HR, 02-05-2014, nr. 13/04891

Documentgegevens:

13/04891

Instantie

Hoge Raad

Datum

02-05-2014

Zaaknummer

13/04891

Vakgebied(en)

Onbekend (V)

Belastingrecht algemeen (V)

Brondocumenten en formele relaties

ECLI:NL:HR:2014:1034, Uitspraak, Hoge Raad, 02‑05‑2014; (Cassatie)

In cassatie op: ECLI:NL:GHDHA:2013:4141, Bekrachtiging/bevestiging

Beroepschrift, Hoge Raad, 02‑05‑2014

Vindplaatsen

V-N Vandaag 2014/836

BNB 2014/152 met annotatie van E.B. PECHLER

FED 2014/56 met annotatie van E. THOMAS

V-N 2014/25.7 met annotatie van Redactie

V-N 2015/1033

NTFR 2015/165

NTFR 2014/1401 met annotatie van mr. C.J.D. Warren

Uitspraak 02‑05‑2014

Inhoudsindicatie

Artikel 16 AWR. Belanghebbende heeft te kwader trouw inkomsten uit een hennepstekkerij verzwegen in de aangifte. Inspecteur legt op basis van hetzelfde proces-verbaal twee keer een navorderingsaanslag op. Kan de Inspecteur ter zake van het feit waarvan belanghebbende te kwader trouw is ook een tweede navorderingsaanslag opleggen?

Partij(en)

2 mei 2014

nr. 13/04891

Arrest

gewezen op het beroep in cassatie van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag van 8 oktober 2013, nrs. BK‑12/00424 en 12/00425, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank te ’s-Gravenhage (nrs. AWB 11/9419, 11/9420, 12/1062 en 12/1063) betreffende de aan belanghebbende over de jaren 2006 en 2007 opgelegde navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

1. Geding in cassatie

Belanghebbende heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.

2. Beoordeling van de middelen

2.1.

In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

2.1.1.

De Inspecteur heeft op grond van een door de politie opgesteld proces-verbaal navorderingsaanslagen aan belanghebbende opgelegd over de jaren 2006 en 2007 in verband met niet aangegeven inkomsten uit een hennepstekkerij. Daarbij heeft de Inspecteur niet onderkend dat de berekening in het politierapport abusievelijk uitgaat van 1 hok terwijl er 2 hokken waren waarin stekken werden gekweekt. De Inspecteur heeft vervolgens over de jaren 2006 en 2007 opnieuw navorderingsaanslagen opgelegd (hierna: de tweede navorderingsaanslagen).

2.2.

Voor het Hof was onder meer in geschil of de Inspecteur de tweede navorderingsaanslagen mocht opleggen.

2.3.

Het Hof heeft in cassatie onbestreden geoordeeld dat belanghebbende te kwader trouw was ter zake van het niet aangeven van de inkomsten die zijn verkregen uit de hennepstekkerij. Door bij het opleggen van de tweede navorderingsaanslagen niet met de vereiste zorgvuldigheid kennis te nemen van de inhoud van het door de politie opgestelde proces-verbaal heeft de Inspecteur weliswaar onzorgvuldig gehandeld, maar deze onzorgvuldigheid staat niet aan een herstel door middel van de eerste navorderingsaanslagen in de weg gezien belanghebbendes kwade trouw, aldus het Hof.

2.4.1.

Het eerste middel betoogt onder meer dat een feit dat de Inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend kon zijn ten tijde van het opleggen van de eerste navorderingsaanslagen, niet ten grondslag mag worden gelegd aan de tweede navorderingsaanslagen. Het middel faalt in zoverre. Omdat belanghebbende ook ter zake van het feit dat aan de tweede navorderingsaanslagen ten grondslag ligt te kwader trouw is, staat een ambtelijk verzuim van de Inspecteur niet aan het opleggen van die navorderingsaanslagen in de weg.

2.4.2.

De middelen kunnen voor het overige niet tot cassatie leiden. Dit behoeft, gezien artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu de middelen in zoverre niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.

3. Proceskosten

De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.

4. Beslissing

De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond.

Dit arrest is gewezen door de raadsheer P.M.F. van Loon als voorzitter, en de raadsheren M.A. Fierstra en Th. Groeneveld, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier F. Treuren, en in het openbaar uitgesproken op 2 mei 2014.

Beroepschrift 02‑05‑2014

Kern van het geschil

Aan belastingplichtige zijn 2^e navorderingsaanslagen inkomstenbelasting 2006 en 2007. De hieraan voorafgegane 1^e navorderingsaanslagen zijn gebaseerd op een politierapport waarin vastgesteld wordt dat belastingplichtige inkomsten heeft genoten die te kwader trouw niet zijn aangegeven in zijn aangiftes inkomstenbelasting. Deze 1^e navorderingsaanslagen zijn niet langer in geschil. De 2^e navorderingsaanslagen zijn gebaseerd op een nadere bestudering door de Belastingdienst van hetzelfde politierapport. Door belastingplichtige is betoogd dat deze 2^e navorderingsaanslagen de wettelijke grondslag missen en niet in stand kunnen blijven, omdat wet en rechtspraak geen ruimte bieden voor herstel van een door de Belastingdienst gemaakte fout, en omdat aan deze fout geen kwade trouw van belastingplichtige ten grondslag heeft gelegen, doch slechts onzorgvuldig handelen van de Belastingdienst.

Het Gerechtshof heeft in afwijking van de Rechtbank Den Haag in overweging 7.4 vastgesteld dat weliswaar sprake is geweest van onzorgvuldig handelen door de Belastingdienst, maar dat de Belastingdienst desalniettemin haar fout kan herstellen omdat sprake is van kwade trouw van belanghebbende (door het niet doen van de vereiste aangifte). Volgens belastingplichtige is hier sprake van schending van recht en vormverzuim. Ter motivering gelden de volgende middelen van cassatie.

Middel 1: schending artikel 16 lid 1 AWR, kwade trouw

De Belastingdienst heeft binnen de 5-jaarstermijn van artikel 16 AWR navorderingsaanslagen inkomstenbelasting 2006 en 2007 opgelegd. Er was sprake van een nieuw feit en kwade trouw, namelijk niet aangegeven inkomsten, zodat navordering mogelijk was. Vervolgens heeft de Belastingdienst nadere navorderingsaanslagen opgelegd over 2006 en 2007. Ook voor deze aanslagen geldt dat er sprake moet zijn van een nieuw feit dat de Belastingdienst niet bekend was toen deze de eerste navorderingsaanslagen oplegde. Dit nieuwe feit ontbreekt. De Belastingdienst baseert de navordering immers op een herziene lezing van hetzelfde politierapport, en dat is een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn.

Desondanks zou navordering toch mogelijk zijn indien belastingplichtige ‘ter zake van dit feit te kwader trouw is.’ Het mag duidelijk zijn dat belastingplichtige niet te kwader is ter zake van een fout in het politierapport c.q. een fout van de Belastingdienst. Dit wordt bevestigd door de rechtbank in rechtsoverweging 11 van haar vonnis van 27 maart 2012. Het vonnis van de rechtbank wordt voorts onderschreven door de redactie van Fiscaal up to Date in bijgevoegd artikel 2012-0983 (Fida 20122268). De conclusie van de rechtbank en de redactie van FutD is ook begrijpelijk. Indien namelijk voor recht aanvaard zou worden dat kwade trouw bij het indienen van aangifte een onbeperkte navordering mogelijk maakt, kan de Belastingdienst na elke eigen fout en elk nieuw inzicht een nieuwe aanslag opleggen. Dat kan niet de bedoeling van de wetgever geweest zijn, want dan zou belastingplichtige volledig overgeleverd zijn aan onzorgvuldigheid van de Belastingdienst en geen enkele rechtszekerheid meer hebben. Bij het opleggen van de eerste navorderingsaanslag heeft de Belastingdienst in geval van kwade trouw geen nieuw feit nodig, dat is duidelijk. Bij het opleggen van een tweede navorderingsaanslag werkt die oorspronkelijke kwade trouw niet door, maar zou opnieuw sprake moeten zijn van kwade trouw bij de totstandkoming van de eerste navorderingsaanslag, bijvoorbeeld bij de verstrekking van nadere gegevens door belastingplichtige. Daarvan is in casu in het geheel geen sprake, en de uitspraak van het Hof getuigt in r.o. 7.4 van een onjuiste rechtsopvatting door oorspronkelijke kwade trouw in aanmerking te nemen bij beoordeling van de navorderingsbevoegdheid in tweede aanleg. Ter ondersteuning van mijn betoog verwijs ik naar de volgende passage uit Kamerstukken II 1993/94, 21 058 (waarbij het criterium kwade trouw in de wet is opgenomen):

‘De leden van de CDA-fractie en van de PvdA-fractie hebben vragen bij het voorstel om het toetsingsmoment met betrekking tot het criterium of de belastingplichtige te goeder trouw is, te bepalen op het moment van het ontvangen van de aanslag. Hierover zij het volgende opgemerkt. Bij het ontvangen van de aanslag zijn er twee mogelijkheden. De eerste is dat de belastingplichtige een onjuiste aangifte ingediend heeft en de onjuistheid van de aanslag kent of behoort te kennen, wat hem echter pas kan blijken als hij na de ontvangst van de aanslag constateert dat onjuistheden in de aangifte, al dan niet als gevolg van een ambtelijk verzuim, niet gecorrigeerd zijn. De tweede mogelijkheid is dat er ten voordele van de belastingplichtige een zodanig verschil is tussen de juiste aangifte en de aanslag dat duidelijk is dat door de inspecteur een vergissing is begaan. Dit zal uiteraard de belastingplichtige niet verwachten en hij kan het pas na ontvangst van de aanslag constateren. In beide gevallen gaat het derhalve om het tijdstip waarop hij de aanslag heeft ontvangen. Dit sluit aan bij de meest recente jurisprudentie, waarbij het ook gaat om de vraag of de belastingplichtige bij het kennisnemen van de aanslag had moeten zien dat een fout is gemaakt (HR 26 mei 1993, V-N 1993, 1858).’

NEV,Kamerstukken II1993/94, 21 058, nr. 15, p. 2.

Deze passage geeft aan dat de goede of kwade trouw dient te worden beoordeeld op het moment van het ontvangen van de aanslag. Als er een onjuiste aangifte is ingediend weet de belastingplichtige bij ontvangst van een aanslag conform de aangifte dat er te weinig belasting is geheven, en is hij dus te kwader trouw. Toen belastingplichtige Weterings de 1^e navorderingsaanslagen ontving kon hij echter niet weten dat er te weinig nageheven was. Ik verwijs in dit verband naar de volgende passage uit mijn verweerschrift van 4 juli 2012:

‘Tenslotte stelt de Belastingdienst dat belastingplichtige redelijkerwijs bekend had moeten zijn met het feit dat de eerste navorderingsaanslagen te laag waren. Dit is volstrekt onjuist. De eerste navorderingsaanslagen waren samen ruim € 59.000. Belastingplichtige heeft aan de politie verklaard tussen de € 30.000 en € 40.000 verdiend te hebben met zijn activiteiten (pagina 8 politierapport). De politie berekent dit op € 52.488 maar laat belastingplichtige het voordeel van de twijfel en accepteert € 35.000 als vermoedelijk inkomen. Ook als dit het dubbele ofwel € 70.000 tot € 105.000 had moeten zijn, zoals de Belastingdienst stelt, dan kon belastingplichtige er redelijkerwijs van uit gaan dat een belastingschuld van € 59.000 op een inkomen van € 70.000 zacht gezegd niet te laag was. Kortom, het was geenszins kenbaar voor belastingplichtige, noch voor ondergetekende als gemachtigde, dat de aanslagen wel eens te laag zouden kunnen zijn geweest.’

Belastingplichtige kon derhalve te goeder trouw aannemen dat in de 1^e navorderingsaanslagen alle belasting was begrepen over al zijn verdiensten, zodat geen sprake was van kwade trouw op dat moment.

Het Hof maakt in zijn uitspraak geen onderscheid ten aanzien van het moment van kwade trouw, zoals de wetsgeschiedenis wel doet, en gaat hiermee dus uit van een onjuiste rechtsopvatting.

Het hof verwijst in r.o. 7.3 naar HR 11 juni 1997, nr. 32299, BNB 1997/384. In deze zaak ging het echter om een navordering in eerste aanleg, en niet om een tweede navorderingsaanslag. Dat is een wezenlijke andere situatie en dit vormt nu juist de kern van het onderhavige geschil. In BNB 1997/384 kon de Belastingdienst een eerste navorderingsaanslag opleggen omdat er sprake was van kwade trouw, net als dat in de casus van de heer Weterings het geval was. De vraag waar het om draait is of de Belastingdienst een tweede navorderingsaanslag mag opleggen. Die vraag is niet aan de orde geweest in BNB 1997/384.

Middel 2: motiveringsgebrek (vormverzuim)

Het Hof heeft in r.o. 7.3 en 7.4 slechts gesteld dat sprake is van kwade trouw maar geen onderscheid gemaakt naar het moment van kwade trouw, hetgeen nu juist de kern van het geschil is, en waarvoor een beroep op het oordeel van het Hof is gedaan. Het is buitengewoon onbevredigend dat het Hof deze rechtsvraag niet heeft beantwoord. De rechtbank had in r.o. 11 deze nuance nu juist wel duidelijk aangebracht. Door niet op de kernvraag in te gaan, en ongeclausuleerd te stellen dat sprake is van kwade trouw, is de uitspraak onbegrijpelijk, is derhalve sprake van een motiveringsgebrek en kan de uitspraak niet in stand blijven. Dit motiveringsgebrek wordt nog eens versterkt door de omstandigheid dat het Hof zijn beslissing in r.o. 7.3 mede baseert op HR 11 juni 1997, nr. 32299, BNB 1997/384, terwijl zoals hiervoor bij middel 1 reeds gesteld BNB 1994/384 de beslissing van het Hof niet kan dragen omdat het daar niet ging om een tweede navorderingsaanslag, maar een eerste.

Conclusie

Ik verzoek u de uitspraak van Gerechtshof Den Haag voor wat betreft de tweede navorderingsaanslagen te casseren wegens schending van het recht i.c. artikel 16 lid 1 AWR en vormverzuim wegens motiveringsgebreken.

Kostenvergoeding

Belastingplichtige verzoekt om een kostenvergoeding voor dit beroepschrift volgens de hiervoor geldende normen.