Hof Den Haag, 27-03-2018, nr. BK-17/00738

De Inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 15 mei 2015 ambtshalve een aanslag in het recht van schenking opgelegd naar een belaste verkrijging van [Y] van ƒ 535.307, minus vrijstelling van ƒ 6.975 is ƒ 528.332 (€ 239.747).

De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. Er is € 46 aan griffierecht geheven. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Ter zake daarvan is van haar een griffierecht geheven van € 124. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 13 februari 2018, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Ter zitting is tevens het hoger beroep behandeld van [A] , de broer van belanghebbende, BK-17/00737. Hetgeen is aangevoerd in een van de zaken BK-17/00737 en BK-17/00738 wordt geacht te zijn aangevoerd in beide zaken. Van het verhandelde ter zitting is door de griffier één proces-verbaal opgemaakt.

[Y] en [B] , de ouders van belanghebbende, hebben bij brief van 30 oktober 2013 aan de Belastingdienst gemeld dat zij in het buitenland vermogen hebben opgebouwd op een buitenlandse bankrekening, dat zij dat vermogen niet hebben aangegeven, dat zij gebruik willen maken van de inkeerregeling van artikel 67n van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) en dat zij over het buitenlands vermogen inkomstenbelasting zullen voldoen en daarom een vaststellingsovereenkomst met de Belastingdienst willen sluiten. Bij brief van 20 november 2013 hebben belanghebbende en haar broer [A] ook aan de Belastingdienst laten weten dat zij gebruik willen maken van deze inkeerregeling voor niet opgegeven vermogen in het buitenland.

Bij brief van 25 maart 2014 heeft de Inspecteur belanghebbende onder meer naar de herkomst van het tegoed op de buitenlandse bankrekening gevraagd. In reactie daarop heeft belanghebbende meegedeeld dat de bankrekening in 1991 is geopend maar dat zij niet weet welk bedrag toen op de rekening is gestort. Wel is haar bekend dat het toen gestorte geld afkomstig was uit de verkoop van in Nederland gelegen onroerende zaken door haar ouders. Vervolgens hebben partijen gecorrespondeerd over de hoogte van het buitenlandse tegoed.

Bij brief van 3 juni 2014 heeft de Inspecteur aan de gemachtigde van belanghebbende meegedeeld dat hij niet in kan stemmen met de berekeningen van de banksaldi door belanghebbende en dat hij zelf berekeningen heeft gemaakt. Bij deze brief heeft hij een voorsteltekst voor een vaststellingsovereenkomst gevoegd. De Inspecteur heeft in de brief verder meegedeeld:

“- Client heeft de rekening onder nummer (…) geopend op 2 juli 1991.

- De hoogte van de eerste stortingen is niet bekend. De gelden zijn afkomstig uit de verkoop door ouders van onroerend goed in Nederland. Voor de inkomstenbelasting is dit niet relevant. Maar ik zal de inspecteur schenk- en erfbelasting hiervan op de hoogte stellen. Indien nodig, zal de inspecteur S&E contact met u/uw cliënt opnemen.”

Belanghebbende en de Inspecteur hebben een vaststellingsovereenkomst gesloten, die op 19 juli 2014 door belanghebbende is ondertekend (de vso):

“U heeft op 21 november verklaard gerechtigd te zijn (geweest) tot niet eerder aangegeven buitenlandse vermogensbestanddelen. Ingevolge (…) de inkeerregeling (…) van artikel 67n van de [Awr] (…) is, na onderling overleg, besloten in het kader van een compromis een vaststellingsovereenkomst te sluiten als bedoeld in artikel 7:900, lid 1 Burgerlijk Wetboek tussen [partijen].

Onderwerp van deze vaststellingsovereenkomst is de van [belanghebbende] na te vorderen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over de jaren 2001 tot en met 2012, alsmede de heffingsrente/belastingrente. (…)

Uitgangspunt van deze vaststellingsovereenkomst is het feit, dat [belanghebbende] onjuiste aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen heeft gedaan over de jaren 2001 tot en met 2012. (…).

Uit praktische overwegingen zijn partijen overeengekomen om het totaal van de hiervoor genoemde bedragen, zijnde (…), als enkelvoudige inkomstenbelasting te heffen in één navorderingsaanslag inkomstenbelasting over het jaar 2010 ten name van [belanghebbende].

(…)

Deze vaststellingsovereenkomst is gesloten onder de volgende voorwaarden

- (…);

- De fiscale gevolgen (enkelvoudige belasting, heffingsrente en heffingsrente) van deze vaststellingsovereenkomst worden volledig verwerkt in één op te leggen navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2010 ten name van [belanghebbende].”

Bij brief van 26 maart 2015 heeft de Inspecteur belanghebbende meegedeeld dat hem is gebleken dat de ouders van belanghebbende in 1991 aan haar een schenking hebben gedaan en dat hij daarom voornemens is aan belanghebbende een aanslag in het recht van schenking op te leggen. Voorts heeft de Inspecteur in deze brief het volgende meegedeeld:

“Uit de correspondentie blijkt dat u van mening bent dat de schenkingen zijn verjaard. Ik wijs u daarom artikel 66 lid 1 en ten 2e : (..)

Dus kort gezegd: een schenking verjaard ingeval van buitenlands vermogen 12 jaar na overlijden schenker of begiftigde (dus bij overlijden eerste van die twee). Aangezien zowel de schenker als begiftigden nog in leven zijn, is de schenking niet verjaard.”

De Inspecteur deelt verder mee dat hij aan de hand van de beschikbare gegevens de verkrijging heeft berekend op ƒ 535.307 (€ 242.912) en de daarover verschuldigde belasting op ƒ 81.729 (€ 37.087). Vervolgens is de aanslag overeenkomstig deze aankondiging opgelegd.

Tot de stukken behoort een vertrouwelijk memo van de Belastingdienst getiteld “Aandachtspunten projecten Vermogen in het Buitenland (VIB-projecten)” waarin onder meer het volgende staat vermeld:

“10.7 Aanvang termijn schenkbelasting

Een aandachtspunt is dat de aanslagtermijn voor de schenkbelasting, ingeval er geen aangifte is gedaan, pas aanvangt nadat de schenker of begiftigde is overleden, de dag volgend op de aangifte (art. 66, eerste lid, ten tweede, Wet SW 1956).”

In geschil is of de Inspecteur aan belanghebbende terecht de aanslag schenkingsrecht heeft opgelegd. In het bijzonder is in geschil:

- of artikel 66, eerste lid, aanhef en onderdeel twee, van de Successiewet 1956 (SW 1956) aan het opleggen van de aanslag voordat de schenker of de begiftigde is overleden in de weg staat;

- of de Inspecteur bij belanghebbende het rechtens te honoreren vertrouwen heeft opgewekt dat hem ter zake van de onder 1.1. genoemde verkrijging geen aanslag zou worden opgelegd;

- of het rechtszekerheidsbeginsel en het bepaalde in artikel 3:306 van het Burgerlijk Wetboek (BW) meebrengen dat de bevoegdheid tot het opleggen van de aanslag in het schenkingsrecht in elk geval vervalt door verloop van twintig jaren, te rekenen vanaf de datum van schenking;

- of het bepaalde in artikel 66, eerste lid, aanhef en onderdeel twee, van de SW 1956 in strijd is met artikel 1 van het Eerste Protocol EVRM (EP EVRM).

Belanghebbende beantwoordt deze vragen bevestigend en de Inspecteur in tegenovergestelde zin.

Voor hetgeen partijen ter ondersteuning van hun standpunt hebben aangevoerd verwijst het Hof naar de gedingstukken.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraak op bezwaar en de aanslag.

De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

6. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en daartoe het volgende overwogen:

”10. De rechtbank overweegt dat ingeval van een schenking geen aangifte is gedaan, op grond van artikel 66, eerste lid, aanhef en onder 2°, van de SW, de termijnen die zijn genoemd in de artikelen 11, derde lid en 16, derde en vierde lid, van de Awr voor het recht van schenking ingaan na de dag van de inschrijving van de akte van overlijden van de schenker of van de begiftigde in de registers van de burgerlijke stand hier te lande of na de dag waarop akten of stukken, waaruit het overlijden van de schenker of van de begiftigde blijkt, ter kennis van de inspecteur zijn gekomen. Dit is anders ingeval zowel de schenker als de begiftigde een rechtspersoon is; alsdan vervalt de bevoegdheid tot het opleggen van een aanslag of navorderingsaanslag twintig jaren na de schenking.

11. Vast staat dat de schenking in 1991 is gedaan, dat daarvan geen aangifte is gedaan en de schenkers (de ouders van [belanghebbende]) en de begiftigde ([belanghebbende]) nog in leven zijn. [Belanghebbende] heeft aangevoerd dat uit de tekst van de in 10 aangehaalde bepaling volgt dat die pas toepassing kan vinden nadat de schenker en de begiftigde zijn overleden. Anders dan [belanghebbende] kennelijk meent zien de termijnen die zijn genoemd in de artikelen 11 en 16 van de Awr op de dag waarop de bevoegdheid tot het opleggen van een (navorderings)aanslag vervalt. Een aanslag of een navorderingsaanslag, ook een aanslag in het recht van schenking, kan in alle gevallen terstond na het ontstaan van de materiële belastingschuld worden opgelegd. Nu de aanslag in het recht van schenking is opgelegd tijdens het leven van de schenkers en van de begiftigde ([belanghebbende]), kan niet worden geoordeeld dat de aanslag niet binnen de daarvoor gestelde termijn is opgelegd (vergelijk Hof Amsterdam 19 september 1997, V-N 1998/7.10).

12. [ Belanghebbende] heeft het standpunt ingenomen dat de aanslag in strijd is met de vso omdat daarin geen voorbehoud is opgenomen en hij aan het ondertekenen daarvan het in rechte te beschermen vertrouwen mocht ontlenen dat de vaststellingsovereenkomst het sluitstuk van het inkeerproces zou zijn. De rechtbank volgt [belanghebbende] hierin niet. Uit de tekst van de vso blijkt dat deze enkel ziet op na te vorderen inkomstenbelasting in verband met het aanhouden van buitenlandse tegoeden. In de vso is niets opgenomen over andere belastingmiddelen en is niets vermeld over een schenking. Een (navorderings)aanslag in het recht van schenking is dan ook niet één van de in de vso genoemde fiscale gevolgen die volledig zouden worden verwerkt met de navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen. Nadat was gebleken dat het banktegoed was ontstaan door een aan [belanghebbende] gedane schenking, stond het de Inspecteur] daarom vrij ter zake daarvan een aanslag in het recht van schenking op te leggen.

13. [ Belanghebbende] heeft voorts het standpunt ingenomen dat het opleggen van de aanslag in strijd is met het gelijkheidsbeginsel omdat voor natuurlijke personen sprake is van een onbeperkte verjaringstermijn en voor rechtspersonen een beperkte verjaringstermijn geldt van 20 jaar. Ook dit betoog van [belanghebbende] faalt. Natuurlijke personen en rechtspersonen zijn geen gelijke gevallen en voor de belastingheffing kan er daarom tussen beiden een onderscheid worden gemaakt. Aan de wetgever komt een ruime beoordelingsvrijheid toe bij het beantwoorden van de vraag of de ongelijke behandeling in een goede verhouding staat tot de ongelijkheid van de gevallen. In dit geval bestaat de ongelijkheid tussen natuurlijke personen en rechtspersonen erin dat een natuurlijk persoon eenmaal zal overlijden, terwijl het bestaan van een rechtspersoon in beginsel onbeperkt kan zijn. Uit de wordingsgeschiedenis van artikel 66 van de SW, eerste lid, aanhef en onder 2°, blijkt dat bewust voor deze regeling is gekozen omdat bij een overlijden door inbreng of inkorting kan blijken dat eerder een schenking is gedaan. Omdat deze omstandigheden zich bij een rechtspersoon niet kunnen voordoen, kon de wetgever de verjaringstermijn op andere wijze bepalen. Omdat de verjaringstermijn voor natuurlijke personen in elk geval eindigt na ommekomst van drie, vijf of twaalf jaar na het overlijden van de schenker en de begiftigde, en voor rechtspersonen is gekozen voor een eveneens relatief lange verjaringstermijn van twintig jaren na het doen van de schenking, is de wetgever naar het oordeel van de rechtbank gebleven binnen zijn ruime beoordelingsvrijheid.

14. Ter motivering van zijn beroep op het rechtszekerheidsbeginsel heeft [belanghebbende] aangevoerd dat in het civiele recht een algemene verjaringstermijn geldt van twintig jaren en ook in het strafrecht verjaringstermijnen gelden. [De Inspecteur] heeft daartegen aangevoerd dat in het burgerlijk recht een verjaringstermijn op grond van artikel 321, eerste lid, onder f, van boek 3 van het Burgerlijk Wetboek, kan worden verlengd als een schuldenaar opzettelijk het bestaan van de schuld of de opeisbaarheid daarvan verborgen houdt en artikel 66, eerste lid, aanhef en onder 2°, van de SW daar in wezen bij aansluit met de regeling zoals die geldt voor gevallen waarin geen aangifte is gedaan. De rechtbank stelt voorop dat er geen regel van geschreven of ongeschreven recht bestaat die voorschrijft dat de belastingwetgeving in alle opzichten moet aansluiten bij de regels van het burgerlijk recht. [De belanghebbende] stelt terecht dat het rechtszekerheidsbeginsel binnen de rechtsorde van essentieel belang is, maar dat neemt niet weg dat het waarborgen daarvan in het fiscale recht anders kan worden vormgegeven dan in het burgerlijk recht. Wordt ondanks een schenking geen aangifte gedaan, dan is er grond voor het aanhouden van een verjaringstermijn die langer is dan de gebruikelijke verjaringstermijn die geldt voor geval er wel aangifte is gedaan. Mede in aanmerking nemend dat van de onderhavige schenking geen aangifte is gedaan, is de rechtbank van oordeel dat het niet in strijd is met het rechtszekerheidsbeginsel om vierentwintig jaar na de schenking een aanslag in het recht van schenking op te leggen.

15. Ter motivering van zijn standpunt dat de aanslag in strijd is met artikel 1 van het eerste protocol bij het EVRM heeft [belanghebbende], met een beroep op het arrest van de Hoge Raad van 29 januari 2016, nr. 15/00340, ECLI:NL:HR:2016:121, aangevoerd dat voor de aanslag een wettelijke basis ontbreekt, dat van voorzienbaarheid geen sprake is gegeven de onbeperkte navorderingstermijn. Tevens voert [belanghebbende] aan dat de vormgeving en uitwerking van artikel 66, eerste lid, aanhef en onder 2°, van de SW verder gaat dan noodzakelijk is om het daarmee beoogde doel te verwezenlijken. Naar het oordeel van de rechtbank faalt ook dit standpunt van [belanghebbende]. Hetgeen [belanghebbende] heeft aangevoerd aangaande de wettelijke basis stuit af op hetgeen is overwogen onder 11 en 13. Van onvoorziene wetgeving is geen sprake aangezien de bepaling van artikel 66 eerste lid, aanhef en onder 2°, reeds vele jaren vrijwel ongewijzigd in de SW is opgenomen. Ook faalt de stelling van [belanghebbende] dat deze bepaling verder gaat dan noodzakelijk is voor het bereiken van het daarmee beoogde doel. Met de bepaling wordt beoogd het veiligstellen van de heffing van het recht van schenking ter zake van schenkingen die voor de fiscus verborgen zijn gehouden. De gebruikelijke verjaringstermijn of, zoals [belanghebbende] bepleit, een vaste verjaringstermijn van twintig jaar na het doen van de schenking, zou daarvoor niet toereikend zijn, omdat de omstandigheden waaronder dergelijke schenkingen bekend worden, zich ook pas (lang) daarna kunnen voordoen.”

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

Evenmin is er aanleiding de vergoeding van het griffierecht te gelasten.

Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.

Deze uitspraak is vastgesteld door E.M. Vrouwenvelder, voorzitter, G.J. van Leijenhorst, B.G. van Zadelhoff, leden, in tegenwoordigheid van de griffier Y. Postema. De beslissing is op 27 maart 2018 in het openbaar uitgesproken.

aangetekend aan

partijen verzonden:

Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.

2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:

- - de naam en het adres van de indiener;

- - de dagtekening;

- - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

- - de gronden van het beroep in cassatie.

Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.