Hof Amsterdam, 22-11-2012, nr. 11-00218

De ontvanger heeft bij beschikking van 18 mei 2005 belanghebbende als bestuurder hoofdelijk aansprakelijk gesteld voor een onbetaald gebleven naheffingsaanslag omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 1997 tot en met 31 december 1997 van [A] B.V. (hierna: de BV) alsmede voor de in verband daarmee verschuldigde heffingsrente, boete en invorderingsrente tot een bedrag van in totaal € 1.054.088,30.

Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de ontvanger bij uitspraak op bezwaar van 6 september 2005 de beschikking gehandhaafd.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de ontvanger beroep ingesteld bij de rechtbank ‘s-Gravenhage (hierna: de rechtbank). Bij uitspraak van 1 november 2007 heeft de rechtbank het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de beschikking aansprakelijkstelling verminderd voor zover betrekking hebbend op de boete, de heffingsrente en de invorderingsrente. Voorts heeft de rechtbank de ontvanger veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 563,50 en de Staat der Nederlanden gelast het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 37 te vergoeden.

Nadat belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep had ingesteld bij het gerechtshof ’s-Gravenhage, heeft dit gerechtshof de uitspraak van de rechtbank bij uitspraak van 12 december 2008 (met kenmerk BK-07/00620) vernietigd, het beroep tegen de uitspraak van de ontvanger gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en het bedrag van de aansprakelijkstelling verder verminderd tot ƒ 945.000 (€ 428.822).

Het gerechtshof heeft voorts de ontvanger veroordeeld in de proceskosten in beroep en hoger beroep van belanghebbende ten bedrage van € 1.368,50 en de Staat der Nederlanden gelast het door belanghebbende in eerste aanleg en hoger beroep betaalde griffierecht van in totaal € 251 te vergoeden.

De Staatssecretaris van Financiën heeft tegen de uitspraak van het gerechtshof beroep in cassatie ingesteld bij de Hoge Raad. Belanghebbende heeft incidenteel beroep in cassatie aangetekend. Bij arrest van 21 januari 2011, nr. 09/00423 (LJN: BL0208), heeft de Hoge Raad zowel het principale als het incidentele cassatieberoep gegrond verklaard, de uitspraak van het gerechtshof ’s-Gravenhage vernietigd en het geding verwezen naar het gerechtshof Amsterdam (hierna: het Hof) ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van het arrest.

Partijen zijn door de griffier van het Hof bij brief van 21 maart 2011 in de gelegenheid gesteld een schriftelijke reactie op het arrest in te dienen. De ontvanger heeft van deze gelegenheid geen gebruik gemaakt; belanghebbende heeft gereageerd bij brief van 20 juni 2011. Een afschrift van deze brief is aan de ontvanger gezonden.

Bij brief van 30 december 2011 heeft de gemachtigde een nader stuk ingediend. Een afschrift hiervan is gezonden aan de ontvanger.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 januari 2012. Met toestemming van partijen is de zaak gelijktijdig behandeld met de zaak met kenmerk 11/00217 betreffende een ten name van [B] vastgestelde beschikking aansprakelijkstelling. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift bij brief van 2 februari 2012 aan partijen is toegezonden.

Na sluiting van het onderzoek ter zitting heeft het Hof het vooronderzoek heropend, partijen bij brief van 2 februari 2012 op de hoogte gesteld van een aantal voorlopige oordelen en de ontvanger in de gelegenheid gesteld nader te reageren op het nadere stuk en de pleitnotities van de gemachtigde. De ontvanger heeft bij brief van 15 februari 2012 van deze mogelijkheid gebruik gemaakt. De gemachtigde heeft hierop gereageerd bij brief van 30 maart 2012, in welke brief hij tevens heeft verzocht om een nadere zitting. Aan de ontvanger is een afschrift van deze brief gezonden.

De ontvanger heeft bij brief van 26 april 2012 een nader stuk ingediend. Een afschrift daarvan is verstrekt aan de gemachtigde.

De nadere zitting heeft plaatsgevonden op 19 september 2012. Met toestemming van partijen is de zaak (wederom) gelijktijdig behandeld met de hiervoor genoemde zaak met kenmerk 11/00217. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

Alle in de onderhavige zaak ingebrachte stukken gelden als ingebracht in de zaak met kenmerk 11/00217 en vice versa.

Het Hof gaat uit van de volgende, door de rechtbank vastgestelde feiten:

“2.1. In het handelsregister van de Kamer van Koophandel en Fabrieken voor Rijnland staan belanghebbende en [B]) ingeschreven als bestuurders van [de BV].

[De BV] exploiteert een onderneming in de vorm van een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid. De bedrijfsactiviteiten van [de BV] bestaan uit de exploitatie van onroerend goed en projectontwikkeling.

Bij akte van levering van 31 oktober 1997 heeft [de BV] aan [C]Vastgoed B.V.. een perceel grond (hierna: het perceel) geleverd. In de akte van levering is in verband hiermee - voor zover van belang - het volgende bepaald:

“(…)

Het verkochte wordt aanvaard in de feitelijke staat, waarin het zich ten tijde van het sluiten van de overeenkomst van verkoop en koop bevond, geheel ontruimd, vrij van huur of pacht of ander gebruiksrecht, in zodanig bouwrijpe staat dat omzetbelasting verschuldigd is over de levering.”

De rechtbank heeft (kort samengevat en voor zover in de onderhavige verwijzingsprocedure van belang) geoordeeld dat belanghebbende aannemelijk heeft gemaakt dat het op 31 oktober 1997 door de BV geleverde perceel grond (hierna: het perceel) niet kan worden aangemerkt als de levering van een bouwterrein in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB), maar dat de akte van levering, met name vanwege de in onderdeel IV opgenomen bepaling, dient te worden beschouwd als een factuur waarbij omzetbelasting in rekening is gebracht in de zin van artikel 37 Wet OB. De naheffingsaanslag is daarom terecht en naar het juiste bedrag aan de BV opgelegd. Het standpunt van belanghebbende dat de BV tijdig haar betalingsonmacht heeft gemeld, is door de rechtbank verworpen. Ingevolge artikel 7, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit Invorderingswet 1990 (hierna: Uitvoeringsbesluit) had de melding betalingsonmacht ingevolge de over oktober 1997 verschuldigde omzetbelasting uiterlijk op 14 december 1997 moeten zijn voldaan. Zo artikel 7, tweede lid, Uitvoeringsbesluit al toepassing zou vinden, heeft volgens de rechtbank te gelden dat de brief van 25 juli 2001 niet kan worden aangemerkt als een tijdige melding, aangezien deze mededeling dan uiterlijk op 24 juli 2001 had moeten zijn gedaan.

In hoger beroep heeft het gerechtshof ’s-Gravenhage (kort samengevat en voor zover thans van belang) de oordelen van de rechtbank onderschreven dat op 31 oktober 1997 geen sprake is geweest van de levering van een bouwterrein in de zin van de Wet OB en dat de leveringsakte dient te worden aangemerkt als factuur als bedoeld in artikel 37 Wet OB. Naar het oordeel van het gerechtshof kan de op de voet van artikel 37 Wet OB verschuldigde belasting echter niet worden aangemerkt als belasting die de BV is verschuldigd als ondernemer in de zin van artikel 36, zevende lid, van de Wet. Volgens dat gerechtshof laat de tekst van artikel 36, zevende lid, van de Wet het niet toe de op grond van deze bepaling verschuldigde omzetbelasting onder de aansprakelijkstelling te brengen, terwijl dit bovendien niet past bij de bedoeling van die bepaling, omdat artikel 37 Wet OB meer het karakter van een aansprakelijkheidsbepaling dan van een reguliere heffingsbepaling heeft.

Inzake het standpunt van belanghebbende dat de aansprakelijkstelling geheel dient te vervallen aangezien de BV haar betalingsonmacht tijdig (namelijk op 25 juli 2001) heeft gemeld, heeft het Hof het volgende overwogen:

“6.9. (…) Ingevolge artikel 36, lid 2, van de Invorderingswet is – voor zover hier van belang – het lichaam als bedoeld in het eerste lid verplicht om onverwijld nadat gebleken is dat het niet tot betaling van omzetbelasting in staat is, daarvan mededeling te doen aan de Ontvanger. (…) Ingevolge artikel 7, lid 1, van het Uitvoeringsbesluit Invorderingwet 1990, moet de mededeling, bedoeld in artikel 36, lid 2, van de Invorderingswet, worden gedaan uiterlijk twee weken na de dag waarop ingevolge artikel 19 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen de verschuldigde belasting behoorde te zijn voldaan. De melding betalingsonmacht inzake de over oktober 1997 verschuldigde omzetbelasting had derhalve uiterlijk op 14 december 1997 moeten plaatsvinden. Gesteld noch gebleken is dat vóór of op die datum een dergelijke melding is gedaan.

De Hoge Raad heeft in onderdeel 3 van zijn arrest van 21 januari 2011, nr. 09/00423, geoordeeld dat het in het principale beroep van de Staatssecretaris van Financiën aangevoerde middel slaagt op de gronden die zijn vermeld in het op 21 januari 2011 in de zaak met nr. 09/00422 uitgesproken arrest van de Hoge Raad. In het arrest met nr. 09/00422 (BNB 2011/176) heeft de Hoge Raad (kort samengevat en voor zover thans van belang) overwogen dat het oordeel van het gerechtshof dat artikel 37 Wet OB (overwegend) het karakter van een aansprakelijkstelling heeft, op een onjuiste rechtsopvatting berust, aangezien deze bepaling niet inhoudt dat degene die ten onrechte een bedrag aan omzetbelasting vermeldt op een factuur, formeel dan wel materieel aansprakelijk wordt gesteld voor omzetbelasting die door een ander verschuldigd is. Aangezien in het onderhavige geval niet in geschil is dat de BV met betrekking tot de levering van het perceel handelde als ondernemer, noch dat de vermelding van omzetbelasting in de door het gerechtshof als factuur aangemerkte akte met deze handeling als ondernemer rechtstreeks verband hield, is het oordeel van het gerechtshof onjuist en slaagt het daartegen gerichte cassatiemiddel van de staatssecretaris. Inzake de door belanghebbende in zijn incidentele cassatieberoep voorgestelde middelen heeft de Hoge Raad overwogen dat uitsluitend het vierde cassatiemiddel slaagt, op de gronden die zijn vermeld in het in de zaak met nummer 09/00422 uitgesproken arrest. De overige cassatiemiddelen in het incidentele cassatieberoep zijn door de Hoge Raad met toepassing van artikel 81 Wet RO verworpen.

In het arrest nr. 09/00422 heeft de Hoge Raad het volgende overwogen omtrent het vierde cassatiemiddel:

“5.2. Middel IV houdt in de klacht dat het Hof niet is ingegaan op de door belanghebbende voor het Hof ingenomen stelling dat de BV op grond van de bij de naheffingsaanslag verstrekte informatie erop mocht vertrouwen dat zij door middel van de hiervoor in 3.5 vermelde brief aan de ingevolge artikel 36, lid 2, van de Invorderingswet op haar rustende verplichting had voldaan. De klacht is gegrond. Het Hof had die stelling moeten behandelen. Derhalve slaagt het middel.”

In het in de zaak van belanghebbende gewezen arrest met nr. 09/00423 heeft de Hoge Raad de volgende slotsom opgenomen:

In hoger beroep na verwijzing is nog in geschil of:

Voor de gronden waarop partijen hun standpunten doen steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken en de processen-verbaal van de zittingen van 11 januari 2012 en 19 september 2012.

Bij brief van de griffier van 2 februari 2012 heeft het Hof de volgende voorlopige oordelen aan partijen medegedeeld:

“2. In het verwijzingsarrest is komen vast te staan dat (ook) omzetbelasting die op de voet van art. 37 Wet OB 1968 van een ondernemer wordt geheven, valt onder de omschrijving “de belasting die het lichaam … als ondernemer is verschuldigd” in art. 36, zevende lid, Invorderingswet 1990.

Het cassatieberoep van de Staatssecretaris is daarmee gehonoreerd.

Dit heeft evenwel – zoals blijkt uit onderdeel 6. Slotsom van het verwijzingsarrest – tot gevolg dat een door het Hof ’s-Gravenhage niet behandelde (subsidiaire) stelling van belanghebbende alsnog dient te worden beoordeeld. (…)

In onderdeel 3 van zijn pleitnotities stelt de gemachtigde zich op het standpunt dat, hoewel de Europeesrechtelijke houdbaarheid van art. 36 Invorderingswet 1990 aan de orde is geweest in de cassatieprocedure, dit geschilpunt na verwijzing opnieuw aan de orde kan worden gesteld omdat sprake is van nieuwe Europese jurisprudentie. De gemachtigde verwijst hierbij naar (een samenvatting van) het arrest van het Hof van Justitie van de EU van 21 december 2011, nr. C-499/10 (Vlaamse Oliemaatschappij NV).

Het Hof kan belanghebbende in dit standpunt niet volgen.

Middel V van het cassatieberoep van belanghebbende hield in, kort gezegd, dat het bewijsvermoeden van art. 36, vierde lid, Invorderingswet 1990 en de in die bepaling opgenomen beperking van de mogelijkheid om dat vermoeden te weerleggen, strijdig zijn met communautaire rechtsbeginselen omdat die bepalingen het (praktisch) onmogelijk maken om tegenbewijs te leveren.

Dit cassatiemiddel kon naar het oordeel van de Hoge Raad niet slagen, waarbij de Hoge Raad ook geen aanleiding vond – anders dan belanghebbende voorstond – prejudiciële vragen te stellen aan het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen.

(…) Gelet op het voorgaande, is er in de verwijzingsprocedure geen plaats voor een hernieuwde beoordeling van de in het verworpen cassatiemiddel vervatte stelling. Voorts overweegt het Hof hierbij dat het door belanghebbende thans aangevoerde arrest C-499/10 (Vlaamse Oliemaatschappij NV) geen betrekking heeft op het Nederlandse regime van de bestuurdersaansprakelijkheid (art. 36 Invorderingswet 1990) terwijl het Hof niet vermag in te zien dat het arrest blijkt geeft van een zodanig nieuw inzicht in de toepassing van de communautaire rechtsbeginselen dat heropening van het debat over de toepassing van die beginselen in het onderhavige geval in dit stadium van de procedure geboden zou zijn.”

Het Hof handhaaft deze voorlopige oordelen en legt deze thans als definitieve oordelen (mede) ten grondslag aan de onderhavige uitspraak, met uitzondering van de onder punt 4 opgenomen overweging dat van het in onderdeel 1 van de pleitnotities van de gemachtigde van 11 januari 2012 aangevoerde slechts onderdeel 1.4 relevant is in de procedure na verwijzing. Ook onderdeel 1.2 van de pleitnotities heeft mede betrekking op (de feitelijke grondslag van) cassatiemiddel IV en is in de onderhavige verwijzingsprocedure derhalve nog aan de orde. Voor de onderdelen 1.3 en 1.5 (en de nadere uitwerking daarvan in de onderdelen 2.5 tot en met 2.8) van deze pleitnotities is dit naar ’s Hofs oordeel niet het geval.

Met inachtneming van deze uitgangspunten komt het Hof tot de volgende beoordeling van de na verwijzing resterende geschilpunten.

Vertrouwensbeginsel

Belanghebbende stelt zich op het standpunt, onder verwijzing naar de onderdelen 6.9 en 6.10 van de uitspraak van het gerechtshof ’s-Gravenhage, dat dit gerechtshof weliswaar niet expliciet heeft geoordeeld dat de vraag of sprake is geweest van een tijdige melding betalingsonmacht moet worden beoordeeld op grond van artikel 7, tweede lid, Uitvoeringsbesluit, maar dat het gerechtshof vervolgens wel heeft getoetst of de BV binnen de op grond van deze bepaling geldende termijn haar betalingsonmacht heeft gemeld. Aangezien de staatssecretaris van Financiën tegen dit onderdeel van de uitspraak geen cassatiemiddel heeft geformuleerd, is volgens belanghebbende in deze verwijzingsprocedure niet langer in geschil dat artikel 7, tweede lid, Uitvoeringsbesluit van toepassing is. Ook de Hoge Raad moet hiervan zijn uitgegaan, omdat verwijzing voor nader onderzoek naar het beroep op het vertrouwensbeginsel geen zin zou hebben gehad indien niet het tweede lid, maar het eerste lid van artikel 7 Uitvoeringsbesluit van toepassing zou zijn, aldus belanghebbende.

Gelet op de tekst op de achterzijde van het op 26 juni 2001 gedagtekende aanslagbiljet van de naheffingsaanslag, zoals weergegeven onder 2.6, mochten de BV en belanghebbende verwachten dat aan de meldingsplicht was voldaan. Op de achterzijde van het aanslagbiljet wordt immers vermeld dat de betalingstermijn een maand na dagtekening van de aanslag vervalt; de uiterste dag om te melden is dan 26 juli 2001, zo stelt belanghebbende. Aangezien op 25 juli 2001, dus vóór 26 juli 2001, een brief was verzonden aan de Belastingdienst waarin is aangegeven waarom vooralsnog niet aan de betalingsverplichtingen kon worden voldaan, is bij de BV en belanghebbende het in rechte te honoreren vertrouwen gewekt dat de betalingsonmacht ter zake van de naheffingsaanslag tijdig is gemeld.

Dit in rechte te honoreren vertrouwen van tijdige melding is volgens belanghebbende bovendien in overeenstemming met een juiste uitleg van artikel 7, tweede lid, Uitvoeringsbesluit, omdat daarin is bepaald dat de melding dient te geschieden uiterlijk twee weken na de vervaldag van de naheffingsaanslag. De uiterste betaaldatum – veertien dagen na de dagtekening van de naheffingsaanslag – is in casu 10 juli 2001. Na 10 juli 2001, derhalve op 11 juli 2001, vervalt de mogelijkheid om te betalen; binnen twee weken na deze vervaldag is de melding betalingsonmacht gedaan, namelijk op 25 juli 2001, aldus nog steeds belanghebbende.

De ontvanger heeft deze standpunten van belanghebbende betwist. Hij stelt zich op het standpunt dat van een rechtsgeldige melding op de voet van artikel 7, tweede lid, Uitvoeringsbesluit geen sprake kan zijn, omdat bij de BV indertijd ten minste sprake is geweest van grove schuld. Ter onderbouwing van dit standpunt verwijst hij onder meer naar de onder 2.5 vermelde jaarstukken, waaruit hij afleidt dat de BV moet hebben geweten dat de in de akte van levering vermelde omzetbelasting ad ƒ 2.170.000 moest worden aangegeven en voldaan. Subsidiair stelt de ontvanger dat de BV hoe dan ook te laat haar betalingsonmacht heeft gemeld, omdat de meldingstermijn ingevolge artikel 7, tweede lid, Uitvoeringsbesluit eindigde op 24 juli 2001. Gelet op de op het aanslagbiljet vermelde uiterste betalingsdatum (10 juli 2001) moet dit voor de BV ook duidelijk zijn geweest. Aan de algemene informatie op de achterzijde van het aanslagbiljet, die door de gemachtigde bovendien selectief en uit haar context is geciteerd, kan belanghebbende niet het in rechte te honoreren vertrouwen ontlenen dat de BV nog op 25 juli 2001 rechtsgeldig kon melden, aldus de ontvanger.

Het Hof zal er bij de beoordeling van dit geschilpunt veronderstellenderwijs van uitgaan dat de vraag tot welk tijdstip de BV ter zake van de naheffingsaanslag nog rechtgeldig haar betalingsonmacht kon melden, in casu uitsluitend dient te worden beoordeeld op grond van artikel 7, tweede lid, Uitvoeringsbesluit en dat terzake bij de BV geen sprake is geweest van opzet dan wel grove schuld als bedoeld in deze bepaling. Voor dat geval bepaalt het tweede lid van artikel 7 Uitvoeringsbesluit dat de mededeling kan worden gedaan ‘uiterlijk twee weken na de vervaldag van de aanslag’. De vervaldag van de naheffingsaanslag (veertien dagen na de dagtekening ervan) is in casu (dinsdag) 10 juli 2001. Evenals de rechtbank (in onderdeel 4.10 van haar uitspraak) is het Hof van oordeel dat de uiterste datum waarop nog de mededeling betalingsonmacht als bedoeld in het tweede lid kan worden gedaan, daardoor 24 juli 2001 is; het Hof verwerpt de onder 5.4.2 weergegeven andersluidende opvatting van belanghebbende. De onder 2.8 vermelde brief van 25 juli 2001 kan derhalve niet worden aangemerkt als een tijdige melding van betalingsonmacht. Nu gesteld noch gebleken is dat de betalingsonmacht (later dan 10 juli 2001 is ontstaan dan wel) eerder dan 25 juli 2001 is gemeld, dient de conclusie te luiden dat de BV haar betalingsonmacht ter zake van de naheffingsaanslag niet rechtsgeldig (tijdig) heeft gemeld.

Aan de op het aanslagbiljet opgenomen mededelingen kan/kunnen de BV en/of belanghebbende naar het oordeel van het Hof niet het in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen dat de betalingsonmacht in casu nog uiterlijk op 25 juli 2001 kon worden gemeld. Het tekstgedeelte op de achterzijde van het aanslagbiljet waarop belanghebbende zich beroept, heeft geen betrekking op de meldingsregeling van artikel 7 Uitvoeringsregeling, maar bevat algemene informatie over de aan te houden betalingstermijn(en) van de naheffingsaanslag en de mogelijkheden die zich hierbij kunnen voordoen. De volzinnen waarop belanghebbende zich meer specifiek beroept (“De betalingstermijnen vindt u op de voorzijde van het aanslagbiljet. (…) De eerste termijn vervalt een maand na de dagtekening van de aanslag”) hebben blijkens de context waarin deze zijn geplaatst – zoals weergegeven onder 2.7 – onmiskenbaar betrekking op de situatie waarin sprake is van meer dan één betalingstermijn, terwijl op de voorzijde van het aanslagbiljet één betalingstermijn is vermeld (10 juli 2001). De laatste volzin die door belanghebbende wordt aangehaald (“Als op tijd betalen voor u absoluut onmogelijk is, neem dan contact op met uw belastingkantoor”) heeft evenmin specifiek betrekking op de meldingsregeling en bevat bovendien geen termijn. Gelet hierop is het Hof van oordeel dat belanghebbende en/of de BV aan deze mededelingen omtrent de aan te houden betalingstermijnen geen in rechte te honoreren vertrouwen kan/ kunnen ontlenen dat de BV nog op 25 juli 2001 tijdig haar betalingsonmacht ter zake van de naheffingsaanslag kon melden (voor zover al de verzending van een brief als een rechtsgeldige melding op die datum kan worden aangemerkt). Dat de ontvanger niet binnen twee maanden overeenkomstig artikel 36.5.18 van de Leidraad Invordering 1990 aan de BV heeft gemeld dat de melding niet tijdig was, maakt nog niet dat de BV erop mocht vertrouwen dat - a contrario - de melding wèl tijdig was, ook niet indien deze omstandigheid wordt bezien in combinatie met hetgeen op (de achterzijde van) het naheffingsaanslagbiljet is vermeld.

Het Hof verwerpt derhalve het standpunt van belanghebbende dat hij en/of de BV erop mocht(en) vertouwen dat op 25 juli 2001 sprake is geweest van een tijdige melding van betalingsonmacht ter zake van de naheffingsaanslag.

Strijdigheid aansprakelijkstelling met algemene beginselen van behoorlijk bestuur en/of het civiele recht

Belanghebbende heeft in dit verband gesteld dat de BV als gevolg van een fout van de inspecteur, te weten een onjuiste interpretatie van het begrip ‘bouwterrein’ in de zin van de Wet OB, omzetbelasting in rekening heeft gebracht aan de koper van het perceel. Achteraf bezien was immers op het tijdstip van de levering geen sprake van een bouwterrein, zodat de BV de omzetbelasting niet in rekening had dienen te brengen. De uiteindelijk op de voet van artikel 37 Wet OB nageheven omzetbelasting is daarom als gevolg van een voor belanghebbende niet-kenbare fout van de inspecteur in rekening gebracht, terwijl deze omzetbelasting bij de koper niet in aftrek kan worden gebracht, aldus belanghebbende. Gelet op dit een en ander is belanghebbende primair van opvatting dat de nageheven omzetbelasting niet verschuldigd is (waardoor hij ten onrechte voor deze belasting aansprakelijk is gesteld) en subsidiair dat hij in elk geval niet voor (het gehele bedrag van) deze belasting aansprakelijk mag worden gesteld. Belanghebbende komt primair tot deze gevolgtrekking op grond van een (analoge) toepassing van het leerstuk van de ‘eigen schuld’ uit het civielrechtelijke aansprakelijkheidsrecht (artikel 6:101 BW) en subsidiair op grond van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, met name het evenredigheidsbeginsel. De omstandigheid dat de BV de omzetbelasting heeft ontvangen van de koper van het perceel en heeft aangewend binnen het kader van haar bedrijfsvoering doet daaraan volgens belanghebbende niet af, aangezien hij persoonlijk geen enkel profijt heeft gehad van deze gelden. Belanghebbende concludeert dat hij ten onrechte aansprakelijk is gesteld en dat de aansprakelijkstelling dient te worden vernietigd, dan wel verminderd naar een door het Hof in goede justitie te bepalen bedrag.

De ontvanger heeft deze standpunten van belanghebbende betwist. Gelet op de inmiddels gewezen jurisprudentie – met name het zogenoemde Don Bosco-arrest, HvJ EU 19 november 2009, zaak C-461/08, BNB 2011/14 – getuigde het in de brief van 19 september 1997 opgenomen standpunt wel degelijk van een correct juridisch inzicht van de inspecteur. Bovendien blijkt uit het verzoek van de BV - dat tot de bewuste standpuntbepaling heeft geleid - en uit de verkoopovereenkomst dat de BV niet eerder zou hebben berust dan dat een van rechtswege belaste levering kon worden bewerkstelligd – met het oog op de daardoor te benutten samenloopvrijstelling in de overdrachtsbelasting –, terwijl ook nog de mogelijkheid bestond te opteren voor een belaste levering. Ook uit onderdeel 2.3 van de overeenkomst van levering blijkt dat de BV en de koper hebben beoogd om een belaste levering te bewerkstelligen. De inspecteur is bij het beantwoorden van het verzoek van de BV zorgvuldig te werk gegaan door het perceel op verzoek van de BV een aantal malen te schouwen alvorens tot zijn standpuntbepaling te komen, zo stelt de ontvanger.

Het Hof stelt voorop dat in de onderhavige procedure in rechte onherroepelijk is komen vast te staan dat de omzetbelasting door de BV verschuldigd is geworden op de voet van artikel 37 Wet OB; het Hof verwijst hiervoor naar r.o. 4.1 tot en met 4.3 van het arrest BNB 2011/176 waar de Hoge Raad in onderdeel 3 van het onderhavige verwijzingsarrest naar heeft verwezen. Dit oordeel dient tot uitgangspunt te worden genomen bij de beoordeling van het onderhavige geschilpunt. De stelling van de ontvanger dat materieel bezien sprake is geweest van de levering van een bouwterrein, wat er verder zij van deze stelling, is derhalve niet relevant. Hetzelfde heeft te gelden voor de stelling van belanghebbende dat de BV de omzetbelasting niet verschuldigd is. Verder is het Hof van oordeel dat de stellingen van belanghebbende inzake onzorgvuldig handelen niet (ook niet naar analogie) aan de hand van leerstukken uit het civiele recht moeten worden beoordeeld, maar aan de hand van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Het betreft hier immers een aansprakelijkstelling op grond van een specifieke, in de Wet opgenomen regeling. De uitoefening door de ontvanger van de hem ingevolge artikel 36 van de Wet toegekende bevoegdheden is genormeerd door de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, waaronder het zorgvuldigheidsbeginsel en het door belanghebbende vermelde evenredigheidsbeginsel.

Het Hof is van oordeel dat, gelet op alle omstandigheden van het onderhavige geval, de (op grond van het voorgaande: onjuiste) standpuntbepaling van de inspecteur in de brief van 19 september 1997 niet de aansprakelijkstelling van belanghebbende verhindert voor de uiteindelijk ingevolge artikel 37 Wet OB verschuldigde omzetbelasting. Het Hof neemt hierbij in aanmerking dat de inspecteur op uitdrukkelijk verzoek van de BV, vertegenwoordigd door belanghebbende, tot deze standpuntbepaling is gekomen en het acht aannemelijk - gelet op de onder 2.3 en 2.4 van de uitspraak van de rechtbank geciteerde bepalingen uit de verkoopovereenkomst en de leveringsakte - dat de BV de uitdrukkelijke bedoeling had om het perceel belast met omzetbelasting te leveren, mede met het oog op de daardoor door de koper te benutten samenloopvrijstelling voor de overdrachtsbelasting. Daarbij weegt het Hof mee dat het standpunt van de inspecteur (beoordeeld naar de toenmalige jurisprudentie) niet van redelijkheid was ontbloot en dat de inspecteur op een zorgvuldige wijze tot zijn standpuntbepaling is gekomen, na verschillende keren het perceel persoonlijk te hebben aanschouwd. Door onder deze omstandigheden tot het in de brief van 19 september 1997 vastgelegde standpunt te komen, heeft de inspecteur niet in strijd gehandeld met enig beginsel van behoorlijk bestuur.

Gelet op de hiervoor vermelde omstandigheden kan evenmin worden gezegd dat de ontvanger vervolgens in strijd met het evenredigheidsbeginsel of enig ander beginsel ven behoorlijk bestuur heeft gehandeld door belanghebbende aansprakelijk te stellen voor het niet-betaalde deel van de ter zake van deze levering verschuldigde omzetbelasting, welke belasting door de BV daadwerkelijk is ontvangen en vervolgens – in plaats van op aangifte te zijn afgedragen – voor bedrijfsdoeleinden van de BV is aangewend. De door belanghebbende gestelde omstandigheid dat hij hierdoor niet persoonlijk is verrijkt, doet hier niet aan af.

Europeesrechtelijke ‘houdbaarheid’ art. 36 Invorderingswet 1990

Ter zake van dit geschilpunt verwijst het Hof naar het in zijn brief van 2 februari 2012 neergelegde voorlopige oordeel (zie 5.1). Het Hof blijft bij dit oordeel.

Immateriële schadevergoeding

Belanghebbende heeft verzocht de ontvanger met overeenkomstige toepassing van artikel 8:73 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) te veroordelen tot vergoeding van immateriële schade als gevolg van overschrijding van de redelijke termijn. Gelet op de in (onder meer) het arrest HR 10 juni 2011, nr. 09/05112, BNB 2011/233, geformuleerde uitgangspunten moet de conclusie volgens belanghebbende luiden dat de totale duur van de procedure in januari 2012 reeds meer dan 6,5 jaar heeft bedragen, waardoor de redelijke termijn wat betreft de totale behandelingsduur is overschreden. Belanghebbende berekent de op grond hiervan toe te kennen immateriële schadevergoeding op € 11.750.

De ontvanger heeft gesteld dat er geen aanleiding bestaat voor het toekennen van een vergoeding van immateriële schade.

In het door belanghebbende vermelde arrest BNB 2011/233 heeft de Hoge Raad overwogen dat bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn is overschreden ook in belastinggeschillen moet worden aangesloten bij de uitgangspunten die zijn geformuleerd in het arrest HR 22 april 2005, nr. 37.984, BNB 2005/337. Ingevolge die uitgangspunten dient een zaak in beginsel per rechterlijke instantie binnen twee jaar tot een uitspraak te leiden.

De in aanmerking te nemen termijn begint bij belastinggeschillen in beginsel op het moment waarop de inspecteur het bezwaarschrift ontvangt. Nu in de onderhavige zaak sprake is van een verwijzingsprocedure, dient hierbij te worden uitgegaan van behandeling door vier verschillende rechterlijke instanties (rechtbank, gerechtshof, Hoge Raad en verwijzingshof) en dient derhalve – bijzondere omstandigheden daargelaten – de totale behandelingsduur niet meer te bedragen dan acht jaar.

In het onderhavige geval is het bezwaarschrift bij de ontvanger binnengekomen op 17 juni 2005. De totale duur van de procedure tot aan de bekendmaking van de onderhavige verwijzingsuitspraak bedraagt derhalve ruim zeven jaar en vijf maanden. Gelet op de hiervoor vermelde uitgangspunten, en met inachtneming van de ingewikkeldheid van de zaak, is daarmee naar het oordeel van het Hof geen sprake van een overschrijding van de redelijke termijn. Het verzoek van belanghebbende tot vergoeding van immateriële schade wordt afgewezen.

Nu de uitspraak van de rechtbank wordt bevestigd, acht het Hof geen termen aanwezig voor een veroordeling van de ontvanger in de proceskosten van belanghebbende als bedoeld in artikel 8:75 Awb voor de procedure in hoger beroep voor het gerechtshof ’s-Gravenhage en (na verwijzing) voor het Hof.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.

De uitspraak is gedaan door mrs. J. den Boer, voorzitter, E.F. Faase en H.E. Kostense, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. E.G. van der Laan als griffier. De beslissing is op 22 november 2012 in het openbaar uitgesproken.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: