Hof 's-Hertogenbosch, 03-10-2019, nr. 15/01152

De Inspecteur heeft ten name van belanghebbende, met dagtekening 29 december 2000, opgelegd een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) voor het jaar 1997 (hierna: de aanslag) naar een belastbaar inkomen van f 578.000 en bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht tot een bedrag van f 32.205. Het daartegen gemaakte bezwaar heeft de Inspecteur bij zijn uitspraak van 23 april 2013 niet-ontvankelijk verklaard.

Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Belanghebbende is ook betreffende de opgelegde aanslagen IB/PVV voor de jaren 1998, 1999 en 2000 bij de Rechtbank in beroep gekomen, aldaar geregistreerd onder de nummers 13/2905 respectievelijk 13/2906 en 13/2907. Ter zake van deze beroepen heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende, eenmaal in de zaak met nummer 13/2904, een griffierecht geheven van € 44.

De Rechtbank heeft bij haar uitspraak het beroep ongegrond verklaard en een vergoeding voor immateriële schade, van het betaalde griffierecht en van de proceskosten verleend.

Tegen de uitspraak van de Rechtbank heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende is ook betreffende de aanslagen IB/PVV voor de jaren 1998, 1999 en 2000 bij het Hof in hoger beroep gekomen, aldaar geregistreerd onder de kenmerken 15/01153 respectievelijk 15/01155 en 15/01158. Ter zake van deze hoger beroepen heeft de griffier van het Hof van belanghebbende, eenmaal in de onderhavige zaak, een griffierecht geheven van € 123. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) heeft de Inspecteur vóór de hierna te noemen zitting bij brief van 10 april 2017, gegevens betreffende de uitwisseling van inlichtingen met de Poolse belastingautoriteiten, ingediend. De brief en die gegevens zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.

Het onderzoek ter zitting, waarbij onder meer gezamenlijk zijn behandeld de zaken met kenmerk 15/01152, 15/01153, 15/01155 en 15/01158, heeft plaatsgehad op 20 april 2017 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] en [inspecteur 3] .

Belanghebbende heeft op de zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.

Het Hof heeft het onderzoek ter zitting met toepassing van artikel 8:64 Awb geschorst en daarbij, met instemming van partijen bepaald, dat de behandeling van de zaken op een zitting na 1 oktober 2017 wordt voortgezet. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.

Het onderzoek ter nadere zitting, waarbij onder meer de zaken met kenmerk 15/01152, 15/01153, 15/01155 en 15/01158 gezamenlijk zijn behandeld, heeft plaatsgehad op 24 november 2017 te ’s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, ter bijstand vergezeld van zijn zoon, [de zoon] , alsmede, namens de Inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] en [inspecteur 3] .

Belanghebbende heeft op de nadere zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De Inspecteur heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de zeven bij deze pleitnota behorende bijlagen.

Het Hof heeft het onderzoek ter nadere zitting met toepassing van artikel 8:64 Awb geschorst, nadat partijen hebben toegezegd met elkaar in overleg te gaan teneinde in de onderhavige zaken een compromis te beproeven. Van de nadere zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.

Bij zijn brief van 9 januari 2018 heeft de Inspecteur het Hof meegedeeld dat partijen geen overeenstemming hebben bereikt. Deze brief is in afschrift verstrekt aan de wederpartij.

Partijen hebben, op grond van artikel 8:58 Awb, vóór de hierna te noemen zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.

Het onderzoek op de derde zitting, waarbij de zaken met kenmerk 15/01152, 15/01153, 15/01155 en 15/01158 gezamenlijk zijn behandeld, heeft plaatsgehad op 9 november 2018 te ’s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] en [inspecteur 3] .

Bij aanvang van de derde zitting zijn partijen erop gewezen, dat de meervoudige Belastingkamer tijdens het onderzoek ter zittingen op 20 april 2017 en 24 november 2017 was samengesteld uit mr. drs. P.A.M. Pijnenburg, mr. drs. P.C. van der Vegt en mr. M. Harthoorn, en dat de zaak verder wordt behandeld in een gewijzigde samenstelling van de Kamer door mr. drs. P.A.M. Pijnenburg, mr. M. Harthoorn en mr. drs. L.B.M. Klein Tank, en dat de zaken worden voortgezet, gelet op artikel 8:64, lid 3, Awb, in de stand waarin deze zich bevonden op 24 november 2017. Partijen hebben zich (desgevraagd) daarmee akkoord verklaard.

Belanghebbende heeft op de derde zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.

Het Hof heeft aan het einde van de derde zitting het onderzoek gesloten.

Van de derde zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.

Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan:

Belanghebbende heeft bij het Bevolkingsregister van de gemeente [gemeente] opgaaf gedaan van zijn vertrek uit Nederland en emigratie naar Polen per 2 januari 1997. Volgens het bevolkingsregister was zijn laatste woonadres [adres 1] te [gemeente] (hierna, ook wel aangeduid als: [adres 1] ).

De Inspecteur heeft op 13 juni 1997 aan het bij hem van belanghebbende bekende adres te Polen gezonden een formulier “Opgaaf Informatie emigratie belanghebbende” en een aangiftebiljet IB/PVV voor 1997 “Bij overlijden of emigratie” (hierna: de aangifte IB/PVV 1997), waarbij is vermeld dat die aangifte vóór 1 september 1997 moet worden ingediend. Belanghebbende heeft gereageerd op vermeld formulier en aangifte gedaan. De aangifte IB/PVV 1997 is op 11 juli 1997 bij de Inspecteur binnengekomen. Belanghebbende heeft daarin een inkomen van nihil aangegeven. In de aangifte IB/PVV 1997 heeft belanghebbende vermeld dat het op het aangiftebiljet ingevulde (Poolse) adres onjuist was en dat gecorrigeerd in:

[adres 2]

[nummer] [plaats 2] (hierna: het Poolse adres).

Belanghebbende heeft op 13 februari 1995 opgericht [A] , gevestigd te [plaats 2] , Polen (hierna: [A] ), waarvan hij directeur en enig aandeelhouder is. [A] heeft overeenkomsten gesloten met Nederlandse tuinders waarin is bepaald dat [A] toekomstige oogsten van Nederlandse tuinders zal opkopen, die oogsten in het oogstseizoen met Poolse landarbeiders van het land zal halen en de gerealiseerde oogst zal aanbieden aan de veiling in Nederland.

Belanghebbende verricht zijn werkzaamheden ten behoeve van [A] namens [B BV] , gevestigd [adres 3] te [plaats 3] (hierna: [B BV] ). Sinds de oprichting op [datum] 1992 is belanghebbende bestuurder, enig werknemer en enig aandeelhouder van [B BV] .

Tegen onder meer [A] en belanghebbende is een strafrechtelijk onderzoek gestart. In dit kader hebben in 1997 op verschillende plaatsen huiszoekingen plaatsgevonden, waaronder op [adres 1] . Op 18 november 1997 heeft de Inspecteur toestemming gekregen de uit dit onderzoek verkregen informatie te gebruiken voor de belastingheffing van belanghebbende.

In dit verband heeft de Inspecteur zeven in beslaggenomen kwitanties van de Kredietbank Luxembourg (hierna: KBL) verkregen. Het betreffen kwitanties van contante geldopnamen van de bankrekening bij de KBL op naam van [A] met rekeningnummer [rekeningnummer] , tot welke rekening belanghebbende als enige gemachtigd is en belanghebbende getekend heeft voor de ontvangst van de contante opnamen. Belanghebbende heeft in 1996 zes keer in contanten bedragen opgenomen van deze bankrekening en blijkens de enige kwitantie van 1997 heeft hij met valutadatum 4 februari 1997 een bedrag van f 154.000 van die bankrekening opgenomen.

Bij brief van 9 november 2000 deelt de Inspecteur belanghebbende mee van mening te zijn dat belanghebbende op grond van artikel 4 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) en het Belastingverdrag Nederland-Polen 1979 (hierna: het Verdrag) in het jaar 1997 in Nederland woont waarbij hij zich, onder meer, op de volgende gegevens baseert:

- belanghebbende heeft een substantieel deel van het jaar 1997 in Nederland feitelijk verblijf gehouden en hem stond woonruimte aan [adres 1] bij voortduring ter beschikking;

- belanghebbende was in 1997 directeur-enig aandeelhouder van [B BV] en belanghebbende heeft voor [B BV] in 1997 in Nederland vele werkzaamheden tegen beloning verricht en overigens zijn geen inkomsten en vermogen in de aangifte vermeld;

- in de aangifte vennootschapsbelasting 1997 van [B BV] (hierna: de aangifte VPB 1997 van [B BV] ) wordt de woonruimte aan [adres 1] als verblijfplaats van belanghebbende genoemd;

- in belanghebbendes aangifte IB/PVV 1997 zijn geen gegevens vermeld, die aannemelijk zouden kunnen maken, dat het middelpunt van de levensbelangen van belanghebbende is verplaatst.

De Inspecteur deelt verder mee voornemens te zijn het in de aangifte IB/PVV 1997 vermelde inkomen van nihil te corrigeren. Ten eerste, omdat in de aangifte VPB 1997 van [B BV] een bedrag van f 25.000 aan loonkosten is opgenomen. Daaraan wordt toegevoegd, dat op grond van (het per 1 januari 1997 ingevoerde) artikel 12a van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB) aan gebruikelijk loon een bedrag van f 78.000 in aanmerking kan worden genomen. Voorts kondigt de Inspecteur aan een bedrag van f 500.000 te corrigeren ter zake van opnames in 1997 door belanghebbende van de bankrekeningen van [A] , omdat niet aannemelijk wordt geacht dat de door belanghebbende gedane opnames geheel of ten dele voor zakelijke doeleinden van [A] zijn aangewend. De Inspecteur deelt mee voornemens te zijn het belastbaar inkomen te bepalen op f 578.000 en belanghebbende aan te merken als binnenlands belastingplichtig.

De Inspecteur biedt belanghebbende drie weken de gelegenheid op zijn brief van 9 november 2000 te reageren en daarbij een aantal vragen te beantwoorden. De Inspecteur heeft deze brief zowel per aangetekende post als ook met normale post naar het Poolse adres verzonden. De aangetekend verzonden brief is onbestelbaar retour gekomen bij de Inspecteur.

De Inspecteur heeft van belanghebbende geen reactie op voornoemde brief ontvangen.

De Inspecteur heeft de aanslag naar een belastbaar inkomen van f 578.000 vastgesteld. Het daarvan opgemaakte aanslagbiljet heeft als dagtekening 29 december 2000 en is gericht aan belanghebbende op het Poolse adres. De Inspecteur geeft aan op 7 december 2000 de aanslag per aangetekende post te hebben verzonden aan belanghebbende op het Poolse adres.

De aangetekende zending is op 8 januari 2001 onbestelbaar en met ongeopende envelop door de Inspecteur retour ontvangen. Tot de stukken behoren een kopie van de retour ontvangen envelop en van het aanslagbiljet. De envelop is blijkens het poststempel op 7 december 2000 in [plaats 1] ter post bezorgd en verder voorzien van een sticker “Aangetekend”, alsmede van het verzendbewijs voor aangetekende verzending, beide met hetzelfde barcodenummer.

Tot de gedingstukken behoort een met dagtekening 23 maart 2001 per aangetekende post aan het Poolse adres verzonden aanmaning voor de betaling van de aanslag, welke zending begin mei 2001 onbestelbaar retour is gekomen bij de Inspecteur.

Bij brief van 18 december 2001 bericht [C] , verbonden aan [kantoor] te [kantoorplaats] , als advocaat gemachtigde van belanghebbende (hierna: de gemachtigde), de Belastingdienst/Ondernemingen Eindhoven dat belanghebbende ter ore is gekomen dat ter zake van een beweerdelijk aan hem opgelegde aanslag inkomstenbelasting 1997 executoriaal derdenbeslag is gelegd, dat belanghebbende onbekend is met de aanslag en dat ter zake daarvan gelegde beslagen opgeheven en eventueel uitgewonnen bedragen gerestitueerd dienen te worden. Verder sommeert de gemachtigde om toezending van alle bescheiden van de aanslag.

Op verzoek van de Inspecteur overlegt de gemachtigde bij brief van 24 december 2001 een machtiging van belanghebbende, die ziet op de vertegenwoordiging ter zake van diens fiscale aangelegenheden in de ruimste zin.

Bij brief van 16 januari 2002 verzoekt de gemachtigde nogmaals om toezending van een kopie van de aanslag inkomstenbelasting 1997. Voorts geeft hij aan dat als de beweerdelijke aanslag daadwerkelijk blijkt te bestaan, de brief (van 16 januari 2002) tevens opgevat dient te worden als een bezwaarschrift tegen de aanslag.

De Inspecteur verstrekt bij brief van 17 januari 2002 enige gegevens betreffende de aanslag.

In zijn brief van 21 januari 2002 verzoekt de gemachtigde de Inspecteur voor de derde keer om toezending van de aanslag inkomstenbelasting 1997, alsmede van daaraan te relateren bescheiden. Bij zijn brief van 31 januari 2002 stuurt de Inspecteur de gemachtigde een kopie van het aanslagbiljet toe.

Het rapport van 18 november 2002 van een door de Inspecteur voor de periode 2 januari 1997 tot en met augustus 2000 ingesteld woonplaatsonderzoek betreffende belanghebbende (hierna: het woonplaatsrapport) behoort tot de gedingstukken. In het woonplaatsrapport concludeert de Inspecteur dat, gelet op de daarin vastgestelde feiten, verkregen verklaringen en bescheiden, belanghebbende zijn woonplaats, in ieder geval tot het overlijden op 5 augustus 2000 van [mw. D] , de hoofdbewoonster van [adres 1] (hierna: [mw. D] ), op het adres [adres 1] had. [adres 1] is gelegen tegenover het vestigingsadres van [B BV] (zie 2.2).

Van het op 11 december 2000 aangevangen boekenonderzoek ingesteld bij [B BV] , waarbij de aanvaardbaarheid van de aangiften vennootschapsbelasting, omzetbelasting en loonbelasting over de jaren 1996 tot en met 2000 van [B BV] zijn onderzocht, is het rapport van 20 december 2004 (hierna: het controlerapport) opgemaakt, dat tot de stukken behoort.

Bij brief van 11 juli 2012 deelt de Inspecteur belanghebbende mee de problematiek uit de bezwaarschriften van belanghebbende ingediend voor de jaren 1997 tot en met 2008 in kaart te brengen en verzoekt om instemming met het uitstellen van het doen van uitspraak op die bezwaarschriften tot 31 december 2012. Belanghebbende wijst dit verzoek af.

Bij de uitspraak van de Inspecteur is het bezwaar van belanghebbende niet-ontvankelijk verklaard vanwege overschrijding van de bezwaartermijn.

In de onder 1.4 genoemde gegevens hebben de Poolse belastingautoriteiten meegedeeld dat belanghebbende in Polen een aangiftebiljet voor het jaar 1997 heeft ingediend, waarin enkel aangifte is gedaan van (een bedrag van 137,42 PLN als inkomsten van) de opbrengst van 1% van de aandelen in [E S C] , en dat voor de jaren 1998 tot en met 2001 door belanghebbende geen aangiften zijn gedaan.

In geschil is het antwoord op de volgende vragen:

I. Is het bezwaar tegen de aanslag terecht niet-ontvankelijk verklaard?

II. Zo neen, is de aanslag tijdig opgelegd?

III. Zo ja, is de (fiscale) woonplaats van belanghebbende gelegen in Nederland?

IV. Zo neen, is Nederland heffingsbevoegd over het gebruikelijk loon?

V. Is sprake van een winstuitdeling en, zo ja, hoe hoog is de uitdeling en tegen welk tarief is de uitdeling belast?

Belanghebbende is van mening dat deze vragen ontkennend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.

Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden, die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen hieraan op de drie zittingen is toegevoegd, wordt verwezen naar het van elk van deze zittingen opgemaakte proces-verbaal.

Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, alsmede van de aanslag en de beschikking heffingsrente en vergoeding van de immateriële schade van belanghebbende, van het griffierecht en van de door hem gemaakte kosten van bezwaar en de proceskosten. De Inspecteur concludeert tot, primair, bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank, subsidiair, gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, handhaving van de aanslag en de beschikking heffingsrente, en, meer subsidiair, vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 578.000, waarbij een bedrag van f 500.000 wordt belast tegen 25%.

Ten aanzien van het geschil

I. Ontvankelijkheid van het bezwaarschrift

Belanghebbende betwist de toezending van het aanslagbiljet op of rond 7 december 2000 en stelt dat de aanslag niet op de voorgeschreven wijze bekend is gemaakt. Hij voegt daaraan toe dat de bezwaartermijn niet is aangevangen op 30 december 2000 en dat het bezwaar ten onrechte wegens termijnoverschrijding niet-ontvankelijk is verklaard. Belanghebbende stelt in dit kader dat de, in 2.5 vermelde, retourzending van het bij aangetekende post verzonden stuk aan de Inspecteur duidelijk maakt dat bedoeld poststuk belanghebbende niet heeft bereikt en dat het op de weg van de Inspecteur ligt het poststuk nogmaals te verzenden om te bewerkstelligen dat belanghebbende kennis kan nemen van de aanslag. Belanghebbende bestrijdt dat de Inspecteur na de retourontvangst van het poststuk rustig kan afwachten, zodat termijnen kunnen verstrijken. Indien het Hof tot het oordeel komt dat de aanslag op de voorgeschreven wijze bekend is gemaakt, stelt belanghebbende dat ten aanzien van het bezwaarschrift sprake is van een verschoonbare termijnoverschrijding, omdat uit de retourontvangst van het poststuk volgt dat belanghebbende de aanslag niet heeft ontvangen en de Inspecteur in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel de aanslag niet eveneens naar de gemachtigde heeft gezonden. Hierbij wijst belanghebbende erop dat de gemachtigde bij het gesprek op 11 december 2000 inzake het boekenonderzoek bij [B BV] (zie 2.11) aanwezig was.

De Inspecteur betoogt dat de aanslag op de juiste wijze is bekendgemaakt. Hij heeft uiteengezet dat op 7 december 2000 persoonlijk toezicht is geweest op de vervaardiging van het aanslagbiljet en het voorzien van een envelop met het Poolse adres, alsmede het afgeven van deze bescheiden op de postkamer met de instructie het betreffende poststuk aangetekend te verzenden. De Inspecteur voert aan dat de aanslag ook is aangeboden op het op de envelop (en het aanslagbiljet) vermelde Poolse adres. Ter ondersteuning van zijn standpunt heeft de Inspecteur overgelegd een kopie van de retour ontvangen envelop met de vermeldingen van de aangetekende verzending en van de Poolse postdienst. Uit de vermeldingen van de Poolse postdienst blijkt naar de mening van de Inspecteur dat de Poolse postdienst zich alle moeite heeft getroost het poststuk op het Poolse adres aan te bieden, maar dat dit niet is gelukt. De Inspecteur betoogt dat het op de weg van belanghebbende ligt er voor zorg te dragen dat post die wordt aangeboden op het door hem aangegeven adres, door hem daar ontvangen kan worden. De Inspecteur betwist dat hij gehouden was de aanslag eveneens te zenden naar de gemachtigde of de aanslag na retourontvangst nogmaals aan belanghebbende te zenden.

Het Hof stelt voorop dat de Inspecteur de bewijslast draagt van feiten die bepalend zijn voor het aanvangstijdstip van de bezwaartermijn en daarmee dat de Inspecteur aannemelijk dient te maken dat en wanneer het aanslagbiljet naar het (juiste) adres van belanghebbende is verzonden (vgl. HR 12 januari 2007, nr. 42739, ECLI:NL:HR:2007:AZ5902, BNB 2007/99).

Het Hof acht de Inspecteur geslaagd met zijn, hiervoor in 4.2 weergegeven, beschrijving van het opmaken en verzenden van het aanslagbiljet en het overleggen van de, in 2.5 vermelde, kopie van de envelop (met het poststempel van 7 december 2000) en van het aanslagbiljet aannemelijk te maken dat de, op (vrijdag) 29 december 2000 gedagtekende, aanslag op 7 december 2000 per aangetekende post naar het juiste adres van belanghebbende (het Poolse adres) is verzonden. Belanghebbende heeft weliswaar aangevoerd dat aan de bedoelde envelop niet is te zien dat daarin de aanslag heeft gezeten, maar het Hof ziet geen reden te betwijfelen dat die envelop het aanslagbiljet bevatte. De door belanghebbende aangevoerde omstandigheid dat de dagtekening van de aanslag ruim drie weken later is dan de datum van de verzending van de bedoelde envelop, leidt het Hof niet tot een ander oordeel. Het Hof neemt hierbij in aanmerking de hiervoor in 4.2 gegeven beschrijving van de Inspecteur over het opmaken en verzenden van het aanslagbiljet en voegt daaraan het volgende toe. Uit de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel dat heeft geleid tot invoering van de Invorderingswet 1990 blijkt, dat ervoor wordt zorg gedragen dat aanslagbiljetten geen eerdere dagtekening dragen dan die van het tijdstip van uitreiking en dat in de praktijk voor bepaalde belastingen het aanslagbiljet wordt gedagtekend op de laatste dag van de maand waarin het biljet wordt verzonden (Kamerstukken II 1987/88, 20588, nr. 3, blz. 37). Het Hof acht met die praktijk in overeenstemming een aanslagbiljet inzake IB/PVV dat op 7 december 2000 wordt opgemaakt een dagtekening op de laatste werkdag van die maand (vrijdag 29 december 2000) te geven. Verder neemt het Hof, evenals de Rechtbank heeft gedaan, in overweging dat niet is gesteld of gebleken dat in december 2000 andere stukken van de Belastingdienst naar belanghebbende zijn verzonden dan de aanslag.

Het vorenoverwogene leidt het Hof tot het oordeel dat de aanslag door toezending aan het juiste adres (het Poolse adres) op de voorgeschreven wijze aan belanghebbende bekend is gemaakt (artikel 3:41 Awb) en daarmee is de bezwaartermijn aangevangen op de dag na die van de bekendmaking, dus 30 december 2000 (artikel 6:8 Awb in verbinding met artikel 22j AWR). Aangezien belanghebbende eerst na de beslaglegging in december 2001 bezwaar heeft gemaakt, is sprake van overschrijding van de bezwaartermijn van zes weken (artikel 6:7 Awb). Van een te laat ingediend bezwaar blijft de niet-ontvankelijkverklaring op grond daarvan echter achterwege indien redelijkerwijs niet kan worden geoordeeld dat de indiener van het bezwaarschrift in verzuim is geweest (artikel 6:11 Awb).

Belanghebbende stelt dat sprake is van een verschoonbare termijnoverschrijding. Hij voert daartoe aan dat uit de retourzending van het aangetekend verzonden poststuk, waarin de aanslag is verzonden, blijkt dat bedoeld poststuk hem niet heeft bereikt en dat de Inspecteur het poststuk nogmaals moet verzenden om te bewerkstelligen dat belanghebbende kennis kan nemen van de aanslag. Belanghebbende bestrijdt dat de Inspecteur na de retourontvangst van het poststuk rustig kan afwachten, zodat termijnen kunnen verstrijken.

Het Hof stelt voorop dat per (gewone) post verzonden stukken in de regel op het daarop vermelde adres van de geadresseerde wordt bezorgd, hetgeen het vermoeden rechtvaardigt van ontvangst van de beschikking op dat adres en dus van de bekendmaking als bedoeld in artikel 3:41, lid 1, Awb (vgl. HR 15 december 2006, nr. 41882, ECLI:NL:HR:2006:AZ4416, BNB 2007/112). In tegenstelling tot de bezorging van bij gewone post verzonden stukken, biedt de aangetekende verzending de mogelijkheid navraag te doen bij de posterijen of het poststuk op regelmatige wijze aan het adres van de geadresseerde is aangeboden.

Gezien de omstandigheid dat de Inspecteur het aangetekende verzonden aanslagbiljet onbestelbaar retour heeft ontvangen, ligt het op zijn weg navraag over de postbezorging te doen (vgl. HR 20 mei 2005, nr. 40507, ECLI:NL:HR:2005:AT5912, BNB 2005/288). In dat verband kan navraag worden gedaan of de postbode, in het geval hij bij aanbieding van het poststuk niemand thuis treft, een kennisgeving van de zending met een afhaalbericht van het postkantoor heeft achtergelaten. Vaststaat dat de Inspecteur geen navraag heeft gedaan.

Belanghebbende heeft ter (derde) zitting bij het Hof onweersproken verklaard dat het bezorgen van aangetekende post niet goed werkte in Polen en als het goed gaat, de postbode, als er niemand thuis is, een bericht achterlaat dat een aangetekend stuk is aangeboden. Dat bericht vermeldt niet wie de afzender van de aangetekende zending is en ook niet dat of waar het poststuk kan worden opgehaald. Verder heeft hij verklaard dat in het geval er bij de bezorging van de aanslag een bericht was achtergelaten zijn (Poolse) partner het poststuk wel was gaan ophalen, omdat zij met de postbezorging en de postbodes bekend is en kan achterhalen bij welk postkantoor het stuk kan worden opgehaald.

Met de retourontvangst van de ongeopende envelop was het de Inspecteur bekend dat de aanslag belanghebbende niet had bereikt. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur in acht te nemen dat een belastingplichtige binnen een redelijke termijn zijn belastingafrekening ontvangt. Hiermee is niet te rijmen dat de Inspecteur, nadat hem met de retourontvangst van het aanslagbiljet duidelijk is geworden dat belanghebbende niet bekend is geraakt met de aanslag, en zonder navraag te doen over de bezorging van de aangetekende postzending, geen stappen onderneemt de aanslag alsnog ter kennis van belanghebbende te brengen. Nu belanghebbende onweersproken heeft verklaard dat in het geval een afhaalbericht van de aangetekende zending was achtergelaten, die zending door zijn partner zou zijn opgehaald, is het Hof van oordeel dat belanghebbende niet kan worden tegengeworpen dat hij pas na kennisneming van de aanslag bezwaar heeft gemaakt. Als sprake is van een potentieel verschoonbare termijnoverschrijding dient, zodra de omstandigheid die een tijdig instellen van bezwaar verhinderde is weggevallen, belanghebbende zo spoedig mogelijk als redelijkerwijs kon worden verlangd het bezwaar in te dienen. Als “zo spoedig mogelijk als redelijkerwijs kon worden verlangd” heeft, afhankelijk van de omstandigheden van het geval, ten minste te gelden een termijn van veertien dagen (vgl. Hoge Raad 22 maart 2002, nr. 36933, ECLI:NL:HR:2002:AE0462, BNB 2002/186). Het Hof acht het bezwaarschrift ingediend binnen de hiervoor vermelde termijn en daarmee de overschrijding van de bezwaartermijn verschoonbaar (zie artikel 6:11 Awb). De Inspecteur heeft het bezwaar ten onrechte niet-ontvankelijk verklaard.

Reeds hierom is het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond.

Het gelijk met betrekking tot de eerste in geschil zijnde vraag is aan belanghebbende.

Partijen hebben ter zitting verklaard er de voorkeur aan te geven dat het Hof de zaak inhoudelijk zal behandelen en niet terugwijst naar de Inspecteur. In dat kader hebben partijen voor hun standpunten en onderbouwing daarvan verwezen naar de door hen bij de Rechtbank ingebrachte stukken en verzocht deze als herhaald en ingelast in hoger beroep te beschouwen. Het Hof zal dat dan ook doen.

II. Aanslagtermijn

Belanghebbende stelt dat de aanslag is opgelegd buiten de termijn van artikel 11, lid 3,

AWR, omdat de aanslag niet voor 31 december 2000 op de voorgeschreven wijze aan hem bekend is gemaakt. In dit verband wijst belanghebbende op het arrest van 18 april 2014, nr. 13/04796, ECLI:NL:HR:2014:930, BNB 2014/182. Belanghebbende verbindt daaraan de conclusie dat de aanslag moet worden vernietigd.

De Inspecteur betwist dat de aanslag te laat bekend is gemaakt. Hij betoogt dat het aanslagbiljet ter post is bezorgd naar het juiste adres van belanghebbende en daarmee heeft de bekendmaking van de aanslag op de voorgeschreven wijze plaatsgevonden.

Het Hof verwerpt de stelling van belanghebbende dat de aanslag niet tijdig is opgelegd. Uit hetgeen hiervoor in 4.4 en 4.5 is overwogen, volgt immers dat de aanslag op de voorgeschreven wijze is bekendgemaakt met de terpostbezorging van het aanslagbiljet aan het Poolse adres op 7 december 2000. Dat is derhalve binnen de aanslagtermijn van drie jaren (artikel 11, lid 3, AWR). Het niet bekend worden van de aanslag bij belanghebbende is niet te wijten aan een verkeerde adressering of een andere fout van de Inspecteur. Het Hof ziet geen reden voor vernietiging van de aanslag.

Het gelijk met betrekking tot de tweede in geschil zijnde vraag is aan de Inspecteur.

III. Is de (fiscale) woonplaats van belanghebbende gelegen in Nederland?

In artikel 1, lid 1, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964) is bepaald dat een natuurlijk persoon die in Nederland woont, binnenlands belastingplichtig is.

Op grond van artikel 4 AWR wordt naar omstandigheden beoordeeld waar iemand woont. Als uitgangspunt heeft daarbij te gelden dat een natuurlijk persoon zijn woonplaats in Nederland heeft indien tussen deze persoon en Nederland een duurzame band van persoonlijke aard bestaat. Die duurzame band hoeft niet sterker te zijn dan de band met enig ander land, zodat voor een woonplaats in Nederland niet noodzakelijk is dat het middelpunt van iemands maatschappelijk leven zich in Nederland bevindt (vgl. HR 22 december 1971, nr. 16650, BNB 1973/120 en HR 4 maart 2011, nr. 10/04026, ECLI:NL:HR:2011:BP6285, BNB 2011/127).

De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat belanghebbende (tot en met begin augustus 2000) in Nederland woont en geen woonplaats elders heeft. Hiervoor verwijst de Inspecteur naar de onder 2.4 vermelde brief van 9 november 2000 en het woonplaatsrapport. Het woonplaatsrapport vermeldt de volgende feiten en omstandigheden (kort samengevat):

( i) belanghebbende heeft bij het aanvragen van zowel een paspoort (op 27 april 1998) als een rijbewijs (op 6 januari 2000) (mede) het Nederlandse adres [adres 3] te [plaats 3] (hierna: [adres 3] ) opgegeven;

(ii) de verklaring van [F] (zoon van [mw. D] ) dat belanghebbende de bovenverdieping van de woning van zijn moeder op het adres [adres 1] huurde voor f 200 per maand en bewoonde (maar niet vast), dat belanghebbende een kantoor had ingericht op [adres 3] , en dat [adres 3] tegenover [adres 1] ligt;

(iii) de verklaring van [G] (dochter van [mw. D] ) dat belanghebbende boven bij haar moeder woonde en haar moeder toen deze dement werd, in de gaten hield;

(iv) de post van de verzekeringsmaatschappij [H] verzekeringen werd verstuurd naar [adres 1] ; belanghebbende heeft een verzekering kantoorinventaris op adres [adres 1] gewijzigd in [adres 3] per 1 december 1998; er is een reisbagageverzekering ten name van belanghebbende op het adres [adres 1] ;

( v) belanghebbende heeft regelmatig vliegreizen geboekt bij [reisburo] te [gemeente] ; de reizen vingen alle aan in Nederland, met uitzondering van één vanuit Brussel;

(vi) de ex-vrouw van belanghebbende en hun kinderen woonden in Nederland. De kinderen bezochten belanghebbende regelmatig op het adres [adres 1] . Bij de aankoop van een bromfiets voor zijn zoon heeft belanghebbende als adres [adres 1] opgegeven;

(vii) er kwam regelmatig post van de Makro en van de Wehkamp voor belanghebbende op het adres [adres 1] . Bij Wehkamp is tot 12 februari 2001 als adres van belanghebbende [adres 1] geregistreerd;

(viii) belanghebbende is directeur van [B BV] , [B BV] is in Nederland gevestigd op het adres [adres 3] ;

(ix) de Postbank heeft verklaard dat belanghebbende sinds december 1994 een girorekening heeft, die staat ten zijne name op [adres 1] ; per 23 oktober 2000 luidt het adres [adres 3] .

( x) in de telefoongids van KPN komt belanghebbende zowel onder eigen naam als onder de naam van [B BV] voor. In een Pools telefoonboek staat bij de plaats [plaats 2] wel de vennootschap [A] , maar is de naam [belanghebbende] niet te vinden onder de letter [X] of de letter [Y] ;

(xi) in het jaar 1999 heeft belanghebbende op 6 dagen een taalcursus Pools gevolgd in [plaats 4] ; op het aanmeldingsformulier heeft hij [adres 1] als zijn privéadres opgegeven;

(xii) bij een huisbezoek aan een apotheek te [plaats 5] heeft de eigenaresse de belastingdienst laten zien dat belanghebbende in haar administratie voorkomt op het adres [adres 1] ;

(xiii) op 19 april 2000 heeft belanghebbende een bril gekocht in [gemeente] ; de factuur vermeldt het adres [adres 3] ;

(ixx) een ziektekostenverzekeraar heeft verklaard dat belanghebbende woonachtig is op [adres 1] , dat post nimmer retour is gezonden en dat premies zijn voldaan. In de algemene voorwaarden is vastgelegd dat de verzekering eindigt indien de aanwezigheid van een verzekerde buiten Nederland langer dan tijdelijk in het buitenland is aan te merken;

(xx) bij het in reparatie geven van een auto in Polen in verband met pech op 3 februari 1998 heeft belanghebbende als adres [adres 1] doorgegeven; de auto had een Pools kenteken en was gekocht bij een garage te [gemeente] ; de auto was uitgerust met een LPG-tank; in Polen waren zeer beperkte mogelijkheden om deze brandstof te verkrijgen.

Belanghebbende betwist in het onderhavige jaar in Nederland te wonen en stelt met ingang van 2 januari 1997 in Polen te wonen. Belanghebbende voert aan dat hij naar Polen is verhuisd, omdat hij daar een nieuwe relatie kreeg. Hij heeft in Polen een mooi huis gekocht en leefde daar het overgrote gedeelte van het jaar. Belanghebbende heeft overgelegd een verklaring van zijn Poolse partner en van haar dochter over zijn verblijf aldaar gedurende de kerstperiode, zomervakantie en begin van het schooljaar. Vanaf 1995 heeft hij een Poolse permanente verblijfsvergunning. Belanghebbende voert verder aan dat hij in Polen naar de dokter ging, zich daar regelmatig liet bloedprikken en in Polen een gebitsprothese heeft gekregen. Van deze medische behandelingen heeft hij geen bewijsstukken meer beschikbaar.

Belanghebbende beklaagt zich over zijn bijna onmogelijk bewijspositie, omdat de Inspecteur de bezwaarprocedure ruim tien jaar stil heeft laten liggen en hij niet meer over stukken als tegenbewijs beschikt. Belanghebbende stelt dat het woonplaatsrapport selectief de feiten weergeeft en interpreteert. In dat verband wijst hij op de adresgegevens bij het aanvragen van een nieuw paspoort; volgens hem is het verplicht een correspondentieadres in Nederland op te geven en het daarbij vermelde Nederlandse postadres wordt voorafgegaan met “p/a”. Bij de aanvraag voor een nieuw rijbewijs merkt belanghebbende op dat als eerste zijn Poolse woonadres is vermeld en daarna als tijdelijk adres het correspondentieadres van [B BV] . Verder betwist belanghebbende in 1997 huur te hebben betaald voor enige woonruimte en stelt dat de factuur voor huur van 18 april 1997 de jaarhuur 1996 voor de kantoorruimte van [B BV] betreft. Uit de verklaring van de dochter van [mw. D] , dat belanghebbende een tijdje boven haar moeder woonde, blijkt niet gedurende welke periode dit was. Belanghebbende betwist dat hij gedurende het jaar 1997 op het adres [adres 1] heeft gewoond, hij woonde toen in Polen. Belanghebbende bevestigt dat hij op [adres 1] verbleef, als hij in Nederland voor zijn werk was. Belanghebbende betwist het merendeel van de verzekeringen, waarvan de Inspecteur betoogt dat hij deze heeft lopen. Belanghebbende bestrijdt dat boekingen bij een reisbureau in Nederland - waarvan er twee 1997 betreffen en ook sprake is van vluchten van Amsterdam naar Polen - alsook de aanvang van de reizen in Nederland iets zeggen over zijn woonplaats. Belanghebbende betwist dat uit de woonplaats in Nederland van zijn ex-vrouw en hun kinderen is af te leiden waar hij woont, hij woont immers niet meer samen met zijn ex-vrouw. Uit de omstandigheid dat de overige familie van belanghebbende in Nederland woont, is volgens belanghebbende evenmin te concluderen dat hij in Nederland woont.

Het Hof komt tot het oordeel, op grond van de volgende feiten en omstandigheden, waar nodig in hun onderlinge verband bezien, dat belanghebbende een voldoende sterke band met Nederland had om te oordelen dat hij in het jaar 1997 op grond van artikel 4 AWR in Nederland woonde:

a. belanghebbende heeft de Nederlandse nationaliteit;

b. belanghebbende heeft de beschikking over woonruimte aan het adres [adres 1] , die geschikt is voor duurzame bewoning. Na zijn uitschrijving per 2 januari 1997 heeft belanghebbende de woonruimte behouden van zijn laatste woonadres volgens het bevolkingsregister. De zoon en dochter van [mw. D] hebben beiden verklaard dat belanghebbende boven hun moeder woonde.

c. belanghebbende heeft premies betaald voor en was verzekerd tegen ziektekosten bij een Nederlandse zorgverzekeraar en heeft in Nederland gevestigde zorgverleners bezocht;

d. belanghebbende beschikte in Nederland over een girorekening bij de Postbank;

e. belanghebbende heeft zakelijke belangen in Nederland, hij is directeur en enig aandeelhouder van [B BV] , die in Nederland is gevestigd;

f. in de telefoongids van KPN komt belanghebbende onder zijn eigen naam voor;

g. belanghebbende heeft kinderen (pubers), die in Nederland wonen.

Het Hof is van oordeel dat al hetgeen belanghebbende met betrekking tot waar hij woont, heeft aangevoerd, in onderlinge samenhang bezien, van onvoldoende gewicht is ten opzichte van hetgeen de Inspecteur over de woonplaats in Nederland van belanghebbende heeft ingebracht. Dit leidt het Hof tot het oordeel dat belanghebbende in de onderhavige jaren zijn woonplaats in Nederland heeft.

Vervolgens moet beoordeeld worden of belanghebbende eveneens een woonplaats buiten Nederland, in dit geval Polen, heeft, waarvoor belanghebbende de bewijslast heeft. Bij een bevestigende beantwoording van die vraag zal vervolgens aan de hand van de bepalingen van het Verdrag moeten worden beslist in welk land belanghebbende geacht wordt woonachtig te zijn.

Het Hof is van oordeel dat het, gelet op alle feiten en omstandigheden, niet aannemelijk is dat belanghebbende in de onderhavige jaren fiscaal inwoner is geweest van een ander land dan Nederland. Hetgeen belanghebbende in dat verband heeft aangedragen, wordt niet door objectieve en verifieerbare gegevens ondersteund, zoals bijvoorbeeld een eigendomsbewijs van de Poolse woning en voor die woning op naam van belanghebbende afgesloten (en nog bestaande) energiecontracten, verzekeringen of betaalde Poolse belastingen. Het Hof acht hierbij van belang dat belanghebbende op de derde zitting heeft verklaard, dat die woning nog steeds in zijn bezit is. Verder zijn de door belanghebbende overgelegde verklaringen van zijn Poolse partner en haar dochter, recent, op 11 oktober 2017 opgesteld en overigens niet voldoende specifiek. Bovendien wordt hierin verklaard dat belanghebbende tijdens vakanties, katholieke feestdagen, Oudjaarsavond, de eerste communie en eerste schooldag van de dochter in Polen aanwezig was, hetgeen eerder een aanwijzing is voor een tijdelijk verblijf en niet van een duurzaam verblijf, en er wordt in die verklaringen niets vermeld over verblijf buiten deze specifieke data vanaf het begin van het jaar 1997. Evenmin volgt uit de verklaring dat belanghebbende bekend is bij allerlei personen en instanties in Polen dat daarvan al vanaf begin 1997 sprake was. Gelet op het voorgaande heeft belanghebbende naar het oordeel van het Hof onvoldoende feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt waaruit zou volgen dat hij een woonplaats in Polen heeft. Daarom acht het Hof niet aannemelijk dat belanghebbende naar buitenlands nationaal recht zijn woonplaats in dat andere land heeft. Dit betekent dat niet wordt toegekomen aan toepassing van verdragsartikelen van het Verdrag ter bepaling van het land dat voor verdragstoepassing als woonland geldt.

Het Hof neemt bij het vorenstaande mede in aanmerking dat gesteld noch gebleken is dat de Poolse belastingautoriteiten belanghebbende voor de toepassing van het Verdrag als inwoner van Polen beschouwen. Uit een door de Inspecteur gedaan verzoek om uitwisseling van inlichtingen hebben die Poolse autoriteiten bericht dat belanghebbende voor het jaar 1997 aangifte heeft gedaan van een zeer gering bedrag (137,42 PLN) aan inkomsten uit aandelen “ [E S C] , en dat voor de jaren 1998 tot en met 2001 door belanghebbende geen aangiften zijn gedaan (zie 2.14).

Met betrekking tot de derde in geschil zijnde vraag is het gelijk aan de Inspecteur.

IV. Heffingsbevoegdheid van Nederland over gebruikelijk loon van [B BV]

Bij de aanslagregeling (zie 2.4) heeft de Inspecteur ingevolge (het per 1 januari 1997 ingevoerde) artikel 12a Wet LB aan gebruikelijk loon een bedrag van f 78.000 in aanmerking genomen. Belanghebbende bestrijdt (punt 4.0, motivering van zijn beroep van 12 juli 2013) de hoogte van deze correctie niet. Met herhaling van zijn standpunt dat hij in Polen woont, stelt belanghebbende dat Nederland ingevolge het Verdrag wel heffingsbevoegd is over looninkomsten van [B BV] , maar nu afspraken hierover ontbreken in de gezamenlijke toelichting bij het Verdrag is Nederland niet heffingsbevoegd over het gebruikelijk loon.

Het Hof verwerpt deze stelling van belanghebbende. Gelet op het overwogene onder 4.21 en 4.22 staat voor het Hof vast dat belanghebbende in 1997 inwoner (ingezetene) was van Nederland en derhalve op grond van artikel 1, lid 1, Wet IB 1964 als binnenlands belastingplichtige voor de inkomstenbelasting dient te worden beschouwd. De Inspecteur heeft derhalve terecht gebruikelijk loon van [B BV] tot belanghebbendes belastbaar inkomen gerekend. Nu tegen de hoogte van de correctie van het gebruikelijk loon van f 78.000 geen grieven zijn ingebracht, is het bedrag van f 78.000 terecht tot het belastbaar inkomen van 1997 gerekend.

Het gelijk met betrekking tot de vierde in geschil zijnde vraag is aan de Inspecteur.

V. Winstuitdeling

Bij de aanslagregeling (zie 2.4) heeft de Inspecteur een bedrag van f 500.000 als inkomen van 1997 in aanmerking genomen ter zake van opnames van de bankrekeningen van [A] door belanghebbende. De Inspecteur stelt zich in dit verband op het standpunt (punt 7.1.3 verweerschrift eerste aanleg) dat belanghebbende in 1997 de beschikkingsmacht had over de bankrekeningen van [A] en dat hij heeft kunnen beschikken over contanten via opnames en via overboekingen als ware het zijn eigen bankrekeningen, terwijl voorshands niet aannemelijk is dat de door belanghebbende gedane opnames geheel of ten dele voor zakelijke doeleinden van [A] zijn aangewend. In dat kader verwijst de Inspecteur naar de procedure inzake de aan belanghebbende opgelegde aanslag inkomstenbelasting 1996 (Gerechtshof Arnhem 22 maart 2011, nr. 09/00400, ECLI:NL:GHARN:2011:BQ1327, waarvan een afschrift tot de stukken behoort), waarin evenmin aannemelijk is geacht dat de door belanghebbende tot zeer hoge bedragen gedane contante opnamen zakelijk gebruikt zijn. Voorts wijst de Inspecteur op één bij de huiszoeking (zie 2.3) aangetroffen kwitantie van 4 februari 1997 inzake de kasopname van f 154.000 van de bankrekening van [A] en betwist de doorstorting daarvan op de Rabobankrekening van [A] voor loonbetalingen. De Inspecteur betoogt dat belanghebbende meerdere keren naar Luxemburg is geweest en dat het aannemelijk is te achten dat daarbij door belanghebbende eveneens contante opnamen zijn gedaan. Hieraan ontleent de Inspecteur het bewijsvermoeden dat belanghebbende in 1997 minimaal een bedrag van f 500.000 als inkomen heeft genoten. De Inspecteur heeft bij de Rechtbank verklaard dat dit bedrag als winstuitdeling tegen een tarief van 25% belast is.

Belanghebbende betwist dat hij in 1997 een winstuitdeling van [B BV] heeft genoten. Hij stelt (punt 3.3 pleitnotities zitting Rechtbank) dat de contante opname van 4 februari 1997 van f 154.000 bij KBL is gebruikt voor loonbetalingen van [A] en dat de Inspecteur geen enkel bewijsstuk heeft aangedragen dat een uitdeling van f 500.000 zou rechtvaardigen. Belanghebbende zet uiteen dat de contante opname bij KBL, in grote coupures, is gestort op een Rabobankrekening in Nederland, waarna het geld in kleine coupures daarvan weer werd opgenomen, zodat hiermee de lonen aan de Poolse landarbeiders konden worden uitbetaald.

Belanghebbende heeft ter onderbouwing van de werkwijze omtrent het uitbetalen van lonen bescheiden, die zien op de weken 28, 35 en 36 van 1997 overgelegd. Tot die bescheiden behoren “werkbriefjes” van een week voorzien van een “objectnummer”, namen en bedragen, alsmede uitbetaallijsten met dezelfde namen en bedragen en handtekeningen voor ontvangst. Daartoe behoren eveneens overzichten van de nodige aantallen bankbiljetten per “object”, waarvan de totalen overeenstemmen met de bedragen op de bankafschriften die zien op de contante opnames van bedoelde weken. Belanghebbende voegt daaraan toe dat aan [A] ter zake van de in 1997 aan de Poolse landarbeiders gedane loonbetalingen een naheffingsaanslag loonheffingen is opgelegd gelijk aan het bedrag van de contante opnames.

Het Hof overweegt als volgt. Hoewel geen gegevens over een storting van f 154.000 op de Rabobankrekening van [A] in Nederland zijn overgelegd en de verstrekte bescheiden van de uitbetaling van lonen niet zien op weken kort na 4 februari 1997, heeft belanghebbende met zijn uiteenzetting over de loonbetalingen en de overgelegde bescheiden wel gegevens verstrekt waaruit naar voren komt dat wel degelijk bedragen afkomstig van contante opnamen voor een deel zijn gebruikt voor betaling van Poolse landarbeiders. Het Hof voegt daaraan toe dat de Inspecteur onvoldoende gemotiveerd heeft betwist dat de Poolse landarbeiders contant werden betaald en dat de Inspecteur geen andere herkomst - dan de contante opnamen - heeft aangedragen waaruit die landarbeiders mogelijk contant werden betaald. Het Hof acht derhalve aannemelijk dat in elk geval een deel van de contante opnamen zijn doorbetaald aan de Poolse landarbeiders. Nu beide partijen het Hof niet hebben kunnen overtuigen van de juistheid van hun zienswijze ten aanzien van het bedrag dat belanghebbende zelf heeft genoten en het bedrag dat is doorbetaald aan de landarbeiders, bepaalt het Hof dat van de contante opname van f 154.000 een bedrag van f 100.000 ten gunste van belanghebbende zelf is gekomen en tot zijn belastbaar inkomen dient te worden gerekend.

Aangaande het door de Inspecteur gestelde bewijsvermoeden dat door belanghebbende meer contante opnamen in Luxemburg zijn gedaan, gelet op diens meerdere bezoeken aan Luxemburg in 1997, en dat minimaal f 500.000 aan inkomen is genoten, neemt het Hof het volgende in overweging. Belanghebbende betwist dat in 1997 contante opnamen ten behoeve van privédoeleinden ter hoogte van f 500.000 hebben plaatsgevonden en stelt dat enig bewijs dat hij meerdere bezoeken aan Luxemburg zou hebben gebracht, ontbreekt. Het Hof is van oordeel dat tegenover de betwisting door belanghebbende en zonder door de Inspecteur gestelde bijkomende omstandigheden het in aanmerking nemen van een hoger inkomen vanwege meer contante opnamen door de Inspecteur niet afdoende onderbouwd is en wijst die stelling af.

De Inspecteur heeft zich ter zitting bij de Rechtbank op het standpunt gesteld dat sprake is van een onttrekking door belanghebbende - als aandeelhouder - aan [A] , die tegen een tarief van 25% belast is, waartegen belanghebbende geen grieven heeft ingebracht. Het Hof is niet gebleken van een onjuist standpunt en sluit aan bij toepassing van het tarief van 25%.

Niet in geschil is dat [A] in Polen is gevestigd. Alsdan heeft Polen, als zijnde de bronstaat, een (beperkt) heffingsrecht en dient Nederland verrekening te geven van de in Polen geheven bronbelasting. Gesteld noch gebleken is dat in Polen een bronheffing heeft plaatsgevonden.

Met betrekking tot de vijfde in geschil zijnde vraag is het gelijk, deels, voor wat betreft de vraag of sprake is van inkomen aan de Inspecteur.

Gelet op al het vorenstaande dient de aanslag te worden berekend naar het belastbaar inkomen van f 178.000, bestaande uit gebruikelijk loon van f 78.000 (zie 4.25) en winst uit aanmerkelijk belang van f 100.000 belast tegen een tarief van 25% (zie 4.29 en 4.31).

Heffingsrente

Het hoger beroep wordt geacht mede te zijn gericht tegen de beschikking heffingsrente. Belanghebbende heeft daartegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het is het Hof ook overigens niet gebleken dat de regels over het in rekening brengen van heffingsrente onjuist zijn toegepast. Het Hof is derhalve van oordeel dat het hoger beroep betreffende de beschikking heffingsrente enkel gegrond is, aangezien de aanslag wordt verminderd en vermindert de heffingsrente dienovereenkomstig aan de vermindering van de aanslag.

Door belanghebbende gedaan bewijsaanbod

In zijn pleitnota van 24 november 2017 en de daarop betrekking hebbende bijlagen wordt door belanghebbende op diverse plaatsen het aanbod gedaan desgewenst nader bewijs te leveren, in het bijzonder getuigen te (doen) laten horen.

Het Hof heeft geen aanleiding gezien om nader bewijs van belanghebbende te verlangen. Het Hof wijst er voorts op dat belanghebbende in alle uitnodigingen voor de zitting erop is gewezen dat hij getuigen en/of deskundigen mag meenemen naar de zitting of kan oproepen om op de zitting te verschijnen. Belanghebbende heeft hiervan, behoudens het nadere onderzoek ter zitting, toen hij zijn zoon naar de zitting heeft meegenomen, geen gebruik gemaakt.

Verzoek om schadevergoeding

Belanghebbende heeft bij het instellen van hoger beroep aangedragen de zaak in volle omvang aan het Hof voor te leggen. In beroep heeft hij verzocht om vergoeding van immateriële schade vanwege overschrijding van de redelijke termijn voor de behandeling van de zaak van 2 jaar na de ontvangst van het bezwaarschrift en daarbij is verzocht om een schadevergoeding van € 500 per half jaar toe te kennen per door hem gevoerde procedure.

Het Hof stelt voorop dat in het geval meerdere zaken van één belanghebbende gezamenlijk zijn behandeld, voor de vergoeding van immateriële schade dient te worden beoordeeld of die zaken in hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp en dan wordt per fase van de procedure waarin sprake is geweest van een gezamenlijke behandeling, voor die zaken gezamenlijk slechts eenmaal het tarief van € 500 per half jaar gehanteerd (vgl. HR 19 februari 2016, nr. 14/03907, ECLI:NL:HR:2016:252, BNB 2016/140 (hierna: het overzichtsarrest), r.o. 3.10.2). Het Hof is van oordeel dat voor de zaken met kenmerk 15/01152, 15/01153, 15/01155 en 15/01158, die zowel in eerste aanleg als in hoger beroep gezamenlijk zijn behandeld, sprake is van in hoofdzaak op dezelfde onderwerpen betrekking hebbende zaken en dit is aanleiding voor deze vier zaken tezamen eenmaal een vergoeding wegens termijnoverschrijding toe te kennen en wel in de onderhavige zaak, waarin de overschrijding van de redelijke behandeltermijn het grootst is.

De Rechtbank heeft omtrent de vergoeding voor immateriële schade overwogen:

“5.1. Belanghebbende heeft verzocht om toekenning van een vergoeding voor immateriële schade als gevolg van de lange behandelingsduur van het bezwaar en beroep.

Naar het oordeel van de rechtbank hebben de zaken met procedurenummers 13/2904 tot en met 13/2910, die zowel in bezwaar als in beroep gezamenlijk zijn behandeld, in hoofdzaak betrekking op dezelfde onderwerpen, ook al wordt niet in elke uitspraak aan alle onderwerpen toegekomen. De rechtbank ziet hierin aanleiding voor al deze zaken tezamen eenmaal een schadevergoeding toe te kennen wegens overschrijding van de redelijke termijn (vgl. HR 21 maart 2014, ECLI:NL:HR:2014:540, BNB 2014/117). De rechtbank zal deze vergoeding in deze zaak toekennen nu de vertraging in deze zaak het grootst is.

De behandeling van het bezwaar en het beroep van deze zaak heeft 13 jaar en 8 maanden geduurd. De behandeling bij de inspecteur heeft 11 jaar en 5 maanden geduurd (18 december 2001 tot en met 23 april 2013), en de behandeling bij de rechtbank 2 jaar en 3 maanden (3 juni 2013 tot en met 24 augustus 2015). De rechtbank rekent van deze behandelingsduur 3 maanden aan belanghebbende toe, nu mede op verzoek van belanghebbende de rechtbank voor een lengte van die periode heeft gewacht met het doen van uitspraak.

De inspecteur heeft gesteld dat de termijnoverschrijding tot 1 januari 2005 te wijten is aan de houding van belanghebbende, te weten – naar de rechtbank begrijpt – het onvoldoende meewerken en informatie verstrekken. De rechtbank is van oordeel dat het dossier enige grond biedt voor deze stelling. Deze grond leidt echter niet tot toerekening van de volledige termijn tot 1 januari 2005 aan belanghebbende. De rechtbank rekent één jaar toe aan belanghebbende.

De overschrijding van de redelijke termijn is dan (13 jaar en 8 maanden, minus de gebruikelijke redelijke termijn van 2 jaar, minus 3 maanden, minus 1 jaar, is) 10 jaar en 5 maanden, dus afgrond [Hof bedoeld is; afgerond] 10 en een half jaar. Belanghebbende heeft recht op een vergoeding van 21 (halve jaren) van € 500 of € 5.500. Daarvan dient € 5000 voor rekening van de inspecteur te komen en € 500 voor rekening van de Minister van Veiligheid en Justitie.”

Partijen hebben tegen deze overwegingen van de Rechtbank geen grieven aangevoerd. Het Hof is van oordeel dat de Rechtbank op goede gronden heeft beslist dat sprake is van een overschrijding van de redelijke termijn van afgerond 10 en een half jaar en maakt deze gronden tot de zijne. Het Hof stelt daarbij wel vast dat de Rechtbank bij de berekening van de te verlenen vergoeding een rekenfout heeft gemaakt en het zal deze rekenfout herstellen. Ter zake van de vastgestelde overschrijding van de redelijke termijn heeft belanghebbende recht op een vergoeding van 21 (halve jaren) van € 500 per half jaar, is € 10.500, waarvan € 10.000 voor rekening van de Inspecteur komt en € 500 voor rekening van (thans) de Minister voor Rechtsbescherming (hierna: de Minister).

Voor de berechting van de zaak in hoger beroep heeft als uitgangspunt te gelden dat het Hof, behoudens bijzondere omstandigheden, uitspraak doet binnen twee jaar nadat het rechtsmiddel van hoger beroep is aangewend (zie het overzichtsarrest, r.o. 3.4.3). Het door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 6 oktober 2015 en het Hof doet heden uitspraak. Dit betekent dat de hiervoor - als uitgangspunt - genoemde redelijke termijn van twee jaar voor de behandeling van het hoger beroep is overschreden met bijna 2 jaren. Van bijzondere omstandigheden betreffende de overschrijding is het Hof niet gebleken. De overschrijding van de redelijke termijn wordt naar boven afgerond op twee jaren, zodat de Minister wordt veroordeeld tot vergoeding van de immateriële schade van 4 (halve jaren) van € 500 per half jaar, is € 2.000.

Slotsom

De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de Rechtbank dient te worden vernietigd. Doende wat de Rechtbank had moeten doen, zal het Hof het beroep gegrond verklaren, de uitspraak op bezwaar vernietigen, het bezwaar ontvankelijk en gegrond verklaren en de aanslag, alsmede de beschikking heffingsrente verminderen en een (hogere) vergoeding voor immateriële schade vaststellen.

Al hetgeen belanghebbende overigens heeft aangevoerd, geeft het Hof geen aanleiding voor een andersluidend oordeel.

Ten aanzien van het griffierecht

Nu de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, dient de Inspecteur aan belanghebbende het door hem ter zake van de behandeling van het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 123 te vergoeden.

Ten aanzien van de kosten van het bezwaar

Belanghebbende heeft voordat de Inspecteur uitspraak op bezwaar heeft gedaan verzocht om vergoeding van de kosten van het bezwaar. De Inspecteur heeft in zijn uitspraak het verzoek om deze kostenvergoeding afgewezen.

De Inspecteur heeft verklaard dat bij de aanslagregeling ten onrechte het tarief van 25% niet is toegepast ter zake van de bijgetelde inkomsten (onttrekkingen [A] ). Dit levert een aan de Inspecteur te wijten onrechtmatigheid op. Derhalve acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar redelijkerwijs heeft moeten maken.

Het Hof stelt de kosten van het bezwaar, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit), op 1 (punt wegens proceshandelingen) x € 254 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 254.

Ten aanzien van de proceskosten

Gelet op de omstandigheid dat het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten van rechtsbijstand die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Daarbij wordt uitgegaan van vier samenhangende zaken, met de kenmerken 15/01152, 15/01153, 15/01155 en 15/01158, waarin belanghebbende gedeeltelijk in het gelijk is gesteld. Het Hof stelt de tegemoetkoming in deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit, vast op 1 (punt wegens proceshandelingen) x € 512 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) x 1,5 (factor samenhangende zaken) is € 768. In verband met voornoemde samenhang in de zaken, zal het Hof deze tegemoetkoming bij helfte, is € 384, verlenen in de onderhavige zaak en in de zaak met kenmerk 15/01155.

Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit heeft gemaakt.

5. Beslissing

Het Hof;

Aldus gedaan op: 3 oktober 2019 door P.A.M. Pijnenburg, voorzitter, M. Harthoorn en L.B.M. Klein Tank, leden, in tegenwoordigheid van M.J.G. Letschert, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.