7.6.3 Uitsluiting diverse bepalingen

In art. 10d, lid 9, wordt lid 2 buiten toepassing verklaard bij de berekening van de voorkomingswinst. Dit betekent dat de beperking van de regeling tot groepsmaatschappijen niet van toepassing is bij de berekening van de voorkomingswinst.1 In de literatuur wordt deze uitsluiting, zelfs in combinatie met de toelichting daarop, onbegrijpelijk geacht.2, 3 In de Nota navnv merkt de wetgever dienaangaande op, dat de uitsluiting van lid 2 dient om discussies te vermijden over de vraag of de buitenlandse vaste inrichting wel deel uitmaakt van de groep van de belastingplichtige en of derhalve wel een gedeelte van de eventuele van aftrek uitgesloten rente moet worden toegerekend aan die vaste inrichting.4 Deze uitleg van de wetgever overtuigt niet. Ik vermag niet in te zien, waarom een vaste inrichting niet tot de groep zou behoren waartoe ook de belastingplichtige behoort. De fiscaalrechtelijke kwalificatie als vaste inrichting heeft, voor zover mij bekend, namelijk geen gevolgen voor de civielrechtelijke kwalificatie van de activa en passiva van de vaste inrichting. Deze worden aan de belastingplichtige toegerekend. Gelet op het voorgaande verdient het mijns inziens de voorkeur om deze zinledige uitschakeling te schrappen.5

In art. 10d, lid 9 wordt voorts lid 3 uitgesloten bij de berekening van de voorkomingswinst. Dit betekent dat het niet nodig is om de leningen van een vaste inrichting te kwalificeren met betrekking tot eventuele verbondenheid. Dit komt evident de administratieve eenvoud ten goede.6 Daarnaast wijst de wetgever er op dat deze uitzondering in het voordeel van de belastingplichtige werkt, aangezien de van aftrek uitgesloten rente niet wordt beperkt tot de rente betaald op verbonden leningen.7 Daarmee kan de voorkomingswinst hoger zijn dan indien ook art. 10d, lid 3 in aanmerking zou moeten worden genomen. Dit voordeel doet zich overigens slechts in een beperkt aantal situaties voor.8 Hiertoe is namelijk (onder meer) vereist dat voor zowel de belastingplichtige als de vaste inrichting art. 10d toepassing vindt (vergelijk lid 10). Voorts is vereist dat de rente wordt betaald aan een verbonden lichaam. Ook in deze situatie geldt via lid 10 het plafond van lid 1. Van Weeghel wijst er mijns inziens terecht op dat de door de wetgever gekozen benadering in voorkomende gevallen met zich brengt dat de binnenlandse belastingplichtige met een of meer buitenlandse vaste inrichtingen wordt bevoordeeld ten opzichte van de binnenlandse belastingplichtige met louter binnenlandse activiteiten.9 Dit lijkt evenwel geen strijd met EU-recht te kunnen opleveren als een vaste inrichting binnen de EU is gevestigd. Puur binnenlandse situaties worden namelijk slechter behandeld dan (gedeeltelijk) buitenlandse situaties. Zulks is in EU-recht toegestaan.10

Ook de uitsluiting van lid 5 dient de administratieve eenvoud, aangezien aldus wordt voorkomen dat de belastingplichtige een aparte commerciële balans moet opstellen voor de vaste inrichting.11 Deze zal immers veelal niet voorhanden zijn. Ook deze uitsluiting kan voor belastingplichtigen positieve gevolgen hebben. Immers, door geen gebruik te maken van de groepstoets op het niveau van de vaste inrichting – terwijl toepassing van deze toets tot een lagere niet-aftrekbare rente en daarmee een lagere voorkomingswinst zou hebben geleid – kan de voorkomingswinst hoger worden. Ook voor de uitsluiting van lid 5 geldt evenwel dat het plafond van lid 1 via lid 10 van toepassing blijft.