HR, 16-06-1999, nr. 33 848

HR, 16-06-1999, nr. 33 848

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Uitspraak 16‑06‑1999

Inhoudsindicatie

-

gewezen op het beroep in cassatie van X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 7 oktober 1997 betreffende het van hem over de maand mei 1996 ingehouden bedrag aan loonbelasting en premie volksverzekeringen.

1. Inhouding, bezwaar en geding voor het Hof Van belanghebbende is door zijn werkgever op zijn loon voor de maand mei 1996 in totaal ƒ 4.040,84 ingehouden aan loonbelasting en premie volksverzekeringen. Na bezwaar van belanghebbende tegen het van hem ingehouden bedrag heeft de Inspecteur besloten geen teruggaaf te verlenen. Belanghebbende is van de uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen bij het Hof. Het Hof heeft die uitspraak bevestigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

2. Geding in cassatie Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. De Staatssecretaris van Financiën heeft een vertoogschrift ingediend. Belanghebbende heeft het beroep doen toelichten door mr. P. van Harten, advocaat te Arnhem. De Advocaat-Generaal Ilsink heeft op 27 januari 1999 geconcludeerd tot verwerping van het beroep.

3. Beoordeling van de vraag of het beroep in cassatie tijdig is ingesteld De termijn voor het instellen van beroep in cassatie vangt aan met ingang van de dag na die waarop het besluit op de voorgeschreven wijze is bekendgemaakt (artikel 6:8, lid 1, juncto artikel 6:24 van de Algemene wet bestuursrecht). Als zodanige wijze van bekendmaking heeft, zoals in de conclusie van de Advocaat-Generaal uiteengezet, te gelden de toezending door de griffier van een afschrift van de uitspraak aan partijen ingevolge artikel 17, lid 4, van de Wet administratieve rechtspraak in belastingzaken. Die toezending heeft in het onderhavige geval plaatsgevonden op 10 oktober 1997. De beroepstermijn van zes weken is derhalve aangevangen op 11 oktober 1997 en geëindigd met 21 november 1997. Het op 19 november 1997 ter griffie van het Hof afgegeven beroepschrift is mitsdien, anders dan de Staatssecretaris betoogt, tijdig ingediend.

4. Beoordeling van het middel 4.1. Het middel faalt voorzover het zich keert tegen 's Hofs oordelen dat op het zogenoemde rechtenbeheersysteem gebaseerde rechten zijn aan te merken als aanspraken in de zin van artikel 10, lid 2, van de Wet op de loonbelasting 1964 (tekst 1996: hierna de Wet) en als "daarmee overeenkomende aanspraken" bedoeld in artikel 10, lid 2, letter c, van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 1990 (tekst 1996, hierna: de Uitvoeringsregeling) . Bij die oordelen is het Hof kennelijk ervan uitgegaan dat toepassing van het rechtenbeheersysteem op zichzelf geen wijziging heeft gebracht in het voorheen uit de desbetreffende collectieve arbeidsovereenkomsten voortvloeiende stelsel van vakantiebonnen of -zegels, doch louter fungeert als registratiesysteem van de verstrekking en verzilvering van de voorheen in die bonnen of zegels belichaamde aanspraken. Bij dat uitgangspunt, dat geen blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting en voor het overige, als van feitelijke aard, in cassatie moet worden geëerbiedigd, terwijl het in het licht van de stukken van het geding ook geen nadere motivering behoefde, zijn 's Hofs oordelen juist (vgl. HR 16 september 1992, nr. 27950, BNB 1993/21). Belanghebbendes betoog dat erop neerkomt dat slechts rechten die zijn belichaamd in zelfstandige waardepapieren kunnen worden aangemerkt als aanspraken in de zin van de Wet, vindt geen steun in het recht. 4.2. Ook voor het overige kan het middel niet tot cassatie leiden. Als gevolg van de waarderingsregel van artikel 10, lid 2, letter c, van de Uitvoeringsregeling worden voor de heffing van de loonbelasting de daar genoemde vakantiebonnen, vakantietoeslagbonnen en daarmee overeenkomende aanspraken anders behandeld dan vakantiegeld dat genoten wordt als loon in geld. 4.3. Het Hof heeft geoordeeld dat afgezien van het verschil in juridische vormgeving dat leidt tot de kwalificatie van het door belanghebbende genoten vakantiegeld als loon in geld enerzijds en van de aanspraken op vakantiebonnen en dergelijke als aanspraken in de zin van artikel 10, lid 2, van de Wet anderzijds, nog andere belangrijke verschillen bestaan tussen beide beloningssystemen. Het heeft daaraan de gevolgtrekking verbonden dat sprake is van feitelijk en rechtens ongelijke gevallen en vervolgens geoordeeld dat de ongelijkheid voldoende is om het aanwezige verschil in behandeling te rechtvaardigen. 4.4. In het midden kan blijven welk gewicht kan worden toegekend aan elk van de door het Hof genoemde verschillen. Op zichzelf wordt het bestaan ervan in cassatie niet bestreden. Ook aangenomen dat alle door belanghebbende aangevoerde redenen om dat gewicht voor de hier te beantwoorden vraag laag aan te slaan gegrond zijn, blijft sprake van verschillen die gezien in verband met de uit de juridische vormgeving voortvloeiende omstandigheid dat het vakantiegeld pas wordt belast ten tijde van de uitbetaling en de aanspraken op vakantiebonnen en dergelijke al ten tijde van de toekenning van de aanspraak, enig verschil in behandeling kunnen rechtvaardigen. De door het middel voorgelegde vraag is dan of de ongelijke behandeling van deze gevallen voor de toepassing van de antidiscriminatie bepalingen in de Grondwet en de internationale verdragen ongeoorloofd is. 4.5. Het antwoord op die vraag is ontkennend: voor de ongelijke behandeling waarover belanghebbende klaagt, is een objectieve en redelijke rechtvaardiging aanwezig. Zoals is uiteengezet in de conclusie van de Advocaat- Generaal in de zaak 33928, in welke zaak de Hoge Raad heden arrest heeft gewezen, is de in het onderhavige jaar nog bestaande bevoordeling van enkele, ten opzichte van de groep vakantiegeld genietende werknemers relatief kleine groepen werknemers in bepaalde bedrijfstakken door de voordelige waarderingsregeling voor vakantiebonnen van artikel 10, lid 2, letter c, van de Uitvoeringsregeling in feite het gevolg van het voorshands niet overnemen door de regelgever van het voorstel van de Commissie Oort in 1986 om vakantiebonnen voortaan, anders dan sinds 1940 het geval was geweest, voor de volle 100 percent van hun waarde in de heffing te betrekken. De regelgever had voor dat niet althans niet direct overnemen zwaarwegende motieven van sociaal-economisch-politieke aard, zoals samengevat in voormelde conclusie onder 5.9.8. Die beslissing kan niet onredelijk genoemd worden. De evenvermelde zwaarwegende motieven van sociaal- economisch-politieke aard hebben de regelgever ook in redelijkheid kunnen doen besluiten bij de uitvoering van zijn destijds aangekondigde voornemen de tijdelijk nog gecontinueerde bevoordeling geleidelijk op te heffen, behoedzaam te werk te gaan, als gevolg waarvan die opheffing in het onderhavige jaar, 1996, nog niet tot stand was gekomen. Gelet op deze rechtvaardigingsgronden en de beoordelingsvrijheid die de regelgever te dezen toekomt, kan niet worden gezegd dat de werknemers die terzake van het door hen als loon in geld genoten vakantiegeld naar de normale regels in de heffing worden betrokken, worden behandeld op een door de Grondwet of internationale verdragen verboden wijze.

5. Proceskosten De Hoge Raad acht, gelet op onderdeel 4 van de conclusie van de Advocaat-Generaal, termen aanwezig om ten aanzien van de proceskosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het geding in cassatie redelijkerwijs heeft moeten maken, te beslissen als hierna zal worden vermeld.

6. Beslissing De Hoge Raad: verwerpt het beroep, en veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op ƒ 1.420,-- voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

Dit arrest is op 16 juni 1999 vastgesteld door de vice-president Stoffer als voorzitter, en de raadsheren Zuurmond, Pos, Monné en Kop, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier Fehmers, en op die datum in het openbaar uitgesproken.

Conclusie 27‑01‑1999

Inhoudsindicatie

-

Conclusie: Nr. 33.848 Mr. Ilsink

Derde Kamer B Conclusie inzake:

Loonheffing mei 1996 X tegen Parket, 27 januari 1999

de Staatssecretaris van Financiën

Edelhoogachtbaar College,

1. Feiten en procesverloop 1.1. Het beroep in cassatie is gericht tegen de schriftelijke uitspraak van het gerechtshof te Amsterdam (hierna: het Hof) van 7 oktober 1997, nr. P96/3359, gepubliceerd in V-N 1997, blz. 3684. Het is ingesteld door de belanghebbende, X.

1.2. Belanghebbende was in 1996 werkzaam in overheidsdienst. In de maand mei van dat jaar genoot hij een maandloon van ƒ 5.291,= en een vakantietoeslag van ƒ 4.806,40. De grondslag voor de berekening van loonheffing is vastgesteld op ƒ 5.103,82 voor het maandloon en op ƒ 4.718,68 voor de vakantietoeslag. Aan loonheffing werd op het maandloon een bedrag van ƒ 1.681,50 ingehouden en op de vakantietoeslag een bedrag van ƒ 2.359,34. In mei 1996 heeft belanghebbende wegens vakantie één dag geen werkzaamheden verricht. Het aan deze dag toe te rekenen deel van het maandloon, het vakantieloon dus, bedroeg ƒ 256,=. Vakantietoeslag en vakantieloon worden hierna tezamen aangeduid als vakantiegeld.

1.3. Voor het Hof heeft belanghebbende het standpunt verdedigd dat het vakantiegeld op dezelfde wijze moet worden belast als de aanspraken op vakantiebonnen, vakantietoeslagbonnen en daarmee overeenkomende aanspraken als bedoeld in artikel 10, lid 2, aanhef en onderdeel c, van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 1990. Het vakantiegeld had derhalve slechts voor 75 percent in de loonheffing moeten worden betrokken.

1.4. Het Hof heeft belanghebbendes standpunt verworpen en de uitspraak op bezwaar, waartegen belanghebbende beroep had ingesteld, bevestigd. De uitspraak is op 7 oktober 1997 vastgesteld; de beslissing is op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken. Afschriften van de uitspraak zijn, volgens een door de griffier van het Hof op het procesdossierafschrift van de uitspraak geplaatste stempelafdruk, op 10 oktober 1997 aan partijen verzonden.

1.5. Eveneens volgens een door de griffier van het Hof geplaatste < ? > stempeldruk is op 19 november 1997 ter belastinggriffie van het Hof een brief afgegeven waarin pro forma beroep in cassatie wordt ingesteld tegen voormelde uitspraak. De motivering van het beroep in cassatie is bij Uw Raad binnengekomen op 17 februari 1998. De Staatssecretaris van Financiën heeft een vertoogschrift ingediend. Daarin werpt hij onder meer de vraag op of - gelet op een door hem geconstateerde termijnoverschrijding - belanghebbende wel in zijn beroep in cassatie kan worden ontvangen.

1.6. Op 27 mei 1998 is de zaak voor belanghebbende pro forma bepleit door zijn advocaat mr. P. van Harten. Mr. Van Harten heeft niet over de vakantiegeldkwestie gepleit doch zijn pleidooi beperkt tot - kort gezegd - de ontvankelijkheidsvraag en de proceskostenvergoeding.

1.7. Bij Uw Raad zijn meerdere zaken aanhangig, waarin de vakantiegeldkwestie aan de orde wordt gesteld. De zaken met de nrs. 33.928, 34 .133, 34 .415 en 34. 425 betreffen de heffing van inkomstenbelasting en de zaak met het nr. 33.849 betreft - net als de onderhavige - de heffing van loonbelasting. In de zaak met nr. 33.928 heb ik op 13 januari 1999 mijn conclusie genomen. In de andere zaken concludeer ik niet.

2. Beoordeling van de ontvankelijkheid van het beroep in cassatie 2.1.Het Hof heeft zijn beslissing in het openbaar uitgesproken op 7 oktober 1997. Afschriften van de uitspraak zijn op 10 oktober 1997 aangetekend aan partijen verzonden. Het beroepschrift in cassatie is ter griffie van het Hof afgegeven op 19 november 1997. Volgens de Staatssecretaris zijn op 7 oktober 1997 ter zitting afschriften van de uitspraak aan partijen uitgereikt. Hij stelt dat deze uitreiking moet worden gezien als de bekendmaking in de zin van art. 6:8, lid 1, Awb zodat de beroepstermijn niet op 11 oktober 1997 maar al op 8 oktober 1997 is aangevangen, de laatste dag van de beroepstermijn dus niet 21 november 1997 was maar 18 november 1997 en het beroepschrift in cassatie derhalve te laat is aangediend. Of deze termijnoverschrijding gelet op art. 6:11 Awb verschoonbaar is, laat de Staatssecretaris in het midden; hij refereert zich dienaangaande aan Uw oordeel.

2.2. Voor de stelling dat afschriften van de uitspraak ter zitting van 7 oktober 1997 aan partijen zijn uitgereikt, is in de gedingstukken geen steun te vinden; zij mist dus feitelijke grondslag. Ten pleidooie heeft belanghebbendes advocaat die stelling trouwens weersproken. Ik heb ervan afgezien bij het Hof te informeren naar de gang van zaken op die zitting omdat - zoals ik zal uiteenzetten - niet van belang is of toen afschriften van de uitspraak zijn uitgereikt. Puttend uit mijn ervaring als belastingrechter in het Haagse gerechtshof kan ik echter wel zeggen dat het in dat hof gebruikelijk was dat - zo partijen in persoon de beslissing kwamen aanhoren, hetgeen niet zo vaak gebeurde - aan hen tezelfdertijd bij wijze van serviceverlening een afschrift van de uitspraak werd uitgereikt. Ik moet haast wel aannemen dat ook de andere hoven deze vorm van dienstbetoon hanteren; het ligt ook erg voor de hand dat te doen. Het zou mij in ieder geval verbazen als het anders zou zijn. Daarom zal ik veronderstellenderwijs ervan uitgaan dat op 7 oktober 1997 inderdaad afschriften van de uitspraak aan partijen zijn uitgereikt.

2.3. De vraag is dus of die uitreiking de beroepstermijn doet aanvangen. Een andere vraag waarop ik een antwoord wil vinden, is of het in het openbaar uitspreken van de beslissing de termijn doet beginnen. Ook moet worden beantwoord de vraag of het beginpunt van de cassatietermijn moet worden gelegd bij de verzending van afschriften van de uitspraak aan partijen.

2.4. Per 1 januari 1994 is ook voor het fiscale proces hoofdstuk 6 Awb van kracht geworden en hebben de meeste termijnbepalingen uit het bijzondere fiscale procesrecht plaats gemaakt voor de termijnbepalingen uit dat hoofdstuk. Wel zijn toen in de AWR en in de Wet ARB enkele uitzonderingsbepalingen opgenomen, zoals het huidige art. 22j AWR dat een uitzondering op art. 6:8 Awb bevat<(1) Voor de aanvang van de cassatietermijn heeft art. 22j AWR overigens geen betekenis; vgl. HR 27 november 1996, nr. 31.691, na conclusie A-G Van den Berge, BNB 1997/99 m.nt. M.W.C Feteris. Trouwens de AWR behelst in het geheel geen voorschriften die betrekking hebben op het beroep in cassatie. Na de herziening van het fiscale procesrecht per 1 juli 1999 zal dat anders zijn, maar dat is thans niet van belang. >.

2.5.1. Bezien wij eerst het tot 1 januari 1994 geldende recht, althans voor zover te dezen van belang.

2.5.2. Art. 17 Wet ARB luidde destijds: "1. De uitspraak van het gerechtshof wordt schriftelijk gedaan met redenen omkleed. Zij vermeldt wanneer en door wie zij is vastgesteld (?). 3. Afschrift van de uitspraak wordt door de griffier onder mededeling van het bepaalde in artikel 20 gelijktijdig aan de belanghebbende en aan de in artikel 8 bedoelde ambtenaar gezonden. 4. (?)."

2.5.3. Art. 20 Wet ARB luidde toen: "1. Het beroep in cassatie wordt ingesteld door binnen twee maanden nadat het afschrift der uitspraak van het gerechtshof volgens artikel 17 ter post is bezorgd, een beroepschrift in cassatie aan het gerechtshof in te zenden. (?). 3. Het beroepschrift kan slechts tegen één uitspraak zijn gericht. (?)."

2.5.4. Over de aanvang van de beroepstermijn in cassatie kon destijds geen twijfel bestaan: die termijn begon op de dag na de dag van terpostbezorging (de verzending dus) van het afschrift van de uitspraak van het hof.

2.6.1. Bij de inwerkingtreding per 1 januari 1994 van de Wet van 16 december 1993, Stb. 650, zijn de art. 17 en 20 Wet ARB gewijzigd en is art. 6:8 Awb gaan gelden.

2.6.2. Art. 17 Wet ARB luidt sindsdien: "1. De uitspraak van het gerechtshof wordt schriftelijk gedaan, zij vermeldt de beslissing en is met redenen omkleed. Zij vermeldt wanneer en door wie zij is vastgesteld (?). 3. Het gerechtshof spreekt de beslissing bedoeld in het eerste lid, in het openbaar uit, in tegenwoordigheid van de griffier. 4. Afschrift van de uitspraak wordt door de griffier onder mededeling van het bepaalde in artikel 20 gelijktijdig aan de belanghebbende en aan de in artikel 8 bedoelde ambtenaar gezonden. 5. (?)."

2.6.3. Deze wijziging is als volgt toegelicht<(2) Kamerstukken II, 1991/92, 22 495, nr. 3, blz. 266, onder: Onderdelen I en J (artikelen 17 en 17a). >: "Artikel 121 van de Grondwet schrijft zonder uitzondering voor dat een uitspraak in het openbaar geschiedt. Bij toepasselijkheid van artikel 6 [EVRM] dient de uitspraak eveneens in het openbaar plaats te vinden. De voorgestelde wijzigingen voorzien hierin. Het is nodig noch wenselijk dat de gehele uitspraak wordt uitgesproken. Voldoende is dat de kern - dat wil zeggen het dictum -, vervat in een schriftelijke en mondelinge uitspraak, in het openbaar [wordt] uitgesproken."

2.6.4. Uit art. 20 Wet ARB is op 1 januari 1994 de termijnbepaling geschrapt; het luidt sindsdien "1. Het beroepschrift kan slechts tegen één uitspraak zijn gericht. 2. (?)."

2.6.5. In de MvT<(3) Kamerstukken II, 1991/92. 22 495, nr. 3, blz. 266. onder: Onderdelen M en N (artikelen 20 en 21). > is vermeld dat deze wijziging voortvloeit uit de toepasselijkheid van de Awb.

2.6.6. Art. 6:8, lid 1, Awb luidt: "De termijn vangt aan met ingang van de dag na die waarop het besluit op de voorgeschreven wijze is bekendgemaakt."

Gelet op de schakelbepaling van art. 6:24 Awb is dit voorschrift van overeenkomstige toepassing indien beroep in cassatie wordt ingesteld.

2.7. Naar hun strekking komen art. 8:78 en art. 8:79 Awb overeen met het derde resp. het vierde lid van art. 17 Wet ARB. Het eerste voorschrift behelst de verplichting de beslissing in het openbaar uit te spreken en het tweede voorschrift regelt de verzending aan partijen van een afschrift van de uitspraak.

2.8.1. In de Awb is niet een bepaling opgenomen waarin expliciet wordt geregeld wanneer en hoe een uitspraak waartegen hoger beroep of beroep in cassatie kan worden ingesteld, "op de voorgeschreven wijze [is] bekendgemaakt"<(4) In § 2.13 hierna betoog ik dat en waarom art. 3:41 Awb niet zo'n bepaling is. >.

2.8.2. Niettemin wordt in het bestuursrecht algemeen aangenomen dat daaronder de ver zending moet worden verstaan en niet een eventuele uitreiking van de uitspraak aan partijen ter zitting of het in het openbaar uitspreken van de beslissing. Ik licht dat toe aan de hand van rechtspraak en literatuur.

2.8.3. CRvB 15 april 1996, nr. 95/2004, AB 1996, 460, overwoog: "Ingevolge art. 6:8 eerste lid Awb, dat ingevolge art. 6:24 eerste lid Awb van overeenkomstige toepassing is op het hoger beroep, vangt de termijn voor het indienen van een beroepschrift aan met ingang van de dag na die waarop de uitspraak op de voorgeschreven wijze is bekendgemaakt. De datum van toezending van het afschrift van de uitspraak is dus bepalend voor het begin van de termijn voor het hoger beroep."

2.8.4. Afdeling bestuursrechtspraak RvS 24 april 1996, nr. H01.95.0544, JB 1996/156, overwoog: "Een afschrift van de aangevallen uitspraak is op 9 mei 1995 aan partijen verzonden. Derhalve kon tot en met 21 juni 1995 hoger beroep worden ingesteld."

2.8.5. Bestuursprocesrecht, B3.10.2.4.(Bolt) schrijft over de appèltermijn onder verwijzing naar AB 1996, 460: "De overeenkomstige toepassing van art. 6:8 lid 1 Awb brengt mee dat de appèltermijn gaat lopen vanaf de dag na die van toezending van de uitspraak ingevolge art. 8:79, eerste lid Awb; (?)."

2.8.6. Handboek Algemene wet bestuursrecht, Art. 6:8, Commentaar (G.P. Kleijn) schrijft: "[H]et probleem (rijst) dat de Awb slechts bepaalt dat zodra het onderzoek ter zitting is gesloten wordt medegedeeld wanneer uitspraak zal worden gedaan (artikel 8:65) en dat de beslissing mondeling of schriftelijk in het openbaar wordt uitgesproken (artikelen 8:66 en 8: 67). Buiten het geval dat onmiddellijk c.q. na verdaging voor ten hoogste een week (artikel 8:67, eerste lid) mondeling uitspraak wordt gedaan, krijgen partijen in de regel, niet op het moment van openbare uitspraak, maar pas na verzending van die uitspraak kennis van de daarbij genomen beslissing. Ofschoon de wet erover zwijgt, is aanvaard dat het tijdstip van verzending van de uitspraak, geldt als de bekendmaking die bepalend is voor de aanvang van de beroepstermijn."

2.8.7. Commentaar Awb, art. 6:8 (N. Verheij) schrijft: "Ingevolge artikel 6:24, eerste lid, Awb is artikel 6:8 van overeenkomstige toepassing op de termijn voor het instellen van hoger beroep tegen een uitspraak van een bestuursrechter. Derhalve rijst de vraag wat geldt als `bekendmaking' van een uitspraak: de uitspraak in het openbaar ingevolge artikel 8:78 Awb, of de verzending van de uitspraak ingevolge artikel 8:79 Awb. Ik neem aan dat gedoeld is op de verzending. Door de openbare uitspraak wordt in de praktijk immers slechts het dictum van de uitspraak bekend. De termijn voor het instellen van hoger beroep begint dus op de dag na die van verzending van de uitspraak."

2.8.8. In zijn conclusie voor HR 8 juli 1997, nr. 278, RSV 1997/266, merkt A-G Loeb op: "3.1. De termijn voor het instellen van het beroep (?) De bij artikel 6:7 in verbinding met artikel 6:24 Awb op 6 weken gestelde beroepstermijn vangt ingevolge artikel 6:8, eveneens in verbinding met artikel 6:24 Awb, aan op de dag na die, waarop de uitspraak op de voorgeschreven wijze is bekend gemaakt. Voor het antwoord op de vraag wat moet worden verstaan onder "op voorgeschreven wijze is bekend gemaakt" in voormelde zin zijn artikelen 8:78 en 8:79 Awb van belang. Deze bepalingen zijn ingevolge artikel 21 van de Beroepswet (Stb. 1993, 650) van overeenkomstige toepassing op uitspraken van de CRvB. (...). Uit deze bepalingen en de toelichting (?) daarop kan niet zonder meer afgeleid worden dat de datum van toezending moet worden aangemerkt als de voorgeschreven bekendmaking. (?) Niettemin moet naar mijn mening daar wel van worden uitgegaan. (?) Tegen het aanmerken van de openbare uitspraak als de bekendmaking op de voorgeschreven wijze pleit dat niet is voorzien dat partijen van die uitspraak op de hoogte moeten worden gesteld en dat alleen de beslissing en niet de motivering behoeft te worden uitgesproken. Door uit te gaan van de uitspraak in het openbaar, zou de beroepstermijn van zes weken in de praktijk dan ook verkort worden. Aangezien de wet voorts geen sanctie verbindt aan het niet binnen twee weken verzenden van de uitspraak door de griffie, zou deze termijn zelfs nog verder kunnen worden verkort. Niet aannemelijk is dat de wetgever een zodanige verkorting van de termijn voor ogen heeft gestaan. Bovendien gaat Uw Raad er bij de beoordeling van de vraag of een beroepschrift in cassatie tegen een uitspraak van een gerechtshof tijdig is ingediend ook vanuit dat de aanvang van de termijn is de dag, waarop de uitspraak ter post is bezorgd<(5) A-G Loeb verwijst hier naar HR 22 maart 1995, nr. 30.205, BNB 1996/188, maar verliest kennelijk uit het oog dat in die zaak op de procedure voor het hof nog oud recht van vóór 1 januari 1994 van toepassing was, zodat toen de beslissing nog niet in het openbaar behoefde te worden uitgesproken en de datum van verzending van het afschrift van de uitspraak met zekerheid het begin van de cassatietermijn inluidde. >."

2.9.1. De stand van zaken in het niet-fiscale bestuursrecht is wel duidelijk: bepalend voor de aanvang van de appèltermijn is de toezending van het afschrift van de uitspraak aan partijen. Maar hoe zit het nu in het fiscale bestuursrecht? Gelet op de overeenkomsten tussen art. 8:78 en art. 8:79, lid 1, Awb enerzijds en anderzijds het derde en het vierde lid van art. 17 Wet ARB mag worden verwacht dat in de fiscale literatuur en jurisprudentie hetzelfde standpunt wordt gehuldigd, ook al omdat dit aansluit bij het recht van vóór 1 januari 1994.

2.9.2. Meyjes/Van Soest/Van den Berge/Van Gelderen, Fiscaal procesrecht, 4e druk, blz. 56, meldt dat voor de termijnen voor de aanwending van rechtsmiddelen het volgende geldt: "Beroep in cassatie: zes weken (art. 6:7 jo. art. 6:24 Awb) toezending aan de partijen van een afschrift van de schriftelijke uitspraak van het gerechtshof (art. 6:8 jo. art. 6:24 Awb in verband met art. 17, vierde lid, Wet ARB)."

2.9.2. Mon. Awb B2 (Ilsink/Fliers), blz. 127, betoogt: "De datum waarop de beslissing in het openbaar wordt uitgesproken niet van belang voor de aanvang van de termijn waarbinnen een rechtsmiddel kan worden aangewend. Art. 6:8, lid 1, Awb bepaalt dat de termijn aanvangt met ingang van de dag na die waarop het besluit op de voorgeschreven wijze is bekendgemaakt. Een rechterlijke beslis sing is geen besluit in de zin van de Awb (art. 1:1, lid 2, aanhef en onderdeel c, in verbinding met art. 1:3, lid 1), zodat de regeling van de bekendmaking van besluiten (art. 3:41 Awb) hierop niet van toepassing is. Art. 6:24 Awb verklaart afdeling 6.2 Awb echter van overeenkomstige toepassing indien hoger beroep of beroep in cassatie kan worden ingesteld. Nu is bepaald dat slechts de beslissing in het openbaar wordt uitgesproken, zal de term "besluit" in art. 6:8 Awb zien op de uitspraak en niet op de beslissing. Het bepaalde in art. 17, lid 4, Wet ARB brengt dan mee dat de termijn aanvangt met ingang van de dag na die waarop de griffier een afschrift van de uitspraak aan partijen heeft verzonden."

2.9.3. Ch.J. Langereis, Belastingprocedures, 4e druk, blz. 186, schrijft: "Het beroepschrift in cassatie moet uiterlijk binnen zes weken datum van ter post bezorging van het afschrift van de uitspraak van het hof binnenkomen bij de griffie."

2.9.4. R.E.C.M. Niessen, Cassatie in belastingzaken, 3e druk, blz. 26, meldt over het beroepschrift in cassatie: "Dat beroepschrift moet uiterlijk zes weken na de datum van terpostbezorging van het afschrift van 's hofs uitspraak worden ingediend (art. 6:7 Awb). De wet spreekt overigens niet meer over terpostbezorging doch over toezending (dan wel uitreiking) aan belanghebbende (art. 6:8 en 7:12 Awb)."

2.9.5. HR 8 juli 1997, nr. 32.068, BNB 1997/312, overwoog: "3.2. Indien (?) de dag van dagtekening van de uitspraak is gelegen vóór de dag van de bekendmaking van die uitspraak, vangt op grond van de artikelen 6:8 en 3:41 van de [Awb] de termijn voor het instellen van beroep in cassatie aan met ingang van de dag na de dag van toezending of uitreiking van die uitspraak. Onder de dag van toezending moet worden verstaan de dag van terpostbezorging van de uitspraak (?). De uitreiking bedoeld in artikel 3:41 Awb (?) is naar moet worden aangenomen de uitreiking door het betrokken overheidsorgaan zelf en niet (?) de uitreiking döor de PTT in geval van aangetekende verzending."

2.9.6. De verwachtingen worden niet geheel bewaarheid nu Uw Raad van oordeel is en ook Niessen meent dat niet alleen de verzending maar ook de uitreiking van het afschrift van de uitspraak van een hof de cassatietermijn kan doen aanvangen. In § 2.13 hierna betoog ik dat en waarom die opvatting niet juist is.

2.10.1. Ingevolge de Wet administratiefrechtelijke handhaving verkeersvoorschriften (WAHV) kan ter zaken van een bij die wet omschreven gedraging (verkeersovertreding) bij beschikking een administratieve sanctie worden opgelegd. Daarop is ook de Awb van toepassing, zij het niet hoofdstuk 8, maar wel hoofdstuk 6 en dus ook de art. 6:7 en 6:8 Awb. Via administratief beroep bij de officier van justitie en beroep bij de kantonrechter is uiteindelijk beroep in cassatie bij de (strafkamer van de ) Hoge Raad mogelijk.

2.10.2. L.J.J. Rogier, De Wet Mulder, 3e druk, blz. 139, schrijft: "De termijn waarbinnen beroep in cassatie kan worden ingesteld bedraagt ingevolge artikel 6:7 Awb zes weken. De termijn vangt aan vanaf de dag van toezending van de aantekening van de uitspraak van de kantonrechter (noot: Art. 6:8 Awb)."

2.10.3. HR 12 januari 1999 (strafkamer), nr. 574-98-V (niet gepubliceerd) overwoog: "Ingevolge het in art. 14, eerste lid, WAHV in verbinding met het de art. 6:24, 6:7 en 6:8 Awb bepaalde dient het beroep in cassatie te worden ingesteld door het indienen van een beroepschrift binnen een termijn van zes weken, welke termijn aanvangt op de dag na die waarop een afschrift van de bestreden beslissing aan de betrokkenen is toegezonden."

2.10.4. In WAHV-zaken is dus aansluiting gezocht bij hetgeen elders in het bestuursrecht geldt.

2.11. Nu weer terug naar het belastingrecht. Welk (proces)feit doet de cassatietermijn aanvangen: het in het openbaar uitspreken van de beslissing, de uitreiking aan partijen van een afschrift van de uitspraak of de verzending aan partijen van een afschrift van de uitspraak? Over het antwoord op die vraag kan - gelet op al het voorgaande - eigenlijk geen twijfel bestaan: de verzending aan partijen van een afschrift van de uitspraak doet de cassatietermijn aanvangen.

2.12. Waarom niet de uitreiking? Het antwoord is eenvoudig: omdat de uitreiking van een afschrift van de uitspraak van het hof niet in de wet is geregeld en de verzending ervan wel (art. 8:79, lid 1, Awb en art. 17, lid 4, Wet ARB), zulks in tegenstelling tot de uitreiking van een besluit, die gelijk is gesteld met de toezending ervan (art. 3:41 Awb). Het ligt toch voor de hand dat indien de wetgever van mening zou zijn dat de termijn voor het instellen van (hoger beroep en) beroep in cassatie mede zou kunnen aanvangen als gevolg van de uitreiking van een afschrift van de uitspraak aan partijen, dit toch met zoveel worden in de wet tot uitdrukking zou zijn gebracht. Indien uitreiking ter zitting plaatsvindt, moet dit worden opgevat als dienstbetoon van het hof aan partijen en kan aan die uitreiking geen rechtsgevolg worden verbonden. Deze benadering dient ook de eenvoud. Anders zou - in verband met de vraag wanneer de termijn is aangevangen - telkenmale moeten worden nagegaan of en zo ja wanneer uitreiking van een afschrift van de uitspraak aan (een) partij(en) heeft plaatsgevonden.

2.13. Als de uitreiking aan partijen van een afschrift van 's hofs uitspraak dan niet van belang is voor de aanvang van de cassatietermijn, kan rov. 3.2 van BNB 1997/312 (zie § 2.9.5 hiervoor) niet juist zijn, aangezien daarin de uitreiking met de verzending wordt gelijkgesteld<(6) Hetzelfde geldt voor het betoog van Niessen, geciteerd in § 2.9.4 hiervoor. Diens verwijzing naar art. 7:12 Awb is trouwens ook niet juist aangezien die bepaling ziet op de uitspraak op bezwaar en niet op de uitspraak van een hof. >. Het probleem schuilt in de verwijzing naar art. 3:41 Awb, want die is misplaatst. Het mag dan zo zijn dat art. 6:24, lid 1, Awb bepaalt dat - onder meer - art. 6:8, lid 1, Awb van overeenkomstige toepassing is indien beroep in cassatie kan worden ingesteld, dat betekent nog niet dat ook art. 3:41 Awb op de uitspraak waartegen in cassatie wordt opgekomen, ook van overeenkomstige toepassing is. Weliswaar wordt in art. 6:8, lid 1, Awb gerept over "het besluit" maar die term moet ingeval van beroep in cassatie natuurlijk niet letterlijk worden genomen. Er wordt immers geen beroep in cassatie ingesteld tegen een besluit van een bestuursorgaan maar tegen een uitspraak van een hof. Art. 6:8, lid 1, Awb moet dan ook ingeval van beroep in cassatie als volgt worden gelezen: de cassatietermijn vangt aan met ingang van de dag na die waarop de uitspraak op de in art. 17, lid 4, Wet ARB (of naar komend recht: art. 8:79, lid 1, Awb) voorgeschreven wijze is bekendgemaakt. Naar mijn mening zal het oordeel neergelegd in rov. 3.2 van BNB 1997/312 dus moeten worden heroverwogen.

2.14. En waarom is het in het openbaar uitspreken van de beslissing niet relevant voor de aanvang van de cassatietermijn? Ook het antwoord op die vraag is eenvoudig: omdat daarmee "alleen maar" wordt voldaan aan de eisen van art. 121 Grondwet en art. 6 EVRM, zodat moet worden gezegd dat met de openbare uitspraak niet zozeer de procespartijen worden bediend als wel de rechtsgemeenschap als geheel wordt gediend (justice must be seen to be done). Partijen worden bediend door de toezending van het afschrift van de uitspraak en die doet dan ook de cassatietermijn aanvangen. Bovendien wordt slechts de beslissing openbaar gemaakt en niet de gehele uitspraak<(7) Dat is in civiele rekestzaken anders want daar wordt de uitspraak (beschikking) in zijn geheel in het openbaar uitgesproken (althans dat schrijft de wet in art. 429k Rv voor; de praktijk is anders) en vangt de cassatietermijn aan na de dag van de uitspraak (art. 426 Rv). > en om te besluiten of al dan niet cassatieberoep wordt ingesteld, zal men toch niet alleen van de beslissing maar van de gehele uitspraak moeten kennisnemen.

2.15. Ik kom tot de slotsom dat belanghebbende in zijn beroep in cassatie kan worden ontvangen.

3. Vakantiegeld In mijn conclusie in de zaak met nr. 33.928 heb ik betoogd dat en waarom het voor de volle 100 percent belasten van vakantiegeld niet in strijd is met het non-discriminatiebeginsel als neergelegd in art. 26 IVBPR, art. 14 EVRM jo. art. 1 Protocol nr. 1 en art. 1 Grondwet, en evenmin met enige andere rechtsregel. Onder verwijzing naar die conclusie meen ik dan ook dat het cassatieberoep ongegrond is.

4. Proceskosten Nu het beroep moet worden verworpen, is er in beginsel geen reden voor een proceskostenvergoeding. Ik meen echter dat hier sprake is van een bijzondere omstandigheid op grond waarvan voor de kosten van het pleidooi in cassatie een uitzondering zou moeten worden gemaakt. Immers, nu de Staatssecretaris in zijn vertoogschrift de ontvankelijkheid van het cassatieberoep ter discussie heeft gesteld, restte belanghebbende geen andere mogelijkheid dan daarop bij monde<(8) In feite: bij geschrifte. > van een advocaat te reageren. Nu de Staatssecretaris op het punt van de ontvankelijk in het ongelijk moet worden gesteld, acht ik het redelijk dat hij in de forfaitair (2 punten) te bepalen pleidooikosten wordt veroordeeld.

5. Conclusie Ik concludeer tot verwerping van het beroep.

De Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden

A-G

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.