HR, 09-04-2021, nr. 20/00708

De vraag of een regeling in strijd is met het Europese recht moet worden beantwoord aan de hand van de doelstelling van de desbetreffende regeling. Ook het antwoord op de vraag welk geval vergeleken moet worden met het voorliggende geval moet in dat licht beoordeeld worden.

Ik wil daarom benadrukken dat de onderhavige belasting niet ten doel heeft om invoer te belasten. De BPM is een bijzondere verbruiksbelasting (zie de considerans van de BPM, en TK 1992/93, 22 868, nr. 3 blz. 3). Belastingheffing is pas aan de orde op het moment dat iemand met een auto wil gaan gebruikmaken van de openbare weg. Voor motorrijtuigen waarmee geen gebruik wordt gemaakt van de weg, behoeft geen BPM te worden voldaan. Er is dan geen (voltooid) belastbaar feit1.. Dat geldt zowel voor vanuit het binnenland als vanuit het buitenland oorspronkelijk afkomstige motorrijtuigen.

Vanuit het licht van de doelstelling van de BPM bezien, moeten dus — anders dan het Hof in het onderhavige geval heeft gedaan — uitsluitend auto's waarmee gebruik gemaakt kan worden van de weg met elkaar vergeleken worden. De andere gevallen worden immers niet door de (doelstelling van de) BPM bestreken.

Aangezien het gebruik maken van de weg in Nederland samen behoort te gaan met inschrijving in het kentekenregister, is voor het belastbare feit van de BPM bij deze registratie aangeknoopt (met een vangnet voor ongeregistreerde voertuigen die toch gebruik maken van de weg; zie artikel 1, lid 6, van de BPM).

De Wegenverkeerswet (WVW) bevat onder meer bepalingen ter verzekering van de veiligheid op de weg en ter bescherming van weggebruikers en passagiers (artikel 2, onderdelen a en b, van de WVW). Uitsluitend door de Dienst Wegverkeer (RDW) voor de weg goedgekeurde voertuigen kunnen ter registratie (inschrijving) in het kentekenregister worden aangenomen2. (artikel 48, lid 2, van de WVW).

Indien een vehikel in Nederland wordt ingevoerd dat niet ‘rijvaardig3.’ is, leidt dit dus niet tot een belastbaar feit voor de BPM. Er bestaat ook geen termijn waarbinnen door de eigenaar besloten moet worden wat er met het wrak gaat gebeuren. Het kan doorverkocht worden, verder ontmanteld, of opgeknapt. Het kan op dat moment niet succesvol worden aangeboden voor inschrijving in het register en van heffing van BPM4. kan dus ook geen sprake zijn. Indien iemand toch een dergelijk vehikel wil inschrijven wordt de aanbieder dan ook verzocht de aangifte BPM in te trekken.

Er is bij koop en verkoop van een autowrak dus geen sprake van een door de BPM geraakte handeling. Ook een grensoverschrijdende verkoop van een autowrak wordt niet door de BPM bestreken. Er is in het geval van koop van een autowrak dus ook geen sprake van een invoerheffing of maatregel van gelijke werking.

Het oordeel van het Hof, in navolging van de Rechtbank, dat sprake is van een verschillende behandeling van handel in auto's met een WOK-status op de binnenlandse markt en auto's die met een WOK-status worden ingevoerd (onderdeel 4.6 van de uitspraak van het Hof), is mijns inziens dus niet correct.

Het Hof overweegt ten onrechte dat de heffing van BPM aangrijpt bij de aanwezigheid van een personenauto en dat ook een WOK-auto als zodanig is aan te merken (onderdeel 4.9 van de uitspraak van het Hof).

Hierboven heb ik al uiteengezet waarom dit oordeel van het Hof mijns inziens onjuist is. Ik wil hier nog nader ingaan op het gevolg dat het — de facto — belasten van de waarde van een WOK-auto zou hebben. De Inspecteur wijst erop dat de kosten die gemaakt moeten worden om een rijvaardige auto te krijgen dan aan de heffing van de BPM zouden worden onttrokken. Evenmin als je een bouwpakket zou kunnen laten registreren en tegen geringe waarde aan de BPM kunt onderwerpen en dan later — zonder aanvullende heffing van BPM — dat bouwpakket in elkaar kunt zetten totdat het een rijvaardig voertuig is.

Het Hof wijst er in antwoord op dat betoog op dat anders dan bij een bouwpakket in het onderhavige geval volgens de definitie van artikel 3, lid 1, aanhef, van de BPM, wel degelijk sprake is van een auto, aangezien elk voertuig met ten minste drie wielen en een motor als auto kwalificeert. Het begrip ‘auto’ in de Wet BPM levert echter nog geen belastbaar feit op, daarvan is pas sprake als er een voor de weg goedgekeurde auto is die gebruikt gaat worden. Het begrip ‘auto’ dient in de BPM alleen om het verschil met andere categorieën rijvaardige voertuigen te kunnen maken, niet om elk vehikel met een motor en drie wielen aan de BPM te onderwerpen. Ik kan me niet voorstellen dat het Hof ook van mening zou zijn dat mijn radiografisch bestuurbare autootje voor de BPM zou kunnen worden aangemeld, noch een gemotoriseerde kinderdriewieler. In zoverre verschilt het aanmelden van een autowrak dus niet van het aanmelden van een auto- bouwpakket. Het begrip ‘auto’ staat daar los van.

Het is dan ook niet verbazingwekkend dat de regeling van het nieuwe derde lid van artikel 8 van de UR niet nader is toegelicht door de Minister (onderdeel 4.5 van de uitspraak van het Hof). Het is inherent aan het stelsel van de BPM dat aan de belasting worden onderworpen voertuigen die zijn toegelaten tot de openbare weg. Een vehikel dat daartoe niet wordt toegelaten vormt geen voor de BPM relevant voertuig.

Het Hof oordeelt dat het door de Rechtbank gegeven oordeel over de belemmerende werking van artikel 8, lid 2, van de UR, juist is (onderdeel 4.5 van de uitspraak van het Hof).

De Rechtbank hanteert echter mijns inziens een verkeerd referentiekader met haar oordeel dat er geen aanleiding is om de jurisprudentie over tot de weg toegelaten schadeauto's niet ook toe te passen op ingevoerde auto's met essentiële gebreken (onderdeel 4.9 van de uitspraak van de Rechtbank). Het cruciale verschil is immers dat het invoeren van auto's met essentiële gebreken geen belastbaar feit vormt voor de BPM en het invoeren van een tot de weg toegelaten schadeauto wel.

Het is dus niet zo dat uitsluitend voor de wegenverkeerswetgeving dit een relevant onderscheid is, zoals de Rechtbank vervolgt. Dit is ook een relevant verschil voor de BPM, aangezien het belastbare feit wordt gevormd door registratie van een tot de weg toegelaten auto.

De rest-BPM op een auto die altijd in Nederland is geweest, kan niet worden gesteld op het door de Rechtbank ten voorbeeld berekende bedrag. Voor een dergelijke auto is (ooit) in goedgekeurde staat BPM betaald. Daarna is een zware schade ontstaan waardoor geen gebruik gemaakt kan worden van de weg.

Wanneer ervoor wordt gekozen om de auto te herstellen tot rijvaardige staat en deze weer wordt toegelaten tot de openbare weg, dan is de rest-BPM te bepalen op het bedrag dat de auto op dat moment waard is. Niet op het fictieve bedrag van

een eerdere staat waarin de auto niet rijvaardig was. Wanneer een auto in onderdelen wordt verkocht kun je ook geen fictieve rest-BPM voor de afzonderlijke onderdelen van iets wat eens een auto was bepalen.

Als iemand een auto die niet tot de weg is toegelaten heeft hersteld, dan kan deze worden aangemeld voor een toelatingskeuring bij de RDW. Vanaf dan is ofwel het oude kenteken weer geldig, ofwel er moet een kenteken worden aangevraagd. Voor de BPM zijn niet rijdende auto's niet relevant en dus geen vergelijkingsmateriaal. Dat er wellicht handel plaatsvindt in deze auto's doet daar niet aan af, deze handel onttrekt zich aan de BPM, evenals de handel in fietsen of tafels. Van een ontmoediging van deze handel in het licht van artikel 110 VWEU is dan ook naar mijn mening geen sprake. Daarvoor is het verband tussen een eventuele latere heffing over een rijvaardige auto in herstelde staat en de eventuele eerdere invoer van een autowrak te indirect en te zwak.

Het Hof oordeelt in onderdeel 4.12 dat de andersluidende uitspraken van het gerechtshof Amsterdam van 8 januari 2019, nr. 18/00337, ECLI:NL:GHAMS:2019:87 en het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 7 juni 2016, nr. 14/00632, ECLI:NL:GHARL:2016:4937 onjuist zijn, omdat weliswaar op het moment van registratie en heffing sprake is van een gelijke behandeling, maar dat de belemmering zich op een eerder moment afspeelt dan op het moment van de registratie. Dit oordeel kan ik niet goed volgen. Op welk eerder moment is er dan een (fiscale) belemmering? Er is dan immers geen heffing.

Ik ben het met deze twee gerechtshoven eens dat het moment waarop het belastbare feit zich voordoet, beslissend is. Dit geldt mijns inziens zowel voor de te maken vergelijking in het licht van artikel 110 VWEU, als voor de waardebepaling naar nationaal recht van de auto voor de heffing van BPM.

Deze opvatting stemt overeen met het oordeel van de Hoge Raad in zijn arrest van 21 september 2018, nr. 17/02947, ECLI:NL:HR:2018:1695. Uit dit arrest volgt dat de staat van een motorrijtuig voor de BPM is te beoordelen op het moment van de registratie (onderdeel 2.3.3 van het arrest). Uit dit arrest volgt ook dat de heffingsmaatstaf een objectief karakter heeft en dat een eventuele intentie van de belastingplichtige, niet relevant is voor de beoordeling van de staat van een voertuig (onderdeel 2.3.5 van het arrest). De intentie om een aangekocht voertuig met zeer zware schade te ontmantelen, door te verkopen of op te knappen, kan dus ook geen rol spelen.

De Rechtbank oordeelt in onderdeel 4.10 van haar uitspraak dan ook ten onrechte dat het in strijd is met het Unierecht om na herstel van een auto met essentiële schade ‘geen rekening te houden met de (waardevermindering als gevolg van) essentiële gebreken’. Van een waardevermindering is immers op dat moment geen sprake. En waarom bij de heffing rekening gehouden moet worden met een eerdere waardedaling ontgaat mij. Er wordt evenmin rekening gehouden met een voorafgaande hogere waarde van de auto. Beslissend is uitsluitend de waarde op het moment van de registratie.