Hof Amsterdam, 23-06-2022, nr. 21/01643

Belanghebbende heeft over het tijdvak 1 januari 2016 tot en met 31 maart 2016 een bedrag van € 1.398 aan omzetbelasting op aangifte voldaan.

Belanghebbende heeft tegen de voldoening op aangifte bezwaar gemaakt en daarbij, voor hetzelfde tijdvak, verzocht om teruggaaf van omzetbelasting voor een bedrag van € 626.922.

De inspecteur heeft bij uitspraak, gedagtekend 29 september 2016, het bezwaar tegen de voldoening op aangifte afgewezen. Het verzoek om teruggaaf is niet-ontvankelijk verklaard (wegens termijnoverschrijding).

Belanghebbende heeft daartegen beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep in haar uitspraak van 10 november 2017 ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft hoger beroep en de inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld bij het Gerechtshof Den Haag. Het Gerechtshof Den Haag heeft bij uitspraak van 5 maart 2019, kenmerk BK-19/00951, ECLI:NL:GHDHA:2019:1752, de uitspraak van de rechtbank bevestigd.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag beroep in cassatie ingesteld bij de Hoge Raad. Bij arrest van 10 september 2021 (nr. 19/01869, ECLI:NL:HR:2021:1230, hierna: het verwijzingsarrest) heeft de Hoge Raad het beroep in cassatie gegrond verklaard, de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag vernietigd en het geding verwezen naar het Gerechtshof Amsterdam (hierna: het Hof) ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest.

Partijen zijn door het Hof in de gelegenheid gesteld een schriftelijke reactie op het

verwijzingsarrest in te dienen. Belanghebbende heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief van 26 oktober 2021 en de inspecteur bij brief van 10 november 2021.

Op 1 maart 2022 is een nader stuk ontvangen van de inspecteur en op 9 mei 2022 is een nader stuk ontvangen van belanghebbende (met dagtekening 5 mei 2022).

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 mei 2022. Van het verhandelde

ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

In zijn verwijzingsarrest heeft de Hoge Raad het volgende overwogen:

“3.2 Bij de beoordeling van het middel stelt de Hoge Raad het volgende voorop.

De levering van goederen is een economische activiteit in de zin van artikel 2, lid 1, letter a, artikel 9, lid 1, en artikel 14, lid 1, van BTW-richtlijn 2006 – en daarmee een belastbare handeling in de zin van artikel 1, aanhef en letter a, en artikel 3, lid 1, letter a, van de Wet OB – indien zij voldoet aan de objectieve criteria waarop deze begrippen zijn gebaseerd, onafhankelijk van het oogmerk of het resultaat ervan. In dit verband is van belang dat de belastingplichtige het recht heeft om zijn activiteiten zodanig te structureren dat de omvang van zijn belastingschuld beperkt blijft.

Tot de objectieve criteria waaraan een belastbare handeling in de zin van de hiervoor in 3.2.1 vermelde bepalingen moet voldoen, behoort de voorwaarde dat deze plaatsvindt onder bezwarende titel. Zoals het Hof terecht tot uitgangspunt heeft genomen, wordt de levering van een goed geacht onder bezwarende titel in de zin van artikel 1, aanhef en letter a, van de Wet OB te zijn verricht wanneer tussen de levering van dat goed en een ontvangen tegenprestatie een rechtstreeks verband bestaat. Een dergelijk rechtstreeks verband bestaat alleen als er tussen de leverancier en de koper een rechtsbetrekking bestaat waarbij over en weer prestaties worden uitgewisseld en de door de leverancier ontvangen prijs de werkelijke tegenwaarde vormt voor het geleverde goed. Voor de beoordeling of een levering rechtstreeks verband houdt met de ontvangen tegenprestatie is niet relevant of die levering wordt verricht tegen een hogere of een lagere prijs dan de kostprijs en evenmin of zij wordt verricht tegen een hogere of een lagere prijs dan de normale marktprijs. Het hiervoor bedoelde rechtstreekse verband tussen de levering en de ontvangen tegenprestatie kan niet worden aangenomen in gevallen waarin het bedrag dat als tegenprestatie is of wordt ontvangen slechts ten dele de verrichte of te verrichten prestatie vergoedt en de hoogte ervan is bepaald op basis van andere factoren die afdoen aan dat rechtstreekse verband.

Hetgeen hiervoor in 3.2.1 en 3.2.2 is overwogen, betekent dat bij de beantwoording van de vraag of is voldaan aan het objectieve criterium van een rechtstreeks verband tussen de levering van een goed en de ontvangen tegenprestatie, niet relevant is welk oogmerk de verkoper en de koper met die levering en de hoogte van het daarvoor bedongen bedrag hebben. Dat geldt ook in het geval dat de verkoper en de koper bij het vaststellen van de tegenprestatie rekening hebben gehouden met een beoogde besparing van omzetbelasting. Die omstandigheid brengt dus niet mee dat de hoogte van een bedongen vergoeding is bepaald op basis van andere factoren, die afdoen aan het hiervoor bedoelde rechtstreekse verband.

Opmerking verdient dat het oogmerk van belastingbesparing wel van belang is bij de toetsing of een transactie, zoals een levering onder bezwarende titel, deel uitmaakt van een samenstel van transacties waarmee, in weerwil van de formele toepassing van wettelijke bepalingen, wordt bereikt dat in strijd met het door deze bepalingen beoogde doel een belastingvoordeel wordt toegekend, terwijl uit een geheel van objectieve factoren blijkt dat het wezenlijke doel van het samenstel van transacties erin bestaat om dat belastingvoordeel te verkrijgen (misbruik van recht). Slechts onder die voorwaarden is plaats voor een uitzondering op de hiervoor in 3.2.1 vermelde regel dat een belastingplichtige het recht heeft om zijn activiteit zodanig te structureren dat de omvang van zijn belastingschuld wordt beperkt.Voor de omzetbelasting betekent het voorgaande dat in het geval de transacties waarop de belastingplichtige het recht op aftrek heeft gebaseerd misbruik van recht vormen, hem het recht op aftrek wordt ontzegd.

Uit hetgeen hiervoor in 3.3 is overwogen, volgt dat de hiervoor in 2.2 weergegeven oordelen van het Hof blijk geven van een onjuiste rechtsopvatting. De omstandigheid dat de hoogte van de vergoeding (mede) is bepaald door een belastingvoordeel dat is beoogd met de structurering van activiteiten, is niet een factor die afdoet aan het rechtstreekse verband. De oordelen van het Hof kunnen dan ook niet de conclusie rechtvaardigen dat de ontvangen tegenprestatie – waarmee het Hof kennelijk uitsluitend doelt op de door belanghebbende bedongen en ontvangen koopprijs als hiervoor in 2.1.5 vermeld – slechts ten dele de levering van het gebouw vergoedt. Middel 1 slaagt in zoverre.

Middel 2 kan niet tot cassatie leiden. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van dit middel is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie).

Gelet op hetgeen hiervoor in 3.5 is overwogen, kan de uitspraak van het Hof niet in stand blijven. Middel 1 voor het overige behoeft geen behandeling. Verwijzing moet volgen.”

In geschil is of belanghebbende de omzetbelasting die haar ter zake van de bouw van de school in rekening is gebracht door de aannemer op de factuur van 29 maart 2016 (ad € 628.320), in aftrek mag brengen in haar aangifte omzetbelasting over het eerste kwartaal 2016.

Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in

de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.

De inspecteur betoogt na cassatie primair dat belanghebbende, gelet op alle omstandigheden van het geval, voor de overdracht van de school in wezen geen vergoeding heeft bedongen. Hij verwijst in dat verband naar de zaak die heeft geleid tot het arrest van de Hoge Raad van 14 oktober 2016 (Hoge Raad van 14 oktober 2016, zaaknummer nr. 15/00664, Hardinxveld-Giessendam II) welke zaak naar hij stelt veel gelijkenis vertoont met de onderwerpelijke zaak. In dat arrest oordeelde de Hoge Raad dat het samenstel van rechtshandelingen inhoudt dat door belanghebbende in wezen geen vergoeding in de zin van artikel 8, lid 2, van de Wet OB is bedongen.

Het Hof volgt de inspecteur in zijn primaire betoog. Ter toelichting van dit oordeel dient het volgende.

Op 10 december 2015 heeft de notaris die de akte van levering van de school heeft getransporteerd, in een e-mail aangegeven welke stukken - naast de conceptakte - ten grondslag liggen aan de akte van levering. In dat verband wordt door de notaris gerefereerd aan een brief van belanghebbende aan [de woningcorporatie] (hierna: de corporatie) van 22 januari 2009 en de onder 2.5 aangehaalde brief van de corporatie aan belanghebbende van 4 februari 2009 (bijlage 24 bij het verweerschrift in eerste aanleg). Deze stukken geven, naast de akte, duiding aan hetgeen tussen de verkopende en kopende partij is afgesproken. Dit geldt evenzeer voor het memorandum van 2 oktober 2008 (zie 2.6 van de feitenvaststelling door Hof Den Haag) en de reactie van de corporatie bij e-mail van 17 december 2015 (2.3). Aan deze stukken tezamen en in onderling verband bezien, geeft het Hof de volgende duiding.

Belanghebbende en de corporatie zijn met betrekking tot de school een ‘exploitatiemodel’ overeengekomen (zie de e-mail van 17 december 2015). Dat exploitatiemodel gaat er vanuit dat de corporatie de school koopt van belanghebbende en de school gedurende 30 jaar zal onderhouden. De financieringslast van de corporatie wegens de koop van de school bedraagt circa € 975.000 zijnde de prijs voor de school inclusief btw en de ter zake verschuldigde ‘strafheffing’ overdrachtsbelasting. Partijen gaan er in het exploitatiemodel vanuit – verwezen wordt naar de tabel opgenomen onder 2.3 en het memorandum van 2 oktober 2008 – dat de corporatie, naast een vergoeding voor het onderhoud, een rentevergoeding van 5% ontvangt wegens haar financieringslast. De rente wordt gefinancierd vanuit de huurpenningen die de gebruikers van de school betalen aan de corporatie. Voor de school, zo is vermeld in het memorandum van 2 oktober 2008, wordt de huurprijs door belanghebbende bepaald op een niveau dat nodig is voor een voor de corporatie ‘sluitende exploitatie’. Voor de peuterspeelzaal en het kinderdagverblijf wordt gerekend met een commerciële huurprijs van € 110/m2. De school en peuterspeelzaal ontvangen van belanghebbende, zo is door de inspecteur onweersproken gesteld, een subsidie ter hoogte van de door hen aan de corporatie verschuldigde huurpenningen. Via de door belanghebbende gesubsidieerde huurpenningen, ontvangt de corporatie - naast een onderhoudsvergoeding - de overeengekomen rentevergoeding van 5%. De corporatie gaat er vanuit – zo is vastgelegd in de brief van 4 februari 2009 – dat belanghebbende, die ter zake beschikt over een optierecht, bereid is om de school na 30 jaar terug te kopen voor de historische verkrijgingsprijs (verhoogd met de het bedrag van de eventuele onderhoudsvoorziening).

Het advies door de Sector Wonen en Werken aan het College van B&W van belanghebbende van 9 december 2008 (zie feitenvaststelling Hof Den Haag, onder 2.7), welk advies door het College is overgenomen op 23 december 2008, vermeldt daaromtrent:

”In de akte is niet opgenomen het recht van terugkoop ten behoeve van de gemeente. Een dergelijke bepaling wordt door de fiscus uitgelegd als een beperking in de rechtsopvolging met als effect dat er geen sprake is geweest van een vrije levering van de onroerende zaak. (…)

Het uitgangspunt voor de gehele transactie is het vertrouwen dat de gemeente heeft in de contactpartij “de [de woningcorporatie] ” [de corporatie]. Door dat vertrouwen heeft de gemeente voordeel van het bijkomende feit dat er een gunstige fiscale situatie ontstaat, waarvan de gemeente uiteindelijk profiteert.”

Belanghebbende voert aan dat de inspecteur er ten onrechte vanuit gaat dat er tussen partijen een afspraak is gemaakt die inhoudt dat de school na 30 jaar aan belanghebbende zal worden terug geleverd. Dat staat volgens belanghebbende geenszins vast omdat dergelijke ‘harde’ afspraken niet zijn gemaakt. Door belanghebbende en de corporatie zijn slechts, zo betoogt zij, voorzichtige intenties uitgesproken.

Dit betoog faalt. In haar brief van 4 februari 2009 schrijft de corporatie immers:

” [de woningcorporatie] [Hof: de corporatie] gaat ervan uit dat de gemeente [Gemeente X] [belanghebbende] bereid is om het gebouw van De [de woningcorporatie] terug te kopen. (…) ’

[de woningcorporatie] ervan uitgaat dat de gemeente bij eventuele sloop van het gebouw en herontwikkeling van de locatie met de bestemming ‘woningbouw’ als eerste in aanmerking komt om als ontwikkelaar voor deze locatie op te treden.”

Ook bij sloop van de school en herontwikkeling van de locatie met de bestemming ‘woningbouw’ - het meest gunstige scenario voor de corporatie - wordt door partijen dus van een teruglevering van de school aan belanghebbende uitgegaan. Dat de corporatie – gelet op de hiervoor aangehaalde citaten - niet bereid zal zijn om de school terug te leveren aan belanghebbende, acht het Hof, gelet op deze uitgangspunten van partijen, niet aannemelijk.

Ook het betoog van belanghebbende dat er niet zonder meer vanuit mag worden gegaan dat zij bereid zal zijn om de school na 30 jaar terug te kopen, faalt. Uit de stukken van het geding volgt namelijk dat beide partijen daar vanuit gaan. Dat die gezamenlijke uitgangspunten c.q. afspraken niet zijn vastgelegd in de akte met het oog op de mogelijke fiscale gevolgen daarvan (zie 5.5), doet daar niet aan af. Dat belanghebbende niet bereid zal zijn de school terug te kopen ligt ook vanuit economisch perspectief bezien niet in de rede. De inspecteur heeft in dat kader onweersproken aangevoerd dat zelfs indien de school na 30 jaar een waarde van nihil zou hebben - hetgeen gelet op de bouwkosten van ruim € 5.200.000 en de onderhoudswerkzaamheden van de corporatie niet in de rede ligt - de grond (een perceel van circa 3.900 m2) een waarde van € 975.000 ruimschoots zal overtreffen.

Het Hof acht, anders dan belanghebbende betoogt, aannemelijk dat partijen hebben

afgesproken dat dat de school na 30 jaar zal worden teruggekocht door belanghebbende voor een door hen op voorhand bepaalde koopsom. Die koopsom is op een dusdanig niveau gesteld dat het geen twijfel lijdt dat belanghebbende haar optierecht zal uitoefenen. Dat partijen hun afspraken baseren ‘op basis van wederzijds vertrouwen’ en deze niet hebben neergelegd in de akte of enig ander stuk, doet niet af aan de heldere bedoelingen van partijen noch aan de rechtsgeldigheid van die afspraken.

Alle hiervoor vermelde omstandigheden tezamen genomen laten naar ’s Hofs oordeel geen andere conclusie toe dan dat het samenstel van rechtshandelingen dat de rechtsbetrekking tussen belanghebbende en de woningcorporatie bepaalt, inhoudt dat belanghebbende in wezen geen vergoeding voor de school heeft bedongen in de zin van artikel 8, lid 2, van de Wet. Het door de corporatie geïnvesteerde bedrag van circa € 975.000, vormt in wezen een rentedragende lening van de corporatie aan belanghebbende, met een looptijd van 30 jaar. Na 30 jaar koopt belanghebbende de school terug voor een bedrag gelijk aan het door de corporatie geïnvesteerde bedrag van circa € 975.000, waarmee het door de corporatie aan de gemeente geleende bedrag op dat moment ineens en volledig wordt afgelost. De economische activiteiten van de corporatie beperken zich tot het gedurende 30 jaar verrichten van de vereiste onderhoudswerkzaamheden aan de school.

Nu de levering van de school niet heeft plaats gevonden onder bezwarende titel kan zij niet worden aangemerkt als economische activiteit in de zin van artikel 2, lid 1, letter a, artikel 9, lid 1, en artikel 14, lid 1, van Btw-richtlijn 2006 – noch als een belastbare handeling in de zin van artikel 1, aanhef en letter a, en artikel 3, lid 1, letter a, van de Wet OB. In dat geval kan geen aanspraak worden gemaakt op aftrek van de in geding zijnde voorbelasting.

Bij die stand van het geding doet belanghebbende geen beroep op het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 25 januari 2012, nr. BLKB 2012/175 M, onderdeel 2.2.2.

Bij deze uitkomst komt het Hof niet toe aan de beantwoording van de vraag of sprake is van misbruik van recht.

Slotsom

De slotsom van het hiervoor overwogene is dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank (zaaknummer SGR 16/7877) met verbetering van gronden, dient te worden bevestigd. Bij deze stand van het geding behoeft het voorwaardelijk ingestelde incidenteel hoger beroep van de inspecteur geen behandeling.

Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Awb in verbinding met artikel 8:108 van die wet.

Het Hof bevestigt, met verbetering van gronden, de uitspraak van de Rechtbank (SGR 16/7877).

De uitspraak is gedaan door mrs. C.J. Hummel, voorzitter, H.E. Kostense en B.A. van Brummelen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. A.H. van Dapperen, als griffier. De beslissing is op 23 juni 2022 in het openbaar uitgesproken.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Toelichting rechtsmiddelverwijzing

Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend.

Digitaal procederen

Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl.

Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen.

Per post procederen

Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.