Hof 's-Hertogenbosch, 13-10-2011, nr. 11/00281, nr. 11/00282, nr. 11/00283, nr. 11/00284, nr. 11/00285, nr. 11/00286

GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH

Sector belastingrecht

Vierde meervoudige Belastingkamer

Kenmerk: 11/00281, 11/00282, 11/00283, 11/00284, 11/00285 en 11/00286

Uitspraak op het hoger beroep van

de inspecteur van de Belastingdienst/Randmeren,

hierna: de Inspecteur,

tegen de uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna ook: de Rechtbank) van 2 maart 2011, nummers AWB 10/3041, 10/3376, 10/3377, 10/3378, 10/3379 en 10/3380, in het geding tussen

de erven van de heer X, wonende te Y,

hierna: belanghebbenden

en

de Inspecteur

betreffende na te noemen navorderingsaanslagen.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. Aan belanghebbenden zijn voor de jaren 1997, 1998 en 1999 navorderingsaanslagen opgelegd in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen, aanslagnummers 0000.00.000.H77, H87 en H97 en voor de jaren 1998, 1999 en 2000 navorderingsaanslagen vermogensbelasting, aanslagnummers 0000.00.000.K87, K97 en K07, en daarmee samenhangende beschikkingen heffingsrente gegeven.

Na bezwaar heeft de Inspecteur de navorderingsaanslagen en de beschikkingen heffingsrente gehandhaafd.

De Rechtbank te Arnhem heeft het door belanghebbenden tegen deze navorderingsaanslagen ingestelde beroep ongegrond verklaard.

Belanghebbenden hebben tegen de uitspraak van de Rechtbank Arnhem beroep in cassatie ingesteld.

Bij tussenarresten van 21 maart 2008 zijn, in de met de onderhavige zaak samenhangende zaak met nummer 43.670, BNB 2008/160, en in de zaak met nummer 43.050, BNB 2008/159, prejudiciële vragen gesteld aan het Hof van Justitie van de Europese Unie. De onderhavige zaak is in verband met deze aan het Hof van Justitie gestelde vragen aangehouden.

Bij arrest van 11 juni 2009, nummers C-155/08 (X) en C-157/08 (X-Z), BNB 2009/222, heeft het Hof van Justitie uitspraak gedaan. Naar aanleiding van de laatstgenoemde uitspraak heeft de Hoge Raad het cassatieberoep van belanghebbenden bij arrest van 26 februari 2010, nummer 43.671, gegrond verklaard, de uitspraak van de Rechtbank te Arnhem vernietigd en de zaak verwezen naar de Rechtbank Breda ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van laatstgenoemd arrest.

1.2. De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard en de navorderingsaanslagen en de beschikkingen heffingsrente vernietigd.

1.3. Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld bij het Hof.

Belanghebbenden hebben een verweerschrift ingediend.

1.4. De zitting heeft plaatsgehad op 31 augustus 2011 te ´s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbenden, alsmede de Inspecteur.

1.5. Belanghebbenden hebben te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.

1.6. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.

1.7. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.

2. Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.

2.1. Belanghebbenden zijn erfgenamen van de heer X, die op 19 april 2001 is overleden.

2.2. Belanghebbenden hebben op 10 januari 2003 aan de Inspecteur op eigen initiatief openheid van zaken gegeven omtrent tegoeden bij een in Duitsland gevestigde bank van wijlen de heer X en zijn echtgenote, mevrouw X-Z. Deze tegoeden waren tot dat moment nimmer betrokken in hun aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en vermogensbelasting. In de brief van 10 januari 2003 staat onder meer:

"(...) Ten aanzien van de omvang van buitenlandse tegoeden merken wij op dat thans zeker is dat één op naam van mevrouw X-Z geadministreerde rekening met een daaraan gekoppeld effectendepot bij de B-bank bestaat. Het vermoeden bestaat dat daarnaast nog op naam van de heer X geadministreerde tegoeden bestaan. Dit vermoeden is echter tot op heden niet bevestigd, aangezien gegevens hieromtrent niet eenvoudig blijken te achterhalen. (...)."

2.3. Op 18 juli 2003 hebben belanghebbenden aan de Inspecteur bevestigd dat het niet mogelijk blijkt bij de B-bank informatie te verkrijgen over de tegoeden. Belanghebbenden schrijven in die brief:

"(...) Tot op heden is achterhaald dat sinds eind 1998 op naam van mevrouw X-Z tegoeden zijn geadministreerd bij de B-bank. Deze tegoeden zijn in eerste instantie door haar echtgenoot op haar naam gesteld en geadministreerd onder rekeningnummer 0000000 bij de B-bank. (...).

In 1999 is genoemde rekening door mevrouw X-Z opgeheven en zijn de tegoeden (ter waarde van € 265.579) opgenomen en vervolgens geadministreerd onder een nieuw rekeningnummer

(111111 00) bij de B-bank. Aan deze rekening is een effectendepot gekoppeld (depotnummer 111111 90). Per ultimo 2002 bedroeg de waarde van de tegoeden circa € 200.000.

Voor eind 1998 op haar naam geadministreerde tegoeden zijn mevrouw X-Z niet bekend. Evenmin blijkt te achterhalen:

(...)

- of zich bij de B-bank of elders nog tegoeden bevinden welke op naam van de heer X geadministreerd zijn of zijn geweest.

(...).

Mevrouw X-Z en mevrouw X1 blijken derhalve - zeer tegen hun zin - niet in staat nadere gegevens (...) te achterhalen.

(...)

Ten tweede stellen wij voor te komen tot de oplossing welke u reeds telefonisch opperde waarbij mevrouw X-Z en mevrouw X1 een volmacht tekenen op basis waarvan uw dienst gerechtigd is namens hen gegevens op te vragen bij bancaire instellingen in binnen- en buitenland. (...)."

2.4. De Inspecteur heeft bij brief met dagtekening 14 augustus 2003 de FIOD-ECD verzocht een inlichtingenverzoek te doen aan de Duitse autoriteiten omtrent rekeningnummer 0000000. Daarin schrijft hij:

"(...) In 1999 heeft X in het kader van een voorgenomen boedelscheiding tussen hem en zijn echtgenote (geen echtscheiding) EUR 265.579 op naam van zijn echtgenote laten zetten. Zie voor concrete gegevens de bijgevoegde brief.

(...).

Om tot een juiste belastingheffing te kunnen komen, verzoek ik u de volgende vragen te doen beantwoorden:

1. Rekeningnummer 0000000 bij de B-bank A: Hoe hoog was het saldo op 1 januari van ieder jaar te beginnen met 1-1-1991? Hoeveel rente is jaarlijks vergoed voor deze rekening te beginnen met 1991? Tot welke bedragen zijn stortingen gedaan en opnamen gedaan vanaf 1-1-1991?

2. Zijn in Duitsland andere rekeningen of depots bekend die op naam staan van X, X-Z of X1?

3. Indien vraag 2 met ja wordt beantwoord, graag onder vermelding van het nummer dezelfde vragen beantwoorden die in vraag 1 zijn gesteld."

2.5. De FIOD-ECD heeft bij brief van 28 augustus 2003 het verzoek doorgeleid naar de bevoegde Duitse autoriteiten. Daar is onder het kopje 4 "Inhalt des Ersuchens" vermeld:

"Im Jahre 1999 wurde das genannte Konto (Hof: de rekening met nummer 0000000) durch Frau X-Z afgelöst und sind die Bankguthaben in Höhe von € 265.579 abgehoben und auf ein neues Bankkonto bei der Deutschen Bank mit Nummer 111111 00 eingezahlt. Zu diesem Konto gehört ein Effektendepot mit derselben Nummer. Ende 2002 beliefen die Bankguthaben sich auf etwa € 200.000. (...)."

De aangehaalde passage is een vertaling van hetgeen in de derde alinea op blz. 2 van de brief van 18 juli 2003 van belanghebbenden aan de Inspecteur is vermeld. De Inspecteur had die brief gevoegd bij zijn brief van 14 augustus 2003.

Onder het kopje 5 "Die erbetenen Auskünfte" wordt uitsluitend om informatie gevraagd:

"1. In Bezug auf das Konto mit Nummer 0000000 bei der Deutschen Bank A: (...)."

Over de nummers 111111 00 en 111111 90 worden geen vragen gesteld. Wel worden de vragen 2 en 3 (zie 2.4) betreffende "andere rekeningen" gesteld.

2.6. De Duitse autoriteiten hebben hierop geantwoord dat het gevraagde rekeningnummer 0000000 is geopend op 11 november 1997 op naam van X-Z en op 15 februari 1999 is gesloten en dat er geen gegevens beschikbaar waren van X. De Inspecteur is bij brief van 15 maart 2004 door de FIOD-ECD van dit antwoord op de hoogte gebracht.

2.7. Vervolgens heeft de Inspecteur bij brief van 17 juni 2004 de FIOD-ECD verzocht inlichtingen in te winnen over de bankrekeningen met nummers 111111 00 en 111111 90 ten name van mevrouw X-Z. In deze brief heeft de Inspecteur de volgende passage opgenomen:

"(...) de gevraagde gegevens betreffende deze brief, kopie bankafschriften B-bank 0000000, heb ik inmiddels ontvangen (HEF 22475).

Uit onderzoek is echter gebleken dat er naast de deze bankrekening nog een tweede bankrekening bestaat n.l. B-bank 111111 00 met een hieraan gekoppelde effectendepot onder nummer 111111 90 t.n.v. X-Z. Ik verzoek u, ten behoeve van de Nederlandse belastinginning, inlichtingen te vragen bij de B-bank in Duitsland over rekeningnummer 111111-00 en 111111-90."

Dit verzoek is bij brief van de FIOD-ECD van 19 juli 2004 doorgeleid naar de bevoegde Duitse autoriteiten.

2.8. Bij brief van 7 december 2004 heeft de FIOD-ECD de Inspecteur op de hoogte gesteld van het antwoord van de Duitse autoriteiten, dat inhield dat de in 2.7 bedoelde rekeningen, op naam van X-Z, in februari 1999 geopend en in augustus 2004 weer gesloten zijn.

2.9. Op 12 januari 2005 is namens de Inspecteur een onderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiften van mevrouw X-Z en wijlen haar echtgenoot over de jaren 1993 tot en met 2003. Daarbij is overleg geweest met de gemachtigde van belanghebbenden. Op 18 januari 2005 heeft de Inspecteur de berekeningen die ten grondslag zouden liggen aan de op te leggen navorderingsaanslagen aan belanghebbenden verstrekt. Met dagtekening 13 mei 2005 zijn de onderhavige navorderingsaanslagen, zonder boete, opgelegd.

2.10. De Hoge Raad heeft in voornoemd arrest nummer 43.671 overwogen:

"3.4.2. Uit de hiervoor onder 2 aangehaalde verklaring voor recht van het Hof van Justitie moet worden afgeleid dat de artikelen 49 en 56 EG zich er niet tegen verzetten dat een lidstaat die niet beschikt over aanwijzingen van het bestaan van spaartegoeden die worden aangehouden in een andere lidstaat, voor de belastingheffing over (inkomsten uit) dergelijke tegoeden een langere navorderingstermijn toepast dan de termijn die geldt voor de belastingheffing in verband met tegoeden in de eigen staat.

3.4.3. Zijn die aanwijzingen er wel, en wordt naar aanleiding daarvan een navorderingsaanslag opgelegd na het verstrijken van de termijn die zou gelden met betrekking tot tegoeden die worden aangehouden in de eigen staat, dan moet de daaruit voortvloeiende beperking van het vrije verkeer worden aanvaard indien de navorderingsaanslag wordt opgelegd met inachtneming van het tijdsverloop dat na het opkomen van de bedoelde aanwijzingen noodzakelijkerwijs is gemoeid met (i) het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting, en tevens (ii) het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van een aanslag aan de hand van de gegevens die de inspecteur ter beschikking staan."

3.4.4. Het hiervoor in 3.4.3 overwogene geldt:

- ongeacht het antwoord op de vraag of de aanwijzingen zijn verkregen voor of na afloop van de termijn die geldt voor navordering met betrekking tot tegoeden die worden aangehouden in de eigen staat, en

- zowel in het geval dat voor het inwinnen van inlichtingen een nuttig gebruik kan worden gemaakt van regelingen van wederzijdse bijstand tussen lidstaten, als in het geval dat de mogelijkheid daartoe ontbreekt, bijvoorbeeld doordat de desbetreffende lidstaat het bankgeheim kent"

(Vergelijk het met dit arrest samenhangende arrest van de Hoge Raad, 26 februari 2010, nr. 43.670bis, BNB 2010/200).

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:

1. Zijn de onderhavige navorderingsaanslagen opgelegd met inachtneming van het tijdsverloop dat na het opkomen van de aanwijzingen op 10 januari 2003 noodzakelijk was voor het verkrijgen van de inlichtingen, die nodig waren voor het bepalen van de verschuldigde belasting?

2. Heeft de Inspecteur de navorderingaanslagen voorbereid en opgelegd met redelijke voortvarendheid aan de hand van de gegevens die hem ter beschikking stonden?

Belanghebbenden zijn van mening dat deze vragen ontkennend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.

3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.

Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.

3.3. Belanghebbenden concluderen tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot bevestiging van de uitspraken op bezwaar en tot handhaving van de navorderingsaanslagen en de daarbij behorende beschikkingen heffingsrente.

4. Gronden

Ten aanzien van het geschil

4.1. De Rechtbank heeft overwogen:

"(...)

2.3. Op grond van de verwijzingsopdracht dient de rechtbank te onderzoeken of de termijn die is verlopen tussen 10 januari 2003 (het tijdstip waarop aanwijzingen zijn verschaft) en 13 mei 2005 (dagtekening van de navorderingsaanslagen) langer is geweest dan de termijn die voortvloeit uit hetgeen in rechtsoverweging 3.4.3 van het arrest is overwogen. Belanghebbenden stellen zich op het standpunt dat de inspecteur deze termijn heeft overschreden, de inspecteur is de tegenovergestelde mening toegedaan.

2.4. Vaststaat dat belanghebbenden de inspecteur op of omstreeks 10 januari 2003 schriftelijk op de hoogte hebben gebracht van het bestaan van bankrekeningen bij de B-bank en dat op of omstreeks 18 juli 2003 de bankrekeningnummers zijn meegedeeld, blijkbaar na een telefonische reactie van de inspecteur op de brief van 10 januari 2003. Belanghebbenden bestrijden niet dat de termijn die is verlopen tussen 10 januari 2003 en 18 juli 2003 " noodzakelijk" was, maar stellen dat wel ten aanzien van de daarna verstreken termijn.

2.5. In de brief van 18 juli 2003 hebben belanghebbenden vermeld: "Tot op heden is achterhaald dat sinds eind 1998 op naam van mevrouw X-Z tegoeden zijn geadministreerd bij de B-bank. Deze tegoeden zijn in eerste instantie door haar echtgenoot op haar naam gesteld en geadministreerd onder rekeningnummer 0000000 bij de B-bank.(...) In 1999 is genoemde rekening door X-Z opgeheven en zijn de tegoeden (ter waarde van Euro 265.579) opgenomen en vervolgens geadministreerd onder een nieuw rekeningnummer (111111 00 ) bij de B-bank. Aan deze rekening is een effectendepot gekoppeld (depotnummer 111111 90)."

Belanghebbenden hebben in die brief voorgesteld dat de inspecteur ter zake informatie zou opvragen in Duitsland.

2.6. De inspecteur heeft bij brief met dagtekening 14 augustus 2003 de FIOD-ECD verzocht een inlichtingenverzoek te doen aan de Duitse autoriteiten omtrent rekeningnummer 0000000. Daarbij heeft de inspecteur de volgende vraagstelling geformuleerd:

"Om tot een juiste belastingheffing te kunnen komen, verzoek ik u de volgende vragen te doen beantwoorden:

1 Rekeningnummer 0000000 bij de B-bank A: Hoe hoog was het saldo op 1 januari van ieder jaar te beginnen met 1-1-1991? Hoeveel rente is jaarlijks vergoed voor deze rekening te beginnen met 1991? Tot welke bedragen zijn stortingen gedaan en opnamen gedaan vanaf 1-1-1991?

2 Zijn in Duitsland andere rekeningen of depots bekend die op naam staan van X, X-Z of X1?

3 Indien vraag 2 met ja wordt beantwoord, graag onder vermelding van het nummer dezelfde vragen beantwoorden die in vraag 1 zijn gesteld."

Bij brief van 28 augustus 2003 heeft de FIOD-ECD het verzoek doorgeleid naar de bevoegde Duitse autoriteiten.

2.7. De Duitse autoriteiten hebben hierop geantwoord dat het gevraagde rekeningnummer is geopend op 11 november 1997 op naam van X-Z en op 15 februari 1999 is gesloten en dat er geen gegevens beschikbaar waren van X. De inspecteur is bij brief van 15 april 2004 door de FIOD-ECD van dit antwoord op de hoogte gebracht.

2.8. Vervolgens heeft de inspecteur bij brief van 17 juni 2004 de FIOD-ECD verzocht inlichtingen in te winnen over de bankrekeningen met nummers 111111-00 en 111111-90 ten name van mevrouw X-Z. In deze brief heeft de inspecteur de volgende passage opgenomen:

"(....). De gevraagde gegevens betreffende deze brief, kopie bankafschriften B-bank 0000000, heb ik inmiddels ontvangen (HEF 22475).

Uit onderzoek is echter gebleken dat er naast de deze bankrekening nog een tweede bankrekening bestaat n.l. B-bank 111111 00 met een hieraan gekoppelde effectendepot onder nummer 111111 90 t.n.v. X-Z. Ik verzoek u, ten behoeve van de Nederlandse belastinginning, inlichtingen te vragen bij de B-bank in Duitsland over rekeningnummer 111111-00 en 111111-90."

Dit verzoek is bij brief van de FIOD-ECD van 19 juli 2004 doorgeleid naar de bevoegde Duitse autoriteiten.

2.9. Bij brief van 7 december 2004 heeft de FIOD-ECD de inspecteur op de hoogte gesteld van het antwoord van de Duitse autoriteiten, dat onder meer inhield dat de bedoelde rekeningen, op naam van X-Z, in februari 1999 geopend en in augustus 2004 weer gesloten zijn.

2.10. Op 12 januari 2005 is namens de inspecteur een onderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiften van mevrouw X-Z en erflater over de jaren 1993 tot en met 2003. Daarbij is overleg geweest met de gemachtigde van belanghebbenden. Op 18 januari 2005 heeft de inspecteur de berekeningen die ten grondslag zouden liggen aan de op te leggen navorderingsaanslagen aan belanghebbenden verstrekt. Op 13 mei 2005 zijn de navorderingsaanslagen opgelegd.

2.11. Belanghebbenden stellen dat de inspecteur de termijn die noodzakelijkerwijs was gemoeid met het verkrijgen van de inlichtingen overschreden heeft. Immers, zo voeren belanghebbenden aan, de inspecteur wist in januari 2003 van het bestaan van de drie voornoemde rekeningen en had daarom de informatie over deze rekeningen in één keer op dienen te vragen. Door dit na te laten is de termijn voor het verkrijgen van de nodige inlichtingen verlengd met een periode die niet noodzakelijk is geweest. Voorts stellen belanghebbenden dat de inspecteur niet voortvarend te werk is gegaan met het opleggen van de navorderingsaanslagen voor die belastingjaren waarvoor enkel de gegevens omtrent de eerste bankrekening 0000000 van belang waren. Deze gegevens waren immers, zo voeren belanghebbenden aan, reeds in april 2004 bekend en de inspecteur heeft pas in mei 2005 de navorderingsaanslagen opgelegd.

2.12. De rechtbank is van oordeel dat het begrip "noodzakelijkerwijs", gelet op de beperking van het vrije verkeer die de verlengde navorderingstermijn van artikel 16, vierde lid, van de AWR met zich meebrengt, strikt dient te worden uitgelegd. Belanghebbenden hebben bij brief van 18 juli 2003 de rekeningnummers vermeld van de op naam van mevrouw X-Z aangehouden rekeningen bij de B-bank. De inspecteur heeft in zijn brief van 14 augustus 2003 aan de FIOD-ECD echter slechts één van die nummers genoemd als basis voor het informatieverzoek. Die omissie is pas later ontdekt en dat heeft tot het tweede informatieverzoek geleid. De inspecteur heeft gewacht met het opleggen van de aanslagen totdat de informatie op dit tweede verzoek binnen was. Dat was acht maanden nadat de inspecteur de informatie op het verzoek van 14 augustus 2003 had ontvangen. Aldus is door de onvolledigheid van het informatieverzoek van 14 augustus 2003 een (aanzienlijke) vertraging ontstaan die, naar het oordeel van de rechtbank, niet noodzakelijk was. Over de aldus ontstane vertraging zijn geen afspraken met belanghebbenden gemaakt. Dit alles leidt de rechtbank tot het oordeel dat in elk geval het tijdsverloop in de periode van 15 april 2004 (het antwoord van de FIOD-ECD op het eerste inlichtingenverzoek van de inspecteur) tot en met 7 december 2004 (het antwoord van de FIOD-ECD op het tweede inlichtingenverzoek van de inspecteur) voor het verkrijgen van de nodige inlichtingen niet noodzakelijk is geweest.

2.13. Ter zitting heeft de inspecteur verklaard dat hij met belanghebbenden had afgesproken de navorderingsaanslagen over alle belastingjaren in een keer op te leggen. De rechtbank zal in het midden laten of dat tot het oordeel zou kunnen leiden dat de inspecteur met de nodige voortvarendheid te werk is gegaan betreffende de belastingjaren waarvoor slechts de informatie van bankrekening 0000000 noodzakelijk was. Immers, hetgeen in 2.12 is overwogen omtrent het niet noodzakelijk geachte tijdsverloop geldt voor alle in het geding zijnde belastingjaren. De navorderingsaanslagen zijn aldus naar het oordeel van de rechtbank te laat opgelegd en dienen te worden vernietigd.

2.14. Gelet op het vorenoverwogene is het beroep gegrond verklaard.

(...)"

4.2. In hoger beroep stelt de Inspecteur dat in het eerste inlichtingenverzoek, dat bij brief van 28 augustus 2003 door de FIOD-ECD is doorgeleid naar de Duitse autoriteiten, naast het verzoek om informatie met betrekking tot het rekeningnummer 0000000 tevens is verzocht om na te gaan of er in Duitsland nog andere rekeningen of depots bekend zijn die op naam van X, X-Z of X1 staan. Hieruit blijkt, aldus de Inspecteur, dat hij reeds bij het eerste verzoek heeft verzocht om informatie over alle op naam van de betrokken familieleden bij de B-bank bekende rekeningen. Naar zijn mening heeft hij aldus een volledig informatieverzoek ingediend; het enige verwijt dat de Inspecteur - naar zijn mening - gemaakt zou kunnen worden is, dat hij het de Duitse autoriteiten door het vermelden van de tweede bekende nummer makkelijker had gemaakt met het zoeken naar de gevraagde informatie.

4.3. Het Hof kan de Inspecteur in die stelling niet volgen. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur door in het verzoek wel gewag te maken van alle rekeningnummers (0000000 en 111111 00 met daaraan gekoppeld het effectendepot 111111 90), doch uiteindelijk slechts informatie te vragen over één rekeningnummer (0000000) bij de Duitse autoriteiten eerder de indruk gewekt, dat hij slechts over het laatstgenoemde rekeningnummer geïnformeerd wilde worden. Het eerste verzoek van de Inspecteur was naar het oordeel van het Hof dan ook onvolledig.

4.4. Voorts stelt de Inspecteur in hoger beroep dat het tweede verzoek nodig was omdat in de brief van 18 juli 2003 vermeld stond:

"(...)Tot op heden is achterhaald dat sinds eind 1998 op naam van mevrouw X-Z tegoeden zijn geadministreerd bij de B-bank. Deze tegoeden zijn in eerste instantie door haar echtgenoot op haar naam gesteld en geadministreerd onder rekeningnummer 0000000 bij de B-bank. (...)"

terwijl uit de door de Duitse autoriteiten toegezonden informatie bleek dat rekeningnummer 0000000 reeds op

11 november 1997 was geopend. Op basis hiervan is besloten, aldus de Inspecteur, om een tweede verzoek om inlichtingen in te dienen.

4.5. Ook deze stelling van de Inspecteur verwerpt het Hof. In zijn brief van 17 juni 2004 gericht aan de FIOD-ECD vermeldt de Inspecteur immers als reden voor zijn tweede verzoek:

"Uit onderzoek is echter gebleken dat er naast de deze bankrekening nog een tweede bankrekening bestaat n.l. B-bank 111111 00 met een hieraan gekoppelde effectendepot onder nummer 111111 90 t.n.v. X-Z. Ik verzoek u, ten behoeve van de Nederlandse belastinginning, inlichtingen te vragen bij de B-bank in Duitsland over rekeningnummer 111111-00 en 111111-90."

Het tweede verzoek was derhalve nodig, omdat de Inspecteur zijn eerste verzoek onvolledig heeft geredigeerd en geen inlichtingen heeft gevraagd met betrekking tot de rekeningen met nummers 111111 00 en 111111 90. Het tweede verzoek had geen betrekking op de rekening met nummer 0000000.

Deze onvolledigheid in het eerste verzoek heeft geleid tot het tweede verzoek en derhalve tot een onnodige vertraging. De Inspecteur heeft dit ook beaamd tijdens de zitting van de Rechtbank, waar hij volgens het proces-verbaal van die zitting heeft verklaard:

"De vertraging van een half jaar omdat we een tweede brief moesten sturen is niet noodzakelijk geweest."

Aan de eerste door de Hoge Raad in zijn arrest met nummer 43.671 genoemde voorwaarde is derhalve naar het oordeel van het Hof niet voldaan. Het tijdsverloop, dat na het opkomen van de aanwijzingen van het bestaan van spaartegoeden gemoeid was met het verkrijgen van de inlichtingen, die nodig waren voor het bepalen van de verschuldigde belasting, is door de omissie van de Inspecteur langer geweest dan noodzakelijk.

4.6. Los van enige schending van de eerste voorwaarde stelt de Inspecteur in hoger beroep dat er een afspraak zou zijn gemaakt met belanghebbenden om de navorderingsaanslagen voor alle jaren in één keer op te leggen. Ook dit aspect zou de Inspecteur verhinderd hebben om de navorderingsaanslagen eerder op te leggen.

Belanghebbenden hebben het bestaan van een dergelijke afspraak bestreden en het Hof is ook ambtshalve niet gebleken van het bestaan van een dergelijke afspraak. Overigens merkt het Hof op dat ook al zou er een dergelijke afspraak zijn gemaakt, dit niet weg zou nemen dat er door het toedoen van de Inspecteur een vertraging is ontstaan omdat hij na de ontvangst van de inlichtingen op 15 maart 2004 een tweede verzoek om inlichtingen moest opstellen, waarop hij antwoord kreeg op 7 december 2004. Indien de Inspecteur zijn eerste verzoek om inlichtingen wel volledig had opgesteld, dan had hij de navorderingsaanslagen met betrekking tot alle rekeningen eerder kunnen opleggen.

Met betrekking tot de rekening met nummer 0000000 is in elk geval - nu van een afspraak niet is gebleken - niet voldaan aan de tweede door de Hoge Raad gesteld voorwaarde, namelijk dat die navorderingsaanslagen met redelijke voortvarendheid moesten worden voorbereid en vastgesteld aan de hand van de gegevens die de Inspecteur ter beschikking stonden op 15 maart 2004.

4.7. Tenslotte stelt de Inspecteur in hoger beroep nog dat de beoordeling van de voortvarendheid gemaakt door de Rechtbank een nuancering behoeft. Het door de Hoge Raad gebruikte begrip "noodzakelijkerwijs" ziet volgens de Inspecteur op de omstandigheid dat het de Hoge Raad bekend is, dat met internationale inlichtingenuitwisseling vaak een langere periode is gemoeid, dan met informatieverzoeken in de binnenlandse sfeer. De Inspecteur verwijst in dat verband naar de jurisprudentie van de Hoge Raad (arresten van 7 mei 2010, nr. 41.550, BNB 2010/205 en 18 februari 2011, nr. 09/05204, BNB 2011/120), waarin is geoordeeld dat met name de periode waarin door de Inspecteur geen acties worden ondernomen, terwijl de benodigde informatie al wel voorhanden is, prohibitief is.

4.8. Naar het oordeel van het Hof verliest de Inspecteur uit het oog, dat de Hoge Raad een tweetal voorwaarden in zijn arrest nr. 43.671 noemt: ten eerste moet worden beoordeeld of de Inspecteur niet meer tijd heeft genomen voor het verkrijgen van de inlichtingen in het buitenland dan noodzakelijk was en ten tweede of hij aan de hand van aldus verkregen inlichtingen de navorderingsaanslagen voortvarend had voorbereid en vastgesteld. Op de tweede voorwaarde heeft de jurisprudentie, die de Inspecteur aanhaalt, betrekking. Zoals het Hof hiervoor heeft overwogen, heeft de Inspecteur met betrekking tot de rekening met nummer 0000000 niet voldaan aan die tweede voorwaarde. Echter door zijn omissie in het eerste verzoek heeft de Inspecteur meer tijd nodig gehad voor het verkrijgen van de inlichtingen uit het buitenland dan noodzakelijk. Dit had niets te maken met het feit dat in casu inlichtingen uit het buitenland moesten komen, doch met het feit, dat de Inspecteur zijn eerste verzoek onvolledig heeft geredigeerd.

4.9. Het vorenoverwogene brengt het Hof tot de conclusie dat de navorderingsaanslagen in strijd met het gemeenschapsrecht, met name het vrije kapitaalverkeer, te laat zijn opgelegd.

Slotsom

4.10. De slotsom is dat het hoger beroep van de Inspecteur ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank, met verbetering van gronden als hiervoor vermeld, dient te worden bevestigd.

Ten aanzien van het griffierecht

4.11. Nu de uitspraak van de Rechtbank in stand blijft, wordt ter zake van het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep een griffierecht geheven van € 454.

Ten aanzien van de proceskosten

4.12. Nu het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep ongegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbenden in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs hebben moeten maken.

4.13. Het Hof stelt deze tegemoetkoming, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2 (punten) x € 437 (waarde per punt) x 1,5 (factor gewicht van de zaak) x 1,5 (factor samenhangende zaken) is € 1.966,50. Het Hof merkt de onderhavige zaken en de zaken met nummers 11/00287 tot en met 11/00294 aan als samenhangende zaken. In de onderhavige zaken wordt een bedrag van € 983,25 toegekend.

4.14. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbenden overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht hebben gemaakt.

5. Beslissing

Het Hof

- verklaart het hoger beroep ongegrond;

- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank;

- bepaalt dat van de Staat ter zake van het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep door tussenkomst van de griffier een griffierecht wordt geheven van € 454;

- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij het Hof aan de zijde van belanghebbenden, vastgesteld op € 983,25.

Aldus gedaan op 13 oktober 2011 door J. Swinkels, voorzitter, P.A.G.M. Cools en M.B.A. van Hout, in tegenwoordigheid van M.M.R. Richardson, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.

1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a) de naam en het adres van de indiener;

b) een dagtekening;

c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d) de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.