De aanmerkelijkbelangregeling in internationaal perspectief (FM nr. 123) 2007/2.3.1.2:2.3.1.2 Doelstelling regeling vestigingsplaatsficties en migraties versus feitelijke uitwerking

De aanmerkelijkbelangregeling in internationaal perspectief (FM nr. 123) 2007/2.3.1.2

2.3.1.2 Doelstelling regeling vestigingsplaatsficties en migraties versus feitelijke uitwerking

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

De vestigingsplaatsfictie van artikel 7.5, lid 6, Wet IB 2001 heeft als doel het veilig stellen van de aanmerkelijkbelangclaim in geval van emigratie van de aanmerkelijkbelanghouder en verplaatsing van de werkelijke leiding van de vennootschap uit Nederland.

De beide exitheffingen zijn met dezelfde doelstelling ingevoerd, omdat de vestigingsplaatsfictie als gevolg van verdragstoepassing veelal niet bleek te voldoen. Zij moeten voorts fiscaal geïndiceerde emigratie tegengaan. Het uitgangspunt van de exitheffingen is het belasten van de waardeaangroei die is ontstaan in de periode dat de aanmerkelijkbelanghouder een fiscale band met Nederland had.

Aan het uitgangspunt van afrekening bij emigratie van de aanmerkelijkbelanghouder en/of de vennootschap over de waardeaangroei ontstaan in de Nederlandse periode, wordt echter in de praktische uitwerking van de heffingen niet volledig recht gedaan. Dit wordt veroorzaakt door de volgende kwijtscheldingen op de conserverende aanslagen:

–

de kwijtschelding na tien jaar;

–

de kwijtschelding bij een vervreemding van de aandelen indien deze na emigratie of zetelverplaatsing in waarde zijn gedaald;

–

de kwijtschelding die indien het heffingsrecht over een vervreemding van de aandelen ingevolge een belastingverdrag aan het buitenland is toegewezen, wordt verleend voor de in het buitenland feitelijk geheven belasting ter zake van die vervreemding.

Voornamelijk als gevolg van eerstgenoemde kwijtschelding zal de aan de binnenlandse periode toe te rekenen waardestijging van het aanmerkelijkbelangpakket veelal niet daadwerkelijk in de aanmerkelijkbelangheffing worden betrokken, waardoor tevens belastingvlucht minder effectief wordt aangepakt en bovendien ongelijkheid ontstaat ten opzichte van niet-emigrerende en/of niet-zetelverplaatsende aanmerkelijkbelanghouders. Het aan de afstelregeling ten grondslag liggende liquiditeitsprobleem (zie paragraaf 2.2.2.2,b) wordt in de regeling reeds opgelost doordat slechts bij daadwerkelijke realisatie tot invordering wordt overgegaan, waarbij deze invordering bovendien – sinds de introductie van de als tweede genoemde kwijtschelding met ingang van 2005 – is gemaximeerd op het daadwerkelijk behaalde vervreemdingsvoordeel.

De verkrijgingsprijsregeling is eveneens gericht op het behoud van de fiscale claim op de in de Nederlandse periode van de aanmerkelijkbelanghouder ontstane waardeaangroei. Bedoeld is om bij immigratie dan wel remigratie van de aanmerkelijkbelanghouder de verkrijgingsprijs van het aanmerkelijk belang te stellen op de waarde in het economische verkeer voor zover nog geen fiscale band met Nederland bestond. Dit is de logische tegenhanger van afrekening bij verbreking van de fiscale band met Nederland. In de wettelijke regeling wordt echter niet volledig recht gedaan aan dit uitgangspunt. Dat is voor wat betreft immigratie van de aanmerkelijkbelanghouder voornamelijk het gevolg van het uit de pas lopen van de vestigingsplaatsfictie voor de bepaling van de verkrijgingsprijs met die voor de buitenlandse belastingplicht, en voor wat betreft remigratie tevens van de bepaling dat geen step-up geldt indien men ooit reeds in Nederland heeft gewoond. De wet verbindt echter geen belastingplicht aan het oprichtingsrecht van de vennootschap, noch aan het wonen in Nederland als zodanig. De regeling in artikel 16 Uitv.besl. IB 2001 repareert de meeste onbedoelde gevolgen van de onjuiste wettelijke uitgangspunten, maar deze werkt niet voor alle situaties goed uit en maakt de regeling bovendien nodeloos ingewikkeld. Daarnaast ontbreekt ten onrechte een step-up voor de buitenlandse aanmerkelijkbelanghouder in geval van zetelverplaatsing naar Nederland.1

Opmerkelijk is dat de regeling in het Uitv.besl. IB 2001 een step-up niet alleen onthoudt aan immigrerende en remigrerende buitenlands belastingplichtigen en aanmerkelijkbelanghouders met een nog lopende conserverende aanslag, maar ook aan elke immigrant en remigrant die in het verleden belastingplichtig is geweest. Aldus herleven aanmerkelijkbelangclaims uit vroegere perioden van binnenlandse of buitenlandse belastingplicht die feitelijk waren kwijtgescholden als gevolg van het verstrijken van de tienjaarstermijn van de conserverende aanslagen. Naar mijn mening verdient zulks geen schoonheidsprijs; het is evenwel in overeenstemming met het uitgangspunt van het belasten van de ‘Nederlandse’ waardeaangroei en betekent voorts een rechtvaardiger behandeling ten opzichte van niet-emigrerende en/ of niet-zetelverplaatsende aanmerkelijkbelanghouders, die immers ook aan de claim blijven vastzitten. Het afzien van de kwijtschelding van de conserverende aanslagen na tien jaar verdient echter principieel de voorkeur, mede gezien het feit dat dan alle aanmerkelijkbelanghouders – dus niet slechts degenen die in Nederland blijven, immigreren of remigreren dan wel hun aandelen binnen tien jaar na oplegging van de conserverende aanslagen vervreemden – uiteindelijk voor de ‘Nederlandse’ waardeaangroei worden belast.

Mijns inziens zou de regeling van de migraties er, gegeven de beide exitheffingen en de vestigingsplaatsfictie van artikel 7.5, lid 6, Wet IB 2001, als volgt uit moeten zien2:

–

de kwijtschelding van de conserverende aanslagen na tien jaar wordt afgeschaft;

–

de kwijtschelding bij heffing door het buitenland over de in de conserverende aanslagen begrepen waardeaangroei wordt afgeschaft3;

–

de kwijtschelding bij waardedaling van het aanmerkelijk belang na emigratie kan worden gehandhaafd gezien de aan de regeling van de conserverende aanslagen ten grondslag liggende liquiditeitsgedachte;

–

de kwijtschelding voor in Nederland verschuldigde dividendbelasting zou eigenlijk tevens moeten voorzien in kwijtschelding van in Nederland geheven inkomstenbelasting voor het geval artikel 7.5, lid 6, Wet IB 2001 van toepassing is en artikel 1, lid 3, Wet Div.bel. 1965 niet. Daarnaast is in beginsel compartimentering vereist, zodat geen kwijtschelding op de conserverende aanslag wordt verleend voor dividendbelasting verschuldigd over na emigratie aangegroeide winstreserves. De eerste situatie zal zich evenwel, mede gezien de belastingverdragen, zelden voordoen en compartimentering zou tot aanzienlijke uitvoeringsproblemen leiden. Vanuit het oogpunt dat Nederland heft over de ‘Nederlandse’ waardeaangroei wordt terecht geen kwijtschelding verleend voor in het buitenland per saldo (na verrekening van de Nederlandse dividendbelasting) geheven belasting. De kwijtschelding kan derhalve in haar huidige vorm worden gehandhaafd;

–

de vestigingsplaatsfictie van artikel 4.35 Wet IB 2001 wordt aangepast aan die van artikel 7.5, lid 6, Wet IB 2001;

–

bij immigratie van de vennootschap krijgt de daardoor buitenlands belastingplichtig geworden aanmerkelijkbelanghouder een step-up;

–

bij immigratie dan wel remigratie van de aanmerkelijkbelanghouder geldt steeds als vertrekpunt de waarde in het economische verkeer. Deze waarde wordt vervolgens gecorrigeerd voor zover de aanmerkelijkbelanghouder voorafgaand aan immigratie of remigratie buitenlands belastingplichtig is geweest en voor zover eventuele conserverende aanslagen vervallen als gevolg van het (opnieuw) gaan wonen in Nederland. Indien bij emigratie een negatief vervreemdingsvoordeel in aanmerking is genomen (en dit tot verrekening heeft geleid4), wordt de verkrijgingsprijs van de nog tot het aanmerkelijk belang behorende aandelen verminderd met het aan die aandelen toe te rekenen negatieve vervreemdingsvoordeel.5

Dit alles kan in de wet zelf worden opgenomen.

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.