HR, 11-10-2019, nr. 18/00689

HR, 11-10-2019, nr. 18/00689

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Uitspraak 11‑10‑2019

Inhoudsindicatie

Procesrecht; artt. 4:17 en 7:12 Awb; dwangsom verschuldigd vanwege niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar; kenbaarheid voor een belastingplichtige dat de inspecteur met een besluit tot vermindering van de naheffingsaanslag en van de daarbij opgelegde boete uitspraak doet op zijn bezwaarschrift.

Partij(en)

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

BELASTINGKAMER

Nummer 18/00689

Datum 11 oktober 2019

ARREST

in de zaak van

de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

tegen

[X] te [Z] (hierna: belanghebbende)

op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam van 21 december 2017, nr. 16/00566, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Noord-Holland (nr. HAA 16/828) betreffende het verzoek van belanghebbende om toekenning van een dwangsom wegens het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

1. Geding in cassatie

De Staatssecretaris heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

2. Beoordeling van de middelen

2.1

In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

2.1.1

Aan belanghebbende is over het tweede kwartaal van 2015 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting van € 250 opgelegd en een boetebeschikking van € 50 wegens het verzuim dat bedrag te betalen.

2.1.2

Belanghebbende heeft op 31 augustus 2015 tijdig bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslag en de boetebeschikking.

2.1.3

Bij een als “Kennisgeving Omzetbelasting Vermindering” aangeduid document van 25 september 2015 (hierna: het document van 25 september 2015) is belanghebbende ervan in kennis gesteld dat de naheffingsaanslag en de boete worden verminderd tot nihil. In dat document is vermeld:

“Het bedrag van de naheffingsaanslag blijkt te hoog te zijn en wordt hierbij opnieuw vastgesteld. Het te verrekenen of terug te ontvangen bedrag staat vermeld als eindbedrag in de rechterkolom.”

Het document van 25 september 2015 bevat een cijfermatige opstelling van de eerder vastgestelde en de nieuw vastgestelde bedragen van de naheffingsaanslag en de boete, resulterend in een “te verrekenen/terug te ontvangen” bedrag van € 300.

2.1.4

Bij brief van 3 december 2015, door de Inspecteur ontvangen op 7 december 2015, heeft belanghebbende de Inspecteur in gebreke gesteld wegens het niet doen van uitspraak op de hiervoor in 2.1.2 bedoelde bezwaren. De Inspecteur heeft niet een beschikking genomen waarbij hij de verschuldigdheid en de hoogte van de dwangsom heeft vastgesteld, een en ander als bedoeld in artikel 4:18 Awb.

2.1.5

Op 2 februari 2016 heeft belanghebbende beroep ingesteld wegens het niet tijdig beslissen op de hiervoor in 2.1.2 bedoelde bezwaren. De Rechtbank heeft geoordeeld dat het document van 25 september 2015 een uitspraak op bezwaar inhoudt als bedoeld in artikel 7:12 Awb. Zij heeft het hiervoor bedoelde beroep van belanghebbende daarom niet‑ontvankelijk verklaard.

2.2.1

Het Hof heeft daarentegen geoordeeld dat het document van 25 september 2015 niet een uitspraak op bezwaar is. Het Hof heeft daartoe overwogen (i) dat het opschrift van het document niet de aanduiding ‘Uitspraak op bezwaar’ heeft, maar “Kennisgeving Omzetbelasting Vermindering”, (ii) dat in de tekst van het document op geen enkele wijze wordt gerefereerd aan het bezwaarschrift, (iii) dat het document slechts een cijfermatige uitwerking geeft en geen motivering, en (iv) dat het document geen rechtsmiddelverwijzing bevat.

2.2.2

Omdat de Inspecteur na de ontvangst van de ingebrekestelling op 7 december 2015 niet tijdig uitspraak op bezwaar heeft gedaan, heeft het Hof beslist dat de Inspecteur op grond van artikel 4:17, lid 1, Awb de maximale dwangsom van € 1.260 is verschuldigd.

2.3.1

Middel 1 richt zich tegen het hiervoor in 2.2.1 weergegeven oordeel van het Hof en betoogt dat artikel 7:12 Awb aan de vorm van een uitspraak op bezwaar geen andere eisen stelt dan dat deze schriftelijk wordt gedaan. De omstandigheid dat uit het document van 25 september 2015 blijkt dat de naheffingsaanslag en de boete te hoog zijn vastgesteld en daarom worden verminderd, brengt mee dat belanghebbende weet dat de Inspecteur een beslissing heeft genomen op zijn bezwaren tegen de naheffingsaanslag en de boete, aldus het middel.

2.3.2

Bij de beoordeling van dit middel gaat het om de vraag wanneer een schriftelijke mededeling van de inspecteur aan de belanghebbende heeft te gelden als de uitspraak op het door die belanghebbende gemaakte bezwaar. Bij de beantwoording van die vraag komt het erop aan of die mededeling duidelijk maakt dat de inspecteur op het bezwaarschrift heeft beslist en dat daardoor een einde is gekomen aan de bezwaarfase. Anders dan waarvan het middel kennelijk uitgaat, brengt de enkele schriftelijke kennisgeving van een vermindering van een belastingaanslag en/of een boete, nadat daartegen bezwaar is gemaakt, niet mee dat uitspraak op bezwaar is gedaan, ook niet indien met die vermindering volledig aan het bezwaar wordt tegemoetgekomen.

2.3.3

Gelet op hetgeen hiervoor in 2.3.2 is overwogen, geeft het hiervoor in 2.2.1 weergegeven oordeel van het Hof niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Het kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige door de Hoge Raad in de cassatieprocedure niet op juistheid worden onderzocht. Het is ook niet onbegrijpelijk. Middel 1 faalt daarom.

2.4

De middelen 2 en 3 kunnen evenmin tot cassatie leiden. Dit behoeft, gezien artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu die middelen niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.

3. Proceskosten

De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.

4. Beslissing

De Hoge Raad:

- verklaart het beroep in cassatie ongegrond, en

- veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie, vastgesteld op € 1.024 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

Dit arrest is gewezen door de vice-president R.J. Koopman als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, P.M.F. van Loon, M.E. van Hilten en E.F. Faase, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 11 oktober 2019.

Van de Staatssecretaris van Financiën wordt een griffierecht geheven van € 508.

Beroepschrift 05‑04‑2018

Den Haag, [- 5 APR. 2018]

Kenmerk: 2018-0000051170

Motivering van het beroepschrift in cassatie (rolnummer 18/00689) tegen de uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam van 21 december 2017, nr. 16/00566, inzake [X] te [Z] betreffende de aan belanghebbende opgelegd naheffingsaanslag omzetbelasting over het tijdvak van 1 april 2015 tot en met 30 juni 2015.

AAN DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

Naar aanleiding van uw brief van 26 februari 2018 heb ik de eer het volgende op te merken.

Als middelen van cassatie draag ik voor:

1.

Schending van het Nederlandse recht, met name van artikel 7:12 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) juncto de artikelen 6:2 en 6:12 Awb, doordat het Hof heeft geoordeeld dat de inspecteur met betrekking tot de elementen van de naheffingsaanslag en de betaalverzuimboete geen uitspraak op bezwaar heeft gedaan en dat belanghebbende daarom een recht op beroep toekomt op de voet van artikel 6:2 Awb, gelezen in samenhang met artikel 6:12 Awb, zulks in verband met het hiernavolgende ten onrechte althans op gronden die deze beslissing niet kunnen dragen.

2.

Schending van het Nederlandse recht, met name van artikel 4:17 Awb, doordat het Hof ondanks de aanwezigheid van een tijdig genomen beschikking inzake de naheffingsaanslag en de betaalverzuimboete heeft geoordeeld dat de inspecteur in gebreke is gebleven en hij de (maximale) dwangsom heeft verbeurd, zulks in verband met het hiernavolgende ten onrechte althans op gronden die deze beslissing niet kunnen dragen.

3.

Schending van het Nederlandse recht, met name van artikel 4:17, zesde lid, Awb, doordat het Hof de inspecteur tot betaling van een dwangsom heeft veroordeeld ondanks dat door de inspecteur vóór de dagtekening van de ingebrekestelling ten aanzien van de naheffingsaanslag en de betaalverzuimboete is beslist dat aan het verzoek c.q. bezwaar van belanghebbende tegemoet wordt gekomen, zulks in verband met het hiernavolgende ten onrechte althans op gronden die deze beslissing niet kunnen dragen.

Ter toelichting merk ik het volgende op.

Vooraf

Mijn voormelde cassatiemiddelen zijn gericht tegen de beslissing van het Hof om in de onderhavige situatie de inspecteur tot betaling van een (maximale) dwangsom te veroordelen wegens het achterwege blijven van een uitspraak op bezwaar c.q. een beslissing op de elementen van de naheffingsaanslag en de betaalverzuimboete (hierna ook: elementen a en b).

Dienaangaande beperk ik mij ter voorkoming van misverstanden dan ook tot de vermelding van de gang van zaken die betrekking heeft op de voornoemde elementen a en b.

Dagtekening van de naheffingsaanslag

27-08-2015

Datum van binnenkomst bezwaarschrift1.

31-08-2015

Datum van binnenkomst 2e c.q. aanvulling op bezwaarschrift

04-09-2015

Dagtekening van kennisgeving vermindering2.

25-09-2015

Dagtekening van de ingebrekestelling

03-12-2015

Ad cassatiemiddel 1

Kennisgeving vermindering geldt als uitspraak op bezwaar

In de onderhavige zaak heeft de rechtbank (kenmerk HAA 16/828) geoordeeld dat de kennisgeving vermindering van 25 september 2015 moet worden opgevat als uitspraak op het ingediende bezwaarschrift. Dit omdat de wet, buiten de eis dat de uitspraak schriftelijk moet worden vastgelegd, geen vormvoorschriften kent voor de uitspraak op bezwaar. De kennisgeving is een reactie van de inspecteur op het bezwaar waarbij aan het bezwaar is tegemoetgekomen. De inhoud van de op de verminderingsbeschikking vermelde beslissing luidt: ‘Het bedrag van de naheffingsaanslag blijkt te hoog te zijn en wordt hierbij opnieuw vastgesteld. Het te verrekenen of terug te ontvangen bedrag staat vermeld als eindbedrag in de rechterkolom’.

Het nieuw vastgestelde bedrag is nihil en het totale bedrag van de eerder vastgestelde omzetbelasting ad € 250 en de betaalverzuimboete ad € 50 wordt verrekend/teruggegeven. Daarmee wordt dus volledig aan de grieven c.q. het bezwaar van belanghebbende tegemoetgekomen, hetwelk ook nadrukkelijk is opgenomen in deze beslissing annex beschikking. Aan het bepaalde in artikel 7:12, eerste lid, Awb wordt dan ook voldaan.

Hoewel er vormverzuimen kleven aan de kennisgeving vermindering — in die zin dat bijvoorbeeld een rechtsmiddelverwijzing ontbreekt — kan dit niet tot de conclusie leiden dat er geen uitspraak op bezwaar is gedaan. Voor zover belanghebbende daardoor in zijn (procedurele) belangen wordt geschaad, mogen hieraan voor hem uiteraard geen nadelige gevolgen worden verbonden. Daarbij valt onder meer te denken aan toepassing van het leerstuk van verschoonbare termijnoverschrijding.

Het gaat er bij het nemen van een beslissing op bezwaar als bedoeld in artikel 7:12 Awb in essentie om dat belanghebbende weet, dat op zijn bezwaar is beslist en dat is in casu duidelijk het geval. Op 25 september 2015 weet belanghebbende immers dat de naheffingsaanslag en de betaalverzuimboete zijn vernietigd.

De eisen die aan de bekendmaking van een uitspraak op bezwaar zijn gesteld moeten worden uitgelegd met inachtneming van de ratio van deze vormvereisten: de mogelijkheid om de beslissing van de inspecteur bij de rechter ter discussie te stellen. In casu ontbreekt die noodzaak c.q. het belang daarbij, reeds omdat ten aanzien van de elementen van de nageheven belasting en de betaalverzuimboete zijn bezwaar volledig is gevolgd. Vgl. ook artikel 6:22 Awb. Dusdoende komt aan belanghebbende in dezen geen recht op beroep toe op de voet van artikel 6:2 Awb, gelezen in samenhang met artikel 6:12 Awb.

In de Awb is de uitdrukking ‘uitspraak’ gereserveerd voor rechterlijke beslissingen. In Hoofdstuk 7 is sprake van ‘beslissing op bezwaar’ e.d. De door het Hof gestelde eis dat het opschrift van de beslissing had moeten luiden ‘uitspraak op bezwaar’ vindt derhalve geen steun in de Awb, en in het bijzonder in artikel 7:12.

Het oordeel van het Hof dat de inspecteur onder de gegeven omstandigheden met betrekking tot de elementen van de naheffingsaanslag en de betaalverzuimboete geen uitspraak op bezwaar heeft gedaan, geeft mijns inziens gelet op het vorenstaande blijk van een onjuiste rechtsopvatting inzake de reikwijdte van artikel 7:12 Awb dan wel is dit oordeel in het licht van de vaststaande feiten zonder nadere motivering onbegrijpelijk.

Ad cassatiemiddel 2

Aanwezigheid beschikking wettigt/rechtvaardigt geen dwangsom

Indien cassatiemiddel 1 ongegrond wordt verklaard en de meergenoemde kennisgeving vermindering niet voldoet aan de aan een uitspraak op bezwaar te stellen vereisten, merk ik het volgende op.

Van de kennisgeving vermindering kan sowieso worden volgehouden dat dit een beschikking is in de zin van artikel 1:3, tweede lid, Awb. Ten aanzien van een mogelijk verschuldigde dwangsom op de voet van artikel 4:17 Awb gaat het om het niet tijdig geven van een beschikking op aanvraag.

Als aanvraag heeft in dit kader te gelden het bezwaarschrift (inclusief de aanvulling bij brief), ter inspectie ontvangen op 4 september 2015. Op die ‘aanvraag’ is een beschikking genomen in de zin van de dwangsomregeling van artikel 4:17 van de Awb. Buiten geschil is (zie ook r.o. 5.3) dat door de inspecteur een beschikking is genomen op 25 september 2015, die rechtstreeks betrekking heeft op de ingediende aanvraag c.q. het bezwaarschrift voor wat betreft de elementen van het nageheven belastingbedrag en de betaalverzuimboete. Dat daarmee voldaan is aan de tijdigheid staat buiten kijf. Het toekennen van een dwangsom ligt dan geenszins in de rede en acht ik rechtens dan ook onjuist dan wel in ieder geval onbegrijpelijk

De wettelijke noodzaak c.q. rechtvaardiging van de toekenning van een dwangsom is gelegen in de bepalingen over de termijnen waarbinnen het bestuursorgaan een besluit dient te nemen. Deze termijnen strekken er (mede) toe te waarborgen dat belanghebbenden binnen de in het desbetreffende geval geldende termijn worden geïnformeerd over de besluitvorming, en bij voorkeur over de inhoud daarvan.

In het onderhavige geval wordt daar met de verminderingsbeschikking van 25 september 2015 ruimschoots aan voldaan, zowel wat betreft de in acht te nemen termijn als de inhoud van de besluitvorming. Daarbij komt dat de genoemde kennisgeving geen vrijblijvend karakter heeft, maar dat daaraan rechtsgevolgen zijn verbonden waar zo nodig in rechte een beroep op kan worden gedaan.

Mitsdien kan de aan belanghebbende op 25 september 2015 schriftelijk kenbaar gemaakte beschikking vermindering op de elementen a en b worden aangemerkt als een beschikking in de zin van regeling voor de dwangsom als bedoeld in artikel 4:17 Awb juncto artikel 1:3, tweede lid, Awb.

Derhalve geeft het oordeel van het Hof dat de inspecteur onder de gegeven omstandigheden met betrekking tot de elementen van de naheffingsaanslag en de betaalverzuimboete een dwangsom dient te betalen, blijk van een onjuiste rechtsopvatting inzake de reikwijdte van artikel 4:17 Awb dan wel is dit oordeel in het licht van de vaststaande feiten zonder nadere motivering onbegrijpelijk.

Ad cassatiemiddel 3

Doel en strekking regeling dwangsom en systematiek Awb

Het hierna opgemerkte kan deels in samenhang met het gestelde in cassatiemiddel 2 worden begrepen dan wel als een zelfstandige, meer subsidiaire stelling worden opgevat.

Ten slotte miskent (het oordeel van) het gerechtshof doel en strekking van de dwangsomregeling. Ik ben van mening dat er bij het beoordelen van een ingebrekestelling met name gekeken moet worden naar de ratio van de dwangsomregeling. Met artikel 4:17 van de Awb wordt beoogd de burger een rechtsmiddel te geven om het bestuursorgaan aan te sporen tot tijdige besluitvorming bij beschikking op aanvraag.

De evidente onjuistheid van de inhoud van een besluit ingevolge de Awb is daarbij niet van belang bij de bepaling van het besluitkarakter. Ik verwijs hiervoor naar de uitspraak van de Centrale Raad van Beroep van 14 april 2016, nr. 15/05760 (ECLI:NL:CRVB:2016:1360). Als de inhoud van het besluit al niet evident is voor de bepaling van het besluitkarakter, dan kan de uiterlijke verschijningsvorm dat toch zeker niet zijn. Vaststaat dat er in casu een beslissing is genomen op aanvraag. Dat daar mogelijk een onjuist etiket op rust, maakt niet dat het geen beslissing is. Er is dus geen aanleiding om het bestuursorgaan aan te sporen tot besluitvorming, nu deze immers al kenbaar heeft plaatsgevonden..

In dit verband valt ook nog te wijzen op het arrest van uw Raad van 25 oktober 2013, nr. 13/00734, ECLI:NL:HR:2013:969. In de aan dit arrest ten grondslag liggende casus is de uitspraak op bezwaar niet aan de gemachtigde toegezonden, maar aan de belanghebbende. Daarmee is het besluit niet op de voorgeschreven wijze bekend gemaakt. Gemachtigde verzoekt om een uitspraak en om een dwangsom. Dat verzoek wordt door uw Raad afgewezen. Met name het in rechtsoverweging 3.3.3 tot en met 3.3.5 gestelde is daarbij in mijn ogen van belang:

‘3.3.3.

Hieruit volgt dat de bepalingen over de termijnen waarbinnen het bestuursorgaan een besluit dient te nemen, (mede) ertoe strekken te waarborgen dat belanghebbenden binnen de in het desbetreffende geval geldende termijn worden geïnformeerd over de besluitvorming, en bij voorkeur over de inhoud daarvan.

3.3.4.

In het onderhavige geval is het desbetreffende besluit, de uitspraak op het bezwaar, binnen de daarvoor geldende termijn genomen en vervolgens aan belanghebbende gezonden. Aangezien belanghebbende het tegendeel niet heeft gesteld, moet worden aangenomen dat die uitspraak hem heeft bereikt (vgl. HR 15 december 2006, nr. 41882, ECLI:NL:HR:2006:AZ4416, BNB 2007/112). Dit een en ander houdt in dat belanghebbende binnen de daarvoor in de wet gestelde termijn kennis heeft genomen, althans kennis heeft kunnen nemen, van de beslissing van de Inspecteur om de boetebeschikking te vernietigen.

3.3.5.

Onder de hiervoor in 3.3.4 omschreven omstandigheden is voldaan aan de strekking van de toepasselijke beslistermijn en heeft het Hof daarom terecht geoordeeld dat geen beroep openstond wegens het niet tijdig nemen van een besluit op het bezwaar van belanghebbende, en dat belanghebbende geen recht heeft op een dwangsom. Anders dan in de klachten wordt aangevoerd doet daaraan niet af dat de uitspraak op bezwaar in strijd met het bepaalde in artikel 6:17 Awb niet is gezonden aan de gemachtigde, en daardoor niet op de voorgeschreven wijze is bekendgemaakt. Artikel 6:17 Awb strekt tot bescherming van de procedurele belangen van de belanghebbende; dat is van een andere orde dan de hiervoor in 3.3.3 omschreven strekking van de bepalingen inzake het tijdig beslissen, die ziet op zekerheid omtrent de inhoudelijke positie van de belanghebbende tegenover het bestuursorgaan. De klachten falen derhalve in zoverre.’

Hoewel er in het onderhavige geval vormverzuimen kleven aan de kennisgeving vermindering waardoor deze mogelijk niet kwalificeert als een uitspraak op bezwaar, kan dat in deze situatie niet tot de conclusie leiden dat er inzake de elementen a en b geen beslissing is genomen die kenbaar is gemaakt aan belanghebbende. Essentieel is in dezen dat de belanghebbende weet dat op zijn bezwaar is beslist en dat is in casu het geval. Op 25 september 2015 weet de belanghebbende immers al dat de naheffingsaanslag en betaalverzuimboete zijn vernietigd. Dat dit mogelijk niet via een ‘echte’ uitspraak op bezwaar is gedaan maar middels een kennisgeving vermindering doet hieraan niet af.

Voorts ontbreekt bij belanghebbende het belang inzake de elementen a en b, nu uit de kenbaar gemaakte beschikking van 25 september 2015 immers blijkt dat op deze punten volledig aan het bezwaar is tegemoetgekomen.

Het kan een belanghebbende niet worden tegengeworpen als hij een uitspraak op bezwaar waar vormverzuimen aan kleven niet als een voor beroep vatbaar geschrift herkent en daardoor in zijn procedurele belangen zou kunnen worden geschaad. In dit geschil is daar echter geen sprake van. Er is aan zijn grieven betreffende de elementen a en b tegemoetgekomen zodat er geen procedureel belang meer is. Door het instellen van een beroep kon belanghebbende ten aanzien van de naheffingsaanslag en de betaalverzuimboete niet in een gunstiger positie komen. Vgl. in dit kader ook Hof 's‑Hertogenbosch 17 oktober 2013, nr. 12/00730, ECLI:NL:GHSHE:2013:4890, V-N 2014/7.6.

Zodoende past het niet toekennen van een dwangsom in de onderhavige situatie ook binnen de context van het bepaalde in artikel 4:17, zesde lid, letter b, Awb, hetwelk door het Hof uit het oog is verloren.

Met de beslissing van het Hof om in casu de inspecteur inzake de elementen a en b te veroordelen tot betaling van een dwangsom wordt geen recht gedaan aan doel en strekking van artikel 4:17 Awb en evenmin vindt dit oordeel van het Hof steun in de systematiek van de Awb.

Op grond van het vorenstaande ben ik van oordeel dat de uitspraak van het Hof niet in stand zal kunnen blijven.

Hoogachtend,

DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN,

namens deze,

DE DIRECTEUR-GENERAAL BELASTINGDIENST,

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.