HR, 18-03-2016, nr. 14/04111

In de bestreden uitspraak heeft het Hof heeft zijn oordeel ontleend aan de opvatting dat uitgangspunt voor de maatstaf van heffing van BPM ter zake van gebruikte voertuigen is dat het initiatief tot berekening van de verschuldigde belasting bij de belanghebbende/belastingplichtige rust, die daartoe aangifte doet en de hoogte van de verschuldigde belasting, uitgedrukt in de afschrijving (van de oorspronkelijke BPM van een soortgelijk nieuw of ongebruikt voertuig, […]) berekend volgens de in de nationale regeling opgenomen mogelijkheden.

Het Hof heeft met dat oordeel miskend dat uitgangspunt voor de heffing van BPM ter zake van gebruikte voertuigen is, dat het Unierecht, meer bepaald artikel 110 VWEU, welk artikel rechtstreeks doorwerkt in de nationale rechtsorde, vereist dat voor de heffing van een eenmalige registratiebelasting, in casu in lidstaat Nederland Belasting van Personenauto's en Motorrijwielen 1992 (hierna: BPM), een stelsel van belastingheffing wordt gehanteerd waarbij wordt uitgesloten dat een ingevoerde gebruikte auto in bepaalde gevallen onderworpen is aan een hogere be- lasting dan de belasting die nog rust op de waarde van de gelijksoortige, reeds op het nationale grondgebied geregistreerde gebruikte auto.

Daartoe rust, anders dan in het gehanteerde (heffings)stelsel in lidstaat Nederland en op grond van welk stelsel het Hof tot zijn — onjuiste — oordeel komt, op de heffende autoriteit de verplichting ervoor te waken dat met het heffen van BPM wordt getreden buiten de in artikel 110 VWEU neergelegde begrenzing van de nationale heffingsbevoegdheid en niet zoals het Hof overweegt de keuze die gemaakt wordt bij de aangifte uit de in de nationale regeling geboden mogelijkheden de afschrijving te berekenen en te onderbouwen.

Belanghebbende heeft — zoals ook, zij het op andere gronden — door de rechtbank in zijn vonnis is geoordeeld, in de bezwaarfase een koerslijst ingediend die de waarde — waarin recht evenredig inbegrepen de daarop drukkende restantbelasting — van een soortgelijke reeds op het nationale grondgebied geregistreerde auto in het binnenland (ten tijde van de registratie) weergeeft.

In hoger beroep komt verweerder, op wie dus de verplichting rust er voor te waken dat met het heffen van BPM wordt getreden buiten de in artikel 110 VWEU neergelegde begrenzing van de nationale heffingsbevoegdheid, op tegen het oordeel van de rechtbank dat geen andere gegevens zijn ingebracht met de stelling dat de koerslijst X-Ray een andere catalogusprijs bevat dan de koerslijst van Autotelex, meer opties en andere bedragen voor de opties en van een andere calculatiedatum of peildatum voor het vaststellen van de handelsinkoopwaarde van het voertuig uitgaat, maar licht de daaruit voortkomende gevolgen voor de waarde van een soortgelijk voertuig — ten tijde van het belastbaar feit — niet toe.

Uit de vastgestelde feiten en de tot het geding behorende gebezigde bewijsmiddelen/stukken bij het Hof volgt dat de eerste — bij de aangifte gebruikte — koerslijst (Autotelex, […]) een calculatiedatum heeft van 16 maart 2012 en de tweede koerslijst (XRAY, […]) een calculatiedatum van 17 maart 2012 en beide de consumentennieuwprijs incl. opties, berekenen tot € 39.335,00. De daaruit volgende verschillen in de afschrijving zijn niet betwist door verweerder bij de rechtbank en blijvend prijsgegeven bij het Hof, althans niet hernomen, althans niet bewezen dat die gegevens niet weersproken tot een niet lagere werkelijke waarde van een referentie-auto zouden leiden.

Het Hof heeft de doorwerking van artikel 110 VWEU, welk artikel met voorrang moet worden toegepast indien de nationale regeling, en de in dat artikel vereiste de verplichting op verweerder rust ervoor te waken dat met het heffen van BPM wordt getreden buiten de in artikel 110 VWEU neergelegde begrenzing van de nationale heffingsbevoegdheid, en met een berekening van de heffing conform de nationale wettelijke regeling aan die verplichting niet wordt voldaan, in eerste instantie aan de Inspecteur om in het geding na verwijzing gegevens in te brengen, waaruit kan blijken hoe de door belanghebbende voldane BPM zich verhoudt tot het restant aan BPM dat nog drukte op vergelijkbare, reeds in Nederland geregistreerde auto's (hierna: de referentie-auto's). De Inspecteur kan wat betreft het waardeverloop van laatstbedoelde auto's die gegevens eventueel verschaffen aan de hand van koerslijsten met richtprijzen, zoals die bij inkoop van gebruikte auto's in de handel plegen te worden gehanteerd.

Anders dan er voor te waken dat niet wordt getreden buiten de in artikel 110 VWEU neergelegde begrenzing van nationale heffingsbevoegdheid, richt de nationale wetgever de verminderingsregeling ex. artikel 10 Wet BPM 1992 zo in, dat elke bewijslast hem ontvalt, deze — in strijd met artikel 110 VWEU — bij de belastingplichtige komt te liggen, en als de belastingplichtige de belasting die nog rust op soortgelijke reeds in het binnenland geregistreerde voertuigen met zijn berekening tot een hoger bedrag berekend, daar met inbegrip van de juiste gegevens of andere gegevens die niet bij de aangifte zijn gebruikt, niet meer kan betwisten, hetgeen ook in strijd is met regels van het Unierecht en daaruit voortkomende vaste rechtspraak van het HvJ EU.

Het Hof heeft met zijn oordeel het recht miskend.

Het Hof heeft met zijn oordeel, meer bepaald in 6.3 dat binnen de opzet van de heffing van de BPM het niet mogelijk is, achteraf, in de bezwaar- of beroepsfase een andere methode ter bepaling van de afschrijving te kiezen of uit te gaan van gegevens die niet bij de aangifte zijn gebruikt, miskend, dat deze heffing niet wordt beheerst door de nationale regeling, maar door artikel 110 VWEU, welk artikel rechtstreeks doorwerkt in de nationale rechtsorde, en met voorrang moet worden toegepast en dat artikel 110 VWEU vereist dat voor de heffing van een eenmalige registratiebelasting, in Nederland de BPM, een stelsel van belastingheffing wordt gehanteerd waarbij wordt uitgesloten dat een ingevoerde gebruikte auto in bepaalde gevallen onderworpen is aan een hogere belasting dan de belasting die nog rust op de waarde van de gelijksoortige, reeds op het nationale grondgebied geregistreerde gebruikte auto.

De rechtstreekse doorwerking van artikel 110 VWEU, eerste alinea, zoals die is erkend in het arrest van 16 juni 1966, Lütticke (57/65, Jurispr. blz. 346), impliceert immers, dat een particulier moet kunnen betwisten, dat de nationale regelgeving die de wettelijke criteria of tabellen bevat welke zijn toegepast ter berekening van de belasting op zijn ingevoerde gebruikte voertuig, met die bepaling verenigbaar is.

Aldus heeft het Hof de rechtstreekse doorwerking — met voorrang — in de nationale rechtsorde van artikel 110 VWEU miskend met zijn oordeel dat het binnen de opzet van de heffing van BPM niet — danwel beperkt — mogelijk is te betwisten dat de wettelijke criteria welke zijn toegepast ter berekening van de belasting op het ingevoerde voertuig met de bepalingen van artikel 110 VWEU verenigbaar zijn.

Het Hof heeft miskend dat de nationale regeling ex. artikel 10 Wet BPM 1992, meer in het bijzonder het daarin opgenomen artikel 10 lid 7 Wet BPM 1992 beperkingen aanbrengt in de rechten van justitiabelen, welke rechten zij aan het Unierecht kunnen ontlenen en om die reden in strijd met het Unierecht komen en op grond van het vereiste van voorrang van toepassing van het Unierecht onverbindend moeten worden verklaard, hetgeen betekent dat de beperkingen die voortvloeien uit het bepaalde in artikel 10 lid 7 Wet BPM 1992 (bij de berekening van de verschuldigde belasting) niet mogen worden toegepast.

Het is vaste rechtspraak van het HvJ EU dat een belanghebbende/particulier moet kunnen betwisten, dat de nationale regelgeving die de wettelijke criteria of tabellen bevat welke zijn toegepast ter berekening van de belasting op zijn ingevoerde gebruikte voertuig, met die bepaling verenigbaar is (Vgl. o.m. C-393/98 Gomes Valente, 22 februari 2001 r.o. 31, arrest van 16 juni 1966, Lütticke (57/65, Jurispr. blz. 346).

Hof heeft met zijn oordeel, meer bepaald in 6.3 dat binnen de opzet van de heffing van de BPM het niet mogelijk is, achteraf, in de bezwaar- of beroepsfase een andere methode ter bepaling van de afschrijving te kiezen of uit te gaan van gegevens die niet bij de aangifte zijn gebruikt, miskend dat deze heffing niet wordt beheerst door de nationale regeling, maar door artikel 110 VWEU, welk artikel rechtstreeks doorwerkt in de nationale rechtsorde, en met voorrang moet worden toegepast en dat artikel 110 VWEU vereist dat voor de heffing van een eenmalige registratiebelasting, in casu in lidstaat Nederland genaamd BPM, een stelsel van belastingheffing wordt gehanteerd waarbij wordt uitgesloten dat een ingevoerde gebruikte auto in bepaalde gevallen onderworpen is aan een hogere belasting dan de belasting die nog rust op de waarde van de gelijksoortige, reeds op het nationale grondgebied geregistreerde gebruikte auto.

De rechtstreekse doorwerking van artikel 110 VWEU, eerste alinea, zoals die is erkend in het arrest van 16 juni 1966, Lütticke (57/65, Jurispr. blz. 346), impliceert immers, dat een particulier moet kunnen betwisten, dat de nationale regelgeving die de wettelijke criteria of tabellen bevat welke zijn toegepast ter berekening van de belasting op zijn ingevoerde gebruikte voertuig, met die bepaling verenigbaar is.

Aldus heeft het Hof de rechtstreekse doorwerking — met voorrang — in de nationale rechtsorde van artikel 110 VWEU miskend met zijn oordeel dat het binnen de opzet van de heffing van BPM niet — danwel beperkt — mogelijk is te betwisten dat de wettelijke criteria welke zijn toegepast ter berekening van de belasting op het ingevoerde voertuig met de bepalingen van artikel 110 VWEU verenigbaar zijn.

Met zijn oordeel in 6.5, dat het niet achteraf terugkomen van een keuze voor een specifieke berekeningsmethode die bij de aangifte is gemaakt niet in de weg staat aan de mogelijkheid de uitkomsten van of de toepassing van de gekozen berekeningsmethode in bezwaar en beroep opnieuw te (doen) beoordelen (…) heeft het Hof miskend dat de (volle) werking van het Unierecht geen beperkingen toelaat in de nationale regeling die de rechten die justitiabelen aan het Unierecht kunnen ontlenen, ook niet als die rechten — zij het in beperkte vorm — inhouden dat hij de mogelijke onjuistheden bij de berekening van de toegepaste berekeningsmethode kan betwisten, maar dat belanghebbende geen andere in de wettelijke regeling toegepaste criteria of tabellen mag toepassen teneinde toepassing te geven aan de uit het Unierecht voortkomende rechten, meer bepaald artikel 110 VWEU.

Met zijn oordeel heeft het Hof miskend dat door toepassing te geven aan het bepaalde in artikel 10 lid 7 Wet BPM 1992 niet wordt uitgesloten dat een ingevoerde gebruikte auto in bepaalde gevallen onderworpen is aan een hogere belasting dan de belasting die nog rust op de waarde van de gelijksoortige, reeds op het nationale grondgebied geregistreerde gebruikte auto, en daarmee zijn oordeel in strijd komt met bepalingen van het Unierecht, meer bepaald artikel 110 VWEU.

Het oordeel van het Hof is ook onbegrijpelijk, nu belanghebbende de in de nationale regelgeving verankerde criteria of tabellen in bezwaar heeft gewijzigd casu gecorrigeerd, maar geen andere methodiek heeft toegepast. In beide gevallen heeft de belastingplichtige zich beroepen op hetgeen bepaald is in de verminderingsregeling en de vermindering berekend middels een koerslijst.

Als het oordeel van het Hof — en de daaruit voortkomende beperkingen — gerechtvaardigd zou zijn, zoals het Hof heeft geoordeeld een bevoegdheid is van de nationale wetgever, dan is daarmee een heffingssysteem ontstaan waarbij niet in uitgesloten dat in geen geval meer belasting wordt geheven dan over gelijksoortige reeds in het binnenland geregistreerde soortgelijke voertuigen, nu indien de belastingplichtige, op wie de bewijslast naar nationale regeling in eerste instantie rust, zijn mogelijke foutieve of onvolledige gegevens niet meer kan herstellen, ook niet, zoals het Hof heeft vastgesteld als dat leidt tot een hoger belasting van het in te voeren voertuig.

Het Hof heeft in r.o. 6.5 overwogen dat de aangebrachte beperkingen in de nationale regelgeving zoals omschreven in 6.4 — dat deze nationale regeling geen mogelijkheid gegevens die niet zijn gebruikt voor het vaststellen van de bij de aangifte toegepaste afschrijving en evenmin op verzoek van de inspecteur zijn toegevoegd, in een later stadium alsnog te gebruiken voor het wijzigen van de bij de aangifte toegepaste afschrijving — een redelijke en objectieve rechtvaardiging biedt en dat het aanbrengen van deze beperking behoort tot de bevoegdheid van de nationale wetgever en niet in strijd komt met het Unierecht.

Aangezien de Nederlandse wetgever wellicht ernaar streeft, beperkingen in de betwisting van de gegevens die bij de aangifte zijn gebruikt om reden van uitvoerbaarheid — eenvoud en doelmatigheid — op te nemen in de nationale regelgeving, welke regelgeving een bevoegdheid is van de nationale wetgever, kan een dergelijke reden, ook indien deze objectief en redelijk zou zijn geen rechtvaardiging vormen voor een fiscale maatregel die de uitoefening van een bij het Verdrag beschermde fundamentele vrijheid, zoals o.m. voortvloeit uit regels van het Unierecht, waaronder het bepaalde in artikel 110 VWEU, in beperkt.

Opgemerkt zij dat het litigieuze artikel 10 lid 7 wet BPM 1992 niet alleen beperkingen aanbrengt in de omvang van de betwisting van de gegevens welke zijn toegepast bij de berekening van de belasting op het ingevoerde voertuig, maar tevens de verplichting wegneemt bij de heffende autoriteit er voor te waken dat met het heffen van belasting niet wordt getreden bulten de in artikel 110 VWEU neergelegde begrenzing van heffingsbevoegdheid en aldus om die reden strijdig is met artikel 110 VWEU.

Gezien in het bijzonder de rechtsoverwegingen 6.1 tot 6.5 is het Hof van oordeel dat de nationale regeling zoals besloten ligt in de Wet BPM 1992, meer bepaald artikel 10 Wet BPM 1992 als uitgangspunt dient te gelden voor de maatstaf van heffing BPM voor gebruikte voertuigen en dat de nationale wetgever — mits daartoe een objectieve en redelijke rechtvaardiging voor is — zoals bijvoorbeeld een eenvoudige en doelmatige uitvoerbaarheid, het de nationale wetgever toegestaan is de rechten die justitiabelen kunnen ontlenen aan het Unierecht, te beperken, zelfs als daarmee de nationale regeling in strijd komt met het Unierecht.

Gezien in het bijzonder hetgeen overwogen is door het Hof in r.o. 6.5, dat de beperking — zoals door het Hof aangehaald in r.o. 6.3 en 6.4, achteraf terug te komen van een keuze voor een specifieke berekeningsmethode die bij de aangifte is gemaakt, niet in de weg staat aan de mogelijkheid de uitkomsten van of de toepassing van de gekozen berekeningsmethode in bezwaar of beroep opnieuw te doen beoordelen en daarbij gronden aan te voeren waaruit moet blijken dat de oorspronkelijk berekende BPM hoger is dan de BPM die nog rust op vergelijkbare gebruikte voertuigen die reeds in Nederland zijn geregistreerd een gerechtvaardigde beperking is, waarop het Hof zijn eindoordeel baseert.

Belanghebbende heeft — zoals door het Hof vastgelegd in de feiten en in r.o. 6.2 — niets anders gedaan dan in bezwaar (en beroep) gronden aangevoerd waaruit volgt dat de uitkomsten van of de toepassing van de gekozen berekeningsmethode nadat die in bezwaar of beroep opnieuw is beoordeeld blijkt dat de oorspronkelijk berekende BPM hoger is dan de BPM die nog rust op vergelijkbare gebruikte voertuigen die reeds in Nederland zijn geregistreerd.

Immers, belanghebbende heeft dezelfde berekeningsmethode — vermindering van de belasting middels een binnenlandse koerslijst — in bezwaar (en beroep) laten beoordelen op grond van nieuwe gronden, in casu een koerslijst waaruit een lagere belasting volgt.

Aldus heeft belanghebbende voldaan aan hetgeen — volgens de overwegingen van het Hof — paal en perk gesteld mag worden, maar in casu niet gesteld behoefde te worden, nu belanghebbende geen andere berekeningsmethode had gebezigd, maar uitsluitend gronden had aangedragen waaruit volgt dat de oorspronkelijk berekende BPM hoger is dan de BPM die nog rust op vergelijkbare gebruikte voertuigen die reeds in Nederland zijn geregistreerd.

In dat licht bezien is het oordeel in het licht van de vastgestelde feiten en gebezigde bewijsmiddelen onbegrijpelijk.

Voor zover het Hof bedoeld heeft dat de wetgever bevoegd is beperkingen aan te brengen in de rechtsbescherming van een ingezetene inzake een door artikel 110 VWEU beheerste nationale regeling, geeft die opvatting blijk van een onjuiste rechtsopvatting.

Het Hof heeft in 6.5, voortbordurend op zijn — rechtens onjuiste stellingen in 6.1 – 6.4 overwogen;

Deze beperking beoogt paal en perk te stellen aan de bevoegdheid achteraf terug te komen van een keuze voor een specifieke berekeningsmethode die bij de aangifte is gemaakt.

(…)

(…)

Indien en voor zover als gevolg van deze keuze sprake is van beperking van de rechtsbescherming, heeft de wetgever daar in redelijkheid kunnen oordelen dat de uitvoerbaarheid van de Wet BPM een objectieve en redelijke rechtvaardiging biedt. Het aanbrengen van deze beperking behoort tot de bevoegdheid van de nationale wetgever en komt niet in strijd met het Unierecht.

Met zijn oordeel de uitspraak van de rechtbank te vernietigen en van de Inspecteur te bevestigen, heeft het Hof voor recht verklaard dat de verschuldigde belasting moet worden vastgesteld op € 4.689,00 en heeft daarmee vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie inzake artikel 110 VWEU miskend, welk artikel zich verzet tegen de toepassing van een stelsel van belastingheffing waarbij niet wordt uitgesloten dat een ingevoerde gebruikte auto in bepaalde gevallen onderworpen is aan een hogere belasting dan de belasting die nog rust op de waarde van de gelijksoortige, reeds op het nationale grondgebied geregistreerde gebruikte auto (hierna: de referentieauto) (vgl. o.m. HR 2 maart 2012, ECLI:NL:HR:2012:BV7393, r.o. 3.5.1.).

Het Hof heeft in de geschilomschrijving vastgesteld of in bezwaar en beroep de vermindering kan worden herrekend op basis van de koerslijst van XRAY die een lagere handelswaarde toont van een soortgelijk reeds in het binnenland aanwezig voertuig en —

(…)

(…)

alsnog mogen worden gebruikt om de bij de aangifte toegepaste afschrijving te wijzigen (artikel 10, zevende lid, slotzin van de Wet BPM).

Het Hof heeft met zijn eindoordeel — dat het aanbrengen van deze beperking in de nationale regeling met betrekking tot vermindering van belasting voor een ingevoerde gebruikte auto niet in strijd komt met het Unierecht — blijk gegeven van een verkeerde rechtsopvatting nu die beperking indruist tegen vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie inzake artikel 110 VWEU miskend, welk artikel zich verzet tegen de toepassing van een stelsel van belastingheffing waarbij niet wordt uitgesloten dat een ingevoerde gebruikte auto in bepaalde gevallen onderworpen is aan een hogere belasting dan de belasting die nog rust op de waarde van de gelijksoortige, reeds op het nationale grondgebied geregistreerde gebruikte auto (hierna: de referentieauto) (vgl. o.m. HR 2 maart 2012, ECLI:NL:HR:2012:BV7393, r.o. 3.5.1.).

Het Hof heeft met zijn oordeel en daaraan ten grondslag liggende rechtsoverwegingen verzuimd te oordelen dat reeds in de beroepsfase eenparig overeenstemming was bereikt over de toe te passen afschrijving casu vermindering, nu de Inspecteur bij de rechtbank de in de tweede koerslijst berekende afschrijving niet heeft betwist, evenmin het op basis van de tweede koerslijst berekende bedrag van de verschuldigde belasting van € 4.304,00.

De Inspecteur heeft weliswaar voor het Hof de bij de rechtbank prijsgegeven stelling — dat geen andere gegevens zijn gebruikt in de bezwaarfase — dan vermeld in de bij de aangifte overlegde koerslijst van AutoTelex — hernomen en gesteld onder 2.7 van zijn beroepschrift — dat in de in bezwaar ingebrachte koerslijst wordt uitgegaan van een andere catalogusprijs, meer opties dan wel andere bedragen voor de opties, en een andere calculatiedatum dan wel peildatum voor het vaststellen van de handelswaarde inkoop, maar heeft niet zijn stelling hernomen zoals in de beroepsfase eenparig is overeengekomen dat dit tot een andere afschrijving zou moeten leiden en tot een hogere verschuldigde belasting.

Met zijn oordeel de uitspraak van de rechtbank te vernietigen en van de Inspecteur te bevestigen, heeft het Hof de verschuldigde belasting vastgesteld op € 4.689,00 en is daarmee buiten de rechtsstrijd getreden, nu de Inspecteur de beperkingen van de artikel 10 lid 7 Wet BPM 1992 neergelegde regeling wel heeft ingebracht en heeft toegelicht in hoger beroep, maar de Inspecteur de gevolgen van die beperkingen waarover reeds overeenstemming was in de beroepsfase niet heeft hernomen in hoger beroep, ook niet in r.o. 2.7 van het beroepschrift waar verweerder de verschillen van de gebruikte gegevens bij de aangifte en de ingebrachte gegevens in bezwaar omschrijft.

Belanghebbende concludeert subsidiair tot vergoeding van de proceskosten conform het forfaitaire systeem van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de bezwaarfase, de beroepsfase en de hoger beroepsfase en cassatie.