Rb. 's-Gravenhage, 16-07-2008, nr. AWB 07/2659 DIVBEL

Eiseres heeft op 7 juni 2005, 25 juli 2005, 15 mei 2006 en 21 juli 2006 ter zake van het beschikbaar stellen van dividenden aan haar moedervennootschap, Beleggingsmaatschappij "[X.]" N.V., gevestigd te [plaats] Curaçao, Nederlandse Antillen (hierna: [moedermaatschappij X. NV]), aangiften dividendbelasting ingediend. De aangegeven belastingbedragen zijn op respectievelijk 10 juni 2005, 27 juli 2005, 18 mei 2006 en 25 juli 2006 door eiseres afgedragen.

Eiseres heeft telkenmale tijdig bezwaar gemaakt tegen de inhouding van dividend-belasting.

Verweerder heeft in alle zaken bij uitspraken gedagtekend 1 december 2006 de bezwaren ongegrond verklaard.

Eiseres heeft bij schrijven van 10 januari 2007, verzonden op 12 januari 2006 en ingekomen bij de rechtbank te Arnhem op 15 januari 2007, beroep ingesteld tegen die uitspraken. Het beroep is aangevuld bij (twee) brieven van 20 februari 2007. De rechtbank te Arnhem heeft het beroep vervolgens doorgezonden naar de rechtbank 's-Gravenhage alwaar het met toepassing van artikel 6:15 lid 3 van de Algemene wet bestuursrecht tijdig is ingekomen.

Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 februari 2008 te 's-Gravenhage.

Eiseres is daar verschenen in de persoon van haar evengenoemde gemachtigde, ter bijstand vergezeld van [...]. Namens verweerder is verschenen [...]

Ter zitting zijn tevens behandeld de zaken van [moedermaatschappij X. NV] met procedurenummers AWB 07/1037 DIVBEL, AWB 07/1045 DIVBEL, AWB 07/1048 DIVBEL en AWB 07/1050 DIVBEL betreffende de inhouding te haren laste van dividendbelasting ter zake van dezelfde dividenduitkeringen. Van het ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.

In geschil is of in het onderhavige geval, met een beroep op artikel 47, eerste lid, sub b, van het Besluit van de Raad van 27 november 2001 betreffende de associatie van de landen en gebieden overzee (LGO) met de Europese Economische Gemeenschap, nr. 2001/822/EG (hierna: LGO-Besluit) dan wel artikel 56 van het Verdrag van 25 maart 1957 tot oprichting van de Europese Gemeenschap, zoals dit verdrag is gewijzigd bij de Verdragen betreffende de Europese Unie van 7 februari 1992 en van 2 oktober 1997 (hierna: EG of EG-Verdrag), inhouding van dividendbelasting door eiseres op de voet van artikel 4, eerste lid, van de Wet op de dividendbelasting 1965 (tekst voor de jaren 2005 en 2006, hierna: de Wet) achterwege kan blijven dan wel of de door eiseres ingehouden dividendbelasting, voorzover het de in 2006 ter beschikking gestelde dividenden betreft, op de voet van artikel 10, derde lid, van de Wet op de dividendbelasting 1965 (tekst vanaf 16 november 2005 tot en met 31 december 2006, hierna ook: de Wet) moet worden teruggegeven.

Eiseres beantwoordt die vragen bevestigend en verweerder ontkennend.

Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep en tot teruggaaf van de afgedragen dividendbelasting.

Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

Voor de standpunten van partijen verwijst de rechtbank naar de gedingstukken en het proces-verbaal van de zitting dat aan deze uitspraak is gehecht.

Artikel 4, eerste lid, van de Wet bepaalt dat inhouding van dividendbelasting achterwege mag blijven ter zake van - kort gezegd en voorzover hier relevant - dividenden waarop de deelnemingsvrijstelling van toepassing is. Artikel 10, derde lid, van de Wet bepaalt dat teruggaaf wordt verleend van dividendbelasting die - kort gezegd en voorzover hier relevant - is ingehouden op dividenden waarop de deelnemingsvrijstelling van toepassing is.

Niet in geschil is dat in casu niet is voldaan aan de voorwaarden voor toepassing van de vrijstelling op de voet van artikel 4, eerste lid, dan wel de teruggaaf op de voet van artikel 10, derde lid, van de Wet louter vanwege de vestigingsplaats van [moedermaatschappij X. NV] op de Nederlandse Antillen. Nu [moedermaatschappij X. NV] ook niet over een vaste inrichting hier te lande beschikt van wier vermogen de aandelen in eiseres een deelneming zouden vormen, is evenmin voldaan aan de voorwaarden voor overige toepassing van de vrijstelling van artikel 4, eerste lid, dan wel de teruggaaf van artikel 10, derde lid, van de Wet.

Eiseres stelt zich op het standpunt dat de in artikel 4, eerste lid, van de Wet (impliciet) opgenomen voorwaarde betreffende plaats van vestiging in strijd is met bepalingen van communautair recht, in het bijzonder artikel 183, vijfde lid, EG in verbinding met artikel 47 LGO-Besluit dan wel, subsidiair, artikel 56 EG.

Verweerder heeft het een en ander gemotiveerd betwist, onder meer met de stelling dat noch het LGO-Besluit noch artikel 56 EG op de onderhavige situatie van toepassing is.

De rechtbank stelt voorop dat de intracommunautaire vrijheid van kapitaalverkeer, zoals die is vastgelegd in artikel 56 EG, niet in algemene zin van toepassing is op de landen en gebieden overzee (vergelijk - met betrekking tot - thans - artikel 43 EG-Verdrag - het arrest HR 13 juli 2001, nr. 35.333, BNB 2001/323, en het arrest HR 24 oktober 2003, nr. 37.565, BNB 2004/257).

Het zogenoemde associatieregime met de 'landen en gebieden overzee' wordt geregeld in de artikelen 182 tot en met 188 EG. Artikel 183, vijfde lid, EG houdt in de voor de onderhavige jaren geldende tekst het volgende in:

Artikel 47, eerste lid, LGO-Besluit, luidt - voorzover hier van belang - als volgt:

De rechtbank is - met verweerder - van oordeel dat de door eiseres ingeroepen bepalingen geen verplichtingen van de lidstaat Nederland jegens een vennootschap in de Nederlandse Antillen meebrengen. Weliswaar legt artikel 47, eerste lid, onder b, van het LGO-Besluit (ook) verplichtingen op aan de lidstaten, maar die verplichtingen - voorzover al (mede) ziend op de onderhavige kapitaalbewegingen - strekken zich niet uit tot vennoot-schappen uit een associatiegebied ('land overzee') dat onder de desbetreffende lidstaat ressorteert. In zoverre bestrijkt het LGO-Besluit dan ook - slechts - situaties die het kapitaal-verkeer tussen de ene lidstaat en een associatiegebied van een andere lidstaat (en vice versa) betreffen. De onderhavige situatie, die de verhouding tussen de lidstaat Nederland en een vennootschap in de Nederlandse Antillen betreft, heeft vanuit het perspectief van het LGO-Besluit (en de artikelen 182 tot en met 188 EG) te gelden als een 'interne situatie', welke verhouding wordt beheerst door - in beginsel - de Wet en de BRK.

Eiseres heeft zich subsidiair beroepen op het bepaalde in artikel 56, eerste lid, EG dat als volgt luidt:

Zij heeft in dit verband verwezen naar jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen te Luxemburg (hierna: HvJ EG) en het Hof van Justitie van de Europese Vrijhandelsassociatie (hierna: HvJ EVA), in het bijzonder op de arresten van het HvJ EG van 14 december 2006, nr. C-170/05, inzake Denkavit, BNB 2007/132, en van 8 november 2007, nr. C-379/05, inzake Amurta, VN 2007/57.16, en van het HvJ EVA van 23 november 2004, nr. E-1/04, inzake Fokus Bank, BNB 2005/168. Uit deze arresten leidt eiseres af dat de onderhavige heffing van dividendbelasting als ´echte´ beperking van het kapitaalverkeer kan worden gekwalificeerd en dat deze beperking niet kan worden gerechtvaardigd.

Verweerder heeft het subsidiaire standpunt van eiseres primair betwist met de stelling dat artikel 56 EG toepassing mist reeds omdat de Nederlandse Antillen in de relatie tot Nederland voor de toepassing van dit artikel niet als 'derde land' kunnen gelden. Hij heeft in dit verband verwezen naar de zesde overweging van het LGO-Besluit, welke als volgt luidt:

Naar het oordeel van de rechtbank is in deze overweging onder meer tot uitdrukking gebracht dat sommige lidstaten bijzondere betrekkingen met de LGO hebben en dat de LGO daarom met de Gemeenschap zijn verbonden door een associatieregeling en een gunstiger positie genieten dan andere, al dan niet met de Gemeenschap geassocieerde landen, doch dat zij niet bij de Gemeenschap zijn aangesloten (vergelijk HvJ EG 11 december 1992,

C-90/95P, inzake Antillian Rice Mills). Anders dan verweerder, verbindt de rechtbank aan deze overweging dan ook niet het gevolg dat de LGO geen 'derde landen' zijn in de zin van artikel 56 EG.

Ook aan de door verweerder genoemde arresten (HR 13 juli 2001, nr. 35.333, BNB 2001/323 en HR 12 augustus 2005, nr. 39.935, BNB 2006/18) vermag de rechtbank geen aanwijzing te ontlenen dat de bepalingen inzake het kapitaalverkeer in de verhouding van Nederland tot de Nederlandse Antillen een andere werking zouden hebben dan in de verhouding van Nederland tot (andere) 'derde landen'.

Bij de beoordeling van het beroep zal de rechtbank in het navolgende veronderstellen-derwijs ervan uitgaan dat artikel 56 EG ook overigens van toepassing is op de onderhavige dividenduitkeringen. Voorts zal de rechtbank veronderstellenderwijs aannemen dat de Nederlandse dividendbelasting door [moedermaatschappij X. NV] op de Nederlandse Antillen niet (feitelijk is dan wel) kan worden verrekend. Alsdan is tussen partijen niet in geschil - en de rechtbank is van oordeel dat het gezamenlijke standpunt juist is - dat sprake is van kapitaalverkeer met een derde land en dat de inhouding van dividendbelasting ten laste van [moedermaatschappij X. NV] zonder de mogelijkheid om een beroep te doen op het op de voet van artikel 4, eerste lid, van de Wet achterwege blijven, dan wel op het op de voet van artikel 10, derde lid, van de Wet teruggeven, van die dividendbelasting, een beperking van dat kapitaalverkeer oplevert.

Dit oordeel behoeft echter niet zonder meer te leiden tot de conclusie dat sprake is van een naar communautair recht ongerechtvaardigde (en derhalve verboden) belemmering van het kapitaalverkeer omdat de werkingssfeer van artikel 56 EG wordt beperkt door hetgeen is bepaald in artikel 57, eerste lid, EG. De rechtbank zal derhalve nagaan of in het onderhavige geval het voorbehoud van artikel 57, eerste lid, EG van toepassing is.

Artikel 57, eerste lid, EG luidt als volgt:

Verweerder heeft zich op de in artikel 57, eerste lid, EG opgenomen beperkingen met betrekking tot de toepassing van artikel 56, eerste lid, EG beroepen.

Tussen partijen is - kennelijk - niet in geschil dat de onderhavige dividenden verband houden met directe investeringen van [moedermaatschappij X. NV] in eiseres, de uitkerende vennootschap. De rechtbank acht dit gezamenlijke standpunt juist en volgt partijen daarin. Eiseres heeft echter betoogd dat de standstill-bepaling van artikel 57, eerste lid, EG niet van toepassing is omdat de hier gewraakte nationale bepaling die betrekking heeft op de bronheffing op uitgaande dividenden - artikel 11, derde lid, BRK - per 1 januari 2002 fundamenteel is gewijzigd (niet alleen in de vorm van het tarief voor belangen van ten minste 25%, maar ook qua structuur en doel van de heffing) zodat niet kan worden gezegd dat de regeling reeds op 31 december 1993 bestond. In zoverre voldoet artikel 11, derde lid, BRK niet aan de voorwaarden welke in artikel 57, eerste lid, EG aan een beperking van de vrijheid van kapitaalverkeer zijn gesteld, aldus eiseres. Volgens haar had Nederland bij gelegenheid van de wijziging van de BRK ervoor moeten zorgen dat het verschil in behandeling werd opgeheven.

De rechtbank volgt eiseres niet in haar betoog en overweegt daartoe als volgt.

Het derde lid van artikel 11 BRK bevat drie bronbelastingtarieven voor deelnemings-dividenden, waaronder (in de derde volzin) het voor [moedermaatschappij X. NV] toepasselijke tarief van 8,3%. Dit tarief is ingevoerd bij Rijkswet van 14 december 2001 tot wijziging van de BRK (Stb. 2001, 647) en geldt, met ingang van het jaar 2002, voor deelnemingsdividenden die vanuit Nederland naar de Nederlandse Antillen worden uitgekeerd. De regeling van artikel 11, derde lid, derde volzin en volgende, BRK voorziet er voorts in dat Nederland de ingehouden dividendbelasting van 8,3% aan de Nederlandse Antillen overmaakt en is bedoeld als een aanmoediging voor de Nederlandse Antillen om voort te gaan op de ingeslagen weg om het imago van tax haven kwijt te raken. Aanleiding voor de regeling vormde de inwerking-treding van het Nieuw Fiscaal Raamwerk per 1 januari 2001 op de Nederlandse Antillen. In de totstandkomingsgeschiedenis van de genoemde rijkswet (Kamerstukken II 2000/01, 27 910 (R 1695), nr. 3) is toegelicht dat, "[a]angezien op dit ogenblik nog niet duidelijk is hoe het nieuwe Nederlands-Antilliaanse stelsel zal passen in de discussie binnen OESO en EU over de tax havens en schadelijke belastingconcurrentie, (...) vooralsnog (is) gekozen voor een formule die in combinatie met het Nieuw Fiscaal Raamwerk voor belastingplichtigen de bestaande situatie materieel continueert en voor de Nederlandse Antillen een aanmoediging is om de ingeslagen weg daadkrachtig te vervolgen." Voorwaarde voor toepassing van het nieuwe 8,3% tarief is dat de gecombineerde effectieve belastingdruk (van Nederland en de Nederlandse Antillen) ook feitelijk ten minste 8,3% bedraagt en de Nederlandse Antillen dus geen enkele teruggave van belasting geven. Dit tarief (8,3%) zou overeenkomen met de effectieve druk op deelnemingsdividenden van ten minste 8,3% zoals die resulteerde vóór 2002, door inhouding van dividendbelasting van 7,5% of 5% in Nederland en een aanvul-lende heffing in de Nederlandse Antillen naar het hoge of lage offshore tarief. In de Nederlandse Antillen zijn de hier bedoelde deelnemingsdividenden volledig vrijgesteld en wordt geen aftrek verleend van kosten die met de betreffende deelnemingen verband houden (en evenmin wordt een aftrek gegeven ter zake van voorkoming van dubbele belasting).

Uit het vorenstaande leidt de rechtbank af dat de wijziging van artikel 11 BRK enkel het tarief van de Nederlandse dividendbelasting ter zake van 'Nederlandse' dividenden betreft en dat met die wijziging overigens is beoogd om de totale effectieve belastingheffing van die dividenden gelijk te houden aan hetgeen voorheen (aan Nederlandse en Nederlands-Antilliaanse belasting) was verschuldigd. Dat de Nederlandse dividendbelasting vervolgens aan de Nederlandse Antillen wordt afgedragen is een kwestie van verdeling onderscheiden-lijk besteding van middelen en raakt niet aan de belastingheffing van de dividenden als zodanig.

Met betrekking tot de toepassing van artikel 57, eerste lid, EG leidt de rechtbank uit het arrest HvJ EG van 1 juni 1999, C-302/97, inzake Konle, NJ 1999, 766 (aangaande de uitleg van de standstill-bepaling van artikel 70 van de Akte betreffende de toetredings-voorwaarden voor de Republiek Oostenrijk, de Republiek Finland en het Koninkrijk Zweden en de aanpassing van de Verdragen waarop de Europese Unie is gegrond), af dat een maatregel met de op 31 december 1993 bestaande wetgeving kan worden gelijkgesteld indien deze op de voornaamste punten identiek is aan de vroegere wetgeving dan wel indien daarin enkel een in de vroegere wetgeving bestaande belemmering wordt verminderd of opgeheven en dat, daarentegen, een wettelijke regeling die op een andere hoofdgedachte berust dan de vorige regeling, en nieuwe procedures invoert, niet met die vroegere wetgeving kan worden gelijkgesteld. Naar het oordeel van de rechtbank betreft de wijziging van artikel 11 BRK bij de Rijkswet van 14 december 2001, gelet op hetgeen hiervoor in 4.13.2. is overwogen, een zodanig specifiek en daarmee aan het geheel van de (regelgeving betreffende de) inhouding van dividendbelasting - waartoe naar het oordeel van de rechtbank ook de toepasselijke artikelen van de Wet behoren - ondergeschikt te achten element daarvan - het tarief -, dat op die grond en beoordeeld naar de maatstaven van het arrest Konle, het voor de jaren 2005 en 2006 geldende dividendbelastingregime (inclusief artikel 11 BRK) voor dividenden uitgekeerd aan op de Nederlandse Antillen gevestigde moedervennootschappen niet als een op 31 december 1993 niet reeds bestaande beperking van de vrijheid van kapitaalverkeer is te beschouwen. De rechtbank heeft hierbij in aanmerking genomen dat mede is voldaan aan het uit het arrest HvJ EG van 18 december 2007, C-101/05, inzake Skatteverket vs. A en B, VN 2008/7.14, volgende vereiste dat het juridische raamwerk waarin de betrokken beperking is opgenomen ook sinds 31 december 1993 ononderbroken deel heeft uitgemaakt van de Nederlandse rechtsorde.

Voorzover eiseres nog, onder verwijzing naar het arrest van het HvJ EG van 14 december 1995, gevoegde zaken C-163/94, C-165/94 en C-250/94, inzake Sanz de Lera e.a., heeft gesteld dat de belemmerende bepalingen van de Wet (artikel 2 juncto artikel 4, eerste lid, en artikel 10, derde lid) te ruim zijn geformuleerd (zij treffen elke transactie, niet enkel transacties in verband met directe investeringen, vestiging en dergelijke) om door artikel 57, eerste lid, EG te kunnen worden gesauveerd, treft haar betoog, gelet op het arrest van de Hoge Raad van 14 april 2006, nr. 41.815, BNB 2006/254 (alsmede het hiervoor genoemde arrest van het HvJ EG inzake Skatteverket vs. A en B) evenmin doel. Niet van belang is dat de bepalingen betreffende de inhouding van dividendbelasting als hier aan de orde mede kapitaalverkeer (kunnen) treffen waarvoor de standstill-bepaling niet geldt.

Eiseres heeft voorts, ter zake van de in 2006 ter beschikking gestelde dividenden, nog gesteld dat de in het derde lid van artikel 10 van de Wet opgenomen teruggaafregeling in strijd is met artikel 56 EG omdat de teruggaafmogelijkheid weliswaar is opengesteld voor binnenlandse en buitenlandse vennootschappen die dividend ontvangen van een Nederlandse dochtervennootschap, doch dat voor de laatste categorie als additionele voorwaarde is gesteld dat de aandelen in de Nederlandse dochtervennootschap behoren tot het vermogen van een in Nederland gevestigde onderneming (vaste inrichting) van de moedervennoot-schap.

Het bewuste derde lid is bij het Belastingplan 2006 aan artikel 10 van de Wet toegevoegd en heeft terugwerkende kracht tot 16 november 2005. In de toelichting bij de vierde nota van wijzigingen, Kamerstukken II 2005/06, 30.306, nr. 42, blz. 3-4, wordt de invoering van het derde lid als volgt toegelicht:

Aldus bevat het derde lid van artikel 10 van de Wet naar het oordeel van de rechtbank een bijzondere teruggaafregeling om oneigenlijk gebruik van de verrekening van ingehouden dividendbelasting met de vennootschapsbelasting tegen te gaan. In materiële zin berust de nieuwe regeling niet op een andere hoofdgedachte dan voorheen (de dividendbelasting vormt een voorheffing van de verschuldigde vennootschapsbelasting; indien een opbrengst voor de vennootschapsbelasting is vrijgesteld, behoeft geen voorheffing plaats te vinden), doch voert zij - slechts - een nieuwe procedure in die beoogt die hoofdgedachte op een (meer) zuivere wijze te doen uitwerken: indien geen voorheffing behoeft plaats te vinden doch niettemin, ter keuze van de inhoudingsplichtige, wel dividendbelasting wordt ingehouden, behoort zulks in de sfeer van de vennootschapsbelasting niet te leiden tot de realisatie van een - onbedoeld - financieel voordeel.

In zoverre zijn de regelingen van artikel 4, eerste lid, en artikel 10, derde lid, van de Wet complementair (de ingehouden dividendbelasting wordt alleen teruggegeven voorzover inhouding ook achterwege had mogen blijven) en vormt de teruggaafregeling - dan ook - niet een nieuwe beperking van het kapitaalverkeer, maar dient zij voor de toepassing van de standstill-bepaling - ook naar de maatstaven van de HvJ EG arresten Konle en Skatteverket vs. A en B - te worden beschouwd als een reeds op 31 december 1993 bestaande beperking daarvan. Dat, anders dan voorheen, de teruggaaf ingevolge artikel 10, derde lid, van de Wet in formele zin plaatsvindt in de vorm van de geheven dividendbelasting, leidt niet tot een ander oordeel.

Het antwoord op de vraag, ten slotte, of het voorgaande anders zou kunnen zijn indien de positie van een belastingplichtige feitelijk verslechtert doordat hem in verband met de in het derde lid van artikel 10 van de Wet gestelde voorwaarden geen teruggaaf van dividend-belasting wordt verleend waar voorheen wèl verrekening kon plaatsvinden, kan hier in het midden blijven nu is gesteld noch gebleken dat voor eiseres sprake is van een dergelijke, feitelijke verslechtering van haar positie.

Hetgeen hiervoor is overwogen leidt ertoe dat in casu geen sprake is van een ingevolge artikel 56 EG verboden belemmering van het vrije kapitaalverkeer.

Indien, anders dan hiervoor is verondersteld, artikel 56 EG toepassing zou missen op het onderhavige kapitaalverkeer, leidt dit niet tot een ander oordeel met betrekking tot de verenigbaarheid met het EG-Verdrag van de in geding zijnde inhouding van dividend-belasting. De juistheid van de veronderstelling kan derhalve in het midden blijven.

De slotsom is dat het beroep van eiseres ongegrond is. De rechtbank zal aldus beslissen.

De rechtbank acht geen termen aanwezig een partij te veroordelen in de proceskosten van deze procedure.

De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan op 16 juli 2008 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. E.F. Faase, voorzitter, mr. G.J. Ebbeling, en mr. P.F. Goes, rechters, in tegenwoordigheid van mr. R.J.M. de Fouw, griffier.

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.

Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: