5.4 Voorwaarde 4: Opwaarderingsreserve

Voorwaarde 4 regelt de samenloop van overdracht en artikel 13ba Wet Vpb 1969. De opwaarderingsreserve is geen vermogensbestanddeel dat vatbaar is voor overdracht. De opwaarderingsreserve is daarnaast subjectgebonden. Dit betekent dat bij een eventuele plaatsvervanging door de verkrijgende deelgerechtigde met betrekking tot de deelneming de opwaarderingsreserve niet overgaat naar de verkrijgende deelgerechtigde. Zonder nadere regeling blijft de opwaarderingsreserve dan ook achter bij het FGR en is bij vrijstelling heffing niet verzekerd. Voorwaarde 4 verzekert in dergelijke gevallen de heffing.

Als de deelneming waarop de opwaarderingsreserve betrekking heeft in het bezit is van het FGR, treedt de verkrijgende deelgerechtigde aan wie de deelneming wordt overgedragen op grond van het eerste lid van voorwaarde 4 met betrekking tot de opwaarderingsreserve in de plaats van het FGR. Bij splitsing van de deelneming over meerdere verkrijgende deelgerechtigden geldt deze plaatsvervanging naar evenredigheid van de splitsing van de boekwaarde van de deelneming.

Een bijzondere situatie doet zich voor als de deelneming niet in het bezit is van het FGR, maar van een met hem verbonden lichaam. Als dit lichaam ook een verbonden lichaam is van alle verkrijgende deelgerechtigden, is voortzetting van de opwaarderingsreserve mogelijk. Het derde lid van voorwaarde 4 treft hiervoor de benodigde regeling. In dat geval treden alle verkrijgende deelgerechtigden met betrekking tot de opwaarderingsreserve in de plaats van het FGR met inachtneming van een evenredige verdeling. Deze verdeling is evenredig aan de verdeling van de waarde in het economische verkeer van het vermogen van het FGR. Deze plaatsvervanging naar evenredigheid verdeelt niet alleen het bedrag van de opwaarderingsreserve, maar geldt ook voor de verdere toepassing van artikel 13ba Wet Vpb 1969. Deze verdeling geldt bij de voortgezette toepassing van artikel 13ba dus ook voor de toerekening van de waarde in het economische verkeer van het bezit van de aandelen door het verbonden lichaam.

In de situatie dat het verbonden lichaam dat de aandelen bezit een verbonden lichaam is van één of meer verkrijgende deelgerechtigden, maar niet van alle, zal op verzoek van geval tot geval worden beoordeeld of de opwaarderingsreserve kan worden voortgezet en zo ja, op welke wijze. Om in aanmerking te komen voor een dergelijke eventuele goedkeuring moet een verzoek worden gedaan namens het FGR en alle verkrijgende deelgerechtigden. Het verzoek moet worden ingediend bij de inspecteur die belast is met de aanslagregeling vennootschapsbelasting van het FGR. Deze zendt het verzoek met een toelichting door naar de Belastingdienst/Corporate Dienst Vaktechniek, Cluster Vpb-IBwinst, Postbus 20201 2500 EE Den Haag.

Tot slot is in de situatie dat geen van de verkrijgende deelgerechtigden een verbonden lichaam is van het met het FGR verbonden lichaam dat de aandelen bezit, voortzetting van de opwaarderingsreserve niet mogelijk. Er is dan immers geen deelneming in de schuldenaar. Voorwaarde 4 heeft dan ook geen betrekking op deze situatie. Artikel 13ba vindt in een dergelijke situatie onverkort toepassing. Dit betekent dat de opwaarderingsreserve direct voorafgaand aan de overdracht aan de winst moet worden toegevoegd, voor zover er op dat moment een stille reserve in de deelneming aanwezig is. Een eventueel resterend bedrag aan opwaarderingsreserve vervalt zonder dat dit tot een toevoeging aan de winst leidt (artikel 13ba, vijfde lid, Wet Vpb 1969 juncto artikel 13ba, achtste lid, Wet Vpb 1969).