Hof 's-Hertogenbosch, 13-04-2017, nr. 15/00905

Aan belanghebbende is onder aanslagnummer [aanslagnummer] met dagtekening 2 juli 2014 voor de periode [datum 2] 2010 tot 24 april 2013 een naheffingsaanslag in de accijns opgelegd ten bedrage van € 704.087,41 aan belasting. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraak van 5 november 2014 de naheffingsaanslag gehandhaafd.

Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 165. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof.

Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 248. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 28 november 2016 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, vergezeld van zijn partner mevrouw [A] . De Inspecteur is met bericht van verhindering niet verschenen.

Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.

Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting stelt het Hof de volgende feiten en omstandigheden vast.

Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:

I. Heeft de Rechtbank de bewijslast ter zake van de (hoogte van de) naheffingsaanslag ten onrechte op belanghebbende gelegd?

II. Heeft belanghebbende in Nederland accijnsgoederen voorhanden gehad met als resultaat een uitslag tot verbruik en kan belanghebbende ter zake als belastingplichtige in de zin van de WA en in de zin van artikel 20 van de Algemene wet inzake rijksbelasting (hierna: de AWR) worden aangemerkt?

III. Heeft de Inspecteur aannemelijk gemaakt dat de naheffingsaanslag niet tot een te hoog bedrag is opgelegd?

IV. Is bij het opleggen van de bestreden naheffingsaanslag het proportionaliteits-, motiverings-, zorgvuldigheids-, gelijkheids- en/ of het evenredigheidsbeginsel dan wel het verbod van willekeur, het verbod van détournement de pouvoir en/ of het verbod van détournement de procedure geschonden?

V. Moet de naheffingsaanslag worden vernietigd wegens strijd met artikel 1, van het Eerste Protocol bij het EVRM?

Belanghebbende beantwoordt de vragen I, IV en V bevestigend en de vragen II en III ontkennend. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.

Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.

Namens de Inspecteur heeft de heer [W] voorafgaand aan het onderzoek ter zitting telefonisch aan de griffier gemeld dat de Inspecteur verhinderd was om de zitting bij te wonen. De heer [W] heeft in bedoeld telefoongesprek aan de griffier medegedeeld dat hij instemt met een onderzoek ter zitting in afwezigheid van de Inspecteur.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslag. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Ten aanzien van het geschil

Vraag I

De Rechtbank (r.o. 2.8) heeft vooropgesteld dat op de Inspecteur de bewijslast rust dat het door hem gestelde belastbare feit, in dit geval de uitslag tot verbruik, zich heeft voorgedaan.

Gelet op het vorenstaande kan het Hof belanghebbende niet volgen in zijn stelling dat de Rechtbank de bewijslast op belanghebbende heeft gelegd. Vraag I moet aldus worden beantwoord dat deze stelling feitelijke grondslag mist en berust op een onjuiste lezing van de uitspraak van de Rechtbank.

Vraag II

De bepalingen van de WA, voor zover hier van belang, luidden tijdens de onderhavige tijdvakken als volgt:

‘Artikel 1

1. Onder de naam accijns wordt een belasting geheven van:

(…)

f. tabaksprodukten.

2. De accijns wordt verschuldigd ter zake van de uitslag tot verbruik van de in het eerste lid

bedoelde goederen.

Artikel 1a

1. In deze wet en de daarop rustende bepalingen wordt verstaan onder:

a. accijnsgoed: een goed als bedoeld in artikel 1; (…)

(…)

Artikel 2

1. In deze wet en in de daarop gebaseerde regelingen wordt verstaan onder uitslag tot verbruik:

(…)

b. het voorhanden hebben van een accijnsgoed buiten een accijnsschorsingsregeling wanneer over dat goed geen accijns is geheven overeenkomstig de toepasselijke bepalingen van het gemeenschapsrecht en de nationale wetgeving;

(…)

Artikel 2d

1. Ter zake van door particulieren voor eigen behoeften verkregen en door henzelf vanuit een andere lidstaat naar Nederland vervoerde accijnsgoederen wordt geen accijns verschuldigd.

(…)

3. Als uitslag tot verbruik wordt mede aangemerkt het door de particulier, bedoeld in het eerste lid, voorhanden hebben van voor eigen behoeften verkregen accijnsgoederen, die hij heeft laten vervoeren vanuit een andere lidstaat naar Nederland.

(…)

Artikel 2e

(…)

Artikel 5

1. Het is niet toegestaan:

(…)

b. een accijnsgoed voorhanden te hebben dat niet overeenkomstig de bepalingen van deze wet in de heffing is betrokken.

(…)

Artikel 29

Onder tabaksproducten wordt verstaan tot verbruik bereide tabak in de vorm van sigaren, sigaretten en rooktabak.

(…)

Artikel 51

1. De accijns wordt geheven van:

(…)

h. bij toepassing van artikel 2e, eerste lid: de persoon die de levering verricht, die de voor levering bestemde goederen voorhanden heeft of aan wie de goederen worden geleverd in Nederland, of de particulier, bedoeld in artikel 2e, tweede lid;

(…)

Artikel 52

3. In afwijking van het eerste lid wordt de accijns verschuldigd:

(…)

d[Hof: met ingang van 1 januari 2013 geletterd als e]. bij toepassing van artikel 2e, eerste lid: op het tijdstip van de aanvang van het voorhanden hebben van de accijnsgoederen in Nederland;

(…)

Artikel 73

1. Tabaksproducten moeten bij de uitslag tot verbruik zijn voorzien van het voor het desbetreffende tabaksproduct voorgeschreven accijnszegel. (…)’.

Artikel 20, van de AWR luidt, voor zover hier van belang, tijdens de onderhavige tijdvakken als volgt:

‘De naheffing geschiedt bij wege van naheffingsaanslag, die wordt opgelegd aan degene, die de belasting had behoren te betalen, dan wel aan degene aan wie ten onrechte, of tot een te hoog bedrag, vrijstelling of vermindering van inhouding dan wel teruggaaf is verleend. In gevallen waarin ten gevolge van het niet naleven van bepalingen van de belastingwet door een ander dan de belastingplichtige, onderscheidenlijk de inhoudingsplichtige, te weinig belasting is geheven, wordt de naheffingsaanslag aan die ander opgelegd.’.

Met betrekking tot het hiervoor geciteerde artikel 2e, van de WA is in de wetsgeschiedenis (TK, 2008-2009, 32 031, nr. 3, p. 16-17) opgemerkt:

‘De in het voorgestelde artikel 2e opgenomen bepalingen komen nagenoeg overeen met de in het huidige artikel 2b van de wet opgenomen bepalingen. Het uitgangspunt dat accijnsgoederen die anders dan door particulieren voor eigen behoeften worden overgebracht naar een andere lidstaat, worden belast in de lidstaat waar het verbruik zal plaatsvinden, beperkt zich niet tot het verkeer van onveraccijnsde goederen. Ook met betrekking tot accijnsgoederen die reeds tot verbruik zijn uitgeslagen in een lidstaat (zogenoemde veraccijnsde goederen) en die, algemeen geformuleerd, voor commerciële doeleinden voorhanden worden gehouden in een andere lidstaat, vindt belastingheffing plaats in de laatstgenoemde lidstaat. De accijns wordt dan verschuldigd ter zake van het voor commerciële doeleinden voorhanden hebben van de desbetreffende goederen in de andere lidstaat. Artikel 2e, eerste lid, merkt dit voor commerciële doeleinden voorhanden hebben aan als uitslag tot verbruik. De in het eerste lid opgenomen zinsnede «om aldaar te worden geleverd of gebruikt» dient, conform de bewoordingen van de Accijnsrichtlijn 2008, om de in dat lid bedoelde situatie te omschrijven. Uit deze zinsnede kan geenszins worden afgeleid dat de inspecteur zou moeten aantonen dat de accijnsgoederen bestemd zijn om aldaar te worden geleverd of gebruikt.

(…)

Overeenkomstig artikel 33, eerste lid, tweede alinea, van de Accijnsrichtlijn 2008 bepaalt het voorgestelde artikel 2e, tweede lid, van de wet wat voor de toepassing van dit artikel wordt verstaan onder voor commerciële doeleinden voorhanden hebben. Daaronder wordt op de eerste plaats verstaan het voorhanden hebben van accijnsgoederen door anderen dan particulieren. Dit betekent dat deze bepaling ziet op ondernemers en publiekrechtelijke lichamen. Artikel 51, eerste lid, onderdeel h, wijst de belastingplichtige aan. Uit deze bepaling, die is gebaseerd op artikel 33, derde lid, van de richtlijn, blijkt dat als belastingplichtige kunnen worden aangemerkt niet alleen degene die de goederen in Nederland voorhanden heeft, maar ook de persoon die de goederen in Nederland levert of aan wie de goederen in Nederland worden geleverd. Hiermee wordt bereikt dat de accijns ook nog kan worden geheven in de situatie dat de goederen niet meer feitelijk voorhanden zijn, omdat ze inmiddels zijn geleverd aan derden of voor eigen verbruik zijn aangewend.

(…)

Het derde lid van artikel 2e is gebaseerd op artikel 33, vierde lid, van de Accijnsrichtlijn 2008. De overbrenging van in een andere lidstaat reeds tot verbruik uitgeslagen accijnsgoederen naar Nederland moet geschieden overeenkomstig bij algemene maatregel van bestuur gestelde voorwaarden. Zo zal de overbrenging van deze accijnsgoederen moeten geschieden onder dekking van een geleidedocument. Indien aan vorenbedoelde voorwaarden wordt voldaan, worden de goederen tijdens de overbrenging niet geacht voor commerciële doeleinden voorhanden te worden gehouden. Artikel 2e, derde lid, bepaalt daartoe dat in dat geval het eerste lid geen toepassing vindt tijdens de overbrenging. Op grond van artikel 2e, vierde lid, worden bij algemene maatregel van bestuur, ter verzekering van de heffing, regels gesteld met betrekking tot de verplichtingen waaraan degene die de accijnsgoederen voor commerciële doeleinden voorhanden heeft moet voldoen. Deze verplichtingen worden genoemd in artikel 34, tweede lid, van de Accijnsrichtlijn 2008. Het betreft een aantal verplichtingen waaraan voorafgaand aan de overbrenging van de accijnsgoederen moet worden voldaan. Zo zullen de hier bedoelde ondernemers en publiekrechtelijke lichamen voorafgaand aan de verzending van de accijnsgoederen de inspecteur hiervan in kennis moeten stellen en zekerheid moeten stellen voor de accijns die zij verschuldigd kunnen worden.

(…).’.

Met betrekking tot een internetbedrijf is in de wetsgeschiedenis (TK, 2008-2009, 32 031, nr. 3, p. 18) opgemerkt:

‘Artikel 2f van de wet behelst de verwerking van artikel 36 van de Accijnsrichtlijn 2008. Dit artikel heeft betrekking op de zogenoemde «verkopen op afstand», onder meer de verkoop via postorderbedrijven en internetwinkels. In de huidige wet ziet artikel 2e op deze verkopen. Het eerste lid van artikel 2f omschrijft deze verkopen op afstand als het door een in Nederland gevestigde persoon kopen van in een andere lidstaat reeds tot verbruik uitgeslagen accijnsgoederen, die direct of indirect door de verkoper of voor diens rekening vanuit een andere lidstaat naar Nederland worden verzonden of vervoerd. Deze transacties leiden tot het verschuldigd worden van de accijns in Nederland. Daartoe is in het eerste lid vorenbedoelde transactie aangemerkt als uitslag tot verbruik.

(…)

Belangrijk verschil met de bestaande richtlijn (artikel 10 van Richtlijn 92/12/EEG) en de bestaande wettelijke bepaling (artikel 2e) is dat ondernemers (door de Accijnsrichtlijn 2008 aangeduid als «zelfstandig bedrijf») niet langer gebruik kunnen maken van verkopen op afstand.

(…)

Als gevolg van deze wijziging zal op ondernemers die uit een andere lidstaat veraccijnsde accijnsgoederen willen betrekken artikel 2e van de wet van toepassing zijn.’.

In artikel 6, tweede lid, van het Uitvoeringsbesluit accijns is, voor zover te dezen van belang, het volgende bepaald:

‘2. De personen, bedoeld in artikel 2e, tweede lid, van de wet, stellen de inspecteur voorafgaand aan de verzending van de accijnsgoederen in kennis van de verzending van de goederen en stellen zekerheid voor de accijns die zij verschuldigd kunnen worden.’.

Het begrip ‘voorhanden hebben’ is niet gedefinieerd in de WA. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 14 mei 2004, nr. 38.370, ECLI:NL:HR:2004:AO9493, ten aanzien van artikel 2f, van de WA, welk artikel gold tot 1 april 2010 en welke bepaling is vervangen door het huidige artikel 2, eerste lid, onderdeel b, van de WA, geoordeeld als volgt:

‘3.3. (…) In dit verband verdient opmerking dat degene die accijnsgoederen in opdracht van derden vervoert of doet vervoeren dan wel onder zijn beheer opslaat of doet opslaan, terwijl hij de hoedanigheid van de goederen kent en daadwerkelijke toegang heeft tot die goederen, geacht kan worden de feitelijke beschikkingsmacht over deze goederen te hebben, hetgeen, indien hij tevens weet of redelijkerwijze moet weten dat de goederen niet overeenkomstig de bepalingen van de Wet in de heffing zijn betrokken, oplevert een voorhanden hebben in de zin van artikel 2f van de Wet. 's Hofs uitspraak, die alle in dit verband noodzakelijke vaststellingen bevat, geeft er geen blijk van dat het Hof een verkeerde maatstaf heeft gehanteerd.’.

Vgl. Hoge Raad 4 mei 2007, 38 571bis, ECLI:NL:HR:2007:BA4291 en Hoge Raad 13 juni 2003, 37 223, ECLI:NL:HR:2003:AF0380.

Het hiervoor geciteerde artikel 2, eerste lid, onderdeel b, van de WA is gebaseerd op de Accijnsrichtlijn 2008 (Richtlijn 2008/118/EG van de Raad van 16 december 2008 houdende een algemene regeling inzake accijns, PbEU 2009, L 9, hierna te noemen: de Accijnsrichtlijn). In de Parlementaire Geschiedenis betreffende wetsvoorstel 32 031, ‘Wijziging van de Wet op de accijns in verband met Richtlijn nr. 2008/118/EG van de Raad van 16 december 2008 (PbEU L 9) (Implementatie horizontale richtlijn accijns)’, wordt voor zover hier van belang opgemerkt:

‘Het enkele voorhanden hebben van accijnsgoederen wordt door de Accijnsrichtlijn 2008 aangemerkt als een zelfstandig belastbaar feit. (…).

De in de jurisprudentie van de Hoge Raad ontwikkelde voorwaarden voor toepassing van artikel 2f (vanaf 1 april 2010 artikel 2, eerste lid, onderdeel b, WA), zoals de feitelijke beschikkingsmacht en het wetenschapsvereiste, zijn voor de toepassing van het nieuwe artikel 2, eerste lid, onderdeel b, niet meer van belang. Ter zake van het in deze bepaling bedoelde ‘voorhanden hebben’ wijst de Accijnsrichtlijn 2008 (artikel 8, eerste lid, onderdeel b) als belastingplichtige aan ‘de persoon die de accijnsgoederen voorhanden heeft of enig ander persoon die bij het voorhanden hebben ervan betrokken is’. Dit betekent dat ook een persoon, die niet de feitelijke beschikkingsmacht over de accijnsgoederen heeft, maar wel betrokken is bij het voorhanden hebben van die goederen, als belastingplichtige kan worden aangemerkt.’.

(TK, 2008/09, 32 031, nr. 3, p. 8.).

In artikel 51, eerste lid, aanhef, onderdeel h, van de WA is bepaald dat bij toepassing van artikel 2e, eerste lid, van de WA wordt geheven van onder meer de persoon die de voor de levering bestemde goederen voorhanden heeft. Anders dan voor de toepassing van artikel 2, eerste lid, onderdeel b, van de WA (in artikel 51, eerste lid, aanhef, onderdeel b, van de WA) is in artikel 51, eerste lid, aanhef, onderdeel h, van de WA niet aangewezen ‘enig ander persoon die bij het voorhanden hebben ervan betrokken is’. Mitsdien dient het Hof te beoordelen of bij toepassing van artikel 2e, eerste lid, van de WA de onder 4.9 bedoelde feitelijke beschikkingsmacht en het wetenschapsvereiste wel van belang zijn. Uit het arrest HvJ 5 april 2001, C-325/99, Van de Water, ECLI:EU:C:2001:201 blijkt dat aan de lidstaten uitdrukkelijk de verantwoordelijkheid is gelaten om de wijze van heffing en inning te bepalen. Nederland heeft voor de toepassing van artikel 2e, eerste lid, van de WA in artikel 51, eerste lid, aanhef, onderdeel h, van de WA ‘enig ander persoon die bij het voorhanden hebben ervan betrokken is’ niet aangewezen als de persoon waarvan kan worden geheven. Daaruit volgt – mede gelet op artikel 9, van de Accijnsrichtlijn - naar het oordeel van het Hof dat bij toepassing van artikel 2e, eerste lid, van de WA de onder 4.9 bedoelde feitelijke beschikkingsmacht en het wetenschapsvereiste wel van belang zijn.

Het Groot Woordenboek der Nederlandse taal van Van Dale geeft als betekenis van ‘voorhanden’: ‘beschikbaar, voor het gebruik aanwezig, in voorraad’. Dat veronderstelt feitelijke beschikkingsmacht; voor het voorhanden hebben van goederen is feitelijke beschikkingsmacht vereist. Het voorhanden hebben wordt in de Duitse, Engelse, respectievelijk Franse tekstversies van de Accijnsrichtlijn aangeduid als: ‘den Besitz’, ‘the holding’ en ‘la détention’; hieruit blijkt dat het bij voorhanden hebben derhalve steeds gaat om de feitelijke beschikkingsmacht over de goederen.

Belanghebbende en [A] hebben tegenover de FIOD onder andere het volgende verklaard:

‘Ik heb wel poststukken uit België overgebracht van België naar Nederland. Daarin bevonden zich wel tabaksgoederen.’;

‘Brenda en ik brengen vervolgens de dozen met tabak naar inpakruimte achter de nachtwinkel in Belgisch [woonplaats] . Dat is een garagebox. Deze ligt op Belgisch grondgebied aan de [adres 4] of [adres 5] . Ik pak de goederen daar in, omdat dat niet in Nederland mag. (…). In die inpakruimte maken wij er een postpakket van met een etiket (…). Wij, Brenda en ik, pakken die goederen in, in de dozen, waarin de tabak meestal origineel in zit. (…). Daarna gaan al die tabaksproducten ingepakt als postpakket in mijn [automerk] . Wij rijden vervolgens de Nederlandse grens over en naar mijn winkel, (…).

De postpakketten worden niet vanuit België verstuurd, omdat dat veel langer duurt. Het duurt gewoon een week tot 8 dagen voordat de mensen dan hun pakket hebben.’

en

‘De pakketten worden door ons ingepakt en opgehaald op een aparte locatie hier vlakbij in België. Deze locatie huren mijn partner en ik. (…)

In mijn beleving vervoeren wij alleen pakketten in Nederland. Als u mijn vraagt wat de inhoud van deze pakketten is weet ik natuurlijk van de dozen die ik zelf heb ingepakt wat erin zit. Over de inhoud van de dozen waar tabaksproducten inzitten is alleen Belgische accijns betaald en geen Nederlandse accijns. Nogmaals wij rijden vanuit België alleen met pakketten de grens over (…).’.

Uit deze verklaringen van belanghebbende en [A] en mede gelet op het vermelde onder 2.3 en 2.4 hiervoor, concludeert het Hof dat:

Gelet op de conclusies onder onderdeel 4.13 hebben belanghebbende en [A] naar het oordeel van het Hof de feitelijke beschikkingsmacht over de litigieuze accijnsgoederen gehad en hadden zij de wetenschap dat die accijnsgoederen niet overeenkomstig de bepalingen van de WA in de heffing waren betrokken. Belanghebbende en [A] hebben de litigieuze accijnsgoederen voor commerciële doeleinden voorhanden gehad als bedoeld in artikel 2e, van de Wet WA in samenhang met artikel 51, eerste lid, onderdeel h, van de WA. Voorts heeft belanghebbende niet voldaan aan de onder 4.7 vermelde voorwaarden om niet in de heffing te worden betrokken: (1) het in kennis stellen van de Inspecteur voorafgaand aan de verzending (het ophalen uit België) van de accijnsgoederen en (2) het stellen van zekerheid voor de accijns die zij verschuldigd konden worden.

De stelling van belanghebbende dat hij geen juridisch eigenaar was van de aan zijn afnemers verkochte accijnsgoederen (tabaksproducten), hetgeen volgens belanghebbende betekent dat de betreffende accijns van bedoelde afnemers had moeten worden geheven, faalt. Uit artikel 51, eerste lid, onderdeel h, van de WA volgt dat belanghebbende als belastingplichtige kan worden aangemerkt.

Voor zover belanghebbende bedoeld heeft te stellen dat de Inspecteur niet in de eerste plaats bij belanghebbende had mogen naheffen, maar dat de Inspecteur bij voorrang had moeten naheffen bij anderen, faalt deze stelling eveneens omdat een dergelijke rangorde niet uit de WA voortvloeit en de Inspecteur, door zo’n rangorde niet in acht te nemen, ook niet in strijd handelt met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur (Hoge Raad 14 mei 2004, 38 370, ECLI:NL:HR:2004:AO9493). Bovendien is het voorhanden hebben voor commerciële doeleinden als bedoeld in artikel 2e, van de WA een zelfstandig belastbaar feit (vgl. Hoge Raad van 9 juli 2004, 38 723, ECLI:NL:HR:2004:AP9596).

Aangaande het tijdstip waarop het belastbare feit bestaande uit de uitslag tot verbruik plaatsvindt, overweegt het Hof als volgt. Artikel 52, derde lid, onderdeel e, van de WA bepaalt dat accijns verschuldigd wordt op het tijdstip van aanvang van het voorhanden hebben in Nederland. Nu vaststaat dat belanghebbende en [A] genoemde accijnsgoederen (tabaksproducten) vanuit België naar Nederland hebben vervoerd (onderdeel 4.12), en zij tijdens dit vervoer de Nederlandse landsgrens zijn gepasseerd, is het Hof van oordeel dat de uitslag tot verbruik van de accijnsgoederen in Nederland door belanghebbende en [A] , heeft plaatsgehad op het moment dat beiden met bedoelde accijnsgoederen de Nederlandse landsgrens zijn gepasseerd.

Vraag II moet gelet op al vorenoverwogene bevestigend worden beantwoord.

Vraag III

De Inspecteur heeft middels het proces-verbaal, in combinatie met het proces-verbaal ‘Berekening fiscaal nadeel’ zoals dat met dagtekening 4 december 2013 is opgemaakt door [V] (punt 2.4; AH-029), naar het oordeel van het Hof de (berekening van de) middels de naheffingsaanslag geheven accijns voldoende onderbouwd. Belanghebbende heeft feiten noch omstandigheden gesteld of aannemelijk gemaakt die de conclusie rechtvaardigen dat de naheffingsaanslag tot een onjuist bedrag aan belanghebbende is opgelegd. Het is het Hof ook anderszins niet gebleken dat de Inspecteur het bedrag van de bestreden naheffingsaanslag op onjuiste of onredelijke wijze heeft vastgesteld.

Vraag III moet bevestigend worden beantwoord.

Vraag IV

Belanghebbende stelt dat de Inspecteur ter zake van de bestreden naheffingsaanslag het motiverings- en zorgvuldigheidsbeginsel heeft geschonden door voor het opleggen van de bestreden naheffingsaanslag gebruik te maken van bedoelde bevindingen en conclusies van de FIOD en ter zake geen eigen onderzoek te doen. Het Hof overweegt hiertoe als volgt.

Geen rechtsregel gebiedt de Inspecteur om zelfstandig een (nader) onderzoek in te stellen naar de juistheid van bedoelde bevindingen en conclusies van de FIOD. Dat bedoelde bevindingen en conclusies in een afzonderlijke strafrechtelijke procedure onderwerp van geschil vormen doet hieraan niet af (vgl. Hoge Raad 20 maart 2015, 13/03959, ECLI:NL:HR:2015:643). Gesteld noch gebleken is dat bedoelde bevindingen en conclusies van de FIOD zijn verkregen op een wijze die zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht, dat dit gebruik onder alle omstandigheden ontoelaatbaar moet worden geacht. Voorts is, zoals vermeld onder 2.5 en 2.6, belanghebbende meermalen de gelegenheid geboden te reageren op het bewijsmateriaal dat de Inspecteur aan de naheffingsaanslag ten grondslag heeft gelegd. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur het motiverings- of zorgvuldigheidsbeginsel niet geschonden door voor het opleggen van de bestreden naheffingsaanslag gebruik te maken van bedoelde bevindingen en conclusies van de FIOD.

Belanghebbende stelt dat de Inspecteur ter zake van de bestreden naheffingsaanslag het proportionaliteits- en gelijkheidsbeginsel en voorts het verbod van willekeur heeft geschonden, nu hij de bestreden naheffingsaanslag enkel aan belanghebbende en [A] heeft opgelegd. Het Hof overweegt hiertoe als volgt.

Uit onderdeel 4.15 volgt dat belanghebbende op basis van het bepaalde in artikel 51, eerste lid, onderdeel h, van de WA kan worden aangemerkt als belastingplichtige en dat aan belanghebbende terecht de bestreden naheffingsaanslag is opgelegd. Uit onderdeel 4.16 volgt dat belanghebbendes stelling, dat de Inspecteur bij voorrang had moeten naheffen bij anderen, faalt. Belanghebbende heeft voorts niet aannemelijk gemaakt dat hij in gelijke omstandigheden verkeert met de afnemers van de verkochte accijnsgoederen en ook overigens is het Hof van oordeel dat belanghebbende niet in gelijke omstandigheden verkeert met bedoelde afnemers gegeven het feit dat alleen belanghebbende en [A] bedoelde accijnsgoederen (tabaksproducten) voor commerciële doeleinden vanuit België naar Nederland hebben vervoerd en het tijdens dit vervoer passeren van de Nederlandse landsgrens het belastbare feit oplevert (onderdeel 4.17). Van een heffing die in strijd is met het proportionaliteits- of gelijkheidsbeginsel dan wel met het verbod van willekeur is naar het oordeel van het Hof geen sprake.

Belanghebbende stelt dat de Inspecteur heeft gehandeld in strijd met het verbod van détournement de pouvoir dan wel het verbod van détournement de procedure en voorts dat de Inspecteur het evenredigheidsbeginsel heeft geschonden. Het Hof verstaat de stellingen van belanghebbende aldus dat belanghebbende van mening is dat de Inspecteur zich bij het opleggen van de bestreden naheffingsaanslag niet enkel heeft mogen baseren op de bevindingen en rapportage van de FIOD, dat hij een met meer waarborgen omklede procedure had moeten volgen en dat hij heeft nagelaten zijn bevoegdheden slechts uit te oefenen voor zover dit redelijkerwijs voor de vervulling van zijn taak nodig is en dat op de voor de burger minst belastende wijze. Belanghebbende maakt vooreerst niet duidelijk welke (met meer waarborgen omklede) procedure hij bedoelt. Voorts falen de stellingen van belanghebbende op grond van hetgeen reeds onder 4.22 is overwogen.

Vraag IV moet gelet op al vorenoverwogene ontkennend worden beantwoord.

Vraag V

Belanghebbende stelt dat de Inspecteur de mogelijkheid had om talloze eindverbruikers als primaire belastingplichtigen in de naheffing van accijns te betrekken. Tevens stelt belanghebbende dat hij en [A] worden getroffen door een individuele en buitensporige last nu zij voor het totaalbedrag aan accijns van € 704.087,41 worden aangesproken.

Zoals hiervoor overwogen is belanghebbende op basis van de WA (en de Accijnsrichtlijn) terecht in de naheffing betrokken. De naheffing wordt geheel gedragen door wettelijke regels. Gesteld noch gebleken is dat de wetgever zijn beoordelingsmarge inzake deze wettelijke regels te buiten is gegaan. Daarmee is ook niet sprake van een individuele (en buitensporige) last. Uit artikel 1, van het Eerste Protocol bij het EVRM vloeit voort dat een effectieve betwisting van de rechtmatigheid van een naheffingsaanslag mogelijk moet zijn (vgl. Hoge Raad 2 december 2016, 16/01532, ECLI:NL:HR:2016:2722). Het in de WA en de Algemene wet inzake rijksbelastingen voorziene stelsel van rechtsbescherming voorziet erin dat een naheffingsaanslag als de onderhavige door de rechter kan worden vernietigd of verminderd indien deze ten onrechte of tot een te hoog bedrag is vastgesteld. Hiermee is voldaan aan de eis dat een effectieve betwisting van de rechtmatigheid van een naheffingsaanslag mogelijk is. Terzijde merkt het Hof op dat het totaalbedrag aan accijns van € 704.087,41 niet door beide partners voor het volle bedrag moet worden betaald, maar dat betaling door de één tot gevolg heeft dat de ander in zoverre minder betaalt.

Vraag V moet ontkennend worden beantwoord.

Slotsom

De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank, onder verbetering van de gronden, dient te worden bevestigd.

Al hetgeen belanghebbende overigens nog heeft aangevoerd kan niet leiden tot een ander oordeel.

Ten aanzien van het verzoek om schadevergoeding

Nu het hoger beroep ongegrond wordt verklaard komt een schadevergoeding op de voet van artikel 8:73, van de Algemene wet bestuursrecht niet aan de orde.

Ten aanzien van het griffierecht

Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Inspecteur aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.

Ten aanzien van de proceskosten

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75, van de Algemene wet bestuursrecht.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

Aldus gedaan op: 13 april 2017 door P. Fortuin, voorzitter, V.M. van Daalen-Mannaerts en M. Harthoorn, leden, in tegenwoordigheid van A. Muller, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s‑Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.