4 Main benefit test

Bijlage IV van Richtlijn 2011/16/EU betreft de wezenskenmerken en bestaat uit twee delen. Deel I betreft de main benefit test. In deel II zijn wezenskenmerken A tot en met E opgenomen. Wezenskenmerken A en B en wezenskenmerk C, onderdeel 1, onder b, subonderdeel i, onder c en d, zijn uitsluitend van toepassing als ook aan de ‘main benefit test’ wordt voldaan.

Aan de main benefit test is voldaan als kan worden aangetoond dat het belangrijkste voordeel dat of een van de belangrijkste voordelen die, gelet op alle relevante feiten en omstandigheden, redelijkerwijs te verwachten valt van een constructie het verkrijgen van een belastingvoordeel is. Ten aanzien van het belastingvoordeel geldt dat dit zowel binnen als buiten de EU kan opkomen. Veelal gaat het immers juist om het samenspel of de wisselwerking tussen verschillende belastingregimes en wordt een oneigenlijk belastingvoordeel gecreëerd door het grensoverschrijdende aspect van een constructie.

Voor de vraag of een constructie (of reeks constructies) een belastingvoordeel oplevert, kan het door de belastingplichtige verschuldigde belastingbedrag, rekening houdende met die constructie(s), vergeleken worden met het bedrag dat diezelfde belastingplichtige verschuldigd zou zijn in dezelfde omstandigheden in het geval dat de constructie(s) niet bestond(en).

Een belastingvoordeel kan vele verschijningsvormen hebben. Enkele voorbeelden van een belastingvoordeel zijn:

Ook het voorkomen van een belastingnadeel en van belastingheffing kunnen worden beschouwd als het verkrijgen van een belastingvoordeel. Aan de main benefit test is niet automatisch voldaan door het enkele feit dat dubbele belastingheffing wordt voorkomen.

Het kwalificeren van een belastingvoordeel in de zin van de main benefit test en het aanmerken daarvan als het belangrijkste voordeel of een van de belangrijkste voordelen van een constructie zal niet altijd eenvoudig zijn en hangt af van alle feiten en omstandigheden van het geval. Het gaat hierbij om objectieve feiten en omstandigheden en niet om de subjectieve beoordelingen of intenties van de intermediair of relevante belastingplichtige.

In de praktijk zal in grofweg twee situaties zijn voldaan aan de main benefit test (dit betreffen twee afzonderlijke situaties). Ten eerste als een constructie niet zou doorgaan zonder het te verwachten belastingvoordeel, en het bestaan van dat belastingvoordeel dus als ‘doorslaggevend’ voor de constructie kan worden aangemerkt. Deze situatie is tijdens de parlementaire behandeling van de Wet implementatie EU-richtlijn meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies aan de hand van een voorbeeld verduidelijkt.1.

Ten tweede als een constructie elementen bevat die zijn toegevoegd om een belastingvoordeel te verkrijgen, mits dat belastingvoordeel het belangrijkste voordeel – of een van de belangrijkste voordelen – is dat van de constructie te verwachten valt.

In beide situaties is het van belang om, kort samengevat, de situatie waarin de constructie wordt opgezet met de toepasselijke fiscale regelgeving die tot het desbetreffende belastingvoordeel leidt, te vergelijken met de situatie zonder die fiscale regelgeving. Ziet de constructie er in beide gevallen hetzelfde uit? Dan zou de constructie kennelijk ook op dezelfde wijze doorgaan zonder een eventueel belastingvoordeel dat de toepassing van de betreffende fiscale regelgeving mogelijk met zich brengt (omdat er andere redenen dan het behalen van een belastingvoordeel ten grondslag liggen aan de betreffende constructie, bijvoorbeeld economische redenen). Het verkrijgen van een belastingvoordeel is in een dergelijk geval niet het belangrijkste voordeel dat van een constructie te verwachten valt, noch een van de belangrijkste voordelen, zodat aan de main benefit test dan niet is voldaan.

Zou de constructie zonder de toepasselijke fiscale regelgeving echter niet (op dezelfde wijze) doorgaan? Dan kan een belastingvoordeel één van de belangrijkste te verwachten voordelen van de constructie zijn. In dat geval is wel voldaan aan de main benefit test.

Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat het feit dat een belastingvoordeel in lijn is met de bedoeling van de betreffende regeling in ogenschouw genomen kan worden voor de main benefit test, maar dat dit niet bepalend is voor de vraag of de test slaagt. Voor de vraag of aan de main benefit test is voldaan zijn de twee hiervoor genoemde toetsen (is er een belastingvoordeel en is dit het belangrijkste voordeel of een van de belangrijkste voordelen?) van doorslaggevend belang.