2.5.3.2 Onmiddellijke werking of terugwerkende kracht

In principe kan de inspecteur vanaf de intrekking een ander standpunt innemen. De intrekking werkt ex nunc. Van belang is te constateren dat de inspecteur een toezegging doet voorafgaande aan het vaststellen van de aanslag of aanslagen. Hij biedt juist door de toezegging aan de belastingplichtige de zekerheid welk standpunt hij later bij de aanslagregeling zal innemen. Hieruit volgt dat de inspecteur gehouden is het toegezegde standpunt in te nemen bij de nog vast te stellen aanslagen. Dit geldt voor alle periodes die reeds zijn verstreken. Niet relevant is of hij al een aanslag over die periode, belastingjaar of tijdvak, heeft vastgesteld. Ook voor aanslagen die hij nog moet vaststellen, is hij gebonden aan zijn toezegging. In zoverre kan er geen sprake zijn van terugwerkende kracht. Dit leidt tot de volgende regel:

Niet-nakoming van de toezegging is alleen aan de orde als niet aan alle criteria van de toezegging is voldaan. Dit is bijvoorbeeld het geval als niet alle relevante feiten door de belastingplichtige zijn vermeld, het tweede criterium van de toezegging. Hieronder moet ook worden begrepen de situatie dat de relevante omstandigheden zich inmiddels hebben gewijzigd. Ook indien tussentijds het wettelijke regime wordt gewijzigd dan wel de rechter een andere uitleg aan de bestaande wettelijke regeling geeft, kan zich mijns inziens een situatie voordoen dat de inspecteur niet meer gehouden is de toezegging na te komen. Er moet dan opnieuw een toetsing plaatsvinden aan het derde criterium van de toezegging: niet een zo duidelijke strijdigheid met de juiste wetstoepassing dat op nakoming niet mocht worden gerekend. De toepasselijke wettelijke bepalingen vormen immers steeds een essentieel onderdeel van het kader waarin de toezegging moet worden geplaatst.1 Er moet daarbij uiteraard wel sprake zijn van een ingrijpende wijziging van de wettelijke context of van de rechterlijke uitleg van de wet. Een marginale wijziging in bijvoorbeeld een forfait zal niet voldoende zijn.2 In

het algemeen gesproken kan de inspecteur dus niet door een intrekking van zijn toezegging zijn gebondenheid voor het verleden wegnemen.

Een vraag van andere orde is: kan de belastingplichtige met ‘terugwerkende kracht’, bijvoorbeeld in zijn aangifte, verklaren op nakoming van de toezegging door de inspecteur geen prijs te stellen? Het is immers denkbaar dat de belastingplichtige tot de conclusie komt dat hij geen belang meer heeft bij verdere toepassing van de toezegging. Hel: soort toezegging waar het hier om gaat is de toezegging contra legem. Dat wil zeggen dat de inspecteur bij het doen van de toezegging, al dan niet bewust, een tegenwettelijk standpunt heeft ingenomen. De belastingplichtige kan zonder meer verlangen dat hij overeenkomstig de wettelijke bepalingen wordt behandeld. Alleen de inspecteur heeft zich door de toezegging gebonden.3 Het karakter van het belastingrecht brengt met zich mee dat het afzien van de toezegging door de belastingplichtige veelal een hogere belastingschuld tot gevolg heeft. Toch is oplettendheid van de inspecteur hier op zijn plaats. Als bijvoorbeeld de inspecteur zich heeft vastgelegd ten aan zien van de vraag of een participatie van minder dan 5% door de ene vennootschap in de andere als een deelneming in de zin van art. 13, derde lid Wet Vpb kan worden aan- gemerkt, kan het soms voor de belastingplichtige voordelig zijn daarvan af te zien.4 Het is daarom zaak. voor de inspecteur het onderscheid tussen een toezegging enerzijds en een fiscaal compromis anderzijds scherp in het oog te houden.

In voorkomende gevallen is hel. daarom aan te bevelen dat de inspecteur niet een toezegging doet, maar aan de belastingplichtige voorstelt een fiscaal compromis te sluiten. Beide partijen zijn dan aan de afgesproken rechtstoepassing gebonden. In 2.5.5.1 ga ik hier nader op in.