Hof Amsterdam, 07-12-2021, nr. 20/00707

Belanghebbende heeft over het tijdvak 1 september 2016 tot en met 30 september 2016 omzetbelasting op aangifte voldaan.

Belanghebbende heeft daartegen bezwaar gemaakt. Bij uitspraak op bezwaar,

gedagtekend 29 december 2017, heeft de inspecteur het bezwaar ongegrond verklaard.

Bij uitspraak van 21 oktober 2020 heeft de rechtbank het tegen de uitspraak op bezwaar door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard en voorts nog het volgende beslist (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’):

“De rechtbank:

(…)

- veroordeelt de Minister van Rechtsbescherming tot vergoeding van de aan de beroepsfase toerekenbare immateriële schade, vastgesteld op € 1.500

- draagt de Minister van Rechtsbescherming op het betaalde griffierecht aan eiseres te vergoeden, voor een bedrag van € 338.”

Het tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 2 december 2020 en is aangevuld op 8 december 2020 en 26 januari 2021.

De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

Op 26 oktober 2021 is een nader stuk van belanghebbende bij het Hof ingekomen. Dit stuk is in afschrift verstrekt aan de wederpartij.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 november 2021. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld:

“Feiten

1. Eiseres heeft volgens haar statuten ten doel het verzorgen van hoger onderwijs en het verrichten van wetenschappelijk onderzoek in betrokkenheid op en ten dienste van de samenleving, en het daarbij bevorderen van de informatievoorziening over en bezinning op de relatie tussen hoger onderwijs en wetenschappelijk onderzoek enerzijds en levensbeschouwing, cultuur en samenleving anderzijds. In het dagelijks gebruik treedt eiseres op onder de handelsnaam [X] . Haar hoofdactiviteiten zijn het verzorgen van universitair onderwijs en het verrichten van wetenschappelijk onderzoek. Het door haar verzorgde universitair onderwijs wordt bekostigd uit de openbare kassen en is vrijgesteld op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel o, ten 1°, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB).

2. Naast haar hoofdactiviteiten biedt eiseres tegen vergoeding zogenoemde HOVO-cursussen aan (Hof: Hoger Onderwijs Voor Ouderen). HOVO-cursussen zijn een vorm van cursorisch onderwijs binnen Nederlandse universiteiten en hogescholen voor iedereen vanaf vijftig jaar. Het bestaat uit (korte) cursussen op het gebied van algemene ontwikkeling, beschouwing (filosofie en religie) en mens en maatschappij. Eiseres verricht deze activiteiten onder de naam HOVO [Z] . HOVO [Z] is lid van HOVO Nederland, een landelijke vereniging met als doel het bieden van hoger onderwijs aan ouderen in Nederland. Het onderwijsniveau van de HOVO-cursussen van eiseres is algemeen inleidend en vergelijkbaar met universitaire eerstejaarscolleges. Specifieke voorkennis is meestal niet vereist, doch een algemene ontwikkeling bij de deelnemers wordt verondersteld. De cursussen kennen geen studie-verplichting maar biedt de mogelijkheid tot verdieping. HOVO [Z] maakt bij haar cursussen gebruik van de faciliteiten van eiseres.

3. Binnen HOVO- [Z] worden in de periode in geding cursussen aangeboden die vallen onder de categorieën ‘Kunstgeschiedenis en architectuur’ (bijvoorbeeld Florentijnse fresco’s; De geschiedenis van het Moderne Design I), ‘(Cultuur)geschiedenis’ (bijvoorbeeld Fascinerend Egypte; Opkomst en ondergang van het Sovjet-communisme), ‘Muziek en letteren’ (bijvoorbeeld Harmonieleer III; De Toverberg), ‘Filosofie en religie’ (bijvoorbeeld Cannon van de westerse wijsbegeerte II; Het Nieuwe Testament gezien door een Joodse lens), ‘mens en maatschappij’ (bijvoorbeeld Perceptie en cognitie; Hannah Arendt: het waagstuk van de politiek) en ‘exact en medisch’ (bijvoorbeeld Het emotionele brein; Van kwantummechanica naar kwantumvelden).

4. De cursussen bij eiseres in de periode in geding bestaan uit hoorcolleges. Daarbij wordt de gelegenheid geboden tot het stellen van vragen of het voeren van een discussie. Bij sommige cursussen is een actieve inbreng gewenst. Vaak behoort tot de cursus een reader of syllabus, samengesteld of geschreven door de docent. Dergelijke readers of syllabi ontvangt de cursist bij de eerste bijeenkomst, de kosten hiervan zijn bij de cursusprijs inbegrepen. Soms wordt aanvullend studiemateriaal per e-mail verstrekt. Ook worden veelal een of meerdere boeken opgegeven, maar het aanschaffen en/of lezen is niet verplicht. In voorkomend geval behoort tot de cursus ook een vorm van zelfstudie. De hoeveelheid zelfstudie is dan meestal enkele uren per week. Bij sommige cursussen is verder de mogelijkheid een toets te maken. Ten slotte worden bij sommige colleges facultatief een excursie aangeboden, georganiseerd door de docent. De kosten hiervan zijn niet bij de cursusprijs inbegrepen.

5. De vergoeding voor het volgen van een HOVO-cursus in de periode in geding varieert van € 105 voor 4 hoorcolleges/bijeenkomsten tot € 272 voor 10 hoorcolleges.

6. HOVO Nederland heeft met verweerder overleg gevoerd over de wijze van heffing van omzetbelasting ter zake van de HOVO-cursussen. Verweerder heeft het standpunt ingenomen dat vanaf 1 september 2016 aanbieders van HOVO-cursussen ter zake omzetbelasting verschuldigd zijn tegen het algemene tarief.

7. Over het tijdvak september 2016 heeft eiseres een aangifte omzetbelasting ingediend. Daarbij heeft zij onder meer een bedrag van € 375.400,95 tegen het algemene tarief belaste omzet aangegeven. Dat bedrag heeft betrekking op de in dat tijdvak ontvangen vergoedingen voor de HOVO-cursussen. Daarover is € 78.834 (21%) aan omzetbelasting verschuldigd. Per saldo is over dat tijdvak € 59.893 aan omzetbelasting verschuldigd, welk bedrag eiseres op 27 oktober 2016 heeft voldaan.”

Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden zal ook het Hof daarvan uitgaan. Het Hof voegt daar nog de volgende feiten aan toe.

In de doorlopende tekst van de statuten van belanghebbende is onder meer het volgende bepaald:

“Hoofdstuk 2.

NAAM, ZETEL, GRONDSLAG, DOEL

ARTIKEL 2. NAAM EN ZETEL, ACHTERGROND

De Stichting heeft geen winstoogmerk.”

Het geschil spitst zich in hoger beroep toe op de volgende vragen:

1. Primair: kan het HOVO-cursusaanbod van belanghebbende worden aangemerkt als algemeen vormend onderwijs dat is vrijgesteld op grond van artikel 11, eerste lid, onder o, ten tweede, Wet OB jo. artikel 8, eerste lid, onder b, Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (hierna: Uitvoeringsbesluit), als gevolg waarvan over de HOVO cursusgelden geen btw op aangífte behoeft te worden voldaan?

2. Subsidiair: kan het HOVO-cursusaanbod van belanghebbende worden aangemerkt als voordrachten die zijn vrijgesteld op grond van artikel 11, eerste lid, onder p, Wet OB jo. artikel 7 Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 (hierna: Uitvoeringsbeschikking), als gevolg waarvan over de HOVO cursusgelden geen btw op aangifte behoeft te worden voldaan?

3. Meer subsidiair: zijn de door belanghebbende ontvangen HOVO-cursusgelden belast tegen het verlaagd btw-tarief van artikel 9, tweede lid, Wet OB jo. Tabel l, onderdeel b, post b-14, onder d, behorende bij de Wet OB, omdat bij het HOVO-cursusaanbod sprake is van het toegang verlenen tot lezingen ín de zin van de hiervoor bedoelde tabelpost?

Niet in geschil is dat de HOVO-cursussen van belanghebbende strekken tot bevordering van de algemene ontwikkeling van de cursisten.

Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.

De rechtbank heeft met betrekking tot het geschil - voor zover in hoger beroep van belang - het volgende overwogen:

“Beoordeling van het geschil

Vrijstelling

11. Ingevolge artikel 11, eerste lid, aanhef en onder o, ten 1º, Wet OB, voor zover hier van belang, zijn van de belasting vrijgesteld het verzorgen van onderwijs, met inbegrip van de diensten en leveringen die daarmee nauw samenhangen, door daartoe bestemde scholen en instellingen. Ingevolge artikel 11, eerste lid, aanhef en onder o, ten 2º, Wet OB, voor zover hier van belang, zijn van de belasting vrijgesteld het verzorgen van bij algemene maatregel van bestuur aan te wijzen onderwijs, met inbegrip van de diensten en leveringen die daarmee nauw samenhangen.

12. Artikel 8, eerste lid, aanhef en onderdeel b, UB OB, bepaalt dat als onderwijs als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel o, ten 2°, Wet OB, wordt aangewezen algemeen vormend onderwijs, ontleend aan het uit de openbare kassen bekostigde onderwijs dat is vrijgesteld op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel o, ten 1°, Wet OB, met uitzondering van het onderwijs dat een vrijetijdskarakter heeft dan wel dient om vaardigheden in de persoonlijke levenssfeer te verwerven.

13. De onderwijsvrijstellingen in de Wet OB zijn een uitwerking van artikel 132, eerste lid, aanhef en onder i, BTW-richtlijn. Op grond van laatstgenoemde bepaling verlenen de lidstaten vrijstelling voor onderwijs aan kinderen of jongeren, school- of universitair onderwijs, beroepsopleiding of -herscholing, met inbegrip van de diensten en goederenleveringen welke hiermede nauw samenhangen, door publiekrechtelijke lichamen die daartoe zijn ingesteld of door andere organisaties die door de betrokken lidstaat als lichamen met soortgelijke doeleinden worden erkend.

14. Ingevolge vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ EU) dient een vrijstelling - nu daarbij sprake is van een uitzondering op de hoofdregel dat de betreffende prestatie in beginsel een belaste dienst vormt – strikt te worden uitgelegd. De uitlegging van die bewoordingen moet echter in overeenstemming zijn met de door de vrijstelling nagestreefde doeleinden en dient te stroken met de eisen van het beginsel van fiscale neutraliteit, dat inherent is aan het gemeenschappelijke btw-stelsel. In dit kader is relevant dat artikel 132, BTW-richtlijn voorziet in vrijstellingen die tot doel hebben bepaalde activiteiten van algemeen belang te bevorderen.

15. In de hier van toepassing zijnde regelgeving is het communautaire begrip onderwijs niet gedefinieerd. Naar vaste jurisprudentie dient voor een definitie van het begrip onderwijs te worden aangesloten bij hetgeen in het algemeen spraakgebruik onder onderwijs wordt verstaan (vergelijk Hoge Raad 13 november 2009, ECLI:NL:HR:2009:BB5252). Uit het arrest van HvJ EU van 14 juni 2007, Horizon College, ECLI:EU:C:2007:343, blijkt evenwel dat de overdracht van kennis en vaardigheden tussen docent en studenten een bijzonder belangrijk element van de onderwijsactiviteit is. In dit kader heeft het HvJ EU voorts gepreciseerd dat dit begrip zich niet alleen beperkt tot onderwijs dat leidt tot een examen ter verkrijging van een kwalificatie of waardoor een opleiding kan worden verkregen met het oog op de uitoefening van een beroepsactiviteit, maar ook andere activiteiten omvat waarin aan scholen of universiteiten les wordt gegeven ten einde de kennis en de vaardigheden van leerlingen of studenten te ontwikkelen, op voorwaarde dat die activiteiten niet een louter recreatief karakter hebben (vergelijk het arrest van 14 juni 2007, Werner Haderer, ECLI:EU:C:2007:344, punt 26, en van 28 januari 2010, Eulitz, ECLI:EU:C:2010:47, punt 29). Bij de beoordeling hiervan is van belang de activiteiten die zich onderscheiden zowel wegens hun aard als het kader waarin de uitoefening ervan plaatsvindt. De wetgever van de Unie heeft met het begrip een bepaald soort onderwijssysteem willen aanduiden dat alle lidstaten gemeen hebben, ongeacht de eigen kenmerken van elk nationaal stelsel. Het begrip ‘school- of universitair onderwijs’ verwijst voor de btw-regeling dus algemeen naar een geïntegreerd stelsel van overdracht van kennis en vaardigheden op het gebied van een brede en diverse reeks van onderwerpen, alsmede naar de verdieping en de ontwikkeling van die kennis en vaardigheden door de leerlingen en studenten naarmate zij vorderen en zich specialiseren binnen de verschillende niveaus van dit stelsel (HvJ EU 24 maart 2019, A & G Fahrschul-Akademie GmbH, ECLI:EU:C:2019:202 (arrest Fahrschul-Akademie), punten 24 tot en met 26).

16. Eiseres heeft gesteld dat sprake is van onderwijs als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef en onder o, ten 2º, Wet OB, juncto artikel 8, eerste lid, aanhef en onderdeel b, UB OB. Verweerder heeft dit bestreden. Gelet op het ter zitting gestelde begrijpt de rechtbank dat tussen partijen niet in geschil is dat sprake is van onderwijs als bedoeld in die bepalingen. Het is ook aannemelijk dat bij het HOVO-onderwijs kennis volgens een bepaalde methodiek wordt overgedragen. De overige elementen genoemd in artikel 8, eerste lid, aanhef en onderdeel b, UB OB, zijn wel in geschil. De rechtbank overweegt hierover dat als uitgangspunt daarbij geldt dat het aan eiseres is om aannemelijk te maken dat in het onderhavige geval ook aan die overige elementen is voldaan.

17. Eiseres heeft gesteld dat de HOVO-cursussen direct ontleend zijn aan het onderwijs dat de docenten aan studenten aan [X] aanbieden en dat uit de openbare kassen wordt bekostigd. Het onderwijsniveau is algemeen inleidend en vergelijkbaar met eerstejaarscolleges. Uit de cursusgidsen blijkt ook van overeenkomsten met onderdelen van het reguliere onderwijs. De docenten zijn verder werkzaam (geweest) bij universiteiten of hogescholen. Zij maken bij de cursussen gebruik van door henzelf gegeven modules in het reguliere onderwijs, zo blijkt uit een peiling onder docenten, waarbij zij rekening houden met de specifieke doelgroep van het HOVO-onderwijs, aldus eiseres. Verweerder heeft naar aanleiding daarvan gesteld dat de cursussen inhoudelijk niet overeenstemmen, niet soortgelijk zijn en dus niet ontleend zijn aan het onderwijs dat uit de openbare kassen wordt bekostigd zoals dat wordt verzorgd door reguliere onderwijsinstellingen. Een HOVO-cursus vormt slechts een op zichzelf staand element van een studie of module, en is dus onvoldoende vergelijkbaar met een door een reguliere (universitaire) onderwijsinstelling aangeboden academische opleiding, aldus verweerder.

18. De rechtbank oordeelt dat het gelijk op dit punt aan eiseres is. Gelet op de toelichting op de wijziging van de bepaling per 1 januari 1993 (Besluit van 4 december 1992, Stb. 652; de Toelichting) is met het begrip “ontleend aan” onderwijs bedoeld dat het inhoudelijk overeenstemt met, of soortgelijk is aan, het uit de openbare kassen bekostigde aanbod van algemeen vormend onderwijs zoals dat wordt verstrekt door de onderwijsinstellingen. Er is in deze zaak sprake van een direct verband tussen het reguliere onderwijs dat eiseres aanbiedt en de HOVO-cursussen. De cursussen zijn immers, zo is tussen partijen niet in geschil, vergelijkbaar met universitaire eerstejaarscolleges en worden gegeven door docenten die het reguliere onderwijs ook (hebben) geven. Daaruit volgt dat sprake is van onderwijs soortgelijk aan het reguliere onderwijs dat eiseres aanbiedt. Daarvoor is naar het oordeel van de rechtbank dan ook niet vereist dat sprake is van identiek onderwijs aan het onderwijs dat uit de openbare kassen wordt bekostigd. Het HOVO-onderwijs is dus ontleend aan het uit de openbare kassen bekostigde onderwijs dat is vrijgesteld op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel o, ten 1°, Wet OB.

19. Eiseres heeft voorts gesteld dat het HOVO-onderwijs algemeen vormend is. Het is bedoeld voor kennis voor het leven om de autonomie, competentie en verantwoordelijkheid van ouderen te bevorderen. Onderwijs is goed voor de vorming van de mensen, ongeacht hun leeftijd. De kennis leidt tot wetenschappelijk gefundeerd inzicht in cultuur, geschiedenis en wetenschap. In bredere zin draagt HOVO bij aan cultuurbehoud, historisch bewustzijn en wetenschapsbehoud. Omdat de leerbehoefte van ouderen anders is dan van jongeren is vermenging van beide groepen niet wenselijk. De HOVO vertegenwoordigt een hoge educatieve waarde, aldus eiseres. Verweerder heeft naar aanleiding hiervan gesteld dat geen sprake is van algemeen vormend onderwijs. Het is niet gericht op jeugdigen. Met de cursussen wordt verder ook geen (vak)kennis en algemene vaardigheden bijgebracht met als doel volwaardig te kunnen functioneren in de maatschappij. Het opdoen van louter kennis is niet algemeen vormend, aldus verweerder.

20. De rechtbank oordeelt dat geen sprake is van algemeen vormend onderwijs als bedoeld in artikel 8, eerste lid, aanhef en onderdeel b, UB OB. Algemene vorming in dit verband betekent, zo begrijpt de rechtbank uit de Toelichting, een vorming gericht op verkrijging van kennis en vaardigheden met het oog op de ontwikkeling van een persoon binnen de maatschappij, doch niet direct gericht op het uitoefenen van een beroep. Voorbeelden van algemeen vormend onderwijs zijn vmbo, havo en vwo. De HOVO-cursussen zijn niet zozeer gericht op de ontwikkeling van een persoon binnen de maatschappij, als wel op de ontwikkeling van een persoon op zich, zo begrijpt de rechtbank uit de feiten. Zoals verweerder terecht heeft gesteld, is aannemelijk dat de HOVO-cursussen gericht zijn op ontwikkeling in de privésfeer. Dat de cursisten in algemene zin worden gevormd, maakt dit niet anders. Daarmee is namelijk geen sprake van algemeen vormend onderwijs als bedoeld in de voornoemde bepaling.

21. Gelet op het voorgaande is geen sprake van onderwijs als bedoeld in artikel 8, eerste lid, aanhef en onderdeel b, UB OB.

22. Voorts overweegt de rechtbank dat ook om andere reden geen sprake is van onderwijs als bedoeld in artikel 8, eerste lid, aanhef en onderdeel b, UB OB. Anders dan eiseres heeft gesteld hebben de cursussen een vrijetijds-karakter en dienen zij om vaardigheden in de persoonlijke levenssfeer te verwerven. Dit volgt uit de omstandigheden dat de cursisten bij het HOVO-onderwijs niet leerplichtig zijn, zij geen studiefinanciering ontvangen en zij de opleiding niet in werktijd of in opdracht van een werkgever volgen. Verder is ook relevant de doelgroep (ouder dan 50, en naar uit de stukken blijkt met veelal een beroepsmatige carrière achter de rug), het tijdstip waarop de cursussen worden gegeven (overdag), de onderwijsvisie van HOVO Nederland (niet beoogd is het verwerven van kennis en vaardigheden ten behoeve van een beroep, doch de algemene ontwikkeling), het zeer beperkte aantal verzoeken binnengekomen bij eiseres voor bewijzen van deelname aan de cursussen, het feit dat de cursussen niet als beroepsopleidingen kwalificeren en de aard van de cursussen. Ook wijst de rechtbank op het door eiseres ingebrachte marktonderzoek onder afnemers van de HOVO-cursussen. Daarbij kunnen cursisten aangeven om welke reden zij het HOVO-onderwijs zijn gaan volgen. Bijna alle keuzes (“zelfontplooiing, ontwikkeling eigen geestelijke en creatieve mogelijkheden”; “Achtergrondinformatie over actuele thema’s, goed geïnformeerd blijven”; “Inspiratie voor reizen, museumbezoek, concertbezoek of literatuuraanschaf”; “Verdieping in de zin van het bestaan of andere levensvragen”; “Vrijetijdsbesteding”; “De gerichtheid van HOVO op deelnemers vanaf vijftig”; “Sociale overwegingen, andere mensen ontmoeten”) die daarbij kunnen worden gemaakt, hebben alleen het karakter van vrijetijdsbesteding en de persoonlijke levenssfeer. Alleen de keuze “het opdoen van kennis” heeft niet noodzakelijkerwijs dat karakter, maar de overige omstandigheden wijzen er op dat de kennis wordt opgedaan voor in de privésfeer (zie ook overweging 20 hiervoor).

23. Eiseres doet voorts een beroep op de vrijstelling voor onderwijs in artikel 132, eerste lid, aanhef en onder i, BTW-richtlijn. Zij stelt dat, indien op grond van het nationale recht de vrijstelling niet van toepassing is, dit in strijd is met de BTW-richtlijn, aangezien het HOVO-onderwijs valt onder de onderwijsvrijstelling opgenomen in de BTW-richtlijn. In dit verband heeft zij aangevoerd dat een vrijetijdskarakter onvoldoende is, omdat sprake moet zijn van een louter recreatief karakter. Uit het marktonderzoek blijkt dat de cursisten de HOVO niet als louter recreatief ervaren en ook wordt de HOVO niet zo bedoeld door eiseres. Uit het arrest van het HvJ EU Haderer blijkt ook dat los van de intentie van de afnemer sprake is van onderwijs bij alle activiteiten waarin aan scholen of universiteiten les wordt gegeven ten einde de kennis en de vaardigheden van leerlingen of studenten te ontwikkelen, aldus eiseres. Verweerder heeft naar aanleiding daarvan gesteld dat de richtlijngever niet heeft bedoeld de HOVO-cursussen onder de vrijstelling te rangschikken. Er is geen sprake van onderwijs dat past binnen het onderwijsstelsel zoals het HvJ EU heeft bedoeld in het arrest Fahrschul-Akademie. Daarnaast heeft het HOVO-onderwijs een louter recreatief karakter, aldus verweerder.

24. De vrijstelling waarop eiseres zich beroept geldt voor activiteiten door een daartoe ingesteld publiekrechtelijke lichaam dan wel een andere organisatie die als lichaam met soortgelijke doeleinden is erkend. Niet in geschil is dat eiseres een dergelijke organisatie is. De vrijstelling ziet voorts op onderwijs aan kinderen of jongeren, school- of universitair onderwijs, beroepsopleiding of –herscholing, alsmede daarmee nauw samenhangende prestaties. Zeker is dat eiseres universitair onderwijs geeft. Het in het kader van HOVO-onderwijs aangeboden onderwijs heeft, zo volgt uit de feiten, een universitair niveau. Deze enkele omstandigheden op zich maken echter niet dat al het door eiseres gegeven onderwijs onder de vrijstelling is begrepen. Dit volgt reeds uit het voorbehoud dat het geen louter recreatief karakter mag hebben.

25. De rechtbank begrijpt uit de standpunten van partijen dat niet in geschil is dat het HOVO-onderwijs geen onderwijs vormt dat leidt tot een examen ter verkrijging van een kwalificatie of waardoor een opleiding kan worden verkregen met het oog op de uitoefening van een beroepsactiviteit. Gelet op de hiervoor aangehaalde jurisprudentie van het HvJ EU is alsdan vereist dat de HOVO-activiteiten door eiseres inhouden dat les wordt gegeven ten einde de kennis en de vaardigheden van de studenten te ontwikkelen. Hier op zich lijkt aan te worden voldaan. Uit de gedingstukken blijkt namelijk dat de HOVO-cursussen zijn bedoeld om kennis op te doen. Uit het arrest Fahrschul-Akademie blijkt echter dat de vrijstelling van toepassing is op een bepaald soort onderwijssysteem dat alle lidstaten gemeen hebben, ongeacht de eigen kenmerken van elk nationaal stelsel, en dat het begrip ‘school- of universitair onderwijs’ verwijst naar een geïntegreerd stelsel van overdracht van kennis en vaardigheden op het gebied van een brede en diverse reeks van onderwerpen, alsmede naar de verdieping en de ontwikkeling van die kennis en vaardigheden door de leerlingen en studenten naarmate zij vorderen en zich specialiseren binnen de verschillende niveaus van dit stelsel. Hieruit begrijpt de rechtbank dat het vrijgestelde onderwijs moet passen binnen en onderdeel moet uitmaken van het nationale onderwijsstelsel. Kenmerkend voor het HOVO-onderwijs is echter dat het niet binnen het reguliere universitaire onderwijs valt. Er is ook geen externe controle op de kwaliteit, zoals bij regulier onderwijs, zo heeft eiseres ter zitting erkend. HOVO-onderwijs is verder gericht op de ontwikkeling van cursisten binnen de privésfeer. Toepassing van de vrijstelling op het HOVO-onderwijs past dan ook niet binnen het algemene doel van de vrijstellingen, te weten het bevorderen van het algemene belang. Dat het HOVO-onderwijs zijdelings ook invloed heeft op het algemene belang omdat, zoals eiseres heeft gesteld, daarmee ook bijvoorbeeld het cultuurbehoud en de gezondheid van ouderen in algemene zin bevordert, maakt dit niet anders. Het is immers niet primair hiervoor bedoeld, maar gericht op de voordelen van de cursist persoonlijk. Gelet op dit alles, als ook de strikte uitleg van de vrijstellingsbepaling, oordeelt de rechtbank dat geen sprake is van het vereiste ‘school- of universitair onderwijs’.

26. Voorts overweegt de rechtbank dat, anders dan eiseres heeft gesteld, het HOVO-onderwijs een louter recreatief karakter heeft. In dit verband wijst de rechtbank op hetgeen hiervoor is overwogen in overweging 22 over het vrijetijds-karakter en het beogen van vaardigheden voor de persoonlijke levenssfeer. Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van een niet-louter recreatief karakter. Dat eiseres de cursussen ook aanbiedt in een maatschappelijk kader van vorming van ouderen en de algemene culturele ontwikkeling in de maatschappij, alsmede de cursussen een hoge educatieve waarde hebben, maakt dit niet anders. Voor de duiding van de prestatie zijn de bijkomende algemene voordelen van de cursussen voor de maatschappij in dit kader niet relevant; deze zijn ondergeschikt aan de reden dat de modale consument de cursussen afneemt.

27. Gelet op het voorgaande faalt het standpunt van eiseres dat het nationale recht een beperktere vrijstelling kent dan de BTW-richtlijn. Het HOVO-onderwijs valt ook niet onder de onderwijsvrijstelling opgenomen in de BTW-richtlijn waarop eiseres zich heeft beroepen. Opgemerkt wordt dat de vrijstelling in de nationale wet zoveel mogelijk richtlijnconform dient te worden uitgelegd. Dat betekent dat als zich een tegenstelling met de BTW-richtlijn zou hebben voorgedaan dit niet tot het buiten toepassing laten van de nationale wet hoeft te leiden.

Verlaagde tarief

28. Op grond van post b.14, letter d, van Tabel I bij de Wet OB, in samenhang met artikel 9, tweede lid, aanhef en onderdeel a, Wet OB, zijn aan het verlaagde tarief van (destijds) 6 percent onderworpen de prestaties bestaande in het verlenen van toegang tot muziekuitvoeringen en toneeluitvoeringen, daaronder begrepen opera’s, operettes, dansen, pantomimes, revues, musicals en cabarets, alsmede lezingen.

29. Op grond van artikel 98, BTW-richtlijn is het de lidstaten toegestaan een verlaagd tarief toe te passen op de in bijlage III bij de BTW-richtlijn vermelde categorieën goederen en diensten. Bijlage III vermeldt onder 7. het verlenen van toegang tot shows, schouwburgen, circussen, kermissen, amusementsparken, concerten, musea, dierentuinen, bioscopen, tentoonstellingen en soortgelijke culturele evenementen en voorzieningen. Post b.14 is (mede) ontleend aan categorie 7.

30. Naar vaste jurisprudentie van het HvJ EU betreft categorie 7 het verlenen van toegang tot verschillende daarin genoemde evenementen en voorzieningen op het gebied van cultuur en vermaak. Toepassing van een verlaagd btw-tarief is een aan de lidstaten toegekende mogelijkheid in afwijking van het beginsel volgens hetwelk het algemene tarief van toepassing is, zodat de bepalingen hierover strikt dienen te worden uitgelegd. Het HvJ EU heeft voorts bepaald dat begrippen genoemd in categorie 7 naar de gebruikelijke betekenis van deze woorden moet worden uitgelegd (vergelijk HvJ EU 18 maart 2010, ECLI:EU:C:2010:149, Erotic Center, punt 16). De vermelding in categorie 7 van bijlage III van “soortgelijke culturele evenementen en voorzieningen” moet naar het oordeel van de Hoge Raad – naar redelijkerwijs niet voor twijfel vatbaar is – aldus worden uitgelegd dat daaronder slechts die evenementen en voorzieningen zijn begrepen die in overwegende mate gelijkenis vertonen met de in dezelfde categorie specifiek aangeduide evenementen en voorzieningen (vergelijk Hoge Raad 12 augustus 2016, ECLI:NL:HR:2016:1866, r.o. 3.6.2).

31. De nationale wetgever heeft met de invoering van het verlaagde tarief voor lezingen beoogt het begrip “soortgelijke culturele evenementen en voorzieningen” te concretiseren (Kamerstukken II, 2000/2001, 27 431, nr. 3, p 30). Er moet met name worden gedacht aan literaire en wetenschappelijke lezingen, doch niet aan een seminar aangezien dat een meer omvattend karakter heeft en daarbij geen sprake is van “het verlenen van toegang” (Kamerstukken II, 2000/2001, 27 431, nr. 3, p 57).

32. Eiseres stelt dat sprake is van het verlenen van toegang tot wetenschappelijke lezingen, zodat tabelpost b-14 daarop van toepassing is. Dit volgt uit de parlementaire geschiedenis en de toelichting op tabelpost b-14, opgenomen in het Besluit van 22 december 2017, nr. 2017-16288, Stct. 2017, en de definitie in de Van Dale. De post geldt voor diverse vrijetijdsbestedingen, variërend van pure ontspanning tot evenementen die het volk pogen te verheffen. Met de HOVO wordt beoogd de ontwikkeling en beschaving van vijftigplussers op een hoger peil te brengen. Dat er soms van wordt uitgegaan dat een cursist voorbereid is, bijvoorbeeld door het lezen van aanbevolen literatuur, bewerkstelligt niet dat hier geen sprake zou zijn van toegangverlening. Ook is niet vereist dat sprake is van eenmalige lezingen. Verder kan de HOVO-cursus niet worden vergeleken met een seminar, want die richten zich op professionals in een bepaalde beroepsgroep, op zoek naar nieuwe ontwikkelingen in hun expertisegebied en contact met sectorgenoten, terwijl de HOVO-cursus niet is gericht op praktische toepasbaarheid maar op wetenschappelijke verdieping. Ten slotte stelt verweerder ten onrechte dat een toehoorder passief moet zijn bij lezingen. Ook bijvoorbeeld bij interactief theater zal het lage omzetbelastingtarief van toepassing zijn. De mogelijkheid om vragen te stellen of persoonlijke ervaringen te delen ontneemt de cursus niet het karakter van lezing, aldus eiseres.

33. Verweerder stelt dat een lezing zich kenmerkt door een op zichzelf staande éénmalige activiteit waarbij de rol van de toehoorder passief is. Er is geen éénmalige activiteit, gericht op het eenzijdig verstrekken van informatie. De hoorcolleges vertonen een vooropgezette samenhang. Het zijn intensieve cursussen gericht op overdracht van kennis, gericht op interactie en discussie. Van de cursisten bij de HOVO wordt verwacht dat zij in enige mate zijn voorbereid, daartoe worden zij aangespoord en ook is veelal sprake van studiebelasting buiten de colleges om. De duur van een college is ook langer dan bij een lezing gebruikelijk is, aldus verweerder.

34. De bewijslast dat het verlaagde tarief van toepassing is, rust op eiseres. Naar het oordeel van de rechtbank is eiseres hier niet in geslaagd. Ter toelichting dient het volgende.

35. Niet in geschil is dat is voldaan aan de eis dat toegang wordt verleend door eiseres. De activiteiten waartoe zij toegang verleent, zijn naar het oordeel van de rechtbank echter geen lezingen. Daarbij is van belang dat het begrip lezing naar het spraakgebruik moet worden uitgelegd. De cursussen bestaan verder uit meerdere bijeenkomsten. Dit op zich behoeft niet aan toepassing van de vrijstelling in de weg te staan. Indien sprake is van het toegang verlenen tot een reeks van bijeenkomsten die elk als lezing kan worden aangemerkt, is het verlaagde tarief op de vergoedingen ter zake van toepassing. Verder wordt, net als bij lezingen, bij de cursus-bijeenkomsten telkens de gelegenheid geboden tot het stellen van vragen of voeren van een discussie. Echter, de bijeenkomsten hebben een ander karakter dan een lezing (of reeks daarvan). Zoals uit het voorgaande blijkt, zijn de bijeenkomsten namelijk telkens primair gericht op de overdracht van kennis. In dat kader is relevant dat bij de cursussen veelal literatuur en zelfstudie wordt aanbevolen, een syllabus of ander materiaal ter beschikking wordt gesteld en soms, indien gewenst, ook een toets kan worden afgelegd. Dit is niet zo bij een lezing. Daaruit, alsmede nu het verlaagde tarief strikt moet worden toegepast, volgt dat geen sprake is van een met een of meerdere lezingen vergelijkbaar cultureel evenement.

36. De rechtbank merkt nog twee zaken op. Ten eerste volgt uit de studiegids voor het najaar 2016 dat een aantal van de HOVO-cursussen die eiseres aanbiedt geen uren zelfstudie kent en geen aanbevolen literatuur, doch slechts bestaan uit hoorcolleges zonder dat daarbij expliciet is aangegeven dat de gelegenheid bestaat tot het stellen van vragen. Niet uitgesloten is dat in zoverre wel sprake is van lezingen. Eiseres heeft echter aangegeven geen onderscheid te willen maken per cursus. Over het geheel genomen geldt naar het oordeel van de rechtbank het hiervoor overwogene, namelijk dat bij HOVO-onderwijs geen sprake is van lezingen. Ten tweede wordt volgens voornoemde studiegids een “winterlezing” gegeven. In zoverre is, zo heeft verweerder ook niet bestreden, wel sprake van een lezing ter zake waarvan de vergoeding belast is tegen het verlaagde tarief. In de periode in geding zijn echter geen vergoedingen daarvoor begrepen in de aangegeven omzet.

Conclusie

37. Gelet op het voorgaande heeft eiseres geen recht op teruggaaf van de op aangifte voldane omzetbelasting. Het beroep is gegrond [het Hof leest: ongegrond].”

Het Hof vindt aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten op de voet van artikel 8:75 van de Awb in verbinding met artikel 8:108 van die wet. Nu belanghebbende zelf het hoger beroepschrift heeft ingediend stelt het Hof de vergoeding overeenkomstig het tarief van het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 748 (= 1 punt voor het verschijnen ter zitting van het Hof x € 748 x 1 (wegingsfactor)).

Het Hof:

- vernietigt de uitspraak van de rechtbank, behoudens de beslissingen inzake de vergoeding van immateriële schade en griffierecht;

- verklaart het beroep gegrond;

- vernietigt de uitspraak op bezwaar;

- verleent teruggaaf van een bedrag van € 78.834,20 aan omzetbelasting;

- veroordeelt de inspecteur in de kosten van belanghebbende tot een bedrag van € 748;

- gelast de inspecteur aan belanghebbende het voor de behandeling van het hoger beroep betaalde griffierecht ad € 532 te vergoeden.

De uitspraak is gedaan door mrs. C.J. Hummel, voorzitter, B.A. van Brummelen en W.M.C. Schipper, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn, als griffier. De beslissing is op 7 december 2021 in het openbaar uitgesproken.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Toelichting rechtsmiddelverwijzing

Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend.

Digitaal procederen

Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl.

Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen.

Per post procederen

Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.