Bij een sfeerovergang in de deelnemingsvrijstelling moet er een belaste of onbelaste compartimenteringsreserve worden gevormd. Deze reserve valt vrij of neemt af, bijvoorbeeld bij een ontvangen dividenduitkering of bij verkoop van het belang.
Bij toepassing van de deelnemingsvrijstelling kan een zogenoemde sfeerovergang plaatsvinden. Een belang kan overgaan van de belaste sfeer (geen deelnemingsvrijstelling) naar de onbelaste sfeer (wel deelnemingsvrijstelling) of andersom. Na zo'n sfeerovergang is op het belang een ander fiscaal regime van toepassing dan het fiscale regime vóór de sfeerovergang.
Compartimentering
Compartimenteren zorgt er kort gezegd voor dat een genoten voordeel ontstaan vóór de sfeerovergang, later alsnog in de belastingheffing kan worden betrokken volgens de destijds geldende regels. Op 1 mei 2015 is de Wet compartimenteringsreserve in werking getreden. De wet is een reactie op een arrest van de Hoge Raad van 14 juni 2013 (ECLI:NL:HR:2013:BY1244). Samengevat besliste de Hoge Raad hierin dat als de wetgever wenst te compartimenteren, hij dit wettelijk moet regelen. De wet regelt dat er voortaan een belaste of onbelaste compartimenteringsreserve moet worden gevormd als een sfeerovergang plaatsvindt of heeft plaatsgevonden. Het maakt daarbij niet uit of de sfeerovergang een gevolg is van een wijziging in feiten/omstandigheden (feitencompartimentering) of een gevolg is van een wetswijziging (regelcompartimentering).
Berekening
De compartimenteringsreserve wordt als volgt berekend: ‘’waarde economisch verkeer van de aandelen direct vóór sfeerovergang -/- boekwaarde aandelen.’’ De boekwaarde van de aandelen wordt aangepast met het bedrag waarvoor een compartimenteringsreserve wordt gevormd.
Transacties
Het vormen van een belaste of onbelaste compartimenteringsreserve leidt niet tot (directe) heffing. Eventuele heffing komt pas later aan de orde. De belaste of onbelaste compartimenteringsreserve kan namelijk afnemen of vrijvallen bij de volgende transacties:
•
Een ontvangen dividenduitkering waarbij het dividend toerekenbaar is aan de periode vóór sfeerovergang.
•
Een vervreemding van (een deel van) het belang.
•
Acties met betrekking tot het belang (de deelneming) of de belastingplichtige, waaronder fusie, splitsing, liquidatie of wanneer de belastingplichtige met de deelneming een fiscale eenheid aangaat.
Frank Elsweier
Tilburg University – Universitair docent en onderzoeker
EY Belastingadviseurs – Belastingadviseur, Kennisbeheer en Bureau Vaktechniek
Meer over Frank Elsweier
Bij een sfeerovergang in de deelnemingsvrijstelling moet er een belaste of onbelaste compartimenteringsreserve worden gevormd. Deze reserve valt vrij of neemt af, bijvoorbeeld bij een ontvangen dividenduitkering of bij verkoop van het belang.
Bij toepassing van de deelnemingsvrijstelling kan een zogenoemde sfeerovergang plaatsvinden. Een belang kan overgaan van de belaste sfeer (geen deelnemingsvrijstelling) naar de onbelaste sfeer (wel deelnemingsvrijstelling) of andersom. Na zo'n sfeerovergang is op het belang een ander fiscaal regime van toepassing dan het fiscale regime vóór de sfeerovergang.
Compartimentering
Compartimenteren zorgt er kort gezegd voor dat een genoten voordeel ontstaan vóór de sfeerovergang, later alsnog in de belastingheffing kan worden betrokken volgens de destijds geldende regels. Op 1 mei 2015 is de Wet compartimenteringsreserve in werking getreden. De wet is een reactie op een arrest van de Hoge Raad van 14 juni 2013 (ECLI:NL:HR:2013:BY1244). Samengevat besliste de Hoge Raad hierin dat als de wetgever wenst te compartimenteren, hij dit wettelijk moet regelen. De wet regelt dat er voortaan een belaste of onbelaste compartimenteringsreserve moet worden gevormd als een sfeerovergang plaatsvindt of heeft plaatsgevonden. Het maakt daarbij niet uit of de sfeerovergang een gevolg is van een wijziging in feiten/omstandigheden (feitencompartimentering) of een gevolg is van een wetswijziging (regelcompartimentering).
Berekening
De compartimenteringsreserve wordt als volgt berekend: ‘’waarde economisch verkeer van de aandelen direct vóór sfeerovergang -/- boekwaarde aandelen.’’ De boekwaarde van de aandelen wordt aangepast met het bedrag waarvoor een compartimenteringsreserve wordt gevormd.
Transacties
Het vormen van een belaste of onbelaste compartimenteringsreserve leidt niet tot (directe) heffing. Eventuele heffing komt pas later aan de orde. De belaste of onbelaste compartimenteringsreserve kan namelijk afnemen of vrijvallen bij de volgende transacties:
Een ontvangen dividenduitkering waarbij het dividend toerekenbaar is aan de periode vóór sfeerovergang.
Een vervreemding van (een deel van) het belang.
Acties met betrekking tot het belang (de deelneming) of de belastingplichtige, waaronder fusie, splitsing, liquidatie of wanneer de belastingplichtige met de deelneming een fiscale eenheid aangaat.
Documenten bij dit thema
Wetgeving
Artikel 13 Wet op de vennootschapsbelasting 1969
Artikel 28c Wet op de vennootschapsbelasting 1969
Artikel 34c Wet op de vennootschapsbelasting 1969
Wet compartimenteringsreserve
Kennisgroepstandpunt van 19 maart 2023, KG:023:2022:5 Liquidatieverliesregeling en compartimenteringsleer
Standaardarrest
HR 14 juni 2013, nr. 11/04538, ECLI:NL:HR:2013:BY1244, BNB 2013/177, V-N 2013/29.19, FED 2013/89, Belastingadvies 2013/16.6, NJB 2013/1567
Belangrijkste uitspraken
HR 28 maart 2014, nr. 13/02818, ECLI:NL:HR:2014:684, BNB 2014/119, V-N 2014/16.19, FED 2014/58, Belastingadvies 2014/9.7
HR 4 november 2022, nr. 21/02980, ECLI:NL:HR:2022:1578, BNB 2023/12, V-N 2022/49.8
Literatuur
VPB Gids 2024, VPBG 2024/7.5, Sfeerovergang; compartimenteringsleer (paragraaf 7.5)
Hoofdzaken vennootschapsbelasting, F.J. Elsweier en S.A. Stevens, 19e herziene druk, Kluwer 2024, paragraaf 7.7.3
Compartimenteringsleer bij overheidsonderneming, S.A. Stevens, WFR 2018/48
De broncode van compartimenteren, W.R. Kooiman en M.H.C. Ruijschop, WFR 2016/122
Het nieuwe compartimenteren, W.R. Kooiman en M.H.C. Ruijschop, Deventer: Wolters Kluwer 2016, Fiscaal Actueel nr. 20
Wet compartimenteringsreserve in werking getreden, V-N 2015/22.11
Compartimenteren maakt creatief, L.P. Cats en B. Suvaal, WFR 2014/846
Compartimenteren met reserve, W.R. Kooiman en M.H.C. Ruijschop, TFO 2014/132.3
Naslag
Vakstudie Vennootschapsbelasting, art. 28c Wet VPB 1969, aant. 1
Cursus Belastingrecht, Vpb.2.4.4.D Compartimenteringsproblematiek bij de deelnemingsvrijstelling
Verwante onderwerpen
Thema: Deelnemingsvrijstelling: Onbelaste inkomsten uit dochtervennootschappen