Einde inhoudsopgave
De aanmerkelijkbelangregeling in internationaal perspectief (FM nr. 123) 2007/5.1.2.2
5.1.2.2 Misbruiksituaties: artikel 35b BRK
Mr. dr. F.G.F. Peters, datum 01-03-2007
- Datum
01-03-2007
- Auteur
Mr. dr. F.G.F. Peters
- JCDI
JCDI:ADS365022:1
- Vakgebied(en)
Inkomstenbelasting / Buitenlands belastingplichtige
Internationaal belastingrecht / Algemeen
Internationaal belastingrecht / Heffingsbevoegdheid
Belastingrecht algemeen / Algemeen
Europees belastingrecht / Algemeen
Vennootschapsbelasting / Belastingplichtige
Inkomstenbelasting / Aanmerkelijk belang (box 2)
Voetnoten
Voetnoten
Dit zou anders zijn indien de vestigingsplaatsfictie van artikel 1, lid 3, Wet Div.bel. 1965 zou worden geclausuleerd voor verdrags- of BRK-inwonerschap van de vennootschap. Indien dan de tiebreaker niet zou worden uitgeschakeld door artikel 35b, lid 2 of 4, zou de vennootschap immers reeds naar nationaal recht geen inwoner van Nederland meer zijn, zodat Nederland geen dividendbelasting zou kunnen heffen. Zie Kostense 2002, blz. 235.
De suggestie van Ellis & Vleggeert 1996, blz. 61, dat artikel 35b, lid 2, BRK is opgenomen voor het geval de fiscus de procedure die geleid heeft tot BNB 2001/295 mocht verliezen, lijkt mij onjuist. Artikel 35b BRK (met uitzondering van het zevende lid) kan immers niet aan de orde komen ten aanzien van naar een derde land geëmigreerde aandeelhouders.
De bepaling van de tweede volzin – waarin in afwijking van artikel 34, lid 2, de woonplaats van de vennootschap uitsluitend voor de belastingheffing van de aandeelhouder wordt bepaald volgens de Nederlandse wetgeving – staat niet aan de heffing van dividendbelasting in de weg. Ook dividendbelasting wordt van de aandeelhouder geheven en bovendien komt ook ten aanzien van aanmerkelijkbelangdividend geen betekenis toe aan de uitschakeling van de tiebreaker, nu de Nederlandse dividendbelastingwetgeving door het buiten werking stellen van artikel 11 en 20 reeds onbeperkt kan worden toegepast.
In de vorige paragraaf hebben we gezien dat Nederland aanmerkelijkbelangdividend op grond van het bepaalde in artikel 11 BRK in geen geval als inkomen uit aanmerkelijk belang in de heffing mag betrekken, en voorts dat in casu heffing van dividendbelasting evenmin is toegestaan.
Zoals besproken in paragraaf 5.1.1.2, stelt de antimisbruikbepaling van artikel 35b BRK ook artikel 11 BRK buiten werking. Indien de aanmerkelijkbelanghouder derhalve onder het ‘oude’, niet kwalificerende penshonadoregime valt, geldt op grond van artikel 35b, lid 1, de Nederlandse buitenlandse belastingplicht voor inkomen uit aanmerkelijk belang ook voor wat betreft aanmerkelijkbelangdividenden onverkort. Dit ongeacht of het nu artikel 11 of artikel 20 (het restartikel) is dat Nederland in het normale geval verbiedt te heffen; beide artikelen worden door artikel 35b, lid 1, opzijgezet. Nederland kan dan tot vijf jaar na emigratie van de aanmerkelijkbelanghouder reguliere voordelen tegen het nationale tarief in de heffing van inkomstenbelasting betrekken. Hierbij is bovendien de vestigingsplaatsfictie van artikel 7.5, lid 6, Wet IB 2001, in tegenstelling tot bij toepassing van artikel 11, lid 2, BRK, rechtstreeks effectief. In de hier bedoelde situatie, waarin wordt voldaan aan het vestigingsduurcriterium, kan Nederland het aanmerkelijkbelangdividend derhalve in de heffing van inkomstenbelasting betrekken ongeacht het oprichtingsrecht van de vennootschap. Daarnaast is heffing van dividendbelasting mogelijk mits wordt voldaan aan het – eveneens rechtstreeks van toepassing zijnde – oprichtingscriterium van artikel 1, lid 3, Wet Div.bel. 1965. Ook voor de heffing over dividend geldt dat artikel 35b, lid 2, BRK nutteloos is. Zowel artikel 11 als 20 wordt immers door artikel 35b, lid 1, opzijgezet, zodat Nederland volgens zijn nationale recht kan heffen zonder dat de tiebreakbepaling nog in beeld komt.12
Ingeval toepassing van artikel 35b, lid 4, BRK aan de orde komt, worden artikel 11 en 20 BRK zonder beperking in de tijd buiten werking gesteld. Nederland kan dan het aanmerkelijkbelangdividend in de heffing van inkomstenbelasting en dividendbelasting betrekken.3
In het (theoretische) geval waarin artikel 35b, lid 7, toepassing zou vinden, wordt de tiebreakbepaling van artikel 34, lid 2, eerste volzin, buiten werking gesteld. Dit brengt mee dat een naar Nederlands recht opgerichte vennootschap voor de toepassing van de BRK mede in Nederland is gevestigd, zodat Nederland aanmerkelijkbelangdividend gedurende één jaar na zetelverplaatsing op de voet van artikel 11, lid 2, BRK tegen een tarief van 15% in de heffing kan betrekken.