24.3.1.1 Eenieder

In deel III, paragraaf 14.1 heb ik uiteengezet, dat het begrip “eenieder” zo ruim kan worden uitgelegd, dat daaronder alle (al dan niet juridisch nader te duiden) samenwerkingsverbanden (entiteiten) vallen die feitelijke maatschappelijke zelfstandigheid bezitten. Personenvennootschappen, maar ook zogenoemde “feitelijke samenwerkingsverbanden” (zie paragraaf 24.2.2), kunnen entiteiten en dus belastingplichtigen zijn.1 Omdat de btw-positie van een feitelijk samenwerkingsverband echter niet principieel verschilt van die van een personenvennootschap laat ik in het navolgende de belastingplicht van feitelijke samenwerkingsverbanden verder buiten beschouwing. Hetgeen geldt voor de belastingplicht van personenvennootschappen, heeft ook te gelden voor de belastingplicht van feitelijke samenwerkingsverbanden.

Om vast te stellen of een combinatie “feitelijke maatschappelijke zelfstandigheid” bezit, is bepalend of de combinatie als zodanig naar buiten toe optreedt.2 Deze eis (het op een voor derden duidelijk kenbare wijze naar buiten toe optreden) komt ook voor in de civielrechtelijke definitie van de OV (en daarmee in de definitie van de OVR, CV en CVR). 3openbare vennootschap zal daardoor doorgaans een entiteit voor de heffing van btw zijn. Een bijzonderheid doet zich in verband met het begrip “derde” dat civielrechtelijk een andere connotatie heeft dan fiscaalrechtelijk. Een vennoot die jegens zijn vennootschap presteert, kan uit dien hoofde een belastingplichtige voor de heffing van btw zijn (zie hierna, paragraaf 24.4.7).4De vennoot handelt dan niet “als vennoot”, maar “als een derde”. Het omgekeerde is mijns inziens ook niet uitgesloten. Uit het reeds aangehaalde Heerma-arrest volgt, dat de vennootschap en de vennoten voor de heffing van btw te onderscheiden subjecten zijn. Wanneer een vennootschap buiten het kader van de vennootschapsovereenkomst (dus “als een derde”) handelingen onder bezwarende titel jegens de vennoten verricht, handelt de vennootschap op eigen naam, voor eigen rekening en onder eigen verantwoordelijkheid, ook indien de afnemer (vennoot) tegelijkertijd de vennootschap die de prestatie verricht, beheert. Nu een vennootschap niet in dienstbetrekking kan zijn bij een vennoot en er overigens ook geen banden van ondergeschiktheid in de zin van art. 10 Btw-richtlijn (ex art. 4 lid 4 eerste alinea Zesde richtlijn) kunnen bestaan tussen vennootschap en vennoot, houd ik het erop dat een vennootschap, die niet jegens derden, maar wel als een derde jegens haar vennoten presteert, uit dien hoofde als een entiteit en zelfs als belastingplichtige kan worden aangemerkt. De Hoge Raad heeft met betrekking tot een CV, die als enige activiteit een gemeentehuis verhuurde aan de gemeente die vennoot van die CV was, geoordeeld dat de CV een ondernemer (belastingplichtige) was voor de heffing van btw5Ik meen dat een personenvennootschap ook als belastingplichtige aangemerkt kan worden, indien de vennootschap niet jegens derden, maar wel als een derde, aan één van de vennoten prestaties verricht. Het feit dat een subject slechts aan één afnemer presteert, sluit niet uit dat dat subject als belastingplichtige voor de btw is aan te merken.6De vennootschap die dus slechts jegens één van de vennoten als een derde (regelmatig) leveringen van goederen en/of diensten tegen vergoeding verricht, kan daar naar mijn mening haar belastingplicht aan ontlenen, mits aan de overige voorwaarden voor de belastingplicht is voldaan.7 Het is echter maar de vraag of een vennoot onder dergelijke omstandigheden ook civielrechtelijk als een derde kan worden beschouwd. Ik meen dat die vraag ontkennend moet worden beantwoord, aangezien de voorgestelde titel 7.13 BW een duidelijk onderscheid hanteert tussen “vennoten” en “derden".8Dat betekent, dat een vennootschap die uitsluitend jegens haar vennoten optreedt, civielrechtelijk bezien geen openbare vennootschap (OV, OVR, CV of CVR) kan zijn. De vennootschap is dan civielrechtelijk een stille vennootschap, indien overigens aan de vereisten voor het begrip vennootschap is voldaan.