Rb. Zeeland-West-Brabant, 16-03-2023, nr. BRE 21/5599

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT

Zittingsplaats Breda

Belastingrecht

zaaknummer: BRE 21/5599

uitspraak van de enkelvoudige kamer van 16 maart 2023 in de zaak tussen

(gemachtigde: [gemachtigde]),

en

1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 23 november 2021.

De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2019 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 51.616 en naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 3.117.

De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende ongegrond verklaard.

De rechtbank heeft het beroep op 17 januari 2023 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: de gemachtigde van belanghebbende en [inspecteur] en [inspecteur] namens de inspecteur.

2. Belanghebbende is van 1 januari tot en met 4 april 2019 woonachtig en in loondienst werkzaam in Duitsland (de buitenlandse periode). Met ingang van 5 april 2019 woont belanghebbende in Nederland (de binnenlandse periode). Hij is werkzaam gebleven in loondienst in Duitsland.

Over de buitenlandse periode bedraagt het loon uit tegenwoordige dienstbetrekking van belanghebbende € 80.581. Over de binnenlandse periode bedraagt het loon € 51.616.

Over de buitenlandse periode is belanghebbende geen kwalificerend buitenlands belastingplichtige in de zin van artikel 7.8 Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001).

In de binnenlandse periode is belanghebbende verzekerd en premieplichtig voor de volksverzekeringen in Nederland.

Bij de vaststelling van de aanslag IB/PVV over 2019 heeft de inspecteur geen rekening gehouden met de arbeidskorting. Belanghebbende heeft hiertegen bezwaar gemaakt.

Op 8 september 2020 heeft belanghebbende ingestemd met aanhouding van het bezwaarschrift tot 14 dagen na het verschijnen van een arrest van de Hoge Raad in een procedure waarin een vergelijkbare rechtsvraag speelt.

Na het verschijnen van de conclusie van de Advocaat-Generaal1.in de onder 2.5 genoemde procedure heeft belanghebbende op 7 juli 2021 verzocht om alsnog zo spoedig mogelijk uitspraak te doen.

In beroep heeft belanghebbende aanvullend gesteld dat het inkomen uit sparen en beleggen tot een te hoog bedrag is vastgesteld.

3. De rechtbank beoordeelt of belanghebbende recht heeft op toepassing van de arbeidskorting. Daarnaast beoordeelt de rechtbank of het inkomen uit sparen en beleggen tot een juist bedrag is vastgesteld. Tot slot beoordeelt de rechtbank of belanghebbende recht heeft op een schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.

4. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende geen recht op toepassing van de arbeidskorting. Daarnaast oordeelt de rechtbank dat het inkomen uit sparen en beleggen te hoog is vastgesteld. Tot slot oordeelt de rechtbank dat belanghebbende geen recht heeft op een schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.

Bestaat recht op arbeidskorting?

5. De hoogte van de arbeidskorting2.is afhankelijk gesteld van de hoogte van het arbeidsinkomen3.. Het begrip arbeidsinkomen is gedefinieerd als inkomen dat de belastingplichtige met tegenwoordige arbeid heeft genoten als winst uit een of meer ondernemingen, loon en resultaat uit een of meer werkzaamheden. Uit die definitie valt niet op te maken of voor iemand die een deel van het kalenderjaar belastingplichtig is in Nederland en de rest van het jaar niet, de inkomsten die hij in die rest van het jaar geniet moeten worden gerekend tot het arbeidsinkomen voor de arbeidskorting. Dat is van belang omdat de arbeidskorting vanaf een bepaald arbeidsinkomen (in 2019: € 34.060) wordt verminderd en wordt afgebouwd tot nihil. De vraag die moet worden beantwoord, is of het in de buitenlandse periode in Duitsland genoten loon, waarover Nederland geen IB/PVV heft, onder het arbeidsinkomen in vorenbedoelde zin valt.

De Hoge Raad4.heeft in het ‘Costa Rica’ arrest onder meer het volgende overwogen: ‘Indien voor de berekening van de arbeidskorting tevens rekening gehouden moet worden met niet-Nederlands inkomen van personen die niet-inwoner zijn van Nederland en ook niet als zodanig worden gekwalificeerd, kan dit worden gezien als een uitbreiding van het inkomen dat in aanmerking wordt genomen bij de heffing van inkomstenbelasting. Een dergelijke uitbreiding vormt een inbreuk op het hiervoor geschetste uitgangspunt van de wet. Zoals in 4.2.1 is overwogen, blijkt uit de wettekst niet dat die uitbreiding is beoogd maar daaruit blijkt evenmin het tegengestelde’. Alles afwegende, komt de Hoge Raad tot het oordeel dat er onvoldoende redenen zijn om aan te nemen dat het begrip arbeidsinkomen zo moet worden uitgelegd dat daaronder mede moeten worden begrepen inkomsten die door een niet-inwoner van Nederland zijn genoten en die niet in Nederland belastbaar zijn.

Belanghebbende stelt dat het in de buitenlandse periode genoten arbeidsinkomen niet meetelt. Dit behoort namelijk niet tot het arbeidsinkomen5., nu het niet in de hoedanigheid van (binnenlands- c.q. buitenlands-)belastingplichtige is genoten. Belanghebbende verwijst daarbij naar de overwegingen in het onder 5.1. genoemde ‘Costa Rica’ arrest van de Hoge Raad.

Het primaire standpunt van de inspecteur is dat de gehele arbeidskorting - zowel het IB-deel als het premiedeel - op basis van het wereldarbeidsinkomen op jaarbasis bepaald dient te worden. In het onderhavige geval leidt dat tot een arbeidskorting van nihil, zoals reeds op de aanslag is vastgesteld. De reden hiervoor is, dat sinds het ‘Costa Rica’ arrest een wetswijziging heeft plaatsgevonden6.waaruit naar de mening van de inspecteur blijkt dat het wereldinkomen als uitgangspunt dient te worden genomen. Subsidiair stelt de inspecteur dat voor het IB-deel van de arbeidskorting slechts van het in de binnenlandse periode genoten arbeidsinkomen mag worden uitgegaan (€ 51.616), maar dat voor het premiedeel wel het wereldarbeidsinkomen op jaarbasis bepalend is (€ 132.197). De arbeidskorting bedraagt in dat geval € 577.

De rechtbank oordeelt dat voor de toepassing van de arbeidskorting uitgegaan dient te worden van het wereldinkomen. De rechtbank overweegt daarbij het volgende. Het ‘Costa Rica’ arrest van de Hoge Raad heeft betrekking op de situatie zoals deze was in de periode 2015 tot en met 2018. Per 1 januari 2019 heeft de wetgever een wetswijziging doorgevoerd, waaruit afgeleid kan worden dat het voor Nederland niet langer een belemmering is om in de berekening van de arbeidskorting arbeidsinkomsten te betrekken waarover Nederland het heffingsrecht niet heeft. Zo is bepaald dat indien bij een buitenlandse belastingplichtige een heffingskorting afhankelijk is van zijn arbeidsinkomen of dat van zijn partner, voor de bepaling hiervan wordt uitgegaan van het volgens de regels voor binnenlands belastingplichtigen berekende arbeidsinkomen7..

Hiermee is de wetgever kennelijk teruggekomen van een eerdere overweging uit 20158.:"Voor het bepalen van de hoogte van de heffingskorting wordt tijdens de periode dat de belastingplichtige geen binnenlandse belastingplichtige of kwalificerende buitenlandse belastingplichtige is, alleen gekeken naar het Nederlandse inkomen conform de regeling voor (niet kwalificerende) buitenlandse belastingplichtigen. Tijdens de periode dat de belastingplichtige binnenlandse belastingplichtige of kwalificerende buitenlandse belastingplichtige is, wordt het wereldinkomen in aanmerking genomen." De rechtbank is gelet op het vorenstaande van oordeel dat sinds de wetswijziging per 1 januari 2019 uit de context van de artikelen over de arbeidskorting kan worden afgeleid dat eveneens rekening gehouden moet worden met niet-Nederlands inkomen van personen die niet-inwoner zijn van Nederland en ook niet als zodanig worden gekwalificeerd. Het gelijk is daarom aan de inspecteur.

Is het inkomen uit sparen en beleggen juist vastgesteld?

Individuele en buitensporige last

6. De rechtbank zal eerst beoordelen of sprake is van een individuele en buitensporige last. Voor de beantwoording van de vraag of in belanghebbendes geval ten aanzien van de box 3-heffing sprake is van een individuele en buitensporige last als gevolg waarvan de heffing strijdig is met artikel 1 EP, is beslissend of de last zich voor belanghebbende sterker laat voelen dan in het algemeen en voorts dat de last voor hem buitensporig is. Bij de beoordeling van de vraag of een zodanige individuele en buitensporige last zich voordoet, moeten de gevolgen van de aanslag als geheel beschouwd worden bezien in samenhang met de gehele financiële situatie van de betrokkene9.. Daarbij moet ook in aanmerking worden genomen of en in hoeverre een belastingplichtige een zodanig laag inkomen heeft dat hij op zijn vermogen moet interen om de belasting te voldoen. In het algemeen kan immers worden aangenomen dat de wetgever met een belasting naar inkomen geen heffing beoogt waardoor de belastingplichtige op zijn vermogen moet interen om de verschuldigde belasting te kunnen voldoen.10.

Belanghebbende stelt enkel dat het werkelijke rendement € 12 bedraagt, terwijl de verschuldigde belasting is vastgesteld op € 935. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende met wat hij heeft aangevoerd niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van een individuele en buitensporige last. De rechtbank heeft de gehele financiële situatie van belanghebbende in ogenschouw genomen, waarbij relevant is dat belanghebbende een bedrag aan inkomsten geniet dat ruimschoots de totaal verschuldigde belasting overtreft.

Strijdigheid van het box 3-systeem met het EVRM

Uit het arrest van de Hoge Raad van 2 juli 202111.volgt dat de rechter voor de jaren tot en met 2016 geen gevolgen dient te verbinden aan een eventuele schending van het eigendomsrecht op stelselniveau. Uit het arrest van de Hoge Raad van 24 december 202112.volgt dat dat anders is vanaf 2017. De Hoge Raad overwoog: “3.6.1. Uit het hiervoor overwogene vloeit voort dat voor het met ingang van 2017 geldende forfaitaire stelsel geen toereikende rechtvaardiging is aan te wijzen.

Voor degene die, zoals belanghebbende in de onderhavige jaren, door dit forfaitaire stelsel wordt geconfronteerd met een heffing naar een voordeel uit sparen en beleggen dat hoger is dan het werkelijk behaalde rendement leidt dit tot een schending van zijn door artikel 1 EP, in samenhang met artikel 14 EVRM, gewaarborgde rechten. (…)”

De Hoge Raad heeft vervolgens aanleiding gezien om voor de schending van de genoemde rechten rechtsherstel te bieden door te bepalen dat alleen het werkelijk rendement in de heffing wordt betrokken.

De Staatssecretaris van Financiën heeft op 28 juni 2022 een besluit genomen (Besluit rechtsherstel box 3)13.waarin is vastgelegd hoe rechtsherstel geboden wordt aan belastingplichtigen. Belanghebbende doet een beroep op dit besluit voor het bieden van rechtsherstel omdat de aanslag op 24 december 2021 nog niet onherroepelijk vaststond. Ter zitting heeft belanghebbende ermee ingestemd dat dit rechtsherstel wordt berekend aan de hand van de per 1 januari 2023 met terugwerkende kracht tot 1 januari 2017 in werking getreden Wet rechtsherstel box 3. Dit betekent dat het voordeel uit sparen en beleggen (en dus het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen) van belanghebbende moet worden verminderd van € 3.117 naar € 6814.. Gelet hierop is het beroep gegrond.

Schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn?

7. Belanghebbende heeft verzocht om een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn voor de behandeling van het bezwaar en beroep. Van een overschrijding van de redelijke termijn is in het algemeen sprake indien de behandeling van bezwaar en beroep meer dan twee jaar (24 maanden) hebben geduurd. De inspecteur heeft het bezwaarschrift ontvangen op 5 juni 2020 en op 23 november 2021 uitspraak gedaan. De rechtbank doet uitspraak op 16 maart 2023.

Op het eerste gezicht is sprake van een overschrijding van de redelijke termijn, namelijk een overschrijding met (naar boven afgerond) 9 maanden die volledig moet worden toegerekend aan de bezwaarfase. Desondanks wijst de rechtbank het verzoek om de vergoeding van immateriële schade af. De rechtbank overweegt hiertoe het volgende. Op 8 september 2020 heeft belanghebbende verklaard in te stemmen met de verlenging van de bezwaartermijn tot twee weken na het arrest van de Hoge Raad in de zogenaamde ‘Costa Rica’ zaak15.. De inspecteur heeft het bezwaar daarop aangehouden. Naar het oordeel van de rechtbank was het redelijk om het arrest van de Hoge Raad in de ‘Costa Rica’ zaak af te wachten. De rechtbank zal de termijn die betrekking heeft op het afwachten van meergenoemd arrest van de Hoge Raad buiten beschouwing laten bij de beantwoording van de vraag of sprake is van een overschrijding van de redelijke termijn16..

Dat belanghebbende voor het verschijnen van het arrest van de Hoge Raad heeft verzocht om het doen van uitspraak, maakt dit niet anders. Rekening houdende met de aan de verlenging van de bezwaartermijn in afwachting van het arrest van de Hoge Raad in de zogenaamde ‘Costa Rica’ zaak toe te rekenen termijn van 10 maanden, blijft de behandeling van het bezwaar en beroep binnen een behandeltermijn van 24 maanden. Belanghebbende heeft daarom geen recht op een immateriële schadevergoeding.

8. Het beroep is gegrond. Dit betekent dat de rechtbank het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen vermindert naar € 68. Voor het overige blijft de aanslag in stand.

Omdat het beroep gegrond is moet de inspecteur het griffierecht aan belanghebbende vergoeden en krijgt belanghebbende ook een vergoeding van zijn proceskosten. De inspecteur moet deze vergoeding betalen.

De vergoeding is met toepassing van het Besluit proceskosten bestuursrecht als volgt berekend. Voor de rechtsbijstand door een gemachtigde krijgt belanghebbende een vast bedrag per proceshandeling. In bezwaar heeft elke proceshandeling een waarde van € 296. In beroep heeft elke proceshandeling een waarde van € 837. Belanghebbende heeft in bezwaar en in beroep gevraagd om vergoeding van de kosten. De gemachtigde heeft een bezwaarschrift ingediend (1 punt), de hoorzitting bijgewoond (1 punt), een beroepschrift ingediend (1 punt) en heeft aan de zitting van de rechtbank deelgenomen (1 punt). De vergoeding bedraagt dan in totaal € 2.266. Verder zijn er geen kosten gemaakt die vergoed kunnen worden.

De rechtbank:

- verklaart het beroep gegrond;

- vernietigt de uitspraak op bezwaar;

- vermindert de aanslag tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 68 met behoud van de overige elementen van de aanslag;

- bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 49 aan belanghebbende moet vergoeden;

- veroordeelt de inspecteur tot betaling van € 2.266 aan proceskosten aan belanghebbende.

Deze uitspraak is gedaan door mr. D.A. Hage, rechter, in aanwezigheid van mr. A.S. Wiskerke-Hovanesian, griffier, op 16 maart 2023 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.

Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer).

Als het een Rijksbelastingzaak betreft (dat is een zaak waarbij de Belastingdienst partij is), kunt u digitaal beroep instellen via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds per brief op de hierna vermelde wijze.

Betreft het een andere belastingzaak (bijvoorbeeld een zaak waarbij een heffingsambtenaar van een gemeente of een samenwerkingsverband partij is), dan kan het hoger beroep uitsluitend worden ingesteld door verzending van een brief aan het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.

Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;

2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

d. de gronden van het hoger beroep.