HR, 07-12-2018, nr. 17/01767

Het Hof Amsterdam heeft de overdracht van de panden [f-straat 1] en [f-straat 2] niet beschouwd als onderdeel uitmakend van de onderhavige transactie van belanghebbende, aangezien deze panden in het bezit waren van en geëxploiteerd werden door [FF] BV. Het standpunt van belanghebbende, namelijk dat deze transacties wel meegenomen moeten worden in de beoordeling of sprake is van een overdracht van een algemeenheid van goederen, wordt door het Hof terzijde geschoven. Tijdens de zitting heeft het Hof (zie pag. 4 van het proces verbaal) geoordeeld dat:

Aldus overweegt het Hof in rechtsoverweging 4.10 van de uitspraak dat [FF] BV geen onderdeel van belanghebbende zou zijn, en ‘de drie percelen niet worden aangemerkt als een algemeenheid van goederen’.

Deze laatste zin van rechtsoverweging 4.10 is hoe dan ook onbegrijpelijk; de drie percelen vormen-naar ik meen — wel degelijk een algemeenheid van goederen (zeker nu er een perceel tussen zit waarop twee panden met 8 verhuurde appartementen staan). Vermoedelijk heeft het Hof willen overwegen dat de overdracht van de drie percelen (waaronder een perceel met twee panden) niet aan belanghebbende kan worden toegerekend, en daarom geen algemeenheid van goederen kan vormen. Het Hof overweegt dit echter niet.

Maar los daarvan kan naar mijn mening het door ons ingenomen standpunt dat een vennootschap deel uitmaakt van een fiscale eenheid btw niet tardief worden verklaard.

In de aanloop naar de zitting is in de producties gewezen op de overdracht van de panden [f-straat 1] en [f-straat 2] en is eveneens naar voren gebracht dat [FF] een dochtervennootschap is van [A] (zie onder meer pag. 2 van het tiendagenstuk) van 17 januari 2017). Het aandelenbelang, het directeurschap van [L] van beide vennootschappen, alsmede de activiteiten van beide vennootschappen, zijn bij de Belastingdienst bekende feiten. Hoewel deze feiten tijdens de zitting — zoals zovele gestelde feiten tijdens die zitting — door de Belastingdienst werden ontkend, terwijl deze feiten wel degelijk bij de Belastingdienst bekend waren, kunnen dit geen feiten zijn die tot gevolg hebben dat de Belastingdienst in haar procesbelang kon worden geschaad indien deze feiten voor het eerst tijdens een zitting zouden worden gesteld. Bij de Belastingdienst bekend zijnde feiten kunnen niet tardief worden verklaard.

Uit uw jurisprudentie blijkt immers dat de afweging tussen enerzijds het belang bij de gestelde feiten en de redenen waarom deze feiten niet eerder naar voren zijn gebracht, en anderzijds het algemeen belang van een doelmatige procesgang, tegen elkaar moeten worden afgewogen. Bij een dergelijke afweging dient mee te spelen of hetgeen gesteld is eenvoudig bewezen kan worden. In casu is dat het geval. Het gestelde aandelenbelang, het gestelde directeurschap van [L] en de gestelde exploitatie van onroerend goed, zijn zeer eenvoudig vast te stellen. Het oordeel van het Hof dat het standpunt omtrent het deel uitmaken van de fiscale eenheid tardief is ‘daar deze stelling een onderzoek van feitelijke aard vergt en deze stelling eerder ingenomen had kunnen en moeten worden’ houdt in dat een door uw Raad voorgeschreven ‘afweging’ helemaal niet plaatsvindt, nu zij op voorhand wordt afgewezen of althans nu een afweging in het geheel niet kenbaar en daarmee ook niet toetsbaar wordt gemaakt.

Indien het door ons ingenomen standpunt dat [FF] BV wel onderdeel uitmaakt van de fiscale eenheid (belanghebbende) gevolgd was, zou de overdracht van de [f-straat] panden (in verhuurde staat) meegenomen moeten worden bij de beoordeling van het overgedragene en zou de conclusie moeten zijn dat sprake was van een overdracht van een algemeenheid van goederen in de zin van artikel 31 Wet OB.

Het tardief verklaren van het fiscale eenheid standpunt en het daarmee passeren van de overdracht van de [f-straat] panden, leidt ertoe dat het oordeel van het Hof Amsterdam een schending van het recht oplevert, in het bijzonder van de artt. 8.58, 8:69, lid 1, en 8:108 Awb, artikel 7, lid 4, Wet OB en art. 8:77 Awb, dan wel op z'n minst een onbegrijpelijk c.q. ongemotiveerd oordeel oplevert.

Bij de beoordeling van het standpunt dat het geleverde een algemeenheid van goederen vormde in de zin van artikel 31 Wet OB heeft het Hof zich beperkt tot de eigendomsoverdracht van het perceel [e-straat] A en het standpunt van belanghebbende — namelijk dat eveneens rekening gehouden moet worden met a) de inhoud van de samenwerkingsovereenkomst, b) de verplichting tot levering van [e-straat] B, c) de panden […] en […] (zie tevens cassatiemiddel 1) en d) de overdracht van de goodwill — terzijde geschoven.

De inhoud van de samenwerkingsovereenkomst wordt — als gevolg van het niet aanleveren van (sub)contracten door belanghebbende — niet meegenomen. Dit terwijl de samenwerkingsovereenkomst wel gesloten is, wel opmerkt dat ‘rechten, documenten, ontheffingen inzake de ingediende bouwaanvraag’ zullen worden overgedragen, en wel de basis vormt voor de overdracht.

Het is des te opmerkelijk dat dezelfde samenwerkingsovereenkomst wél door het Hof wordt aangehaald in rechtsoverweging 4.17 om de enkele levering van het nog (deels) bebouwde terrein te voorzien van de ‘voornemens … gezamenlijk een omvangrijk nieuwbouwproject te ontwikkelen’.

Bij de beoordeling of sprake is van een overdracht van een onderneming (artikel 31 Wet OB) legt het Hof dus de samenwerkingsovereenkomst naast zich neer om vervolgens te oordelen dat hier slechts sprake is van een onroerend goed transacts. Dit, terwijl bij de beoordeling of slechts sprake is van een (on)bebouwde grond in de zin van artikel 11, lid 4, Wet OB, het Hof aan de samenwerkingsovereenkomst wel een doorslaggevende betekenis toe kent en de ontbrekende (sub)contracten plotseling niet meer noodzakelijk acht.

Deze wijze van beoordeling door het Hof komt daarmee in strijd met de jurisprudentie van het Hof van Justitie in onder meer de Schriever zaak (HvJ 10 november 2011, zaak C-444/10), waarin het Hof van Justitie ons voorhoudt:

Het niet van betekenis achten van a) de inhoud van de samenwerkingsovereenkomst, b) de verplichting tot levering van [e-straat] B, c) de panden [f-straat 1] en [f-straat 2] en d) de overdracht van de goodwill, levert naar onze mening een schending van het recht op, in het bijzonder van artikel 31 Wet OB (thans artikel 37d Wet OB), en art. 8:77 Awb.

Het Hof oordeelt hier dat een gunstiger werkende nationale bepaling terzijde geschoven dient te worden voor een ongunstiger werkende Europeesrechtelijke bepaling en zelfs met terugwerkende kracht alsof dit altijd al zo geweest is. Dit oordeel is in strijd met het Europeesrechtelijke rechtszekerheidsbeginsel.

Richtlijnconforme interpretatie dient om een mogelijk conflict tussen een nationale wettelijke bepaling en het Unierecht op te lossen en kan dus tot gevolg hebben dat aan een al lang bestaande uitleg een einde wordt gemaakt door de werking van het Unierecht. Door Ploeger wordt dit ‘van kleur verschieten’ van een wettelijke bepaling het ‘kameleoneffect’ genoemd (noot bij HR 16 mei 1984, nr. 22.246, BNB 1984/212). Maar het van kleur verschieten, zoals ook in het door het Hof aangehaalde Marleasing arrest wordt voorgeschreven, kan slechts plaatsvinden indien de kleur zich daartoe leent. Alleen indien de kleur geel is, zou de toevoeging van het richtlijnconforme blauw tot groen kunnen verschieten. Iets dat zwart is kan onmogelijk als wit worden geïnterpreteerd.

Het resultaat van richtlijnconforme interpretatie mag dan ook geen afbreuk doen aan de werking van de algemene rechtsbeginselen, zoals het rechtszekerheidsbeginsel en het gelijkheidsbeginsel. De nationale rechter dient niet enkel richtlijnconform te interpreteren, maar ook conform de algemene rechtsbeginselen. Dit blijkt uit het arrest inzake de Orde van Franstalige en Duitstalige Balies (HvJ 26 juni 2007, nr. C-305/05, Jurispr. 2007, blz. I-5305). In deze procedure overweegt het HvJ dat de uitleg van een bepaling van een richtlijn niet in conflict mag komen met de algemene rechtsbeginselen. Indien richtlijnconforme interpretatie een einde maakt aan een al lang bestaande uitleg van een bepaalde regeling, kan dit ten koste gaan van de rechtszekerheid. Botsing met het rechtszekerheidsbeginsel vindt plaats als de nationale rechter door richtlijnconforme interpretatie een resultaat bereikt, dat een belastingplichtige redelijkerwijs niet had kunnen verwachten. De onderhavige transactie heeft plaatsgevonden in 2008. Het Don Bosco arrest en het Maasdriel arrest zijn van latere datum. Belanghebbende had die uitleg niet redelijkerwijs kunnen verwachten. Oftewel, het rechtszekerheidsbeginsel voorkomt dat een ‘zwart’ gekleurde nationale wetsbepaling in ‘wit’ verandert als gevolg van een mogelijk gewenste richtlijnconforme interpretatie.

Bovendien kan een richtlijnconforme interpretatie niet zo ver gaan dat het stilzitten van de wetgever, in die zin dat de wetgever een wettelijke bepaling niet aanpast aan een richtlijn, door de rechter wordt gerepareerd door middel van richtlijnconforme interpretatie. Waarom was anders de wetswijziging van artikel 11 lid 4, Wet OB, per 1 januari 2017 dan nodig?

Dit alles wordt des te opmerkelijker indien men beseft dat het onderhavige belastbare feit zich voordeed in 2008, terwijl het Don Bosco arrest pas werd gewezen in 2009.

Hoewel de constatering juist is dat nieuwbouwplannen voor het desbetreffende complex van percelen waren ontwikkeld, is — anders dan in het Don Bosco arrest — niet overeengekomen dat belanghebbende de nog aanwezige bebouwing (diverse funderingen van muren en een transformatorhuisje) zou gaan slopen. Anders dan in het Don Bosco arrest is derhalve geen sprake van een overeenkomst waarin zowel een levering van een onroerende zaak als een sloopdienst is overeengekomen.

Mede gelet op de cassatiemiddelen 1 en 2 is het des te opmerkelijk dat het Hof de samenwerkingsovereenkomst thans wel noemt als doorslaggevend argument om te oordelen dat het de bedoeling van partijen was om tot een verdere exploitatie te komen. Het Hof noemt daarbij enkel de ‘sloop’, die voor gezamenlijke rekening zou komen (hetgeen een onterechte constatering is), om vervolgens alle overige planontwikkeling te negeren. Dit is meten met twee maten.

Natuurlijk waren de plannen aanwezig, maar de sloop was niet betrokken in de overeenkomst en kon zo ook geen ‘samengestelde prestatie’ opleveren die belanghebbende jegens de koper was overeengekomen. Belanghebbende heeft zich jegens koper niet verbonden om — tegen vergoeding van koper — de sloop op zich te nemen.

Sterker nog, de overweging van het Hof ‘Gelet op de gezamenlijke plannen, zou deze sloop voor gezamenlijke rekening (van belanghebbende en de koper) komen.’ is feitelijk onjuist. Uit de stukken komt naar voren dat belanghebbende en koper het gehele project (dus ook de onderhavige percelen) in zouden brengen in CV [e-straat]. Het is CV [e-straat] voor wiens rekening de sloop later heeft plaatsgevonden.

Een wezenlijk verschil met het Don Bosco arrest derhalve. Daarmee is het oordeel van het Hof in strijd met de jurisprudentie van het Hof van Justitie, is het op z'n minst onbegrijpelijk en is het zelfs feitelijk onjuist.

Nu het terrein nog bebouwd was met diverse funderingen van muren en een transformatorhuisje, was het terrein ‘bebouwd’. En omdat geen sloopdienst is overeengekomen waarvoor belanghebbende van de koper een vergoeding heeft bedongen, kan geen sprake zijn van een levering van een bouwterrein in de zin van artikel 11, lid 1, onderdeel a, ten eerste jo. artikel 11, lid 4, Wet OB.

Dit oordeel is onbegrijpelijk. Belanghebbende heeft nimmer beweerd dat de als goodwill geduide dienst, als bijkomend bij de hoofddienst moet worden aangemerkt omdat deze dienst voor de afnemer geen doel op zich is.

Waar het Hof deze constatering vandaan haalt is een raadsel. In het tiendagenstuk op pagina 3 2^e alinea wordt namelijk opgemerkt:

In het tiendagenstuk wordt dus het tegenovergestelde door belanghebbende beweerd. Het gaat bovendien om een substantieel bedrag dat voor de goodwill betaald wordt, namelijk € 3 miljoen, zodat ook het oordeel dat ‘deze dienst voor de afnemer geen doel op zich is’, mede gelet op het belang dat hiermee gemoeid is, onbegrijpelijk en ongemotiveerd is.

Dit houdt in dat hoe dan ook de uitspraak van het Hof Amsterdam op dit punt niet in stand kan blijven.