deze verwerping zonder nadere redengeving onbegrijpelijk.

Dat moge tevens blijken uit de navolgende toelichting. Daarbij wordt de lettering I t/m W van het Hof eenvoudshalve gevolgd, waarbij het onder iedere letter weergegeven onderdeel tevens kan worden gekwalificeerd als een (deel-) cassatiemiddel.

I. Onjuiste aangifte

Het Hof heeft wettig en overtuigend bewezen geacht dat door [medeverdachte 1] N.V c.s. (hierna ook: de aannemer) een onjuiste aangifte omzetbelasting werd gedaan, zulks evenwel ten onrechte, aangezien de vaststelling van deze aangifte niet tot de competentie van het Hof kan worden gerekend, aangezien deze vaststelling werd gebaseerd op gronden, die daartoe door het Hof onvoldoende zijn vastgesteld en/of een dergelijke vaststelling niet vermogen te dragen.

1

De verdediging heeft allereerst aangevoerd, dat de vraag of aannemer [medeverdachte 1] de gewraakte aangifte omzetbelasting al dan niet onjuist zou hebben gedaan primair een fiscaal-technische aangelegenheid is, waarvan de beoordeling de belastingrechter competeert. Bovendien heeft de gemeente aangevoerd dat het recht op een eerlijk proces te haren aanzien wordt geschonden wanneer zij strafrechtelijk wordt ‘afgerekend’ op fiscale beslissingen in procedures, waarin de gemeente als zodanig geen partij is.

Voor dit verweer zij meer in het bijzonder verwezen naar de pleitaantekeningen deel IV d.d. 8 november 2005, meer in het bijzonder § 1.10 blz. 10 t/m 13 alsmede naar de brief aan het Hof d.d. 12 augustus 2005, waarbij de bevindingen van mw. [naam 8] in het geding zijn gebracht. De inhoud van het een en ander dient als alhier herhaald en ingevoegd te worden beschouwd. Daaraan is het volgende ontleend:

Brief aan het Hof d.d. 12 augustus 2005:

Naar ik begrijp is ook de uitspraak van de Belastingkamer in het Hof 's‑Hertogenbosch, gedaan op 2 februari 2005 onder nummer 03/00610 door de advocaat-generaal mevrouw mr. Verdegaal aan het strafdossier toegevoegd. Ter zitting van 8 juli jl. heeft de gemachtigde van [medeverdachte 1] (onder meer) verklaard dat hiertegen cassatieberoep is aangetekend zowel namens de aannemer als door de Staatssecretaris van Financiën. De voorbedoelde uitspraak van de Belastingkamer heeft dus nog géén gezag van gewijsde.

Sterker nog: uit de fiscale jurisprudentie blijkt met grote regelmaat, dat de Hoge Raad uitspraken van Hoven casseert, als zijnde onbegrijpelijk en/of onvoldoende gemotiveerd. Dergelijke arresten zijn zelfs ‘schering en inslag’, wanneer het gaat om BTW-technische uitspraken, waarbij de nationale wet- en regelgeving immers ondergeschikt moet worden geacht aan de Europese, Dat betekent tevens, dat frequent prejudiciële beslissingen aan het Europese Hof worden gevraagd, alvorens de nationale rechter over dergelijke zaken een eindoordeel geeft.

Dat de behandelende strafkamer en de advocaat-generaal niettemin groot belang hechten aan deze uitspraak, blijkt genoegzaam uit het feit, dat de behandeling van de strafzaak — in afwachting daarvan — geruime tijd werd opgeschort en de AG vervolgens het horen van deskundigen eigenlijk niet meer nodig achtte. (Aldus verklaarde zij ter zitting van 22 april jl.). In zoverre moet de Gemeente vrezen, dat de desbetreffende uitspraak haar in de onderhavige procedure wordt tegen geworpen, terwijl ze bij die procedure niet eens partij is geweest en daarin niet is gehoord. Reeds daarom meent de verdediging, dat die uitspraak op generlei wijze tot het bewijs in de zaak jegens de Gemeente kan/mag bijdragen. Zulks zou strijdig zijn met de beginselen van een ‘fair trial’ en andere fundamentele beginselen, als bedoeld in 6 EVRM.

2

Het Hof heeft hierop ten onrechte in het geheel niet gerespondeerd. Dat ware nog te begrijpen, wanneer er voor wat betreft de onjuistheid van de door de aannemer gedane aangifte omzetbelasting sprake zou zijn van een strafrechtelijke evidentie. Zelfs in de complexe sfeer van het belastingrecht kan daarvan sprake zijn.

Zo zal niemand betwisten, dat het fiscaal niet verantwoorden van in een buitenland gehouden bankdeposito's kan worden beschouwd als belastingfraude, waarover als zodanig nauwelijks discussie mogelijk is. Voor de bewezenverklaring is de vaststelling van een aantal feiten dan voldoende te achten.

3

In de onderhavige situatie ligt zulks evenwel geheel anders. Niet alleen de verdediging heeft het Hof daarop met klem van argumenten gewezen, doch ook de door het Hof gehoorde getuigen c.q. deskundigen hebben zulks geïllustreerd. Dat geldt met name voor de verklaringen van prof. dr. B.G. van Zadelhoff, waaruit toch niet anders kan worden geconcludeerd, dan dat de (on)juistheid van de betreffende aangifte omzetbelasting, als tenlaste gelegd, tenminste discutabel moet worden geacht. Dat blijkt ook uit de door deze deskundige bij de Belastingkamer van het Gerechtshof en in cassatie bij de Hoge Raad ingenomen — en nadrukkelijk onderbouwde — standpunten, die de gemeente in het kader van haar verweer uitdrukkelijk tot de hare heeft gemaakt. De gedingstukken, waarvan uw Raad kennis neemt, laten daarover geen enkele twijfel.

Zie met name de verklaring van prof. dr. B.G. van Zadelhoff ter terechtzitting d.d. 8 juli 2005, meer in het bijzonder de tweede alinea van zijn verklaring als opgetekend op bladzijde 19 van het proces-verbaal ter terechtzitting, waarvan de inhoud als alhier herhaald en ingevoegd dient te worden beschouwd. Daaraan worden de volgende citaten ontleend:

Proces-verbaal terechtzitting d.d. 8 juli 2005, verhoor van Van Zadelhoff, pag. 19:

‘In het huidige Nederlandse BTW-stelsel wordt uitgegaan van de prijs die door partijen wordt gehanteerd, ongeacht de achterliggende waarde. Dat is vaste jurisprudentie. Wanneer partijen een prijs overeenkomen, is die prijs bepalend voor de BTW-heffing.’

4

Desondanks is het Hof aan deze verweren voorbij gegaan zonder daarop naar behoren te responderen. Het Hof beroept zich daarbij slechts op de verklaringen, die blijkens het tweede FIOD-proces-verbaal (dossiernummer 12.318) zijn afgelegd door enkele fiscale leken, die de feitelijke gang van zaken slechts vanuit beperkt perspectief hebben beschouwd. De verdediging heeft de juistheid van deze verklaringen, althans voor wat betreft de daaraan te verbinden fiscale gevolgtrekkingen dan ook uitdrukkelijk betwist.

Zie onder meer pleitaantekeningen d.d. 8 november 2005 deel IV § 1.1 t/m 1.5, bladzijden 2 t/m 6, waarvan de inhoud als alhier herhaald en ingevoegd dient te worden beschouwd. Daaraan worden de volgende citaten ontleend:

Pleitaantekeningen deel IV d.d. 8 november 2005, par. 1.1. tot en met 1.5, blz. 2–6:

‘Het strafrechtdossier is voornamelijk opgebouwd vanuit het ambtelijk perspectief. Het bevat de opinies van belastingcontroleurs, zoals [betrokkene 3] en zijn collegae, en van FIOD-ambtenaren, zoals [verbalisant 1] en [verbalisant 2].

Zij zijn bepaald niet allemaal te kwalificeren als BTW-specialisten. Dat is ook uit de verklaringen van de op 7 juli 2005 gehoorde ambtenaren overduidelijk gebleken. Bovendien blijkt uit het procesdossier dat deze ambtenaren elkander op een aantal onderdelen vierkant tegenspreken. Zo is [betrokkene 3] — blijkens de stukken — vanaf het begin ervan overtuigd, dat de tegenprestatie voor de sportvelden goeddeels bestond uit het in 1996 (!) vergunnen van exploitatierechten door de gemeente aan de aannemer op de locatie: Lage Banken.

Ook de belastingambtenaar Cornelissen erkent, dat de belastingen in dit geval niet steeds conform de wet zijn geheven, maar op basis van zeker ‘pragmatisme’. Zoals door confrère Sassen is bepleit, is in dat kader door de fiscus zelfs uitdrukkelijk contra legem gehandeld.

De FIOD-ambtenaren hebben het eindproces-verbaal geschreven (lees: herschreven) op basis van hun fiscale perceptie (zie bijvoorbeeld pagina 12 e.v.; voor wat betreft de maatstaf van heffing), terwijl die op een aantal onderdelen — zo is uit het onderzoek onomstotelijk gebleken — aantoonbaar onjuist is.

Dat blijkt ook uit de opvattingen van de hooggeleerde deskundige Van Zadelhoff, zoals neergelegd in zijn verklaringen voor uw Hof ter zitting van 8 juli 2005. Daarin geeft hij overtuigend aan

‘dat voor de heffing van de BTW de historische kostprijs van de goederen veelal niet beslissend is, doch veeleer hetgeen tussen partijen werd overeengekomen’

Hij lardeerde dit met de nodige voorbeelden uit jurisprudentie.

‘Dat in dit geval artikel 8 lid 3 van de Wet OB toepassing mist.’

‘Dat (primair) zeer verdedigbaar is, dat de naheffing niet over 1997 maar over 1996 (wellicht wel bij de Gemeente) had moeten plaatsvinden.’

Ook koestert hij twijfels over het juiste tijdvak, waarover de litigieuze omzetbelasting aangegeven had moeten worden.’

5

Zonder nadere redengeving is dan ook volstrekt onduidelijk, hoe het Hof tot het oordeel kan komen, dat de in de notariële afrekening vermelde bedragen ‘slechts in rekening zijn gebracht ter versluiering van het zicht op de omvang van de daadwerkelijke overeengekomen prestaties’.

Zowel in eerste aanleg, als in tweede instantie heeft de verdediging zich alle moeite getroost de strafrechter uiteen te zetten, welke prestaties tussen de gemeente en aannemer er daadwerkelijk toe deden. In dat verband kan naar het oordeel van de verdediging feitelijk niet anders worden vastgesteld dan dat tussen de gemeente en de aannemer nimmer een aanneemsom werd berekend van fl. 9.227.916,--, laat staan dat deze tussen partijen zou zijn overeengekomen. De desbetreffende overwegingen van het Hof zijn dan ook onbegrijpelijk.

6

Waar het Hof mocht hebben bedoeld, dat het hier zou kunnen gaan om een vermoedelijke kostprijs, die de aannemer voor zich heeft becijferd om te komen tot een saldo afrekening van de verschillende diensten en leveringen, die met de gemeente werden afgesproken, dan geven de overwegingen in het arrest hiervan ten onrechte geen blijk. Bovendien zou deze perceptie onmogelijk kunnen leiden tot de door het Hof geformuleerde bewezenverklaring. De kennisneming van de gedingstukken en de daarin opgenomen verklaringen kunnen immers tot geen andere conclusie leiden, dan dat het hier niet gaat om een aanneemsom doch slechts om een rekeneenheid tussen partijen.

Dat partijen bij nader inzien hebben besloten tot een overdracht en levering van het sportcomplex tegen een van de veronderstelde kostprijs afwijkend bedrag — hetgeen overigens in de BTW-context niet ongebruikelijk, althans volstrekt oirbaar moet worden geacht — vermag er uiteraard niet toe te leiden, dat het Hof de relevante feiten — in weerwil van de uitdrukkelijk gevoerde verdediging — is gaan ‘her-etiketteren’.

7

Wat ervan ook zij, het arrest geeft er in ieder geval onvoldoende blijk van dat het Hof aan de argumenten van de verdediging serieuze aandacht heeft geschonken. Tot op de dag van heden moet er bovendien nog steeds rekening mee worden gehouden, dat de Derde Kamer van uw Raad oordeelt, dat de onjuistheid van de litigieuze aangifte (nog) geenszins mag worden aangenomen. Zelfs wanneer dat wél het geval zou blijken, mocht het Hof daarvan in de onderhavige strafrechtelijke context (nog) niet uitgaan.

In zijn conclusie bij HR 9 juni 1993 (BNB 1993/253) merkt advocaat-generaal Verburg dan ook terecht op:

‘Niettemin wekt bevreemding dat de strafrechter bij zijn boeteoplegging van te weinig geheven belastingbedragen is uitgegaan, welke bedragen voor de belastingrechter nog bestrijding ondervinden.

Dat de behandeling van de strafzaak tot in cassatie aan de behandeling van de belastingzaak is voorafgegaan, komt mij strijdig voor met de opzet die de wetgever (…) voor ogen stond.’

8

Het Hof heeft de merkelijke kans dat de belastingrechter de naheffingsaanslag omzetbelasting, opgelegd aan de aannemer alsnog in cassatie of na verwijzing vernietigd ten onrechte verwaarloosd.

J. Het tijdvak

Het Hof heeft wettig en overtuigend bewezen geacht dat door [medeverdachte 1] N.V. c.s. (hierna ook: de aannemer) specifiek over het tijdvak juli 1997 een onjuiste aangifte omzetbelasting werd gedaan, zulks evenwel ten onrechte, aangezien deze vaststelling werd gebaseerd op gronden, die daartoe door het Hof onvoldoende zijn vastgesteld en/of een dergelijke vaststelling niet vermogen te dragen.

1

De hiervoor gegeven toelichting op middel II onderdeel I geldt hier a fortiori. Moet reeds omstreden worden geacht, of er door de aannemer in 1997 over enig tijdvak überhaupt een onjuiste aangifte omzetbelasting is gedaan, nog twijfelachtiger is het of die onjuistheid dan specifiek de aangifte over de maand juli 1997 zou hebben betroffen. Daarvoor bevat het dossier geen bewijs.

Zie hiertoe (ook) de pleitaantekeningen IV als overgelegd ter terechtzitting van 08.11.2005 § 1.1 t/m 1.5, blz. 2–6, waarvan de inhoud als alhier herhaald en ingevoegd moet worden beschouwd. Daaraan worden de navolgende citaten ontleend:

‘Waar de aangifte omzetbelasting van de aannemer een centrale rol vervult in de tenlastelegging zou men verwachten, dat deze ook in het dossier kan worden aangetroffen. Daarboven is het logisch, dat uit de opgemaakte processen-verbaal zou moeten blijken, of — en in hoeverre — de desbetreffende aangifte onjuist en/of onvolledig zou zijn.

Dat blijkt echter — mirabile dictu!— niet het geval. Integendeel, ook uit de door de belastingambtenaren afgelegde verklaringen blijkt, dat deze aangiften door hen niet op juistheid en/of volledigheid is/zijn gecontroleerd. Ook de FIOD-verbalisanten hebben dat niet gedaan.

In dit verband verwijs ik het Hof naar de opgemaakte processen-verbaal en de op 7 en 8 juli jl. respectievelijk 19 augustus jl. afgelegde verklaringen door [betrokkene 3], [naam 9], [betrokkene 1], Cornelissen, [verbalisant 1] en [verbalisant 2].

Geldt dat reeds voor de aanvankelijk (uitsluitend) in de tenlastelegging genoemde aangifte over het tijdvak juli 1997, hetzelfde geldt — en dan à fortiori — voor de aangifte omzetbelasting over het tijdvak juni 1997.

Bij de op 19 augustus 2005 ter zitting door de advocaat-generaal gevorderde wijziging van de tenlastelegging werd te dier zake géén nader bewijs of nadere documentatie overgelegd. Aan de raadsman (ook aan het Hof?) stuurde zij slechts een verklaring van de Belastingdienst, dat de desbetreffende aangifte ter inspectie werd ontvangen; meer niet. De feitelijkheden deugen niet.

Reeds daarom lijkt het mij voor het Hof onmogelijk om tot het wettig bewijs van de onjuistheid en/of volledigheid van één van beide aangiften te concluderen.’

2

De verdediging heeft met klem van argumenten betoogd, dat het juist niet gaat, ja zelfs niet kán gaan om het tijdvak juli 1997, maar hooguit om enig ander tijdvak, althans dat het tenminste hoogst discutabel is over welk tijdvak de desbetreffende omzetbelasting door de aannemer dán aangegeven had moeten worden.

3

Dat standpunt is niet alleen door de gemeente ingenomen en onderbouwd, maar ook door de mede-verdachten, zoals de aannemer en de belastingadviseur, die hiervoor tegelijkertijd strafrechtelijk zijn berecht. Uit de gedingstukken blijkt dat de te dier zake gevoerde verdediging over en weer als gevoegd moet worden beschouwd. Daarover zijn met het Hof uitdrukkelijke afspraken gemaakt, die stroken met de door uw Raad te dier zake ontwikkelde leer.

Meer in het bijzonder zijn in dit verband verwezen naar:

•

de pleitaantekeningen van mr. E. van Liere d.d. 14 december 2005 § 1.3 bladzijde 1, § 2 t/m § 4.13 bladzijden 3 t/m 6

•

de pleitaantekeningen van mr. J.H. Sassen d.d. 8 november 2005 onder kop Totaalproject aangiften BTW, bladzijden 16 t/m 22

•

de pleitaantekeningen zijdens de gemeente deel IV d.d. 8 november 2005 § 1.1 t/m § 1.5 bladzijden 2 t/m 6

•

de pleitaantekeningen deel III d.d. 8 november 2005 § 1.8 bladzijde 9;

Deze pleitaantekeningen behoren tevens tot de gedingstukken in de onderhavige zaak. Niet alleen zijn zij uitdrukkelijk — in overeenstemming met het Hof — gevoegd in het procesdossier van de gemeente, doch ook heeft de verdediging de desbetreffende standpunten, die daarin staan geformuleerd en zijn onderbouwd, uitdrukkelijk — en met instemming van het Hof — tot de hare gemaakt. De desbetreffende pleitaantekeningen, althans de onderdelen, waarop hierboven is gedoeld, dienen als alhier herhaald en ingevoegd te worden beschouwd.

4

Mitsdien heeft het Hof ten onrechte verzuimd hier aan de verdachte(n) — zoals dat in het strafrecht betaamt — het voordeel van de twijfel te gunnen. Dat is anderzijds niet (geheel) onlogisch. Het Hof had die twijfel immers niet. Maar het is evident, dat — geobjectiveerd — die twijfel er had moeten zijn. De door het Hof gegeven beslissing is daarom ook in zoverre onvoldoende met redenen omkleed.

5

Waar het Hof het door de verdediging ingenomen standpunt, dat er sprake was van een ‘samengestelde prestatie’ verwerpt, is de motivering daarvan (sub J, laatste zinsnede) onbegrijpelijk. Bovendien is deze in tegenspraak met de door het Hof sub I gegeven overwegingen. Daaruit kan immers worden afgelezen dat het Hof het uitlichten van de (terug-) levering van de ondergrond (met daarop het sportcomplex) tegen een afzonderlijke tegenwaarde onjuist acht omdat het daarbij zou gaan om een ‘versluiering van het zicht op de omvang van de daadwerkelijk overeengekomen prestaties’.

Aldus gaat het Hof nu eens uit van de gesepareerde aanleg van een sportcomplex als enkelvoudige prestatie — die als zodanig overigens nimmer tussen partijen werd overeengekomen — en dan weer van een complex, waaraan niet mag worden getornd. Dat maakt 's Hofs arrest tevens innerlijk tegenstrijdig.

6

Betrekt men de stelling, dat het in casu ging om ‘samengestelde prestaties’ die tussen de gemeente en de aannemer werden overeengekomen, dan sluit deze nog niet uit, dat partijen — mede op grond van ingewonnen externe adviezen — een enkele dienst of levering daaruit lichten, waaromtrent nader wordt overeengekomen. Zulks dwingt bepaald niet tot de conclusie, dat die nadere overeenkomst tot doel en strekking zou hebben het zicht op de overigens afgesproken diensten en leveringen te versluieren. In ieder geval zijn de desbetreffende overwegingen van het Hof ‘te kort door de bocht’.

K. Opzet zijdens de gemeente?

Het Hof heeft wettig en overtuigend bewezen geacht dat de gemeente willens en wetens de aanmerkelijk kans heeft aanvaard dat een onjuiste aangifte zou worden gedaan, zulks evenwel ten onrechte aangezien het bewezen verklaarde rechtens niet uit de gebezigde bewijsmiddelen kan volgen, hetgeen zowel voor het geheel als op onderdelen uit de navolgende toelichting blijkt. De dienaangaande door het Hof gegeven beslissingen zijn onbegrijpelijk, althans onvoldoende gemotiveerd. 's Hofs arrest dient deswege te worden vernietigd.

1

De gemeente heeft zowel in eerste aanleg als in tweede instantie met klem van argumenten betoogd, dat er aan harerzijds geen sprake was van enigerlei vorm van opzet. Het bewijs daarvan is dan ook niet wettig en overtuigend geleverd.

Meer in het bijzonder zij verwezen naar de pleitaantekeningen deel III d.d. 8 november 2005, met name § 1, bladzijden 2 t/m 9, waarvan de inhoud als alhier herhaald en ingevoegd moet worden beschouwd. Daaraan worden de navolgende citaten ontleend:

‘De FIOD poogt in het (eind)proces-verbaal aan te tonen, dat zowel de aannemer als de gemeente wisten dat de aangifte omzetbelasting over de maand juli 1997 door [medeverdachte 1] onjuist zou worden gedaan (en dat hun opzet dus op deze onjuistheid van die aangifte was gericht).

De verbalisanten schrijven daarover op bladzijde 27 van het eindproces-verbaal letterlijk het volgende:

‘… dat partijen hebben afgesproken, dat [medeverdachte 1] B.V. terzake de teruglevering omzetbelasting zal afdragen tot een bedrag van 17,5% van NLG 2,5 miljoen. Beide partijen weten dat dit niet voldoende is en dat de aangifte van [medeverdachte 1] B.V. op dat punt onjuist zal zijn waardoor [medeverdachte 1] B.V. het risico loopt om een naheffingsaanslag omzetbelasting te krijgen.’

De stelligheid van deze bewijsconclusie kan echter nergens op concrete bevindingen van de verbalisanten worden herleid. Zij suggereren dat wel; onder meer in paragraaf 3.4 van het eindproces-verbaal (pagina 33, eerste alinea) waarin zij schrijven te hebben:

‘… vastgesteld, dat de door ons hiervoor geverbaliseerde bevindingen uit het administratief onderzoek, in de verklaringen worden bevestigd.’

De bevestiging van deze (positieve) wetenschap, dat de aangifte van [medeverdachte 1] B.V. — en in het eindproces-verbaal gaat het dan steeds om de aangifte over het tijdvak juli 1997 — onjuist zou zijn kan echter nergens in de verklaringen van getuigen en/of verdachten worden gevonden.’

2

Het Hof heeft hierop slechts gerespondeerd met een exposé over het leerstuk van het voorwaardelijk opzet, dat echter niet beschouwd kan worden als een deugdelijk gemotiveerde verwerping van het gevoerd verweer. Dat moge tevens blijken uit de navolgende toelichting:

Het Hof heeft er voor gekozen de drie elementen van voorwaardelijke opzet, te weren het kenniselement, risico-element en het wilselement, afzonderlijk te behandelen. Deze aanpak zal bij de toelichting van dit middel worden gevolgd.

K1. Het kenniselement

Opmerkelijk is allereerst dat ter zake van het kenniselement niet wordt verwezen naar concrete bewijsmiddelen. In zoverre is 's Hofs arrest op dit punt onbegrijpelijk althans onvoldoende gemotiveerd. De bewezen kennis wordt aan de volgende vaststellingen ontleend:

(i)

Het overleg met de aannemer had tot doel minder omzetbelasting te betalen dan ingevolge de geldende belastingwetgeving verschuldigd zou zijn;

(ii)

Door middel van een tweetal aanhangsels bij de integrale realisatieovereenkomst (side-letters) werd het fiscale risico met de aannemer gedeeld;

(iii)

Er zijn facturen opgemaakt c.q. gebruikt die afgezien van de fiscaliteit geen zakelijk doel diende en als vals moeten worden aangemerkt;

Terzake van het ‘fiscale risico’ overweegt het Hof:

‘Dit risico bestond hieruit dat [medeverdachte 1] een naheffingsaanslag voor de omzetbelasting opgelegd zou krijgen, hetgeen impliceert dat tevoren een te laag bedrag aan te betalen omzetbelasting is opgegeven.’

Dat er een kans bestond dat de aangifte van de gemeente niet juist was en dat dienaangaande commerciële afspraken werden gemaakt over de verdeling van de schade, vormt echter géén bewijs voor het feit dat requirante wist dat de aangifte onjuist was, dan wel dat een aanmerkelijke kans bestond dat zulks het geval was.

Dat de gemeente zich ervan bewust moet zijn geweest, dat de op aanwijzing van extern belastingkundigen gevolgde marsroute op enig moment door de fiscus zou kunnen worden gecorrigeerd, staat vast. Voor dat geval heeft de gemeente met de aannemer afspraken gemaakt, teneinde de financiële gevolgen van een dergelijke correctie (die overigens in fiscalibus niet zo uitzonderlijk mag heten) onderling naar redelijkheid te verdelen.

In dat kader heeft echter noch de een noch de ander verondersteld, laat staan verlangd, dat opzettelijk een onjuiste aangifte zou worden gedaan. Men heeft slechts onderkend, dat de fiscale verantwoording van het feitencomplex mogelijk in de ogen van de Belastingdienst geen genade zou ondervinden en zou worden gecorrigeerd. Dat maakt een door de contribuabele ingenomen standpunt nog niet onpleitbaar, laat staan (strafrechtelijk verwijtbaar) onjuist.

Evenmin leidt die visie ertoe, dat de — eveneens op grond van de adviezen van externe adviseurs — opgestelde factuur (bijlage D/43) onmiskenbaar als vals zou moeten worden aangemerkt, waar deze een onderdeel vormde van een saldoafrekening die voor wat betreft de einduitkomst hierdoor immers niet veranderde. Die factuur was bovendien de vrucht van fiscale denkkracht van deskundige derden, waarover de gemeente zelf niet beschikte, maar waarvan zij redelijkerwijs mocht aannemen, dat deze legitiem was te implementeren.

Het is in deze context volstrekt onbegrijpelijk, hoe het Hof tot de conclusie kon komen, die sub K 1 als volgt is geformuleerd (met onderstreping van mij, JH):

‘De verdachte was zich er derhalve bewust van dat ten behoeve van de onderhavige constructie door [medeverdachte 1] een onjuiste aangifte voor de omzetbelasting zou kunnen worden gedaan en dat [medeverdachte 1] hiermee een strafbaar feit zou begaan, waarbij de verdachte gelet op haar aandeel in die genoemde constructie als mededader kon worden aangemerkt en dat gelet op de hoogte van het aan de constructie verbonden bedrag dat op grond van deze onjuiste aangifte niet zou worden afgedragen aan de fiscus op grond van de geldende atv-richtlijnen de kans op een strafrechtelijke vervolging met zich mee kon brengen.’

De eerder onder K gegeven overwegingen nopen geenszins tot deze conclusie en vormen daarvoor (zelfs geen begin van) bewijs. Het moet er — integendeel — voor worden gehouden, dat de gemeente, gelet op haar hoge maatstaven van integriteit, absoluut niet zou hebben medegewerkt aan de onderhavige constructie, wanneer zij ook maar in de verste verte zou hebben bevroed dat daarmee de grenzen van het oirbare zouden worden overschreden. Waar hier wordt gesproken over de gemeente geldt zulks uiteraard (ook) voor haar burgemeester, het college van B&W, de gemeenteraad en de gemeente-ambtenaren. Te hunnen aanzien is ook na uitgebreid strafrechtelijk onderzoek geenszins van enig strafrechtelijk verwijtbaar bewustzijn gebleken.

Klaarblijkelijk gaat het Hof hier uit van een perceptie, die niet gebaseerd kán zijn op de relevante feiten en omstandigheden, zoals die ten processe zijn gebleken. Deze laten immers slechts de gevolgtrekking toe, dat de gemeente zich onmiddellijk van de onderhavige constructie en de presentatie daarvan aan de Belastingdienst zou hebben gedistantieerd, wanneer zij zich daarmede enig strafrechtelijk risico — hoe klein ook — zou hebben blootgesteld, althans wanneer zij zich daarvan bewust zou zijn geweest.

Zie in dit verband ook de preliminaire verweren deel A § 1.2, bladzijde 2 d.d. 22 april 2005 waarvan de inhoud als alhier herhaald en ingevoegd moet worden beschouwd. Daaraan worden de navolgende citaten ontleend:

‘De gemeente als toonbeeld van integriteit

De gemeente blinkt niet alleen uit in bestuurlijke activiteit, maar mag zich tevens beschouwen als een toonbeeld van integriteit. Waar (aan de weg) wordt getimmerd kunnen er natuurlijk wel eens splinters vallen. Het maken van verkeerde inschattingen — ook op ambtelijk niveau — is nu eenmaal menselijk. Ondanks een enorme dadendrang in de laatste decennia heeft de gemeente zich evenwel zelden tot nooit vergaloppeerd. Een prestatie van formaat!

Daarentegen ziet men keer op keer, dat overheidshandelen niet steeds de toets der kritiek kan doorstaan. Zo worden beleidsbeslissingen niet altijd goed voorbereid en gaan de gestelde budgetten veelvuldig over de kop. De recente parlementaire enquête over overheidsaanbestedingen (o.a. de Betuwelijn) spreekt in dit verband boekdelen.

De bestuurlijke werklust van de gemeente zet natuurlijk ook de ambtenaren onder een zekere druk. Deze zijn daar goed tegen bestand. Dat blijkt met name ook uit de goede voorbereiding van de grote projecten en de zorgvuldigheid, waarmee de budgettaire aspecten werden bewaakt. In het kader van de voorbereiding van mijn verdediging heb ik diverse ambtenaren ook persoonlijk gesproken. Daarbij ben ik onder de indruk geraakt van hun toewijding en de volstrekt integere benadering van de problematiek. Zij allen hebben naar beste eer en geweten HUN gemeente en het algemeen belang proberen te dienen.’

Het Hof lijkt met zijn desbetreffende overwegingen het aanvaarden van een fiscaal risico te vereenzelvigen met het aanvaarden van een strafrechtelijk risico. In zoverre geven de desbetreffende overwegingen wel enig inzicht in 's Hofs gedachtengang, zij het dat daarmee tevens kan worden vastgesteld, dat deze geen steun vindt in het recht. Ook daarom is 's Hofs arrest niet naar de eisen der wet met redenen omkleed.

K2. Het risico-element

De beschouwingen, die het Hof sub K2 heeft gegeven snijden geen hout. De aldaar door het Hof aangehaalde verklaringen betreffen immers zonder uitzondering louter en alleen de fiscale strategie, die tussen de aannemer en de gemeente ter discussie kwam. Goeddeels betreft het hier verklaringen van employees die absoluut niet thuis blijken in de wondere wereld van de fiscale regelgeving. Die verklaringen geven in zoverre geen feiten weer, maar hooguit eigen subjectieve appreciaties, waaraan in dit verband ten onrechte door het Hof kennelijk een belangrijke — zo niet doorslaggevende — waarde is toegekend.

In dat kader gaat het Hof eraan voorbij, dat de fiscale aanpak, waarvoor door de gemeente en (ook) de aannemer is gekozen, geheel werd gebaseerd op mededelingen en adviezen van extern deskundigen, zoals door het Hof nota bene met naam en toenaam genoemd (blz. 9 onderaan). Deze drie onderscheidenlijke deskundigen geven de gemeente desgevraagd gezamenlijk het advies het bestemmingsplan en de kostprijsberekening niet (vooraf) aan de Inspectie toe te zenden. Wie zijn dan nog de leken, die aan dit uniforme advies van verschillende gerenommeerde externe adviseurs (van verschillende kantoren) wagen te twijfelen?

Natuurlijk konden (de employees van) de aannemer en de gemeente als leken wel degelijk uit de opinies van de geconsulteerde externe deskundigen afleiden, dat er een kans bestond, dat de Belastingdienst ter zake van de fiscale verantwoording een afwijkende visie zou aanhangen, maar dan gaat het om een (louter) fiscaal risico. Dat de betrokkenen enig strafrechtelijk risico zouden hebben onderkend, is uit geen van de verklaringen of anderszins ten processe vastgestelde feiten af te leiden. Integendeel. Waarop het Hof zijn conclusie baseert is onbegrijpelijk.

In dit kader is richtinggevend hetgeen uw Raad in HR 25 maart 2003, NJ 2003/552 heeft overwogen:

‘De beantwoording van de vraag of de gedraging de aanmerkelijke kans op een bepaald gevolg in het leven roept, is afhankelijk van de omstandigheden van het geval, waarbij betekenis toekomt aan de aard van de gedraging en de omstandigheden waaronder deze is verricht. Er is geen grond de inhoud van het begrip ‘aanmerkelijke kans’ afhankelijk te stellen van de aard van het gevolg. Het zal in alle gevallen moeten gaan om een kans die naar algemene ervaringsregelen aanmerkelijk is te achten.’

Welnu ten processe is vastgesteld dat door verschillende getuigen-deskundigen, waaronder professor Van Zadelhoff is aangegeven dat geenszins kon worden gesteld dat (een aanmerkelijke kans bestond dat) de aangifte onjuist was.

K3. Het wilselement

Naar het oordeel van het Hof is ook aan het wilselement voldaan. In dat verband worden twee omstandigheden aangevoerd, waaruit de wil van requirante zou kunnen worden afgeleid:

(i)

Er is sprake van een ‘kasrondje’ dat door een valse factuur wordt afgedekt;

(ii)

Ook door verdachte zou ervoor zijn gekozen de constructie niet vooraf ter toetsing voor te leggen aan de Belastingdienst

Kan uit het feit dat de transactie niet vooraf aan de belastingdienst is voorgelegd, worden afgeleid dat requirante iets strafbaars wilde verhullen? Uit het dossier en met name het besprekingsverslag (D/42) dat tevens door het Hof als bewijs is gebruikt, kan echter een plausibele verklaring worden gevonden voor het feit dat de transacties niet aan de inspecteur werden voorgelegd. Uit voormeld verslag blijkt immers dat de heer [naam 10], ambtenaar bij de gemeente, aan de betrokken belastingadviseurs vraagt welke opstelling gekozen kan worden jegens de belastingdienst. De adviseurs antwoorden in dat verband dat de gemeente de nadere ontwikkelingen kan afwachten, ‘daar de fiscale claims en heffingen naar de mening van de heren [naam 3] en [naam 11] bij [medeverdachte 1] terecht zullen komen.’

Aan de gemeente werd derhalve geadviseerd geen contact te nemen met de fiscus nu de gemeente in deze kwestie niet gold als belastingplichtige en dientengevolge geen ‘status’ had om gesprekken omtrent fiscale consequenties met de Inspecteur aan te gaan.

Het andere argument om de wil van requirante tot (het medeplegen van) het doen van een onjuiste aangifte te onderbouwen is de valse factuur en de daarbij behorende betalingen (het zogeheten kasrondje). Uit het dossier blijkt dat requirante zich in alle fasen van het project heeft laten adviseren door professionele belastingadviseurs. In het kader van het advies werd een factuur opgesteld en vond betaling plaats. Het Hof (K 3) stelt vast dat de factuur werd opgemaakt in samenspraak met de betrokken belastingadviseur. Requirante heeft de ‘wil’ gehad de belastingdruk binnen de grenzen van de wet te minimaliseren. Het Hof heeft ten onrechte niet onderzocht of de wil van requirante gericht was op het doen van een onjuiste aangifte. De factuur en het ‘kasrondje’ vonden plaats op advies van externe adviseurs. Als al vast zou komen te staan dat de aangifte onjuist werd gedaan en dat de factuur vals zou zijn, dan kan daaraan het bewijs van de wil van de gemeente tot het doen van een onjuiste aangifte niet worden ontleend.

Rechtsoverweging K 3 sluit daarenboven geenszins uit dat sprake was van ‘bewuste schuld’. In het HIV-arrest (NJ 2003, 552) heeft uw Raad dienaangaande nog expliciet het volgende overwogen:

‘Voor de vaststelling dat de verdachte zich willens en wetens heeft blootgesteld aan zulk een kans is niet alleen vereist dat de verdachte wetenschap heeft van de aanmerkelijke kans dat het gevolg zal intreden, maar ook dat hij die kans ten tijde van de gedraging bewust heeft aanvaard (op de koop toe heeft genomen). Uit de enkele omstandigheid dat die wetenschap bij de verdachte aanwezig is dan wel bij hem moet worden verondersteld, kan niet zonder meer volgen dat hij de aanmerkelijke kans op het gevolg ook bewust heeft aanvaard, omdat in geval van die wetenschap ook sprake kan zijn van bewuste schuld. Van degene die weet heeft van de aanmerkelijke kans op het gevolg, maar die naar het oordeel van de rechter ervan is uitgegaan dat het gevolg niet zal intreden, kan wel worden gezegd dat hij met (grove) onachtzaamheid heeft gehandeld maar niet dat zijn opzet in voorwaardelijke vorm op dat gevolg gericht is geweest.’

Het Hof wijst sub K 3 op enige summier omschreven gedragingen, die

‘naar hun uiterlijke verschijningsvormen moeten worden aangemerkt als zozeer te zijn gericht op (…) een opzettelijk onjuiste aangifte voor de omzetbelasting in het tijdvak juli 1997 dat het — behoudens contra-indicaties, waarvan in casu niet is gebleken — niet anders kan zijn dan dat de verdachte de aanmerkelijke kans op dit gevolg heeft aanvaard.’

Deze overweging is, zonder nadere toelichting, die ontbreekt, onbegrijpelijk. De gestelde bewijsmiddelen laten immers de mogelijkheid open dat de wil van requirante gericht was op belastingminimalisatie binnen de grenzen van de wet waardoor aan het vereiste van aanvaarden van een aanmerkelijk kans op een onjuiste aangifte niet werd voldaan.

De verdediging heeft te dier zake juist met klem van argumenten betoogd, dat de wil van de gemeente daarop zeer zeker niet (ook niet voorwaardelijk) was gericht, welk standpunt is onderbouwd met de nodige argumenten.

In dit verband wordt met name gewezen op de pleitaantekeningen deel III d.d. 8 november 2005, § 1.2 aangaande het voorwaardelijk opzet alsook § 1.6, bladzijden 2, 3 en 7. Ten aanzien van feit 2 zij verwezen naar de pleitaantekeningen deel V d.d. 8 november 2005, bladzijde 7 waarvan de inhoud als alhier herhaald en ingevoegd moet worden beschouwd.

Zowel de door de gemeente gevoerde verdediging als de overige feiten en omstandigheden, waarvan blijkt uit de gedingstukken, bieden de nodige contra-indicaties die de door het Hof getrokken conclusies uitsluiten. Hoe het Hof tegen deze achtergrond kan overwegen, dat van dergelijke contra-indicaties ‘in casu niet is gebleken’ is voor requirante onmogelijk te begrijpen. Ook deswege dient 's Hofs arrest te worden gecasseerd.

Op basis daarvan (de overwegingen op de bladzijden 9 en 10 van het arrest) komt het Hof tot de slotsom (bladzijde 11 bovenaan) dat er bij de gemeente sprake was van voorwaardelijke opzet.

Allereerst gaat het Hof aldus voorbij aan het door de verdediging onderbouwde standpunt, dat in gevallen als de onderhavige opzet enkel in de voorwaardelijke vorm naar geldende opvattingen in het recht als onvoldoende moet worden beschouwd om tot een bewezenverklaring van het telastegelegde opzet te komen.

Zie ook de opgave van enige bronnen en verwijzingen die aan het Hof is toegezonden bij brief van 28 oktober 2005, vooruitlopend op de ter zitting van 8 november 2005 te voeren verdediging. Deze opgaaf bevindt zich onder de gedingstukken waarvan uw Raad kennis draagt. Daarnaar wordt in dit kader verwezen. Dat geldt ook voor de behandeling in de Eerste Kamer van het wetsvoorstel in december 1997 (Eerste Kamer, 1997–1998, 24.800, nr. 154b, bladzijden 1 t/m 2). Met name zij ook verwezen naar de pleitaantekeningen deel III d.d. 8 november 2005, § 1, bladzijde 2 t/m 9, waarvan de inhoud als alhier herhaald en ingevoegd moet worden beschouwd. Daaraan worden de navolgende citaten ontleend:

Pleitaantekeningen deel III d.d. 8 november 2005, par. 1 blz. 2–9:
‘Het opzetbegrip in het fiscaal strafrecht

Het begrip ‘opzet’ is in het commune strafrecht ontwikkeld. Het houdt in het algemeen in dat men ‘willens en wetens’ iets doet of nalaat. Men moet zich daar niet alleen bewust van zijn maar daar ook op zijn gericht.

Het bewijs van opzet is niet altijd eenvoudig te leveren. Het gaat immers om een geestesgesteldheid die — zeker in het economisch strafrecht — moet worden afgeleid uit de perifere feiten en omstandigheden.

Voorwaardelijk opzet?

In de jurisprudentie heeft zich vervolgens het begrip ‘voorwaardelijk opzet’ ontwikkeld. Voor het bewijs daarvan is niet (meer) nodig dan dat wordt aange-toond dat er een positieve opzet aanwezig was, maar voldoende is een lichtere vorm, zoals opzet als kans en/ of noodzakelijkheidsbewustzijn en dergelijke.

Omstreden is, of deze opzetvariant ook kan worden toegepast, waar het gaat om de fiscale strafbaarstellingen in artikel 68 AWR (oud) en artikel 69 AWR (nieuw). De notoire complexiteit van de fiscale regelgeving maakt het immers voor de gemiddelde burger moeilijk, zo niet onmogelijk, daarin tref- zeker zijn weg te vinden. De belastingwetgeving is (helaas) niet altijd glashelder en niet zelden multi-interpretabel. Dat betekent, dat men vrijwel steeds bij het doen van de belastingaangifte rekening moet houden met de kans, dat de fiscus deze op een of meer onderdelen corrigeert. Die kans zou men in zijn algemeenheid zelfs ‘merkelijk’ kunnen noemen. De burger heeft evenwel geen keuze. Hij is verplicht tot het doen van de aangifte. Er zit daarom weinig anders op, dan dat hij de kans dat die aangifte niet geheel juist wordt gedaan, op de koop toeneemt. Ontstaat daarover discussie dan heeft de rechter het laatste woord.

Uit de vakliteratuur blijkt dat er wekelijks vele geschillen tussen contribuabelen en fiscus worden beslecht. De beslissingen vallen nu eens uit in het voordeel van de contribuabelen dan weer in het voordeel van de fiscus. Regelmatig wordt de ene rechterlijke instantie door de andere ‘overruled’. Ook daaruit blijkt, hoe complex en weerbarstig de fiscale regelgeving zich laat interpreteren.

Zou nu iedere keer, dat een aangifte achteraf onjuist wordt bevonden aan de belastingplichtigen voorwaardelijke opzet bij het doen daarvan kunnen worden verweten, dan is het hek van de dam. Bij fiscaal omstreden — doch pleitbare — standpunten mag de burger daarom de voor hem voordeligste keuze maken zonder de vrees te koesteren, dat hij daarop strafrechterlijk wordt afgerekend. Daarom wordt in de literatuur al sinds jaar en dag verdedigd, dat het begrip ‘opzet’ in de fiscale strafbaarstellingen slechts kan worden gehanteerd in zijn ‘onvoorwaardelijke betekenis’.

Hierover schrijft mr.dr. G.J.M.E. de Bont in het Tijdschrift voor Formeel Belastingrecht van mei 2005 onder meer het navolgende:

‘Ingeval een bepaalde (juridisch onduidelijke) kwestie in de fiscale literatuur en jurisprudentie niet is uitgekristalliseerd, zal mijns inziens kunnen worden gesproken van een aanmerkelijke kans dat de aangifte onjuist is (niet). Daarbij kan echter worden aangetekend dat in dergelijke situaties waarin het fiscale recht niet eenduidig is, ook niet aan de verdachte belastingplichtige kan worden tegengeworpen dat hij wetenschap had van de onjuistheid van de aangifte. Het opzet kan dan al niet worden bewezen op grond van het ontbreken van het ‘weten’ bij de verdachte.’

Mr.dr. G.J.M.E. de Bont in zijn artikel ‘Opzet in fiscaal boete- en strafrecht II’ in het Tijdschrift voor Formeel Belastingrecht nr. 4 - mei 2005, bladzijde 3.

Het gaat dus om het (positief) weten. Het strafrechtelijk verwijt van een opzettelijk onjuiste aangifte treft dus slechts degene, die deze heeft gedaan of laten doen ‘tegen beter weten in’.

Hiervan zijn talloze voorbeelden te geven. Zo zal iemand, die buitenlandse deposito's aan het zicht van de fiscus onttrekt en daarvan geen melding doet in zijn aangifte in het algemeen weten, dat deze aangifte onjuist en onvolledig wordt gedaan. De aannemer, die zich in contanten laat betalen om de BTW te ontduiken, doet vervolgens willens en wetens een onjuiste aangifte omzetbelasting.

In de oudere jurisprudentie van de hoogste strafrechter vindt men de beperking van het opzetbegrip in het fiscaal strafrecht tot het onvoorwaardelijke (nog) niet met zoveel woorden terug.

Thans zal evenwel rekening moeten worden gehouden met de belangrijke wijzigingen in het fiscale boete- en strafrecht, die per 1 januari 1998 zijn ingevoerd. Bij de behandeling van de desbetreffende wetsvoorstellen in de Eerste Kamer (in december 1997) heeft de Staatssecretaris van Financiën op vragen van de woordvoerders het navolgende gezegd (Eerste Kamer, 1997–1998, 24.800, nummer 154B, pagina 1–2):

‘Overigens zij opgemerkt dat het criterium opzet … niet kan worden beschouwd als een lage drempel. Zo is in het geval van een belastingplichtige voor wie het niet geheel duidelijk is of hij een bate moet aangeven c.q. een uitgave mag aftrekken en die redelijkerwijze kan menen juist te handelen door in de aangifte het voor hem gunstigste, pleitbare standpunt in te nemen geen sprake van opzet.’

Ook overigens bevat deze parlementaire behandeling interessante beschouwingen, die erop (lijken te) duiden dat de Staatssecretaris van Financiën de volksvertegenwoordiging heeft pogen gerust te stellen: de burger kan in arren moede zijn aangifteplicht vervullen op de voor hem meest voordelige wijze, tenzij het gaat om een apert onjuiste ‘/of onvolledige’ invulling.

In een recent strafvonnis van de Rechtbank Zwolle-Lelystad worden aan het opzetbegrip de navolgende overwegingen gewijt:

‘De Rechtbank is van oordeel dat aan het opzetbegrip in het fiscale strafrecht, meer specifiek in artikel 69 van de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen, een eigen karakter toekomt. Het fiscale opzetbegrip ontleent dit eigen karakter allereerst aan de omstandigheid dat in de onderliggende gedraging — het doen van aangifte — niet een keuzevrijheid van het rechtssubject besloten ligt maar een door de overheid afgedwongen activiteit waarbij voor de justitiabele als contribuabelen op voorhand een grote kans bestaat om fouten te maken vanwege de complexiteit van de belastingwetgeving.

Ten tweede beperkt het opzetbegrip zich in de bovengenoemde strafbaarstelling slechts tot de gedraging als zodanig: het onjuist/onvolledig doen van een aangifte. De strafbaarstelling is geformuleerd als een formeel omschreven delict.’

Rechtbank Zwolle-Lelystad, meervoudige Strafkamer, parketnummer 07.794512-02; uitspraak d.d. 13 september 2005. Een uittreksel van dit strafvonnis is eerder al als productie aan uw Hof overgelegd. Hierop wordt later in dit pleidooi nog teruggekomen.’

Reeds door eenvoudig voorbij te gaan aan dit principieel gevoerde verweer heeft het Hof zijn motiveringsplicht geschonden (art. 395 lid 2 Sv). Het Hof had daarover tenminste een afgewogen oordeel moeten vormen en daarvan blijk moeten geven. Dit zeker tegen de achtergrond van de te dier zake gevoerde verdediging.

L. Opzet van de aannemer

Het Hof heeft wettig en overtuigend bewezen geacht, dat de bouwmaatschappij [medeverdachte 1] B.V. (de aannemer) opzettelijk een onjuiste aangifte voor de omzetbelasting gedaan heeft over het tijdvak juli 1997, zulks evenwel ten onrechte, aangezien het bewijs daarvan niet kan worden ontleend aan de door het Hof vastgestelde feiten en omstandigheden, althans berust op gronden, die een dergelijk oordeel niet vermogen te dragen. Bovendien heeft het Hof het tegen deze gevolgtrekking gevoerde verweer buiten beschouwing gelaten, althans dit niet genoegzaam gemotiveerd verworpen.

1

Het Hof heeft wettig en overtuigend bewezen geacht dat Wegenbouwmaatschappij [medeverdachte 1] B.V. — de aannemer — opzettelijk een onjuiste aangifte voor de omzetbelasting heeft gedaan over het tijdvak 1997. Het baseert dit oordeel met name op een aantal verklaringen, die een zekere [getuige 1], werknemer van de aannemer, bij de politie heeft afgelegd op 9 november 2000, waaruit het Hof in zijn arrest (op blz.11 en 12) een aantal passages citeert.

2

Het is evident, dat het daarbij gaat om een uiterst subjectieve perceptie, beschouwd door de bril van een leek. Daarbij gaat het zowel om een concrete vaststelling van de gang van zaken in feitelijke zin als om de fiscaal juridische duiding daarvan. In beiderlei opzicht is de juistheid van zijn verklaringen door de verdediging met klem van argumenten betwist, althans zozeer in twijfel getrokken, dat daaraan geen bewijswaarde toekomt.

Hiervoor zij meer in het bijzonder verwezen naar het proces-verbaal van het verhandelde ter terechtzitting van 19 augustus 2005, bladzijden 4 t/m 5, waarin de verklaring van [getuige 1] is gerelateerd. Dat [getuige 1] geen enkele betrokkenheid had bij de fiscale aspecten van het project, maar enkel van technische aspecten wordt immers bevestigd in de volgende passages van zijn verklaring:

Pagina 4 van het proces-verbaal, laatste volzinnen eerste alinea:

‘U vraagt mij of ik erbij aanwezig was toen [naam 12] dit zei. Ik heb slechts één gesprek bij de gemeente gehad. Bij de fiscale aspecten was ik niet betrokken. Ik herinner me niet dat dit door [naam 12] is gezegd.’

Pagina 4 van het proces-verbaal laatste alinea:

‘Bij de gesprekken tussen [getuige 4] en [naam 3] was ik waarschijnlijk zelf niet betrokken. Mogelijk dat [naam 12] en [naam 10] daar bij zijn geweest. [getuige 4] was werkzaam als fiscalist bij [medeverdachte 1]. Ik ging ervan uit dat hij deskundig was. Ik heb steeds met [getuige 4] overlegd.’

Pagina 4 van het proces-verbaal, laatste alinea:

‘De raadsman houdt mij voopr dat ik op 9 oktober 2000 bij de FIOD onder meer het volgende heb verklaard: (verbalisanten: hebben de genoemde bedragen NLG 2.500.000,- en NLG 2.488.000,- iets met elkaar te maken?). Op het moment van opmaken van deze overeenkomst kan het zijn dat [getuige 4] mij dat verteld heeft destijds maar ik kan het me niet herinneren.’

3

Hetgeen met betrekking tot de aangifte omzetbelasting van de aannemer hierboven reeds is gesteld bij de middel-onderdelen I en J dient als alhier herhaald en ingevoegd te worden beschouwd. Dat geldt met name ook voor de constatering dat de uitspraak van de belastingkamer in het Hof Den Bosch gedaan op 2 februari 2005 onder nummer 03/00610 geen enkel bewijs vormt.

Zie daarover de pleitaantekeningen deel IV d.d. 8 november 2005 § 1.10 pag. 12, waaraan het volgende citaat is ontleend:

‘De uitspraak van 5 februari 2005 vormt niet meer dan een momentopname op het fiscaal procedureel traject. Naar de Gemeente heeft vernomen is daartegen immers (tijdig) cassatieberoep aangetekend. De kans dat de uitspraak door de Hoge Raad wordt vernietigd is aanzienlijk.

Gewezen zij nogmaals op een keur van jurisprudentie, waarbij het juist gaat om de BTW-regelgeving. In casu gaat het om de toepassing van reparatiewetgeving, die per 31 maart 1995 door middel van een persbericht werd aangekondigd, maar pas (veel) later in dat jaar democratisch werd gelegitimeerd via een wetsontwerp en de parlementaire behandeling daarvan.’

4

In dit verband zij nog eens benadrukt, dat in de traditie van de omzetbelasting gekozen mag worden voor constructies, en/of een waardering van winsten en leveringen, die af lijken te wijken van de economische realiteit. Voor de heffing van de omzetbelasting plegen dergelijke ‘omwegen’ te worden gevolgd. Dat is ook voor de onderhavige casus met zoveel woorden verdedigd door de door het Hof geraadpleegde getuigen-deskundigen uit zowel de private (prof. dr. B.G. van Zadelhoff) als de publieke sector (mr. T.A. Cornelissen, belastingambtenaar).

Hiertoe zij verwezen naar de processen-verbaal van de ter terechtzitting van 8 juli 2005 afgelegde verklaringen waarvan de inhoud als alhier herhaald en geïnsereerd moet worden beschouwd.

5

Dat de door de aannemer gedane aangifte omzetbelasting over juni 1997 tenminste pleitbaar was, kan evenzeer worden afgeleid uit het feit, dat de bevindingen van belastingambtenaar [betrokkene 3] bij zijn controleonderzoek d.d. 11 april 1997, waarop hij zijn renseignement van 26 juni 1997 (D/55) aan zijn collegae in Eindhoven baseerde, pas na ampele discussie binnen de Belastingdienst resulteerde in het standpunt, dat de aangifte omzetbelasting juli 1997 van de aannemer moest worden gecorrigeerd. Die correctie heeft immers pas plaatsgevonden bij naheffingsaanslag van 8 februari 2002.

Ook hieruit blijkt, dat het allerminst gaat om een fiscaal strafrechtelijke evidentie.

6

Niet alleen de aannemer, doch ook de medeverdachte belastingadviseur heeft ter verdediging in feitelijke instantie(s) aangevoerd, dat de aangifte omzetbelasting zoals gedaan door de aannemer over het tijdvak juli 1997 juist was, althans, zoal niet juist— dan toch tenminste pleitbaar.

Hiertoe zij met name verwezen naar de verklaringen van de getuigen-deskundigen, afgelegd ter zitting van 8 juli 2005 en de pleitaantekeningen deel III § 3.0., bladzijden 14 t/m 16, waarvan de inhoud als alhier herhaald en ingevoegd dient te worden beschouwd.

7

Het arrest van het Hof geeft in dit onderdeel overigens geen klaarheid over de vraag, waarom het Hof — in weerwil van de gevoerde verdediging — heeft geoordeeld dat de aannemer beyond reasonable doubt de aangifte omzetbelasting juli 1997 opzettelijk onjuist zou hebben gedaan. Een dergelijke redengeving is in ieder geval in de door het Hof aangehaalde verklaringen van (onder meer) [getuige 1] niet te vinden. De feitelijke gebeurtenissen, waarover deze getuigen hebben verklaard dwingen immers allerminst tot de door het Hof daaruit getrokken conclusie. Integendeel; tegen de achtergrond van de door de verdediging onderbouwde standpunten, laten zij deze conclusie niet toe. Mitsdien is 's Hofs arrest ook in zoverre onvoldoende met redenen omkleed.

Dat het juiste aangifte tijdvak moet worden gerespecteerd blijkt toch duidelijk uit het arrest van uw Raad d.d. 23 februari BNB 2000/239.

M. Opzet van de aannemer / het medeplegen

Het Hof heeft geoordeeld dat er tussen de gemeente en de aannemer sprake was van een zodanig nauwe en volledige samenwerking, dat van medeplegen moet worden gesproken, zulks evenwel ten onrechte, aangezien de door het Hof gebezigde bewijsmiddelen een dergelijke conclusie niet (kunnen) wettigen.

1

Uit de wederom cryptische overweging van het Hof (één alinea, acht regels op blz. 12 van het bestreden arrest) lijkt te moeten worden afgeleid, dat het Hof mededaderschap van de gemeente aanwezig heeft geacht op louter de navolgende overweging:

‘Nu de bewuste samenwerking (in de planvorming en de uitvoering in voorbereidende zin) tussen [medeverdachte 1] en de verdachte in de daaraan voorafgaande periode zeer intensief is geweest en de beoogde ‘opbrengst’ van de fiscale constructie (met inbegrip van het strafbaar handelen) tussen de verdachte en [medeverdachte 1] werd verdeeld.’

2

Naar het oordeel van requirante is deze redengeving rechtens onjuist en tevens te pover. Zulks temeer, waar door de verdediging voor het Hof te dier zake uitvoerig onderbouwde verweren zijn gevoerd, waarop het Hof nauwelijks of niet heeft gerespondeerd.

Met name zij in dit verband verwezen naar pleitaantekeningen deel II d.d. 8 november 2005, § 3.6, bladzijden 6 t/m 7 waarvan de inhoud als alhier herhaald en ingevoegd moet worden beschouwd. Daaraan worden de navolgende citaten ontleend:

Pleitaantekeningen deel II d.d. 8 november 2005, par. 3.6:

‘Onder deze omstandigheden is natuurlijk van mede-plegen van een opzettelijk onjuiste aangifte, die [medeverdachte 1] zou hebben gedaan geen sprake. De gemeente was daarbij immers op generlei wijze direct of indirect betrokken.

In het fiscaal strafrecht blijft de figuur van het mede-plegen veelal gereserveerd voor de accountant of de belastingadviseur, die nauw betrokken was bij de opstelling van de aangifte, zoals die uiteindelijk door de cliënt — de aangifteplichtige — wordt ondertekend en ingediend. Hij is de ‘autor intellectualis’ van de onjuiste aangifte. Een dergelijke situatie doet zich hier absoluut niet voor.

Niet gesteld kan worden, dat de aannemer geen keuzevrijheid meer had voor wat betreft de inrichting van de aangifte(n) BTW. Daarover was immers tussen partijen niets afgesproken. Dat zij eerder besloten in dit geval géén vooroverleg met de fiscus te zoeken, doet daaraan niet(s) af.

Vooroverleg wordt in het algemeen in de fiscale praktijk gepleegd vóórdat de zakelijke en juridische keuzes worden gemaakt. Men stelt deze min of meer afhankelijk van de uitkomst van het vooroverleg en betaalt daarbij zo nodig een ‘prijs voor zekerheid’. Het blijkt in de praktijk voor de belastingdienst erg moeilijk daarmee om te gaan. Hierop wordt elders in de pleidooien al uitvoerig ingegaan.

Men kan er ook voor kiezen naar eigen inzicht te handelen op basis van een grondige studie en een verdedigbaar standpunt. In dat geval loopt men uiteraard het risico, dat de belastingdienst daarover — achteraf — oordelende een ander standpunt zal innemen. Er is een tempoverschil.

In het ene geval is de vraagstelling aan de belastingdienst: ‘zo zou ik het kunnen doen; wat vindt u ervan?’. En als het antwoord niet bevalt kun je altijd nog iets anders doen. In het andere geval gaat het om een ‘fait accompli: zó heb ik het gedaan en dit is mijn fiscale opinie. Zijn we het daarover niet eens, dan hebben we een geschil, waarover de belastingrechter moet beslissen.’

Ook vanuit deze optiek kan uiteraard van medeplegen dan wel medeplichtigheid zijdens de gemeente ter zake van een aangifte omzetbelasting, gedaan door de aannemer, niet worden gesproken. In dit verband wordt ook nadrukkelijk gewezen op het pleidooi in eerste aanleg van de raadslieden Jaegers en Soons.

Let wel:

Voor zover daaruit zou kunnen worden gelezen, dat de gemeente van oordeel is dat de aannemer inderdaad — al dan niet opzettelijk — een onjuiste aangifte zou hebben gedaan, wordt die gedachte hier evenwel uitdrukkelijk teruggenomen. De gemeente is daarvan bepaald niet overtuigd en gaat (nog steeds) uit van de goede trouw van de aannemer.

Van medeplegen zou misschien sprake kunnen zijn, wanneer de gemeente en de aannemer en de belastingadviseurs zouden hebben ‘geconspireerd’, ten einde de fiscus te benadelen en zichzelf zodoende een fiscaal voordeel te bezorgen. Daarvan is evenwel geen sprake.’

3

Deze verweren houden onder meer in, dat de gemeente part noch deel heeft gehad aan de uiteindelijke indiening van de aangifte omzetbelasting door de aannemer over juli 1997 — dan wel over enig ander tijdvak — en daarover niet is geïnformeerd en/ of geconsulteerd. In dat kader is door de verdediging tevens aangetoond, dat de aangifte omzetbelasting over juli 1997 bepaald niet moet worden beschouwd als de noodzakelijke en/of onvermijdelijke resultante van de eerdere planvorming en samenwerking tussen de gemeente en de aannemer, in dier voege, dat de gemeente moest weten danwel bevroeden, hoe de aannemer het een en ander fiscaal zou verantwoorden.

4

Wat het Hof nu precies bedoelt met de tussenzinsnede: ‘met inbegrip van het strafbaar handelen’ is duister. Mogelijk heeft het Hof daarbij het oog op een conspiratoire samenwerking, gericht op (enig) crimineel handelen, maar daarvan was geen sprake. Bovendien mag bij een dergelijke zware kwalificatie een nadere redengeving niet ontbreken. Voorzover de overwegingen van het Hof sub M al enig inzicht geven in 's Hofs gedachtegang lijken zij te illustreren, dat het Hof zich hier veeleer op volstrekt ongefundeerde uitgangspunten baseert dan dat van (een) goed gefundeerde conclusie(s) sprake is.

N. Daderschap van de verdachte

Het Hof heeft geoordeeld dat het opzet van de direct bij de onderhavige constructie betrokken ambtenaren van de gemeente redelijkerwijs aan de gemeente als rechtspersoon kan worden toegerekend. Deze constatering moge juist zijn, zij is voor de door het Hof gebezigde bewezenverklaring pas relevant, wanneer de opzet van de desbetreffende gemeente-amtenaren bewezen zou zijn. Het Hof heeft evenwel — in weerwil van de gevoerde verdediging verzuimd de daartoe relevante feiten en omstandigheden vast te stellen.

1

In onderdeel N van het bestreden arrest (blz. 12) oordeelt het Hof, dat (het) opzet van de direct bij de onderhavige constructie betrokken ambtenaren van de gemeente redelijkerwijze aan de gemeente kan worden toegerekend. Dat principe heeft de gemeente nooit betwist. Wel heeft zij met klem van argumenten betoogd, dat daartoe dan allereerst (het) opzet bij deze individuele ambtenaren wettig en overtuigd bewezen moet zijn. Is dat — zoals in casu — niet het geval dan kan immers de toerekening van de gedragingen van deze ambtenaren — ook niet bij wege van optelsom — nimmer leiden tot (het bewijs van) opzet bij de gemeente.

Meer in het bijzonder zij in dit verband verwezen naar de door de verdediging in feitelijke instantie betrokken en onderbouwde standpunten, als blijkende uit pleitaantekeningen deel II d.d. 8 november 2005 aangaande het daderschap alsmede pleitaantekeningen deel III § 2.4, bladzijde 14 waarvan de inhoud als alhier herhaald en geïnsereerd dient te worden beschouwd.

In het ‘IJzerdraadarrest’ werd overwogen dat ‘opzet ten aanzien van enig delict of delictsbestanddeeel door het Nederlandse strafrecht nergens wordt toegerekend aan een natuurlijk persoon, indien die geestesgesteldheid bij hem of haar niet persoonlijk aanwezig was.’ Welnu: ook het omgekeerde gaat op!

2

Het Hof heeft de desbetreffende verweren van de verdediging — ondanks de adequate verwoording daarvan — kennelijk verkeerd begrepen, althans verkeerd uitgelegd. Dat blijkt uit de impliciete samenvatting daarvan, die in het bestreden arrest onder N, eerste alinea, is opgenomen.

3

Indien en voorzover uit de nadien volgende overwegingen moet worden begrepen, dat het Hof (het) opzet van de daar genoemde gemeenteambtenaren wettig en overtuigend bewezen heeft geacht, zijn deze oordelen onvoldoende met redenen omkleed. Deze overwegingen betreffen immers slechts de feitelijke betrokkenheid van deze ambtenaren bij de gang van zaken. (Die is overigens nooit betwist). Ook geven zij er blijk van, dat deze ambtenaren — zij het fragmentarisch — op de hoogte waren van de door externe adviseurs gedane mededelingen en gegeven adviezen aan de juistheid waarvan zij overigens niet twijfelden.

4

Dat gegeven pleit overigens — zoals door de verdediging voor het Hof is betoogd — veeleer voor de afwezigheid van enigerlei vorm van opzet bij deze ambtenaren dan voor de aanwezigheid ervan. (BNB 1988/270 en HR 01.12.2006, V-N 62.4).

5

Dat geen van de betrokken ambtenaren zelf beschikte over noemenswaardige fiscale deskundigheid vormt blijkens de gedingstukken een vaststaand feit. Het Hof heeft ten onrechte verzuimd zulks te constateren en dit gegeven in zijn overwegingen te betrekken. Ook in zoverre is 's Hofs arrest onvoldoende gemotiveerd.

6

Dat geldt a fortiori, waar de verdediging voor het Hof een uitdrukkelijk beroep heeft gedaan op het feit, dat de (aanvankelijk verdachte) ambtenaren welbewust door het openbaar ministerie niet individueel strafrechtelijk werden vervolgd, aangezien het voorbereidend onderzoek de conclusie wettigde, dat aan hen géén verwijt individueel kon worden gemaakt.

Zie hiertoe met name § 3.1 t/m § 3.3 van de pleitnotities deel II d.d. 8 november 2005, bladzijden 3 t/m 4 alsook in de preliminaire verweren deel A d.d. 22 april 2005 onder § 1.3, bladzijde 3 en onder § 3.3 e.v., bladzijden 10 t/m 12. Dit standpunt werd bovendien bevestigd door de in eerste aanleg overgelegde uitnodiging voor de bespreking op 13 februari 2002 door officier van justitie Pieters en de mededeling van de officier van justitie van 19 februari 2002, waarvan de inhoud als alhier herhaald en ingevoegd moet worden beschouwd. Daaraan wordt het navolgende citaat ontleend:

‘Onder de geschetste omstandigheden kan toch moeilijk worden volgehouden dat de ambtenaren van de gemeente en/of haar externe adviseur(s) enige blaam treft terzake van het opzettelijk doen van een onjuiste aangifte BTW door [medeverdachte 1] (voorzover daar al sprake van zou zijn). Zij droegen daarvoor niet alleen geen verantwoordelijkheid, maar hadden daarvan domweg ook geen weet.

Terecht heeft daarom de gemeente ook al in de preliminaire verweren doen betogen, dat (gelukkig) nimmer is gebleken, dat haar ambtenaren niet integer zouden hebben gehandeld. Weliswaar zijn sommige ambtenaren aanvankelijk als verdachte gehoord, maar — na later is komen vast te staan — geschiedde dat uitsluitend ‘pour besoin de la cause’.

Kom je onder deze omstandigheden dan nog wel toe aan een verwijt aan de gemeente. Daarbij gaat het om een publiekrechtelijk lichaam dat — onder voorzitterschap van de burgemeester — wordt bestuurd door een college van wethouders, dat kritisch wordt gevolgd door de gemeenteraad. De gemeente-ambtenaren staan in dit gremium onder het functioneel gezag van het College van B&W. Zij dragen geen enkele politieke verantwoordelijkheid. Zij zijn in zekere zin ‘horig’.

Dat neemt niet weg, dat de gemeente trots is op haar ambtenaren en dat zij — via mandatering — beschikken over de nodige competenties. Daarmee zijn zij — ook in casu — naar eer en geweten omgegaan. Enig verwijt, laat staan strafrechtelijk, kan hen daarvan niet worden gemaakt en is hen ook niet gemaakt.

Hier zij nogmaals verwezen naar de preliminaire verweren inzake het corporatief daderschap. Tijdens de verdere behandeling van de zaak is van een concretisering van strafrechtelijke verwijten jegens de ambtenaren geen sprake geweest. Integendeel, de verklaringen van oud-burgemeester [naam oud-burgemeester] op 8 juli 2005 en van de huidige burgemeester [getuige 5] op 23 augustus 2005 bevestigen de integriteit van het ambtenarencorps in het algemeen en de betrokken ambtenaren in het bijzonder. De door de advocaat-generaal ingebrachte verklaring van de officier van justitie mr. Pieters, die de onderhavige zaak bij de rechtbank behandelde bevat geen enkel overtuigend argument voor het tegendeel. Datzelfde geldt voor zijn requisitoir in eerste aanleg.’

7

Het vorenstaande geldt naar de mening van requirante evenzeer voor de toerekening van (het) opzet van de rayondirecteur van de aannemer, als omschreven in de laatste alinea van de rechtsoverwegingen sub N (blz. 13, 2e alinea). Nergens uit de overwegingen in het arrest en/of in de bewijsmiddelen, die daaraan zijn toegevoegd op 24 augustus 2006, kan enig bewijs van relevante opzet worden aangetroffen, laat staan dat het Hof dit zou hebben vastgesteld. De constatering van de feitelijke betrokkenheid in het voortraject en de rol die de rayondirecteur daarin — volgens eigen verklaringen: nolens volens — vervulde, is daartoe ontoereikend.

O. Functioneel daderschap gemeente

Het Hof heeft de gemeente ten onrechte aangemerkt als (functioneel) dader van feit 1, althans dit oordeel gebaseerd op gronden, die daartoe door het Hof onvoldoende zijn vastgesteld en/of die een dergelijk oordeel niet vermogen te dragen.

1

De gemeente werd door het Hof veroordeeld wegens het — als medepleger — opzettelijk doen van een onjuiste aangifte omzetbelasting over het tijdvak juli 1997, van welke aangifte overigens vaststaat, dat deze niet door de gemeente, maar door de aannemer werd gedaan en dat de gemeente van het doen van die aangifte als zodanig en de wijze, waarop deze werd ingericht, noch op de hoogte was noch daarbij op enigerlei wijze betrokken was noch daarop door haar, gemeente, invloed is uitgeoefend hetzij door het geven van aanwijzingen hetzij anderszins.

2

Onder meer op grond daarvan heeft de verdediging voor het Hof het standpunt ingenomen en onderbouwd, dat de gemeente niet als (functioneel) dader van feit 1 kan worden aangemerkt.

Voor (de onderbouwing van) dit standpunt zij meer in het bijzonder verwezen naar de pleitaantekeningen deel II d.d. 8 november 2005, § 2.0 t/m § 2.3, bladzijden 2 en 3, alsmede de conclusie op basis van het drijfmestarrest in de laatste alinea, bladzijde 5, waarvan de inhoud als alhier ingevoegd en geïnsereerd moet worden beschouwd. Daaraan worden ook de navolgende citaten ontleend:

Pleitaantekeningen deel II d.d. 8 november 2005:

‘Het staat wel vast, dat de gemeente als zodanig geen enkele bemoeienis heeft gehad met de fiscale aangiften van [medeverdachte 1]. Dat lag ook niet in de rede. [medeverdachte 1] is als groot ondernemer* mans genoeg de eigen ‘fiscale boontjes zélf te doppen’.

Uit het omvangrijke onderzoek van de Belastingdienst en de FIOD is dan ook nergens gebleken, dat er tussen de ambtenaren van de gemeente en/of de externe adviseurs van de gemeente en functionarissen van de aannemer ooit in concreto enig overleg is gepleegd over de opstelling, de inrichting of de indiening van welke belastingaangifte dan ook.

Evenmin is komen vast te staan dat ambtenaren dan wel (de) extern adviseur(s) van [verdachte] op enig moment ooit (vóór deze strafzaak) kennis hebben gekregen van- c.q. bemoeienissen hebben gehad met enige belastingaangifte omzetbelasting van de aannemer. Integendeel, men wist absoluut niet wanneer, hoe en door wie deze aangiften werden gedaan. Ook van de wijze en/of het tijdstip, waarop de BTW-gevolgen van de (op)leveringen en transacties tussen de gemeente en de aannemer fiscaal werden verantwoord had de gemeente geen weet.

Het omvangrijk onderzoek leverde geen enkele indicatie dat de aannemer op enig moment over de inrichting van haar aangiften BTW contact heeft gehad met ambtenaren en/of adviseurs van de gemeente. De aannemer heeft deze aangiften steeds geheel op eigen kracht en naar eigen inzicht gedaan. Ook de sideletters bevatten te dier zake geen enkele bijzonderheid. De aannemer had er dus ook voor kunnen kiezen bij de aangifte een ‘bijsluiter’ te voegen, waarin de problematiek werd uiteengezet of tegen de eigen aangiften in bezwaar te komen. In dat geval was een discussie met de fiscus geïnitieerd, die — op termijn — uitsluitsel had kunnen bieden.’

3

Te dezer zake heeft het Hof (sub O 2 op blz.13) een cirkelredenering gevolgd. Het verwijst naar zijn eerdere rechtsoverwegingen sub K op grond waarvan het Hof bewezen acht, dat er bij de gemeente sprake was van voorwaardelijk opzet, gericht op het doen van een (kennelijk in de zin van 'n) onjuiste aangifte omzetbelasting door de aannemer. Om te beginnen overweegt het Hof in dat verband (sub K, eerste alinea) dat niet voldoende gebleken is, dat het oogmerk erop gericht was, dat de aannemer specifiek over het tijdvak juli 1997 een onjuiste aangifte voor de omzetbelasting zou doen. Hieruit kan worden afgeleid, dat het Hof te dier zake geen onvoorwaardelijk opzet wettig en overtuigend heeft bewezen geacht.

4

Zou het Hof hiermee tot uitdrukking hebben willen brengen, dat het verondersteld voorwaardelijk opzet van de gemeente hypothetisch was gericht op de onjuistheid van iedere door de aannemer (in fiscale eenheid) maandelijks ingediende aangifte omzetbelasting bij voorbeeld in de jaren 1996, 1997 en/of een later jaar, althans voorzover deze — achteraf beschouwd — door de belastingrechter onjuist zou worden bevonden? Zo los mag het verband voor een strafrechtelijke bewezenverklaring toch niet zijn? Een dergelijke ongerichtheid maakt het voeren van een adequate verdediging moeilijk, zo niet onmogelijk. De verdachte wordt dan niet gericht onder vuur genomen, maar met hagel beschoten.

Een dergelijke benadering vindt (gelukkig) geen steun in het recht. Bovendien is zij in strijd te achten met het concreetheidsvereiste, als bedoeld in artikel 6, lid 3 sub a van het Europese Verdrag ter bescherming van de Rechten van de Mens in de fundamentele vrijheden (EVRM).

5

Bovendien vertonen de overwegingen van het Hof sub O een discongruentie, die — zonder nadere motivering — de daaruit door het Hof getrokken conclusie onbegrijpelijk doet zijn. Waar in de overweging sub O 1 (blz. 13) wordt gesproken over de gewraakte aangifte spreekt het Hof sub O 2 zowel van een onjuiste aangifte als van deze onjuiste aangifte, terwijl het blijkens de bewezenverklaring van feit 1, als omschreven in het arrest (op blz. 7) toch zeer specifiek gaat om de aangifte omzetbelasting over het tijdvak juli 1997. Welnu, uit door het Hof sub I tot en met N in het arrest (en/of de aanvulling daarop) aangehaalde verklaringen kan redelijkerwijze toch onmogelijk worden afgeleid, dat de gemeente ervan uit moest gaan dat door de aannemer opzettelijk een onjuiste aangifte omzetbelasting over dat tijdvak zou (moeten) worden gedaan, laat staan dat de gemeente daarvan weet had en dat daarop dus enigerlei opzet van de gemeente — al dan niet in voorwaardelijke zin — zou zijn gericht.

6

Evenmin blijkt daaruit, dat de gemeente in de positie verkeerde een dergelijke aangifte zijdens de aannemer effectief te verhinderen. De aannemer was en bleef immers volstrekt vrij zijn aangifteplicht naar eigen inzicht te vervullen. Dat de aannemer in de voorbereiding en bij het doen van deze aangifte volstrekt autonoom heeft gehandeld blijkt onomstotelijk uit de ten processe vastgestelde feiten. Noch de aannemer noch de Belastingdienst noch enig andere betrokkene bij die aangifte heeft zulks betwist. Het een en ander blijkt genoegzaam uit de gedingstukken. Anderzijds heeft de gemeente uitdrukkelijk iedere vorm van betrokkenheid ontkend. Van het tegendeel is niet gebleken noch is daaromtrent door het Hof iets vastgesteld.

Tegen deze achtergrond is 's Hofs arrest ook in zoverre onbegrijpelijk, althans onvoldoende naar de eisen der wet met redenen omkleed.

P. Vertrouwen op extern deskundigen

Het Hof heeft wettig en overtuigend bewezen geacht dat requirante willens en wetens de aanmerkelijk kans heeft aanvaard dat een onjuiste aangifte zou worden gedaan, zulks evenwel ten onrechte aangezien requirante op basis van de verstrekte adviezen en mededelingen van haar belastingadviseurs redelijkerwijs kon en mocht menen dat een juiste aangifte werd gedaan zodat het bewezen verklaarde rechtens niet uit de gebezigde bewijsmiddelen kan volgen, hetgeen zowel voor het geheel als op onderdelen uit de navolgende toelichting blijkt. De dienaangaande door het Hof gegeven beslissingen zijn onbegrijpelijk, althans onvoldoende gemotiveerd. 's Hofs arrest dient deswege te worden vernietigd.

1

Van stond af aan heeft de gemeente met onbegrip op de onderhavige strafvervolging gereageerd, onder meer omdat zij voor wat betreft de fiscale aspecten van de onderhavige complexe realisatieproblematiek niet heeft gekoerst op eigen inzichten — de ambtenaren waren notoir fiscaal ondeskundig — doch zich heeft laten leiden door mededelingen en adviezen van externe adviseurs. Deze adviezen werden ingewonnen — zo staat wel vast — op basis van een volledige verstrekking aan deze adviseurs van alle relevante informatie en documentatie. Daarbij is de gemeente niet bepaald over één nacht ijs gegaan. Gelet op het gewicht van de fiscale component voor de totale realisatie van de gemeentelijke plannen werden meerdere fiscaal gerenommeerde adviseurs geconsulteerd. Daar deze onderling van mening bleken te verschillen (het ging om betrekkelijk nieuwe wetgeving, die nog moest worden geformaliseerd en waarmee nog geen ervaring was opgedaan) gingen deze externe adviseurs met elkander in conclaaf en kwamen zij uiteindelijk met uniforme aanbevelingen. De gemeente heeft zich daaraan steeds te goeder trouw gehouden.

2

In de pleitaantekeningen deel III d.d. 8 november 2005 is in de paragrafen 2.0 tot en met 2.4. uitgebreid nader ingegaan op de rol van de externe adviseurs. In rechtsoverweging P2 wordt door het Hof vastgesteld dat requirante inderdaad advies heeft gevraagd aan een aantal externe fiscale deskundigen omtrent de BTW-problematiek. Naar het oordeel van het Hof hebben deze adviseurs requirante echter gewezen ‘op het aan de onderhavige constructie verbonden (fiscale) risico.’ Zulks zou naar het oordeel van het Hof kunnen worden afgeleid uit de documenten D/42 en D/133.

3

Door het Hof wordt miskend dat de advisering uiteen viel in twee fasen. Allereerst werd er gezocht naar mogelijkheden om binnen de bestaande wetgeving de verschuldigde omzetbelasting te minimaliseren. Nadat partijen in dat verband afspraken hadden gemaakt, zijn de fiscaal-juristen betrokken geweest bij het opstellen van de verschillende contracten waarbij — zoals gebruikelijk — clausules zijn opgenomen omtrent verschillende risico's, waaronder de fiscale risico's. Wil dat nu zeggen dat de belastingadviseurs niet stonden achter de eerder verstrekte adviezen? Geenszins. Goed koopmansgebruik en de daarbij behorende voorzichtigheid verplicht een zakelijke partij risico's af te dichten, zelfs indien deze niet als bijzonder aannemelijk worden ingeschat.

4

Voorts is van belang dat het risico waaraan wordt gerefereerd, niet als een strafrechtelijk risico kan worden geduid. Als de aangifte al onjuist zou zijn, dan werd deze niet willens en wetens onjuist gedaan.

Uit de stukken van het geding kan geen andere conclusie worden getrokken dan dat:

(i)

requirante door haar adviseurs werd geadviseerd;

(ii)

requirante deze adviezen heeft opgevolgd;

(iii)

requirante de financiële risico's op advies van de fiscaal-juristen contractueel heeft vastgelegd met de aannemer

5

Het oordeel van het Hof dat de adviseurs slechts hebben gewezen op de risico's en dus niet de gekozen oplossing daadwerkelijk hebben geadviseerd, is onjuist. Dat blijkt zowel uit de pleitaantekeningen waarnaar hiervoor werd verwezen, alsmede de gedingstukken D/123 en D/33.

D/123:

‘Door echter ook in de besluitvorming Lage Banken, evenals bij het plan Hoge Neerstraat is gebeurd, de verwevenheid tussen de twee plannen duidelijk naar voren te laten komen, zal waarschijnlijk ook de belastingdienst bereid zijn de beide plannen als een eenheid te behandelen. Een dergelijke behandeling is in ieder geval zeer goed verdedigbaar. …

Dat bedrag is substantieel lager dan de waarde van dat deel van het totale project. De belastingdienst zou daartegenover kunnen stellen, dat de vergoeding verhoogd moet worden, omdat de waarde van de tegenprestatie gedeeltelijk niet uit een geldsom bestaat. Ik betwijfel, of zulks in dit geval hout zou snijden. De projectontwikkelaar realiseert namelijk op het totale project belaste opbrengsten, die hoger zijn dan de kosten van een gedeelte van het project.

Ten behoeve van het recht op aftrek adviseer ik daarom een opzet, waarin van het aftrekrecht van de projectontwikkelaar gebruik wordt gemaakt.

Ik stel voor om het recht op aftrek van omzetbelasting, de omvang daarvan, en de randvoorwaarden daarvoor met de fiscaal adviseur van de projectontwikkelaar af te stemmen.’

D/33:

‘Voor de omzetbelasting geldt een subjectief vergoedingsbegrip. Het bedrag van f. 1,- als koopsom voor de grond kan zowel in Lage Banken als in Hoge Neerstraat ook goed gemotiveerd worden. Bovendien, een hogere prijs heeft geen fiscale betekenis, doordat de verschuldigde BTW bij de koper toch weer verrekenbaar is en er geen overdrachtbelasting verschuldigd is. Met andere woorden, de fiscus heeft geen baat bij het eventueel aantasten van die ene f 1,-’

6

Uit het recente arrest van uw Raad, gewezen op 1 december 2006 nr. 40518 (V-N 2006/62.4, 14 december 2006) blijkt eens te meer dat onder deze omstandigheden aan de justitiabele, die zich hierdoor laat leiden, geen opzet kan worden verweten. De (contribuale) justitiabele die zijn fiscale besoignes zonder enige terughouding toevertrouwt aan een externe deskundige mag zich daarop in principe verlaten. Het gegeven, dat de ingewonnen adviezen achteraf beschouwd hebben geleid tot een onjuiste fiscale verantwoording doet daaraan niet(s) af; zelfs niet wanneer die onjuistheid het gevolg zou zijn van opzet van de deskundige. Vanzelfsprekend kan daarnaast en daarenboven niettemin sprake zijn van opzet van de (contribuabele) justitiabele zelve. Dat geldt met name wanneer deze relevante informatie of documentatie heeft achtergehouden dan wel anderszins in redelijkheid moest twijfelen aan de bonafiditeit.

7

Uit de stukken van het geding kan mitsdien niet anders worden afgeleid dan dat er is geadviseerd en dat aan requirante is medegedeeld dat de transactie fiscaal kon worden afgewikkeld op de wijze waarop dit uiteindelijk heeft plaatsgevonden. In zoverre is 's‑Hofs arrest onbegrijpelijk, althans onvoldoende gemotiveerd.

Mocht al komen vast te staan, zoals het Hof heeft geoordeeld, dat de belastingadviseur opzet heeft gehad op de onjuistheid van de aangifte en de factuur, dan kan deze rechtens niet aan requirante worden toegerekend.

8

Het Hof maakt evenwel op deze principiae een nogal spectaculaire uitzondering. Het gaat er blijkbaar vanuit, dat wanneer de (externe) fiscaal adviseur wijst op een mogelijk andere visie van de belastinginspecteur, reeds van (voorwaardelijke) opzet sprake zou zijn, wanneer dienaangaand geen vooroverleg met de Belastingdienst wordt gepleegd. Reeds de enkele aanwezigheid van een verschil van mening leidt tot een zeker ‘fiscaal risico’. Dat is algemeen bekend. Daarvan blijkt genoegzaam uit de grote stroom van fiscale jurisprudentie.

9

Een normstelling, dat daarover steeds vooroverleg zou moeten worden gepleegd met de Belastingdienst, vindt geen steun in ons recht. In de praktijk blijkt bovendien, dat de Belastingdienst hierop niet is ingericht en dat dergelijk overleg niet zelden wordt afgewezen respectievelijk tot niets leidt. Dat wordt ook in de onderhavige casus treffend geïllustreerd, waar er vele momenten zijn geweest, waarop de Belastingdienst tot het innemen van standpunten (buiten-procedureel) werd uitgenodigd, maar het klaarblijkelijk liever liet aankomen op een confrontatie achteraf dan op constructief overleg.

In dit verband zij met name verwezen naar de documenten als hieronder omschreven, welke op verzoek van de verdediging ter completering aan het procesdossier zijn toegevoegd d.d. 23 augustus 2005:

■

brief van [betrokkene 13] en [betrokkene 14] aan Inspecteur [betrokkene 3] d.d. 17 februari 1995;

■

reactie van [betrokkene 3] d.d. 13 maart 1995 + pleitaantekeningen deel III d.d. 8 november 2005, § 4.0 e.v., bladzijden 16 t/m 20 waaraan het volgende citaat wordt ontleend:

‘—

De gemeente had sterk de indruk, dat de belastingdienst bepaald ook niet openstond voor overleg over de BTW-aspecten met betrekking tot het plan Lage Banken-Hogeneerstraat. Een eerdere poging namens de gemeente, gedaan door [betrokkene 14] van [bedrijf 1] op 23 februari 1995, leed immers schipbreuk. Uit het verslag van deze adviseur bleek, dat de belastingdienst er de voorkeur aan gaf zich pas achteraf over de BTW consequenties uit te laten. Daarvan kon dus niets verwacht worden. Dat bleek ook uit de brief van [betrokkene 3] d.d. maart 1995.

—

De belastingdienst heeft er dus zelf voor gekozen het vooroverleg af te wijzen en de voorgelegde vragen onbeantwoord te laten.

Wee de belastingplichtige, die daarvan zijn doen en laten afhankelijk stelt. Hij komt tot niets!

In het Financieel Dagblad van 30 oktober 2003 verscheen een opmerkelijk artikel over een ondernemer, die vergeefs poogde bij de belastingdienst uitsluitsel te verkrijgen over de te betalen loonbelasting. Het desbetreffende artikel is inmiddels als productie aan Uw Hof overgelegd. De inhoud daarvan spreekt boekdelen. Het antwoord van de belastingdienst liet zolang op zich wachten, dat het bedrijf bijna failliet ging.

—

De gemeente stond in goede relatie met de belastingdienst. Daarvan getuigt ook de contact-ambtenaar [betrokkene 3]. Zijn periodieke controle-onderzoeken bij de gemeente leverden soms discussie, maar nooit problemen op.’

10

De door het Hof dienaangaand (sub P 2) gegeven overweging(en) berusten op een benadering, die voor een onafhankelijk rechter (te) gouvernementeel oogt, althans die — gelet op het gevoerd verweer — zonder nadere motivering niet als redengevend kan dienen voor de daaruit getrokken conclusie. Waar het Hof in dit verband overweegt, dat het opzetvereiste zijdens de gemeente tevens is vervuld door ‘de fiscus bewust informatie te onthouden die anders wel zou zijn verstrekt’ is zonder verdere tekst en uitleg evenmin duidelijk, waarop het Hof het oog heeft.

Zowel contribuabelen als derden zijn — straffe rechtens — verplicht de bij de wet (art. 47 e.v. van de AWR) voorziene gegevens aan de inspecteur te verstrekken. Gesteld noch gebleken is, dat de gemeente zulks op enig moment zou hebben verzuimd dan wel in onvoldoende mate zou hebben gedaan.

Bij het eerste controlebezoek van belastingambtenaar [betrokkene 3] (april 1997) is direct alle de door deze ambtenaar gevraagde aanvullende informatie en documentatie verstrekt. Uit de renseignering van belastingambtenaar [betrokkene 3] d.d. 26 juni 1997 (D/55) blijkt, dat deze daarmee — nota bene nog vóórdat de gewraakte aangifte door de aannemer werd gedaan — een volledig beeld had van de gevolgde constructie.

11

Kennelijk heeft het Hof (in r.o. P 2) het oog op zowel de timing van de informatieverschaffing als de omvang en inhoud daarvan, doch ten onrechte laat het Hof de verbijzondering daarvan in het midden. Pas aan de hand daarvan kan immers worden getoetst of het Hof inderdaad van oordeel is, dat een belastingplichtige, die zich bewust is van een zeker fiscaal risico in de zin van een mogelijk dispuut met de fiscus, maar desondanks geen vooroverleg pleegt, reeds daarom strafrechtelijk verwijtbaar handelt. Een enge gedachte!

Q. Het pleitbaar standpunt

Het Hof heeft geoordeeld dat er in casu geen sprake was van een pleitbaar standpunt en dat de gemeente zulks had moeten begrijpen, zulks evenwel ten onrechte, althans op gronden die deze oordelen niet vermogen te dragen.

1

In zijn rechtsoverwegingen sub Q borduurt het Hof voort op de hierboven genoemde cirkelredenering en de gedachte, dat reeds het onderkennen van een fiscaal risico, waarvan ook de gevolgen vooraf zijn gecalculeerd en waarover desondanks geen vooroverleg met de Belastingdienst is gepleegd, aan de aanwezigheid van een zogenaamd ‘pleitbaar standpunt’ in de weg zou staan.

Ook in zoverre miskent het Hof kennelijk de in de fiscale praktijk en jurisprudentie gangbare opvattingen. Bovendien doet het Hof aldus overwegende absoluut geen recht aan de door de verdediging in feitelijke instantie(s) te dier zake uitdrukkelijk ingenomen standpunten, die aan de hand van de nodige voorbeelden en bronvermeldingen werden onderbouwd.

In dit verband zij met name verwezen naar de pleitaantekeningen deel III d.d. 8 november 2005, § 3.0 e.v., bladzijden 14 en 15 waarvan de inhoud als alhier herhaald en ingevoegd moet worden beschouwd. Daaraan worden de navolgende citaten ontleend:

Pleitaantekeningen deel III, par. 3.0. e.v.:

‘Het openbaar ministerie gaat er blijkbaar vanuit, dat de adviseurs (en daarvan afgeleid: de gemeente) een standpunt hebben gevolgd, dat niet pleitbaar is.

Dát standpunt is volstrekt onbegrijpelijk. Dat kan eenvoudig worden geïllustreerd aan de hand van het navolgende:

Professor dr. B. van Zadelhoff geldt als een eminent deskundige op het punt van de BTW. De door hem uitgebrachte opinies maken duidelijk, dat de gevolgde constructie zeer wel verdedigbaar moet worden geacht. Hij heeft de houdbaarheid daarvan namens de aannemer met klem van argumenten bepleit voor de belastingrechter. Daarop is nog niet (onherroepelijk) beslist.

De reparatiewetgeving BTW, die onlangs is aangekondigd, maakt duidelijk, dat de praktijk, waarbij voor prestaties en diensten een andere prijs dan de marktprijs en/of de stichtingskosten wordt overeengekomen, geoorloofd moet worden geacht.

Dat wist ook belastingambtenaar [betrokkene 3] die in 1997 de boeken van de gemeente kwam controleren en direct de hele ‘constructie’ in kaart bracht (zie zijn renseignement van 26 juni 1997 D55).

[betrokkene 3] ziet ook wel dat de prijs van f 2.500.000,- afwijkt van de kostprijs volgens de calculatie van de aannemer, maar ziet daarin ‘geen been’.

Hij ziet ook het verband met de termijn van f 2.488.000,-, verschuldigd op 1 mei 1997. Oók geen punt. [betrokkene 3] startte zijn boekenonderzoek bij de gemeente op 11 april 1997, zo verklaarde hij op 7 juli 2005 t.o.v. de Raadheer Commissaris).

Bij het FIOD-verhoor van 11 april 2002 merkte hij op:

‘Uit de overgelegde stukken leidde ik af dat [medeverdachte 1] het sportvelden complex beneden de kostprijs had (op-)geleverd. Dit is niet ongebruikelijk of verboden in het economisch verkeer. Ook het overeenkomen van een aantal rechtshandelingen, constructie genoemd, is niet ongebruikelijk of geboden. (etc.)’

Aan het slot van zijn verhoor op 7 juli 2005 verklaart [betrokkene 3] dan ook vierkant:

‘Of er in mijn ogen door [verdachte] een BTW bepaling is overtreden, geef ik u als antwoord: ‘nee’.’

Dat is ook door de getuige-deskundige Cornelissen ter zitting van 19 augustus 2005 erkend. De fiscale jurisprudentie bevestigt zulks. Getuige-deskundige Van Zadelhoff wees in dit verband op de zgn. Ohra-arresten waarin de Hoge Raad de ontkoppeling tussen economische waarde en ‘prijs’ voor de BTW utidrukkelijk sanctioneert. Waarom zou tegen deze achtergrond niet verdedigbaar zijn, dat aan het sportcomplex Etten Leur een prijskaartje van ƒ 2.500.000 werd gehangen?

In casu is door de adviseurs van de gemeente derhalve onmiskenbaar een pleitbaar standpunt ingenomen. In ieder geval mocht de gemeente daarvan redelijkerwijze uitgaan. Ook dit sluit het opzet van de gemeente uit.

De gemeente doet hierop een uitdrukkelijk beroep; waarvan akte!’

2

Het belastingrecht is niet eenduidig. Het feit dat een ondernemer zonder de hulp van een belastingadviseur niet meer fatsoenlijk een verantwoorde aangifte kan doen is een exponent van de complexiteit van het fiscale recht.

Die complexiteit brengt mede dat zelfs met behulp van adviseurs niet met volledige zekerheid een correcte aangifte kan worden gedaan. In bepaalde gevallen zal de Belastingkamer van uw Raad uiteindelijk moeten aangeven wat rechtens is. Daaraan voorafgaand bestaat twijfel omtrent de fiscale consequenties van een bepaalde transactie. De wetgever heeft aangegeven dat bij gerede twijfel van opzet geen sprake was:

‘Zo is in het geval van een belastingplichtige voor wie het niet geheel duidelijk is of hij een bate moet aangeven c.q. een uitgave mag aftrekken en die redelijkerwijze kan menen juist te handelen door in de aangifte het voor hem gunstigste, pleitbare standpunt in te nemen geen sprake van opzet.’

3

Het Hof gaat er aan voorbij, dat men naar geldend Nederlands belastingrecht rechtens allerminst gehouden is de Belastingdienst uitdrukkelijk vooraf te wijzen op mogelijke twijfels omtrent de juistheid van een bij de aangifte of anderszins ingenomen standpunt, wanneer dat standpunt als zodanig voldoende verdedigbaar moeten worden geacht.

Dat laatste is natuurlijk niet het geval, wanneer geen weldenkend mens in redelijkheid tot die standpunten zou kunnen komen. Daarvan is in de onderhavige casus evident geen sprake. De gemeente heeft zich van de pleitbaarheid van deze standpunten vergewist, althans zich in zoverre volledig verlaten op de mededelingen en adviezen van gerenommeerde externe deskundigen.

4

In dergelijke situaties is er per definitie ook een zekere twijfel en een fiscaal risico. Ondanks dit fiscale risico kan van een verwijtbare onjuiste aangifte volgens de wetgever geen sprake zijn. Het onderkennen van fiscale risico's staat derhalve aan de pleitbaarheid van een standpunt niet in de weg. In 's Hofs arrest wordt dit ten onrechte miskend.

In dit verband is ook van belang de recente wetsgeschiedenis en de parlementaire behandeling daarvan, waaraan is gerefereerd in de pleitaantekeningen deel II d.d. 8 november 2005, deel III, waarvan de inhoud als alhier herhaald en ingevoegd dient te worden beschouwd. Daaraan worden de volgende citaten ontleend:

Par. 4.5, bladzijde 20 en 21:
‘Wetsvoorstel wijziging wet OB 2005.

Dit jaar is door de Staatssecretaris van Financiën een nieuwe reparatiewetgeving BTW gelanceerd. Die draait om de objectivering van de maatstaf van heffing voor de BTW, zulks in afwijking — aldus de Staatssecretaris — van de hoofdregel van de subjectieve maatstaf (!). Zie hiertoe wetsvoorstel 30.061 en het verslag van de kamerstukken II 2004/05 (o.a. gepubliceerd in V-N 2005/35.19) waaraan de volgende passages worden ontleend:

‘Inleiding

‘De leden van de CDA-fractie onderschrijven de argumenten die naar voren worden gebracht om te komen tot een aanpak van BTW-constructies (…). Ze zijn echter wel van mening dat, als de regering vindt dat bepaalde constructies niet mogen, terwijl de letter van de wet deze niet verbiedt, er niet gewezen moet worden naar de betrokken constructeurs maar dat de wet dan aangepast moet worden.’

Communautair karakter

Opmerkingen van de Staatssecretaris aangaande het zoeken naar methoden om het ontbreken van aftrekrecht te ontlopen/mitigeren.

‘Dit is veelal niet op andere wijze mogelijk dan via ingewikkelde en gekunstelde methoden. Methoden waarvan de wetgever, zo deze ze zou voorschrijven, onmiddellijk het verwijt zou krijgen dat hij de wetgeving compliceert en het bedrijfsleven opzadelt met administratieve lasten. Ik misken hier niet het recht van belastingplichtigen om de grenzen van de wet op te zoeken, maar dan moet de wetgever niet het verwijt worden gemaakt dat hij een eenvoudige systematiek compliceert zodra die grens wordt overschreden.’

Consequenties aanpak constructies

Op de vraag van de CDA-leden of de regering denkt dat met dit wetsvoorstel iedere denkbare constructie is ondervangen, te meer nu het belastingadvieswezen vindingrijk is en inspeelt op nieuwe ontwikkelingen merkt de Staatssecretaris het volgende op:

‘Ik merk hierover op dat er in de fiscaliteit geen middel of leerstuk bestaat dat bepaalde belastingconstructies verbiedt en dat daarnaast het recht wordt erkend om zaken binnen het kader van de wet zo te regelen dat er zo min mogelijk belasting wordt betaald (dit geldt zelfs in gevallen waarin men zichzelf met een enorme hoeveelheid administratieve lasten opzadelt). Het gebruik van constructies betekent overigens niet dat deze steeds het beoogde belastingbesparende resultaat bereiken. Door interpretatiemethoden, zoals misbruik van recht, kan de fiscale duiding afwijken van de opzet die partijen voor ogen stond. Nu, naar het oordeel van de regering, de onderhavige constructies echter indruisen tegen doel en strekking van de BTW-heffing, is besloten tot wetgevende maatregelen. Met dit wetsvoorstel wordt derhalve getracht een drempel op te werpen tegen de bekende en beschreven constructies. Ze worden onaantrekkelijker gemaakt en het gebruik ervan wordt ontmoedigd. Of iedere denkbare constructies thans is ondervangen, is moeilijk te beoordelen.’

Indien de constructies niet worden verboden in de fiscaliteit, waarom dan iemand strafrechtelijk vervolgen in het kader van het doen van een onjuiste aangifte (en/of valsheid in geschrifte)?

Conclusie:

Aan het feit, dat door het College van B & W van de gemeente op advies van haar ambtenaren, die zich op hun beurt hebben laten leiden door de opinie van externe adviseurs, niet is besloten de ‘constructie’ vooraf voor te leggen aan de belastingdienst, kan geen enkel bewijs ten nadele van de gemeente worden ontleend.’

5

Hierbij komt, dat reeds bij eerste beoordeling van het onderhavige feitencomplex door de Belastingdienst (het controle-onderzoek van belastingambtenaar [betrokkene 3] in april 1997) genoegzaam kon worden vastgesteld — gelijk is geschied — dat over de fiscale uitkomsten daarvan verschillend kon worden gedacht. Dat ook de fiscus vervolgens zeer lange tijd (enige jaren) heeft genomen om daarover te delibereren en te beslissen, maakt reeds treffend inzichtelijk, dat de door de gemeente en aannemer (op basis van externe adviezen) ingenomen standpunten tenminste pleitbaar moeten worden geacht. Dat geldt temeer, waar in dit geval zeker ook aan de wetgever het verwijt kan worden gemaakt, dat zowel de wijze van wetgeving (aangekondigd bij persbericht van maart 1995) als de tot stand koming daarvan ruimte liet voor de nodige twijfels in de wereld van fiscale wetenschappers en adviseurs. In een dergelijk geval is het blijkens constante jurisprudentie van de belastingkamer van uw Raad geoorloofd wanneer de justitiabele niet a priori de voor de schatkist meest profijtelijke keuzes maakt.

Hierop heeft de verdediging voor het Hof met klem van argumenten gewezen. Zie met name § 4.5 van de pleitaantekeningen deel III d.d. 8 november 2005, bladzijden 20 en 21 waarvan de inhoud als alhier herhaald en ingevoegd moet worden beschouwd.

6

Uw strafkamer heeft in het arrest van 8 februari 2005 overwogen dat een beroep op een pleitbaar standpunt dient te worden opgevat als een bewijsverweer inzake het tenlastegelegde opzet waarbij dient te worden getoetst of ‘de verdachte redelijkerwijze niet kon en mocht menen’ dat de aangifte correct werd gedaan.

De rechtbank Zwolle-Lelystad overwoog te dier zake bij vonnis van 13 september 2005, parketnummer 07.794513-02 ondermeer het volgende:

‘Als beperking van deze in potentie ruime aansprakelijkheid is in het fiscale boeterecht de rechtsfiguur van het ‘pleitbare standpunt’ tot ontwikkeling gekomen. Hieronder moet aldus de Staatssecretaris van Financien worden verstaan: ‘een opvatting over de kwalificatie van de feiten of de toepassing van het recht op de feiten die in redelijkheid verdedigbaar is’ (Besluit van 9 november 2000, nr. RTB 2000/2474M).

Deze materieel strafrechtelijk gezien dicht tegen de dwaling en derhalve de buitenwettelijke schulduitsluitingsgrond ‘afwezigheid van alle schuld’ aanleunende rechtsfiguur functioneert in de op het fiscale boetrecht ontwikkelde rechtspraak als een bewijsuitsluitingsgrond ten aanzien van verweten opzet dan wel grove schuld.

Gezien de grote begripsmatige overeenkomsten tussen het fiscale boeterecht en het fiscale strafrecht ziet de rechtbank aanleiding de rechtsfiguur van het ‘pleitbare standpunt’ te betrekken bij de bewijsvraag van het in de onderhavige strafzaak ten laste gelegde opzet. De rechtbank neemt dan ook tot uitgangspunt dat indien kan worden geoordeeld dat verdachte bij het doen van een aangifte een redelijkerwijs verdedigbaar standpunt heeft ingenomen in die zin dat de verdachte redelijkerwijs kon en mocht menen dat een bepaalde fiscale regeling op haar van toepassing is, een dergelijke vaststelling in de weg staat aan een bewezenverklaring van opzet in fiscaal-strafrechtelijke zin.’

7

Dat requirante ‘middels side letters (D/10 en D/11) het fiscale risico van [medeverdachte 1] in aard (de mogelijke naheffing omzetbelasting) en in hoogte heeft onderkend, en deels voor haar rekening heeft genomen’ is voor de vraag of sprake is van een pleitbaar standpunt niet bepalend. Welhaast zou kunnen worden gesteld dat ieder pleitbaar standpunt een fiscaal risico vooronderstelt, aangezien in dergelijke gevallen klaarblijkelijk van een absoluut juist standpunt geen sprake is.

8

Ter rechtvaardiging van het afwijzen van het beroep op een pleitbaar standpunt wijst het Hof sub Q nog op een passage uit het besprekingverslag D/42. Het in het arrest opgenomen citaat ziet echter op een vraag van een ambtenaar van de gemeente aan de bij de bespreking uitgenodigde belastingadviseurs. Het citaat bevat derhalve geen opvatting die aan requirante kan worden toegerekend waaruit kan worden afgeleid dat requirante wist geen pleitbaar standpunt te hebben.

9

Tenslotte wordt verwezen naar een advies van de belastingadviseur (D/133). Daaraan heeft het Hof op onbegrijpelijke wijze het bewijs ontleend ‘dat verdachte kennelijk na advies omtrent de hoogte van ‘een eventueel wel acceptabele’ vergoeding voor het sportcomplex niet met de belastinginspectie in overleg wilde treden, nu ‘dat overleg altijd verlies zou opleveren.’’ Dat requirante niet in overleg is getreden met de inspecteur, is op uitdrukkelijk advies (vide D/133) van de belastingadviseur die overleg heeft gehad met de fiscalist van de aannemer.

10

Het risico waarop wordt geduid door de betrokken belastingadviseur(s) kan niet anders worden begrepen dan als een fiscaal risico. Uit de stukken van het geding kan geen andere conclusie worden getrokken dan dat de adviseurs niet doelen op een risico op ontdekking van een strafbaar feit in de vorm van een bewuste onjuiste aangifte. Desondanks en onterecht wordt de term ‘risico’ door het Hof in deze laatste zin geduid.

De discussie met de fiscus zou kunnen gaan omtrent de hoogte van de vergoeding voor de teruglevering. Door de belastingadviseur was aan de gemeente geschreven dat sprake was van een subjectief vergoedingsbegrip (D/33:‘Voor de omzetbelasting geldt een subjectief vergoedingsbegrip’). Daaruit kon de gemeente niet anders begrijpen dan dat het de contractspartijen, in casu de aannemer en requirante, vrijstond de hoogte van de vergoeding te betalen. Overleg zou er slechts toe kunnen leiden dat de Belastingdienst zich daar desondanks een opinie over zou vormen waarmee requirante dan toch ‘iets zou moeten’. Niet vanuit een juridisch perspectief, maar vanuit de invalshoek de relatie met de inspecteur goed te houden en dus op enigerlei wijze gevolg te geven aan de opmerkingen van de zijde van de Belastingdienst. In zoverre was er met overleg met de Belastingdienst niets te winnen en zou dat ‘altijd verlies opleveren’. Met het verhullen van een strafrechtelijk verwijtbare aangifte heeft dit echter allemaal niets van doen. Het niet aangaan van overleg met de inspecteur kan ook niet worden gebruikt als argument voor het afwijzen van het verweer van een pleitbaar standpunt.

R. Het gevolgbestanddeel

Het Hof heeft geoordeeld (sub R 2) dat in casu aan het gevolgbestanddeel van artikel 68 (oud) AWR werd voldaan, zulks evenwel ten onrechte, althans op gronden die dit oordeel niet rechtvaardigen.

1

Uit de jurisprudentie van uw Raad blijkt genoegzaam dat het gevolgbestanddeel zoals geformuleerd in de desbetreffende fiscale strafbaarstelling(en) bepaald niet als een dode letter mag worden beschouwd (HR 26 juni 2001, NbSr. 2001/129).

2

Namens de gemeente is voor het Hof met klem het standpunt verdedigd, dat de gewraakte aangifte omzetbelasting van juli 1997 — gelet op de relevante feiten en omstandigheden —als zodanig onmogelijk ten gevolge zou (kunnen) hebben dat te weinig belasting zou (kunnen) worden geheven. Op het moment dat deze aangifte werd ingediend waren immers bij de Belastingdienst alle relevante gegevens in beeld, op grond waarvan de inspecteur van deze aangifte kon afwijken.

3

Eerder werd al gewezen op het controle-onderzoek van belastingambtenaar [betrokkene 3] in april 1997 en diens renseignement aan zijn collegae te Eindhoven d.d. 26 juni 1997 (D/55). Mede op grond daarvan kon niet anders worden verwacht, dat het voor wat betreft de omzetbelasting ingenomen standpunt door de Belastingdienst terdege zou worden getoetst — zonodig na nader onderzoek — aan de eigen inzichten, gebaseerd op de relevante feiten en omstandigheden. Daarover was in feite geen twijfel mogelijk.

4

In wezen ontstond met het indienen van deze aangifte door de aannemer dezelfde situatie als wanneer de aannemer de omzetbelasting naar een hogere grondslag zou hebben becijferd en daartegen gelijktijdig zelf in bezwaar zou zijn gekomen. Gezien de verschillende visies op de feitelijke grondslag (in casu de waarde van de verrichte dienst en/of geleverde tegenprestatie) alsmede over het tijdstip, waarop die verantwoord had moeten worden, had de aannemer diezelfde gedragslijn dan wellicht bij alle maandaangiften over 1997 (en 1996?) moeten volgen anders zou — in de redenering van het Hof — immers voor al die aangiften — achteraf beschouwd — kunnen worden vastgesteld dat deze (voorwaardelijk) opzettelijk onjuist zouden zijn gedaan.

5

Het bewijs van de benadeling die uit de aangifte zou zijn voortgevloeid ontleent het Hof aan de nadeelberekening D/106 die door de Belastingdienst is opgesteld. De vraag is welke bewijswaarde een dergelijk stuk heeft. De inspecteur is geen deskundige (want partijdig) en evenmin een getuige want zijn verklaring is niet uit eigen waarneming. Het Hof had derhalve zijn bewezenverklaring niet hierop mogen baseren.

6

Requirante wijst er in dit verband op, dat de vraag of over 1997 bij de aannemer terecht — en zo ja: in welke mate — omzetbelasting werd nageheven thans nog voorligt bij de belastingkamer van uw Raad. Het is bepaald niet uitgesloten, dat deze tot een ander oordeel zal komen dan de strafkamer van het Hof in het bestreden arrest.

7

In dit verband zij tevens gewezen op het hieronder geformuleerd middel III en de daarop gegeven toelichting waarvan de inhoud als alhier herhaald en ingevoegd dient te worden beschouwd.

S. Het opzettelijk opmaken van een vals geschrift

Het Hof heeft wettig en overtuigend bewezen geacht, dat een factuur met als kenmerk 97/0093, gedateerd 28 april 1997 door de gemeente opzettelijk valselijk werd opgemaakt, zulks evenwel ten onrechte, aangezien het bewijs van die valsheid en/of die opzet niet kan steunen op de door het Hof daartoe genoemde gronden, die een dergelijk oordeel niet vermogen te dragen. Ook overigens heeft het hof zijn beslissing onvoldoende gemotiveerd.

1

Naar uit de gedingstukken blijkt, stond de gemeente voor een majeure bestuurlijke klus, waaraan zij met een staf van ambtenaren vanaf het begin van de negentiger jaren werkte. Het ging hierbij om een majeure operatie, de bouw van een contigent woningen en de ontsluiting van nieuwe stadsdelen, waartoe zelfs een geheel (goed functionerend) sportcomplex moest worden verplaatst. Dat laatste vormde geen doel op zich, maar een middel om aan haar bestuurstaak adequate invulling te (kunnen) geven. Deze — voor een relatief kleine gemeente — grote operatie kon slechts worden geklaard dankzij enorme inspanningen van het ambtelijk apparaat van de gemeente, dankzij een scherpe aanbesteding en dankzij de van vele externe deskundigen ingeroepen hulp. Toen de in maart 1995 bij persbericht aangekondigde wetswijziging leek te leiden tot een zodanige kostprijsverhoging, dat de realisatie van dit project hierop dreigde te stranden, heeft de gemeente gezocht naar wegen, die haar plannen binnen de grenzen der wet uitvoerbaar zouden houden. Daarbij is de gemeente loyaal gebleven aan haar principes van onkreukbaarheid. Zij heeft te goeder trouw gehandeld en haar koers gezet op basis van door haar ingeschakelde gerenommeerde externe deskundigen ontvangen opinies en adviezen. Daarbij is in een zeker stadium — na de voorgeschreven inschrijving en aanbesteding — ook de aannemer betrokken. Ondanks een economisch spanningsveld tussen de twee contracterende partijen vonden zij elkander in een goede privaat-publieke samenwerking, waarin de zoektocht naar een goede realisatie van het project tegen acceptabele voorwaarden met inachtneming van de wettelijke voorschriften werd voortgezet. De verdediging heeft de in dit verband relevante feiten en omstandigheden voor het Hof uitvoerig geschetst.

Zulks met name in de op de zitting voor het Hof d.d. 8 november 2005 overgelegde pleitaantekeningen deel I waarin zowel de historie van het project, de basisprincipes en de historische noodzaak daarvan werden uiteengezet en gedocumenteerd. Tevens werd bij die gelegenheid door de verdediging een schets gegeven van het integriteitsbeleid van [verdachte], zoals dat door de burgemeester, de gemeentelijke organen en het ambtelijk apparaat sinds jaar en dag wordt gekoesterd. Daarvan blijkt tevens uit de door de oud-burgemeester M.J.H. van de Ven ter zitting van 8 juli 2005 afgelegde verklaring alsook het laatste woord van de huidige burgemeester drs [getuige 5] d.d. 14 december 2005. De inhoud van deze pleitaantekeningen en genoemde verklaringen dient als alhier ingevoegd en geïnsereerd te worden beschouwd.

Aan de pleitaantekeningen deel I d.d. 8 november 2005, blz. 6; worden de navolgende citaten ontleend:

‘De noodzakelijke verplaatsing van het sportcomplex

Het plangebied ‘De Lage Banken’ vormde weliswaar een uitstekende locatie, maar lag niet braak. Zo lag er een mooi sportcomplex, waarvan tot volle tevredenheid gebruik werd gemaakt door sportieve recreanten. Dat kon natuurlijk niet eenvoudig worden ‘opgedoekt’.

Kortom: het sportcomplex zou moeten worden verplaatst, ten einde de bouwplannen te realiseren. Let wel: er was géén autonome wens tot verplaatsing en renovatie van het sportcomplex. Dat was voor de gemeente geen doel maar een middel.

Voor die verplaatsing van het sportcomplex waren er evenmin middelen beschikbaar. Die verplaatsing moest — zoveel als mogelijk — budgettair neutraal geschieden.

Met de verplaatsing van opstallen, ten einde openbare voorzieningen te realiseren was er binnen de gemeente wel enige ervaring. Een saillant voorbeeld vormt het compleet ‘oppakken’ van een woning, die enkele tientallen meters verderop werd weggezet om ruim baan te geven aan de nieuwe rijksweg. Zie hiertoe: BN/De Stem van 9 april 1994, waarin wordt verhaald van een opmerkelijke verplaatsing van een huis in 1964 dat moest wijken voor de nieuwe rijksweg. Citaat: ‘In tijden van woningnood was het niet gepast zo'n prachtig huis te slopen.’ Dat gold m.n. uiteraard ook voor het fraaie sportcomplex.’

2

Uit de inschrijving van de aannemer blijkt, dat deze zich jegens de gemeente verplichtte tot een complex van leveringen en diensten, waartegenover de gemeente op haar beurt zich jegens de aannemer eveneens verplichtte tot een aantal tegenprestaties. Deze hielden elkander over en weer niet geheel in evenwicht. De geldelijke waardering van de onderscheidenlijke diensten en leveringen wees uit, dat de gemeente daarvoor per saldo een toebetaling zou ontvangen van fl. 1.277.000,--.

Dat bedrag werd wel geduid als een ‘negatieve aanneemsom’, maar dat is een onzuivere terminologie. Het ging immers allerminst om een eenduidige overeenkomst van aanneming, doch om de resultante van totaal verschillende leveringen, diensten en transacties; van een optelsom met aftrekposten.

Dat blijkt zonneklaar, wanneer men het inschrijfbiljet van de aannemer (D/4) onder de loep neemt en legt naast de integrale realisatieovereenkomst (D/9).

Aan de hand daarvan heeft de gemeente voor het Hof bij herhaling betoogd, dat het saldo slechts de uitkomst vormt van een rekenmodule, waarover partijen het eens werden, daargelaten de vraag, of de componenten die in de rekenmodule werden verwerkt op juiste waarde werden geschat. De verdediging heeft deze benadering aan de hand van een aantal voorbeelden geïllustreerd.

Meer in het bijzonder wordt hier verwezen naar haar pleitaantekeningen deel IV d.d. 8 november 2005 §1.14, bladzijde 18 alsook de brief aan de voorzitter van het Hof d.d. 8 december 2005 met een cijfermatig voorbeeld van de koop van een auto met inruil en toebetaling. Daaraan worden de navolgende citaten ontleend:

Pleitaantekeningen deel IV d.d. 8 november 2005, par. 1.14, blz. 18:
‘De saldofactuur

Iedere particulier, die zijn oude auto wel eens heeft ingeruild voor een nieuwe wordt geconfronteerd met een vrij ingewikkeld BTW-vraagstuk. Over de nieuwprijs moet BTW worden betaald (een levering van de ondernemer aan de consument) op de inruil niet (levering door een particulier). Op de nieuwe auto kunnen in het algemeen kortingen worden bedongen, die evenwel weer (kunnen) vervallen naar mate er voor de gebruikte auto een hogere inruilprijs wordt betaald. Bij de onderhandelingen wordt de klant vaak ‘gepaaid’ door het aanbod van gratis accessoires, zoals een navigatiesysteem, muziekboxen, vloermatten en dergelijke.

De klant vindt het allemaal prachtig mits het saldo van hetgeen hij moet betalen binnen de grenzen van zijn portemonnee blijft. De verkoper zal best bereid zijn hem te calculeren, welke (kost)prijzen de klant zich bespaart, nu hij de accessoires gratis krijgt bijgeleverd. Misschien geeft de klant er de voorkeur aan, dat die accessoires tóch voor de volle prijs (of de halve prijs?) aan hem worden gefactureerd, maar dan zal daar tegenover (het vrij arbitrair) bedrag van de inruil waarde moeten worden verhoogd dan wel de nieuwprijs moeten worden verlaagd omdat het saldo gelijk moet blijven.

Voorbeeld 2:

De werknemer, die van zijn baas een bedrijfsauto mag leasen, gaat die vaak zelfbij de dealer kopen. Hij zoekt merk, type, kleur en bekleding uit binnen de hem door de werkgever geboden ruimte. De auto wordt rechtstreeks aan hem geleverd, maar aan de leasemaatschappij dan wel de werkgever gefactureerd.

Op die factuur staat veelal ‘aan u verkocht en geleverd’, hetgeen in feite in strijd is met de werkelijkheid. Bovendien zal in deze situatie vaak gekozen worden voor de volle prijsberekening van de accessoires, omdat de werknemer liever zijn inruilwaarde zo hoog mogelijk vastgesteld ziet. Dit voorbeeld is wat ingewikkelder dan het eerste, omdat het belang bij het saldo van de afrekening voor de verschillende partijen verschillend kan uitpakken.

Ook de verdediging van de medeverdachte belastingadviseur heeft op deze rekenmethodiek een uitvoerige toelichting gegeven. Datzelfde geldt voor de verdediging van de aannemer. De desbetreffende pleitaantekeningen zijn eveneens — met uitdrukkelijke instemming van het Hof — gevoegd in het strafdossier van de gemeente. Requirante verzoekt de desbetreffende onderdelen van de pleitaantekeningen als zojuist genoemd en gespecificeerd als alhier gespecificeerd en ingevoegd te beschouwen.’

3

Alle bij de totstandkoming van de factuur met datum 28 april 1997 (D/43) betrokken partijen hebben in de onderhavige strafprocedure het uitdrukkelijke standpunt ingenomen en onderbouwd, dat deze factuur uitsluitend moet en kan worden verklaard in de context van de totale (optel-)som van de over en weer tussen de aannemer en de gemeente aangegane rechten en verplichtingen, waarvan de einduitkomst niet meer afhankelijk kon en mocht zijn van eventuele nadere inzichten omtrent de later overeengekomen waardering van een of meer componenten. Dat betekende uiteraard, dat de waardering van de ondergrond (met daarop een) sportcomplex die door de aannemer aan de gemeente zou worden (terug)geleverd op fl. 2.500.000,- elders moest worden gecompenseerd.

De labeling van deze compensatie onder de noemer ‘eerste termijn aanneemsom’ is in dat verband juister te achten dan het bovenbedoeld etiket ‘negatieve aanneemsom’, zoals dat op het saldo van alle plussen en minnen van onderscheidenlijke leveringen, diensten en prestaties werd geplakt. Het ging hier als het ware om een mandje, waarvan het totaalgewicht niet mocht worden verstoord; zulks temeer aangezien dit wellicht zou nopen tot een nieuwe openbare inschrijving. In deze context kan aan de terminologie ‘eerste termijn aanneemsom’, die op de factuur werd gesteld, rechtens en in redelijkheid, onmogelijk de conclusie worden verbonden, dat daarmee opzettelijk een vals geschrift geproduceerd.

4

Die conclusie kan evenmin worden verbonden aan de door het Hof sub S 2 aangehaalde verklaringen van enige medewerkers van de aannemer, die kennelijk slechts waren gefocused op de vraag, of de gewraakte factuur naar de letter en los van de context voor hen begrijpelijk was. Uit de processen-verbaal van hun verklaringen blijkt, dat aan hen niet werd gevraagd, of zij op de hoogte waren van het begrip ‘negatieve aanneemsom’ en/of zij de functie van deze factuur in de complexe relatie van partijen konden overzien. Bovendien staan tegenover deze verklaringen tenminste even zovele andere verklaringen, die de logische functie van deze factuur in het totaalcomplex van rechten en plichten deugdelijk onderbouwen. Daarbij is tevens door de verdediging aandacht gevraagd (t.a.p.) voor het feit, dat in dit totale complex over en weer ook leveringen hebben plaatsgevonden van gronden, voor symbolische bedragen van fl. 1,- waarvan uit notariële akten blijkt. Ook hierover zijn de door het Hof sub S 2 (blz. 14, laatste alinea) genoemde getuigen niet bevraagd.

5

Toch heeft het Hof uit de door hem geciteerde verklaringen afgeleid:

‘dat de door de gemeente aan [medeverdachte 1] gevraagde betaling in het geheel geen relatie had met enige door [medeverdachte 1] geleverde of te leveren prestatie aan de gemeente en dus ook niet met een aanneemsom….’

Bezien in de juist bedoelde context is deze conclusie van het Hof onjuist, althans onbegrijpelijk. Daaraan doet niet af, dat deze factuur mede werd opgemaakt om het evenwicht te herstellen dat anders zou worden verstoord door de tussen partijen overeengekomen separate facturering van de (terug)levering van grond (met sportcomplex) door de aannemer aan de gemeente voor fl. 2.500.000,-.

6

Onbegrijpelijk is ook, dat het Hof in zijn overweging sub S 2 (blz. 15, eerste alinea) kennelijk ter onderbouwing van het feit dat het hier zou gaan om een vals geschrift nog melding maakt van het feit, dat op de factuur ook de term ‘koopsom’ is te lezen. Het Hof doet ook in zoverre geen recht aan de door de gemeente gevoerde verdediging, dat het hier kennelijk gaat om een computerverschrijving, als gevolg van het standaard-format in de tekstverwerker. Die verklaring is reeds in eerste aanleg (als ook ter zitting van 23 augustus 2005) gegeven door burgemeester [getuige 5] van [verdachte] en vervolgens in hoger beroep nog eens uitdrukkelijk bevestigd door de gemeenteambtenaar die deze factuur feitelijk heeft opgemaakt.

In dit verband zij met name verwezen naar het proces-verbaal van de zitting van 14.12.2005 van het verhoor van de heer [naam 5] afgelegd ter zitting van 8 juli 2005, alsmede de pleitaantekeningen deel V d.d. 8 november, bladzijden 4 t/m 6 waarvan de inhoud als alhier ingevoegd en herhaald dient te worden beschouwd.

Dat met deze factuur dus geen ‘koopsom’ bedoeld werd in rekening te brengen is onmiskenbaar. De verdediging heeft (t.a.p.) diverse voorbeelden gegeven van computerverschrijvingen, die in het dagelijks leven regelmatig blijken voor te komen. Wellicht maakt dit geschriften ‘vals’ in de zin van onjuist, maar niet in strafrechtelijk verwijtbare zin, daar enig opzet ontbreekt.

7

De motivering van het Hof schiet evenzeer te kort, waar het gaat om de bewezenverklaring van het bestanddeel opzet in feit 2 (zoals geformuleerd op blz. 7 van het arrest). Niet alleen blijkt uit de in hoger beroep door de gemeenteambtenaar [naam 5] afgelegde verklaring ter zitting van 8 juli 2005 dat hij zich bij het opmaken van de factuur van geen kwaad bewust was (of behoefde te zijn), maar dat geldt eveneens voor zijn superieuren, die voor deze gang van zaken functioneel verantwoordelijk zouden kunnen worden gesteld. Voor hun opzet — al dan niet voorwaardelijk — is in de gedingstukken geen bewijs voorhanden. Dat bewijs kan ook niet steunen op de overwegingen van het Hof, als weergegeven sub K.

Requirante verwijst hiertoe naar hetgeen ter toelichting op dit middel-onderdeel K hierboven reeds is gesteld.

8

Zij voegt daaraan toe, dat de denkfout van het Hof tevens tot uiting komt in de overwegingen sub I, waarin het Hof de navolgende vaststelling formuleert:

‘Nu partijen voor de aanleg van het sportcomplex door [medeverdachte 1] een aanneemsom van fl. 9.227.917,- zijn overeengekomen, …’

Aldus overwegende miskent het Hof in weerwil van de vastgestelde feiten en de dienaangaand gevoerde verdediging, dat tussen partijen voor de (verplaatsing en de) aanleg van het sportcomplex juist géén aannemingsovereenkomst werd gesloten, maar dat deze verplaatsing (en aanleg) onderdeel vormde van het totaalcomplex van leveringen (soms voor fl. 1,-), diensten en prestaties. Het bedrag van fl. 9.227.917,- is dan ook nimmer als aanneemsom bedoeld of benoemd. Uit de feiten blijkt zondermeer dat de kale ondergrond eerst door de gemeente aan de aannemer werd verkocht en geleverd om later — met daarop het sportcomplex— te worden teruggekocht. De aannemer verbond zich tot de verkoop en levering tegen een (ver)koopsom van fl. 2.500.000,-. Dit bedrag gold als rekencomponent.

9

Daarenboven heeft het Hof aan het verweer van de gemeente, dat ook voor wat betreft de afspraken met betrekking tot deze factuur geldt, dat zij zich daarbij louter heeft laten leiden door mededelingen en adviezen van externe deskundigen aan de juistheid waarvan de gemeente niet behoefde te twijfelen — in weerwil van 359 lid 2 Sv — zelfs geen enkele overweging gewijd. Ook de overwegingen sub P en Q zijn immers niet aan de opzet met betrekking tot de opmaak van deze factuur gerelateerd, doch kennelijk slechts aan de bewezenverklaring van feit 1. Ook daarom is 's Hofs arrest mitsdien onvoldoende gemotiveerd.

T. Het gebruik van de factuur van 28 april 1997 (D/43)

Naar uit de navolgende toelichting blijkt, heeft het Hof ten onrechte, althans op onvoldoende gronden, het verweer van de verdediging verworpen, dat het oogmerk om de factuur D/43 als echt en onvervalst te gebruiken niet is bewezen.

1

De verdediging heeft in beide feitelijke instanties met klem van argumenten betoogd, dat het niet alleen nimmer de bedoeling van partijen is geweest derden, waaronder de belastingdienst, door overlegging van de factuur van 28 april 1997 (D/43) danwel de verwerking daarvan in de administratie, te misleiden, maar ook dat feitelijk is vastgesteld en gebleken, dat die factuur — ook onbedoeld — in objectiviteit nimmer een relevante rol heeft gespeeld op de oordeelsvorming van de belastingdienst, laat staan dat zij daartoe strekte.

In dit verband zij met name verwezen naar de processen-verbaal van de verklaringen van [betrokkene 3] d.d. 7 juli 2005, [betrokkene 1] d.d. 7 juli 2005, [verbalisant 1] d.d. 7 juli 2005 en de pleitaantekeningen deel V van de verdediging, zoals overgelegd ter zitting van 8 november 2005 waarvan de inhoud als alhier herhaald en ingevoegd moet worden beschouwd.

2

Ook indien als juist moet worden beschouwd, dat deze factuur slechts de functie had om de betalingsbalans tussen de aannemer en de gemeente in evenwicht te houden, in verband met de (nadere) afspraak tussen partijen, dat de (terug)levering van de ondergrond mét sportcomplex ongeacht de (interne) kostprijsberekening van de aannemer zou worden gewaardeerd en gefactureerd op fl. 2.500.000,- maakt zulks de factuur nog niet vals, laat staan dat deze zou zijn opgemaakt met het oogmerk de Belastingdienst te misleiden.

3

Deze factuur heeft als zodanig immers geen enkele betekenis voor de omzetbelasting, die door de aannemer moest worden aangegeven (feit 1). Daarvoor was slechts relevant de in de notariële akte van levering van het sportpark d.d. 2 juni 1997 (D/35) opgenomen vergoeding, die door de gemeente moest worden betaald voor de levering van gronden (met daarop het sportpark) en de op basis daarvan opgemaakte factuur d.d. 12 september 1997 (D/103). Dáármede beoogden partijen te bereiken, dat voor de omzetbelasting de heffingsgrondslag — voor wat betreft het complex — dienovereenkomstig op fl. 2.500.000,- zou worden gesteld. Op basis van de van externe deskundigen ingewonnen adviezen en aanwijzingen mochten zij aldus menen binnen de grenzen van de fiscale regelgeving te blijven, zij het dat daartoe die grenzen eerst grondig werden verkend.

4

Als er al zou moeten worden uitgegaan van een poging tot misleiding van de Belastingdienst — quod non — dan vormde daarvoor de factuur van 12 september 1997 (D/103) in samenhang met de notariële afrekening d.d. 2 juni 1997 (D/102) het vehikel en zeker niet de onderhavige (D/43).

Juist op deze gedachte was dan ook het (te) lang verborgen gebleven aanvangsproces-verbaal gebaseerd. Daarin werden meerdere verdenkingen terzake van het opzettelijk opmaken c.q. gebruiken van valse geschriften geformuleerd, doch — terecht —niet terzake van de factuur van 28 april 1997 (D/43). Blijkens het meergenoemd renseignement van belastingambtenaar [betrokkene 3] van 26 juni 1997 (D/55) speelt deze factuur ook geen enkele rol bij zijn constatering, dat er hier sprake zou zijn van een fiscale constructie die diende te worden bestreden.

5

Het is daarom temeer onbegrijpelijk en onterecht, dat het Hof de te dezer zake gevoerde verdediging sub T 2 slechts afdoet met de navolgende pennenstreek:

‘Ook dit verweer wordt verworpen, aangezien uit de bewijsmiddelen blijkt dat deze factuur juist valselijk is opgemaakt met de bedoeling om de Belastingdienst te misleiden door een transactie te simuleren die in werkelijkheid niet heeft plaatsgevonden.’

Het is opvallend, dat het Hof hier spreekt over een transactie, terwijl het zelf eerder juist sub S 2 constateert, dat deze factuur géén transactie betreft.

6

De transactie evenwel waar het werkelijk om gaat, is onmiskenbaar de (terug)levering van grond met een daarop inmiddels aangelegd sportcomplex door de aannemer aan de gemeente. In zoverre zou het in de redenering van het Hof logisch zijn geweest, indien de overweging sub T 2 op dié factuur (D/103) zou zijn betrokken; quod non. Waarom deze logica, die aanvankelijk door de FIOD en het openbaar ministerie werd gevolgd (blijkens het aanvangsproces-verbaal) vervolgens weer werd verlaten, is onduidelijk. Wel lijkt het erop, dat de men de sporen van deze denkrichting heeft willen wissen, althans bleven deze voor de verdediging en/of de onafhankelijk rechter tot in het hoger beroep verborgen. De raadselen rond deze verheimelijking zijn tot op de dag van heden niet ontrafeld.

Wat daarvan ook zij, de overwegingen van het Hof sub T 2 missen feitelijke grondslag en zijn overigens kennelijk onjuist. Ook in zoverre is 's Hofs arrest mitsdien onvoldoende gemotiveerd.

U. Bewijsuitsluiting

Het Hof heeft het standpunt van de verdediging, dat aan het onderzoek in de onderhavige zaak dusdanige tekortkomingen kleven dat het op basis van dat onderzoek door het openbaar ministerie aangedragen bewijsmateriaal in het geheel van het bewijs moet worden uitgesloten, verworpen zulks evenwel — naar hieronder wordt toegelicht — ten onrechte, althans op gronden, die deze verwerping niet kunnen rechtvaardigen.

1

Tijdens de behandeling in hoger beroep heeft de verdediging zich herhaaldelijk beklaagd over de onthouding van vitale stukken, waardoor niet alleen de waarheidsvinding, maar ook de verdediging ernstig werd belemmerd.

Reeds ter terechtzitting van 22 april 2005 heeft de verdediging met klem gewezen op de incompleetheid van het dossier hetgeen blijkt uit het proces-verbaal van de zitting van 22.04.2005 bladzijde 8, laatste alinea. Nadat de voorzitter daarvoor primair verwees naar de advocaat-generaal heeft de verdediging deze herhaaldelijk verzocht om completering van het strafdossier, zoals bij brieven van 6 juli 2005, 20 juli 2005, 8 augustus 2005, van welke correspondentie een overzicht is bijgevoegd bij de pleitaantekeningen VI d.d. 14 december 2005 onder bijlage A. Hier wordt volstaan met de navolgende citaten:

Proces-verbaal terechtzitting 22 april 2005, blz. 8, laatste alinea:

‘Wanneer wordt de verdediging in de gelegenheid gesteld nadere opmerkingen te maken over de incompleetheid van het dossier? De verdediging zou namelijk ook graag de beschikking willen krijgen over de verschillende concepten die er zijn geweest van het proces-verbaal van de aanvang van het onderzoek zoals dat is opgemaakt door de FIOD, waaronder de versie die destijds is voorgelegd aan de rechter-commissaris.’

Pagina 9:

‘De voorzitter antwoordt daarop dat de raadsman vóór de volgende terechtzitting schriftelijk aan de advocaat-generaal kan verzoeken om bepaalde stukken aan eht strafdossier toe te voegen. De advocaat-generaal zou daar dan desgewenst schriftelijk op kunnen reageren indien zij zich daar niet mee kan verenigen. In dat laatste geval zou de raadsman zijn verzoek om toevoeging van stukken op de terechtzitting van 8 juli aanstaande kunnen herhalen.’

Ook aan het Hof zelf heeft de verdediging meermaals verzocht om completering zoals bij brieven van 6 juli 2005, 20 juli 2005, 17 augustus 2005, 14 september 2005, 28 oktober 2005 en 8 december 2005. Naar deze correspondentie, die behoort tot de gedingstukken is namens de gemeente bij pleidooi van 14 december 2005 (pleitaantekeningen IV) uitdrukkelijk verwezen.

De inhoud van al deze gedingstukken dient als alhier herhaald en ingevoegd te worden beschouwd. Dat geldt evenzeer voor de pleitaantekeningen VI als overgelegd ter zitting van 8 november 2005, waaraan de volgende citaten worden ontleend:

‘Pas na veel aandrang van de verdediging werd ter zitting van 22 april 2005 van Uw Hof het zogeheten aanvangsproces-verbaal in kopie ontvangen. Dat proces-verbaal blijkt al te dateren van 15 maart 2000(!). De kennisneming daarvan werd aan de verdediging onthouden. Bij brief van 29 juli 2005 verzocht ik de advocaat-generaal de verbalisanten [verbalisant 4] en [verbalisant 3] op te roepen voor een verhoor. Zij weigerde dat.

Ook Uw Hof vond het niet nodig deze belangrijke getuigen à decharge op te (doen) roepen. Het overweegt daaromtrent (zie proces-verbaal van de op 19 en 23 augustus 2005 gehouden terechtzitting, pagina 13 e.v.):

‘Het Hof wijst het verzoek tot het horen als getuigen van de verbalisanten [verbalisant 4] en/of [verbalisant 3] af, nu de noodzaak daartoe niet is gebleken. Over de punten waarover [verbalisant 4] en/of [verbalisant 3] zouden moeten worden gehoord, te weten de zgn. sfeerovergang en het aanvangsproces-verbaal, zijn immers reeds meerdere getuigen gehoord.’

Vervolgens overweegt het Hof nog (met betrekking tot de incompleetheid van het dossier):

‘Hierbij is tevens betrokken de vraag of een eventueel nadeel dat de verdediging zou ondervinden door het niet voegen van stukken, is of kan worden gecompenseerd. Naar het oordeel van het Hof is de verdediging in voldoende mate gecompenseerd, doordat zowel met betrekking tot het controletraject als de sfeerovergang getuigen zijn gehoord.’

Waarom gaat het nu? Puur ‘geven en nemen’ of om het vinden van de waarheid? De verdediging betreurt het, dat hier door Uw Hof niet de juiste criteria zijn toegepast.

Er is in dit geval (te) veel mis met de waarheidsvinding. Ter illustratie daarvan wordt hierbij nog een notitie aangehecht, opgemaakt door mijn kantoorgenote mevrouw mr. P. de Haas, gedagtekend 21 oktober 2005. Eenvoudshalve wordt naar de inhoud daarvan verwezen. Ter zitting wordt deze door mij nog toegelicht.

Bij het horen van verbalisant [verbalisant 1] op 7 juli 2005 door de raadsheer-commissaris deed hij het voorkomen, alsof hij absoluut geen weet had van enig aanvangsproces-verbaal. Die verklaring kwam — uiterst — onwaarachtig over.

Bij de verdere bestudering van deze zaak krijgt de verdediging steeds meer de indruk, dat de verbalisanten [verbalisant 3] en [verbalisant 4] van dit onderzoek zijn afgehaald, omdat zij er niet in slaagden tot een ‘zittingsrijpe’ formulering van de beschuldigingen te komen. Het door hen gemaakt aanvangsproces-verbaal verdween ‘onder het karpet’.

Ook de bizarre gang van zaken rond het gerechtelijk vooronderzoek, het tijdstip, waarop de opening daarvan werd verzocht en de wijze waarop daarmee werd omgesprongen is uiterst merkwaardig.’

2

Uit de vastgestelde gang van zaken kan niet anders worden geconcludeerd, dan dat het openbaar ministerie, althans het ambtelijk opsporingsapparaat, waarvoor het O.M. functioneel verantwoordelijk is, doelbewust relevant bewijsmateriaal voor rechter en verdediging heeft achtergehouden. Dat geldt meer in het bijzonder voor het aanvangsproces-verbaal, maar ook voor het — ten procesre vastgesteld — gegeven, dat in het kader van een (gerechtelijk?) vooronderzoek een rechter-commissaris werd betrokken. Ondanks de daartoe gedane uitdrukkelijke en herhaalde verzoeken van de verdediging is dit merkwaardig traject ten processe nimmer tot klaarheid gebracht. Zulks vormde een ernstige handicap voor de verdediging en leidde tot nodeloze polarisatie in de rechtszaal.

Pleitaantekeningen deel VI d.d. 14 december 2005, blz. 2:

‘Aan het slot van de behandeling van 22 april 2005 heb ik opnieuw met klem gewezen op de incompleetheid van het dossier (zittings-PV blz. 8, laatste alinea), De voorzitter heeft de verdediging daartoe primair verwezen naar de advocaat-generaal. Ondanks herhaalde en gemotiveerde schriftelijke verzoeken tot completering van het dossier heeft de advocaat-generaal deze — op een enkele uitzondering na — naast zich neergelegd.

Voor een overzicht van de door de verdediging met de advocaat-generaal te dezer zake gevoerde correspondentie moge ik verwijzen naar de bijgevoegde index (in bijlage A). De desbetreffende correspondentie bevindt zich — als het goed is — in het strafdossier, waarop de berechting door Uw Hof plaatsvindt. In ieder geval verzoek ik u de inhoud daarvan als geïnsereerd te beschouwen.

Ook bij de vervolg-zittingen, gehouden op 8 juli, 19 en 23 augustus jl. beschikten Uw Hof en de verdediging mitsdien over een volstrekt incompleet procesdossier. Daarover heb ik mij bij herhaling bij de advocaat-generaal en Uw Hof beklaagd.

In dat kader is door de verdediging verwezen naar de recente commotie rond de Schiedammer Parkmoord en de daaruit te trekken lessen. Ook werd verwezen naar de moord op een illegaal in Londen, waarover (aanvankelijk) volstrekt onware mededelingen werden gedaan. De publicaties hierover waren onthutsend.

Zie hiertoe ook de pleitnotities ter zittingen van 19 en 23 augustus 2005.’

3

Waar het Hof (sub U 2 ad b) overweegt, dat uit de stukken zou blijken, dat de vordering van de officier van justitie tot het instellen van een gerechtelijk vooronderzoek reeds was ingetrokken voordat daarop door de rechter-commissaris was beslist, vindt deze overweging geen steun in de gedingstukken en/of anderszins vastgestelde feiten. In zoverre schiet de redengeving tekort. In het licht van de gevoerde verdediging is het oordeel van het Hof, dat er te dezer zake ‘geen sprake is geweest van een schending van het fair trial beginsel in enigerlei vorm’ onbegrijpelijk.

4

De verdediging heeft aan de gewraakte gang van zaken in hoger beroep de consequentie willen verbinden, dat de bewijsconstructie, zoals aangedragen door het openbaar ministerie integraal zou moeten worden verworpen, althans dat het aldus eenzijdig en onvolledig aangedragen materiaal à charge van het bewijs zou moeten worden uitgesloten. Het Hof heeft dit verweer ten onrechte verworpen.

5

Zou echter uw Raad oordelen, dat dit verweer in het kader van de bewijsconstructie inderdaad geen hout snijdt, dan neemt zulks niet weg, dat dit verweer had dienen te leiden tot de niet-ontvankelijkheid van het O.M. De verdediging heeft zulks uitdrukkelijk bepleit.

Zie hiertoe de pleitaantekeningen deel VI van 14 december 2005, bladzijden 13 t/m 14 waarvan de inhoud als alhier herhaald en ingevoegd dient te worden beschouwd.

Daaraan worden de navolgende citaten ontleend:

‘De wijze, waarop in deze zaak met de waarheidsvinding is omgesprongen kan volstrekt niet door de beugel. Als gevolg daarvan is niet alleen de strafrechter maar ook de verdediging om de tuin geleid.

Naar mijn indruk geldt dat ook voor de advocaat-generaal. Ook aan haar zijn — zo lijkt het — de nodige stukken en verklaringen onthouden. Dat valt haar niettemin aan te rekenen.

Ook de advocaat-generaal had het FIOD-journaal ter beschikking. De merkwaardigheden, die daarin door de verdediging zijn gesignaleerd, had ook zij kunnen (en moeten) onderzoeken. De indringende vragen van de verdediging naar het aanvangsproces-verbaal heeft zij naast zich neergelegd. Toen dit proces-verbaal ‘opdook’ ter zitting van 22 april 2005 had zij daaraan de nodige consequenties kunnen (en moeten) verbinden. Dat behoort tot haar taak. Een meer alerte attitude zou ook het verloop van de procedure (proceseconomie) zeker ten goede zijn gekomen.

Een recent rapport van het (Directoraat van het) Ministerie van Justitie van 4 november 2005 (Programma Versterking opsporing & vervolging) geeft een duidelijke omschrijving van de competenties van een onderzoeksleider enerzijds en een officier van justitie anderzijds. Deze laatste legt (aldus het rapport op blz. 16 laatste alinea):

‘… ter terechtzitting verantwoording af over het opsporingsonderzoek. Om die verantwoording te kunnen afleggen, geeft hij leiding aan het opsporingsonderzoek. Hij vormt het juridisch geweten van het opsporingsteam,’

Hij/zij:

—

ziet erop toe dat de politie rechtmatig en behoorlijk optreedt;

—

ziet erop toe dat de politie processen-verbaal aanlevert die waarheidsgetrouw zijn en volledig.

Eenmaal opgemaakte processtukken, zoals een aanvangsproces-verbaal en stukken met betrekking tot het GVO (al dan niet geopend), mogen niet worden ‘verdonkeremaand’.

De manco's, die in casu aan het licht zijn getreden zijn dusdanig ernstig, dat geen enkel vertrouwen in de resultaten daarvan — zoals die wél zijn gepresenteerd — meer gerechtvaardigd geacht kan worden.

Hoe geloofwaardig is bijvoorbeeld de verklaring van de belastingsambtenaar [betrokkene 3] (07-07-2005) dat zijn onderzoek bij de gemeente in april 1997 op louter toeval berustte?

De AG prijst hem en [betrokkene 1] nog op 23 augustus 2005 in haar requisitoir (pag. 3) met de woorden:

‘… het is te danken aan de individuele alertheid en kennis van zaken van de belastingambtenaren [betrokkene 3] en [betrokkene 1].’

Direct daarna voegt zij op last van Uw Hof papieren toe waaruit blijkt dat [betrokkene 3] in het voorjaar van 1995 indringend door de gemeente en haar fiscaal adviseur over het plan Lage Banken — Hoge Neerstraat werd geconsulteerd. Toeval? Ammehoela!

Het reeds genoemd Programma Versterking opsporing & vervolging van 4 november 2005 noemt (op blz. 16) onder meer de volgende trefwoorden voor een duidelijk onderzoek:

Transparantie: Moet alle informatie delen met de officier van justitie;

Integer: Zorgen voor objectieve (niet-gekleurde) informatie voor de officier van justitie op basis waarvan de officier van justitie zijn beslissingen kan nemen.

Voor een wanprestatie van het onderzoeksapparaat is in een strafproces het openbaar ministerie verantwoordelijk.

De consequentie, die aan de tekortkomingen in dit geval moet worden verbonden dient naar het oordeel van de verdediging te leiden tot categoralediskwalificatievan het door het openbaar ministerie aangedragen bewijs.’

Middel III Het gevolgbestanddeel

Schending en/of verkeerde toepassing van het recht meer in het bijzonder artikel 1, lid 2 Sr, artikel 68 (oud) en artikel 69 AWR, art. 350, 352 en 359 lid 2 juncto 415 Sv, artikel 15 IVBPR en de beginselen van een goede procesorde, doordien het Hof het bewezen verklaarde heeft gekwalificeerd op grond van de dagvaarding die was toegesneden op de oude delictsomschrijving in art. 68 (oud) AWR, terwijl ten tijde van de berechting een nieuwe wetsbepaling, te weten artikel 69 AWR was gecodificeerd die gunstiger is voor requirante waardoor zij ten onrechte niet werd ontslagen van alle rechtsvervolging. De dienaangaande door het Hof gegeven beslissingen zijn onbegrijpelijk, althans onvoldoende gemotiveerd. 's Hofs arrest dient deswege te worden vernietigd.

Toelichting

1

In de pleitaantekening IV overgelegd ter zitting van 8 november 2005 onder kopje 2.0. en 3.0. is geconstateerd dat de dagvaarding is toegesneden op de (oude) tekst van artikel 68 AWR. Het in die wetsbepaling opgenomen gevolgbestanddeel luidde als volgt:

‘terwijl daarvan het gevolg zou kunnen zijn dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven.’

Deze ‘dubbele potentialis’ is ingaande 1 januari 1998 vervangen (in artikel 69 AWR) door het volgende gevolgbestanddeel:

‘indien het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven’

2

Het huidige artikel 69 AWR werd bij wetten van 18 december 1997, Staatsblad 737 en 738 ingevoerd. De Belastingkamer van uw Raad (2 mei 2001, 36199, BNB 2001/319) heeft zich eerder uitgelaten over de strekking en reikwijdte van het overgangsrecht in voormelde wetten:

‘3.6

Gelet op deze toelichting is de uitgestelde werking die in deze overgangsbepaling ogenschijnlijk aan de gehele nieuwe wettelijke regeling inzake bestuurlijke boeten wordt toegekend, niet bedoeld voor bepalingen ten gunste van belastingplichtige. Het overgangsrecht dient volgens deze toelichting zo te worden uitgelegd dat aan zulke bepalingen, zoals in het algemeen het geval is bij nieuwe wetsbepalingen voorzover daarin niet uitdrukkelijk anders wordt voorzien, onmiddellijke werking toekomt.

Blijkens deze toelichting heeft de wetgever bedoeld te voorkomen dat die algemene regel van onmiddellijke werking zou gelden voor de gehele nieuwe wettelijke regeling met inbegrip van bepalingen die voor de belastingplichtige een verzwaring inhouden, dat wil zeggen als een — beperkt uit te leggen — uitzondering op de regel. Toepassing van de algemene regel van onmiddellijke werking op voor de belastingplichtige gunstige bepalingen uit de onderhavige wet ligt dan ook voor de hand. Zij strookt bovendien met het aan artikel 15, lid 2, van het IVBPR ten grondslag liggende beginsel dat voor de verdachte gunstige strafbepalingen terstond dienen te worden toegepast.’

3

Uit de parlementaire stukken blijkt onmiskenbaar dat het ‘oude’ gevolgbestanddeel werd vervangen met de bedoeling de inhoud en reikwijdte van de strafbepaling in te perken. Met het nieuwe gevolgbestanddeel, het zogeheten strekkingsvereiste werd door de wetgever beoogd om de strafvervolging te beperken tot ‘gevallen waarin de gedraging klaarblijkelijk is gericht op benadeling van de schatkist’. (TK, 1993–1994, 23.470, nr. 3, p. 23).

Het Hof heeft de bewezen verklaarde feiten ten onrechte getoetst op grond van de oude bepaling, weshalve 's Hofs arrest dient te worden vernietigd.

Requirante wil haar cassatieberoep nog gaarne mondeling (doen) toelichten.

mr. J.J.M. Hertoghs

advocaat-belastingkundige

daartoe bepaaldelijk gevolmachtigd

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.