Hof Arnhem-Leeuwarden, 21-04-2020, nr. 19/00243

De Inspecteur heeft aan belanghebbende ter zake van schenkingen in 2013 een navorderingsaanslag in de schenkbelasting opgelegd naar een belaste verkrijging van € 216.241 (hierna: de navorderingsaanslag).

Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur het tegen de navorderingsaanslag gemaakte bezwaar afgewezen.

Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de navorderingsaanslag vernietigd, de Inspecteur veroordeeld in de door belanghebbende in bezwaar en beroep gemaakte proceskosten tot een bedrag van € 1.024 en de Inspecteur gelast het betaalde griffierecht van € 46 aan belanghebbende te vergoeden.

De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. De Inspecteur heeft bij brief van 9 juli 2019, bij het Hof ingekomen op 11 juli 2019, een conclusie van repliek ingediend. Belanghebbende heeft bij brief van 7 augustus 2019, bij het Hof ingekomen op 12 augustus 2019, een conclusie van dupliek ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 maart 2020. Daarbij zijn verschenen en gehoord: namens de Inspecteur mr. [A] en mr. [B] en namens belanghebbende haar gemachtigde mr. [C] . De Inspecteur heeft ter zitting een pleitnota overgelegd.

Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.

De Inspecteur heeft op 5 maart 2014 een aangifte schenkbelasting 2013 ontvangen. In de aangifte is vermeld dat de heer [D] , de vader van belanghebbende, in 2013 een bedrag van in totaal € 218.000 vrij van recht heeft geschonken aan belanghebbende. In de aangifte is verzocht om toepassing van de tijdelijke verruiming van de vrijstelling voor de schenkbelasting tot maximaal € 100.000. Bij brief van 15 augustus 2014 heeft de Inspecteur belanghebbende verzocht aanvullende informatie te verschaffen. Bij brief van 1 september 2014 is vermeld dat de heer [D] in 2013 ieder kind – naast belanghebbende ook haar twee zussen – in totaal € 218.000 heeft geschonken, namelijk € 118.000 op 22 juli 2013 en € 100.000 op 16 december 2013. Tevens is aangegeven dat een beroep op de tijdelijk verruimde vrijstelling wordt gedaan voor de schenkingen van 16 december 2013.

Met dagtekening 25 november 2014 is de aanslag schenkbelasting opgelegd op grond van een aangegeven waarde van € 218.000. De belaste verkrijging bedraagt € 132.717, waarbij rekening is gehouden met een vrijstelling van € 100.000.

Bij brief van 30 maart 2016 heeft de Inspecteur belanghebbende verzocht aan te geven hoe het geschonken bedrag van € 100.000 is besteed. Naar aanleiding daarvan heeft belanghebbende 11 kopieën van facturen overgelegd:

Bij brief van 28 september 2016 heeft de Inspecteur belanghebbende medegedeeld dat alleen de facturen die na de schenkingsdatum van 16 december 2013 zijn betaald vallen onder de regeling van de tijdelijk verruimde vrijstelling. Dit zijn de facturen i) tot en met k) van in totaal (afgerond) € 28.040. Met betrekking tot de facturen ter grootte van in totaal € 79.332,71, die zijn betaald vóór de schenkingsdatum, is volgens de Inspecteur niet voldaan aan de voorwaarden om in aanmerking te komen voor de tijdelijk verruimde vrijstelling van schenkbelasting. De Inspecteur heeft daarom de onderhavige navorderingsaanslag opgelegd, als volgt berekend:

Schenkingen € 218.000

Af: Eenmalig verruimde vrijstelling € - 28.040

Af: Jaarlijkse vrijstelling € - 5.141

Belastbare schenking € 184.819

De hierover berekende schenkbelasting is € 31.422.

De totale verkrijging is derhalve vastgesteld op (€ 218.000 + € 31.422 =) € 249.422. Dit resulteert, na aftrek van de eenmalig verruimde en de jaarlijkse vrijstelling, in een belaste verkrijging van € 216.241.

De Rechtbank heeft het volgende overwogen en beslist.

“6. In artikel 28 van de Successiewet 1956 is bepaald dat schenkingen van ouders aan hun kinderen gedurende een kalenderjaar als één schenking worden aangemerkt.

7. In artikel 33 van de Successiewet 1956 is bepaald dat een eenmalige vrijstelling voor schenkbelasting geldt voor kinderen als de schenking van de ouders is bedoeld voor de aanschaf van een eigen woning of voor het verbeteren of onderhoud van de eigen woning. Deze vrijstelling bedraagt ten hoogste € 51.407 en geldt alleen voor kinderen tussen 18 en 40 jaar (artikel 33, aanhef en onder 5°, van de Successiewet 1956; tekst 2013). Dat de eenmalige vrijstelling ook geldt voor de kosten voor verbetering of onderhoud van de woning is ingevoerd met de Fiscale verzamelwet 2010. Over deze uitbreiding wordt in de memorie van toelichting bij de Fiscale verzamelwet 2010 nog het volgende toegelicht:

"De strekking van de toezegging en de wijziging is te bewerkstellingen dat de in artikel 33, onder 5°, van de Successiewet 1956 opgenomen voor één kalenderjaar tot een bedrag van € 50 000 verhoogde vrijstelling, ook van toepassing wordt voor schenkingen ter dekking van kosten voor verbetering of onderhoud van een eigen woning, afkoop van een recht van erfpacht, opstal, of beklemming en een aflossing van de eigenwoningschuld."

(TK 2009-2010,32 401, nr. 3)

8. In het Belastingplan 2014 is de eenmalige vrijstelling tijdelijk verruimd in een toegevoegd artikel 33a van de Successiewet 1956. In de memorie van toelichting staat daarover het volgende:

"De eenmalig verhoogde vrijstelling in de schenkbelasting voor schenkingen van ouders aan kinderen tussen de 18 en 40 jaar voor schenkingen die verband houden met de eigen woning wordt op grond van het aanvullend pakket verruimd. In de Successiewet 1956 is een eenmalig verhoogde vrijstelling van € 51.407 opgenomen voor schenkingen van ouders aan kinderen tussen 18 en 40 jaar, mits de schenking verband houdt met de verwerving of verbouwing van een eigen woning, de afkoop van rechten van erfpacht, opstal of beklemming met betrekking tot die woning dan wel voor de aflossing van de eigenwoningschuld van het kind. In de eerste plaats wordt de hoogte van de vrijstelling tijdelijk (namelijk van 1 oktober 2013 tot 1 januari 2015) verruimd van het huidige bedrag van de vrijstelling van € 51.407 tot € 100.000. Voorts, vervalt eveneens tijdelijk (voor dezelfde periode) de beperking dat de schenking moet zijn gedaan van een ouder aan een kind tussen 18 en 40 jaar. Dit betekent dat vin 1 oktober 2013 tot 1 januari 2015 iedereen van een familielid of van een derde vrij van schenkbelasting een schenking mag ontvangen van maximaal € 100.000, mits deze wordt aangewend voor de eigen woning."

(TK 2013-2014,33 752, nr. 3).

9. Vooruitlopend op deze wetgeving is op 2 oktober 2013 het besluit van 16 september 2013 over de tijdelijke eenmalige verruimde vrijstelling voor de schenking voor de eigen woning (BLKB 2013/1699M; besluit) gepubliceerd. Daarin staat onder meer het volgende:

"Daarnaast wordt de vrijstelling voor de periode van 1 oktober 2013 tot en met 31 december 2013 verruimd. Voor deze periode wordt het bedrag van de vrijstelling verhoogd tot € 100.000 voor schenkingen voor de eigen woning en geldt niet de beperking dat het moet gaan om een schenking van een ouder aan een kind tussen 18 en 40 jaar.

(...)

3. Goedkeuring voor verruiming vrijstelling schenkbelasting voor de eigen woning (…)

De goedkeuring geldt onder de volgende voorwaarden:

- De schenking betreft een schenking voor de eigen woning in de periode 1 oktober 2013 tot en met 31 december 2013.

- In de aangifte schenkbelasting wordt een beroep op deze verruimde vrijstelling gedaan.

- De voorwaarden van artikel 5 van de Uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting zijn van overeenkomstige toepassing.

(…)"

10. In artikel 5 van de Uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting (tekst 2013) staan, voor zover in deze zaak van belang, twee voorwaarden voor de vrijstelling ter zake van de kosten voor verbetering of onderhoud van de woning. De eerste voorwaarde is dat de schenking is gedaan onder de ontbindende voorwaarde dat de schenking vervalt voor zover het geschonken bedrag niet in het jaar van schenking of de daarop volgende twee kalenderjaren wordt besteed aan verbetering of onderhoud van de woning (artikel 5, onder a, onder 2). De tweede voorwaarde is dat desgevraagd met schriftelijke bescheiden wordt aangetoond dat het bedrag van de schenking daadwerkelijk door de schenker is betaald en door de begunstigde is aangewend voor onderhoud en verbetering van de eigen woning (artikel 5, onder b).

11. Eiseres heeft gesteld dat de schenking is gebruikt voor de verbouwing van de eigen woning. In verband met planningsproblemen bij de aannemer is er in overleg voor gekozen om de verbouwing al in 2013 te laten plaatsvinden in plaats van in 2014. Volgens eiseres zijn de termijnbetalingen niet meer dan voorschotten en zijn er vóór de schenkingsdatum geen bedragen voor de verbouwing definitief uit haar vermogen gegaan. Subsidiair stelt eiseres dat het feit dat de verbouwing al was ingezet en de eerste termijnen door haar zelf al waren betaald, niet afdoet aan de intentie van haar en haar ouders bij de schenking, namelijk het betalen voor de verbouwing.

12. Volgens de Inspecteur kan de vrijstelling alleen worden toegepast als de betalingen voor de verbouwing zijn gedaan na de datum van schenking. Het kan niet zo zijn dat de betalingen al uit het eigen vermogen van eiseres zijn gedaan en dat met de schenking het eigen vermogen van eiseres weer wordt aangevuld. Er moet volgens de Inspecteur een volgtijdelijk verband zijn, omdat er anders geen oorzakelijk verband is tussen de schenking en de betalingen voor de verbetering van de eigen woning. Daarom kan een gedeelte van de verbouwing van € 79.332,71 niet met de schenking zijn betaald. Er zijn verder ook geen stukken overgelegd waaruit het planningsprobleem van de aannemer blijkt en er is niet aangetoond dat de schenking eerder is toegezegd.

13. De rechtbank is van oordeel dat in dit geval is voldaan aan de voorwaarden voor de toepassing van de tijdelijke verruimde eenmalige vrijstelling, voor zover het betreft de periode vanaf 1 oktober 2013.

14. Uit het besluit en artikel 5 van de Uitvoeringsregeling volgt dat de voorwaarden voor de vrijstelling in de periode tussen 1 oktober 2013 en 1 januari 2014 de volgende waren:

( a) de schenking vindt plaats tussen 1 oktober 2013 en 1 januari 2014;

( b) de schenking is gedaan onder de ontbindende voorwaarde dat deze wordt besteed aan

verbetering en onderhoud van de eigen woning;

( c) de betaling van de schenking en de aanwending van de schenking voor de eigen woning

moet met schriftelijke bescheiden kunnen worden aangetoond.

15. Dat aan de voorwaarden (a) en (b) is voldaan, is tussen partijen niet in geschil. Anders dan de Inspecteur heeft gesteld, volgt uit de voorwaarden niet de verplichting dat de aanwending van de schenking voor de eigen woning in de tijd moet volgen op (de betaling van) de schenking. Dit zou naar het oordeel van de rechtbank ook botsen met de systematiek van de heffing van het schenkingsrecht. Uit artikel 28 van de Successiewet 1956 volgt namelijk dat de aanslag wordt berekend naar het totaal van alle schenkingen door ouders aan hun kind in het betreffende kalenderjaar. Van die totale grondslag worden vervolgens de vrijstellingen waarvoor de begunstigde in aanmerking komt afgetrokken. De datum van de schenking is in dit geval uitsluitend van belang omdat dat een voorwaarde voor de toepasselijkheid van de vrijstelling is (voorwaarde (a)). Dat wil echter nog niet zeggen dat de datum van de schenking ook relevant is voor de beoordeling of is voldaan aan voorwaarde (c). In voorwaarde (c) gaat het uitsluitend om de vraag of de betaling van de schenking kan worden aangetoond en de betaling van de kosten voor de eigen woning kan worden aangetoond. Daarin wordt verder geen volgtijdelijk verband voorgeschreven tussen die betalingen. Dat volgt ook niet dwingend uit de frase dat de schenking is "aangewend" voor de kosten van verbetering van de eigen woning in de Uitvoeringsregeling. En dat geldt ook voor de frases dat de schenking wordt gebruikt ter "dekking" van deze kosten (vergelijk de memorie van toelichting bij de verruiming van de eenmalige vrijstelling in de Fiscale verzamelwet 2010), of dat de schenking moet "verband houden met" die kosten (vergelijk de memorie van toelichting bij het Belastingplan 2014). Dat kan ook gaan om kosten die al zijn gemaakt.

16. In het besluit is een beperkte terugwerkende kracht verleend. Dit heeft volgens de rechtbank tot gevolg dat feiten en omstandigheden van vóór 1 oktober 2013 geen rol kunnen spelen bij de beoordeling van de vraag of aan de voorwaarden van de tijdelijke vrijstelling is voldaan. Voor het onderhavige geval maakt dat echter geen verschil, omdat de facturen van ná 1 oktober 2013 optellen tot een bedrag van € 103.007,06.

17. De conclusie moet daarom zijn dat het beroep gegrond is. De uitspraak op bezwaar

wordt vernietigd en ook de navorderingsaanslag schenkbelasting dient te worden vernietigd.”

In geschil is of de navorderingsaanslag terecht is opgelegd. Het gaat daarbij om de vraag of ten aanzien van het geschonken bedrag van € 100.000 aan de voorwaarden voor de tijdelijk verruimde (eenmalige) vrijstelling van schenkbelasting ten behoeve van de eigen woning is voldaan. In het bijzonder gaat het om de vraag of de geschonken gelden betrekking kunnen hebben op verbouwingskosten die al vóór de schenking zijn betaald.

Voor hetgeen partijen ter ondersteuning van hun standpunt hebben aangevoerd, verwijst het Hof naar de gedingstukken en het proces-verbaal van de zitting.

De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot bevestiging van de uitspraak op bezwaar.

Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Toepassing tijdelijk verruimde (eenmalige) vrijstelling voor schenkbelasting

In de aangifte is voor een schenking op 16 december 2013 een beroep gedaan op de tijdelijk verruimde vrijstelling van (maximaal) € 100.000. Deze vrijstelling is – kort gezegd – van toepassing als het een schenking betreft voor de eigen woning in de periode 1 oktober 2013 tot en met 31 december 2013, in de aangifte een beroep wordt gedaan op de verruimde vrijstelling en wordt voldaan aan de voorwaarden van artikel 5 van de Uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting (hierna: de Uitvoeringsregeling).

Artikel 5 van de Uitvoeringsregeling (tekst 2013) bepaalt – voor zover van belang – dat de vrijstelling als bedoeld in artikel 33, onder 5° en 6° van de Successiewet 1956 ter zake van de kosten voor verbetering of onderhoud van de eigen woning slechts wordt verleend indien:

De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat sprake moet zijn van een volgtijdig verband tussen de schenking en de aanwending daarvan in die zin dat de aanwending van de schenking in de tijd moet volgen op (de betaling van) de schenking. Hij heeft daartoe aangevoerd dat een schenking pas kan worden aangewend op het moment dat men daarover kan beschikken en dat daarvan geen sprake is voor de facturen die vóór 16 december 2013 zijn betaald. De Inspecteur wijst er tevens op dat de schenkbelasting een tijdstipbelasting is en dat het ten aanzien van kosten voor verbetering en onderhoud van de eigen woning gaat om een schenking onder een ontbindende voorwaarde. Aangezien op het moment van de schenking de verbouwing al deels had plaatsgevonden en was betaald, lijkt het er volgens de Inspecteur op dat de vader aan dat deel van de schenking niet de vereiste ontbindende voorwaarde heeft verbonden, zodat voor dit deel de tijdelijk verruimde vrijstelling niet van toepassing is. Tot slot heeft de Inspecteur gesteld dat er onvoldoende verband is tussen de verbouwing van de eigen woning en de latere schenking.

Belanghebbende heeft aangevoerd de schenking volledig te hebben aangewend voor de verbouwing van haar eigen woning. Uit de door haar overgelegde facturen blijkt dat belanghebbende een bedrag van in totaal € 4.364,95 heeft betaald op facturen over de periode van december 2012 tot en met september 2013, een bedrag van in totaal € 74.967,76 op facturen over de periode oktober 2013 en november 2013 en een bedrag van in totaal € 28.039,40 op facturen over de periode van december 2013 tot en met januari 2014. Laatstgenoemd bedrag van € 28.039,40 is betaald na 16 december 2013. De overige facturen zijn betaald vóór 16 december 2013.

Het Hof overweegt als volgt. De enkele omstandigheid dat een begiftigde uitgaven voor verbetering of onderhoud van de eigen woning aanvankelijk financiert uit eigen middelen of een daartoe aangegane lening en pas nadien de schenking ontvangt, zodat de uitgaven ter zake van de verbetering of het onderhoud niet van meet af aan zijn voldaan uit de geschonken gelden, behoeft niet in de weg te staan aan de toepassing van de (tijdelijke verruiming van de) eenmalig verhoogde vrijstelling voor de schenkbelasting voor schenkingen die verband houden met de eigen woning.1.Het Hof is van oordeel dat de vrijstelling kan worden toegepast indien de begiftigde aannemelijk maakt dat hij al ten tijde van het voldoen van de kosten van verbetering of onderhoud het oogmerk had om die kosten te financieren uit de schenking en de schenking ook daadwerkelijk door de schenker is betaald ter uitvoering van dit oogmerk.

Uit de door de Inspecteur ingebrachte stukken is op te maken dat op 1 juli 2013 het eerste contact tussen belanghebbende en de aannemer heeft plaatsgevonden, belanghebbende op 4 september 2013 een offerte voor de verbouwing heeft ontvangen, belanghebbende op 19 september 2013 de opdrachtbevestiging heeft ondertekend en de verbouwingswerkzaamheden op 19 oktober 2013 zijn aangevangen. Belanghebbende heeft gesteld dat zij de verbouwing pas heeft laten doorgaan na overleg met haar (thans overleden) vader, waarbij hij aangaf “dat het financieel wel goed zou komen”. Met die enkele stelling heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat op het moment van ondertekening van de opdrachtbevestiging redelijkerwijs te verwachten was dat zij met het oog op die verbouwingskosten de schenking van € 100.000 zou ontvangen. Dit wordt niet anders in het licht van de schenkingstraditie die eruit bestond dat de ouders jaarlijks een aanzienlijk bedrag aan de kinderen schonken. Er was in juli 2013 immers al € 118.000 – het maximum van de eerste schijf – aan ieder kind geschonken. De stelling dat de verbouwing aanvankelijk voor het voorjaar 2014 stond gepland en op verzoek van de aannemer naar het najaar 2013 is gehaald, geeft als zodanig geen aanwijzing voor het vereiste verband tussen de schenking en de verbouwing. Nog daargelaten dat uit de e-mail van 4 augustus 2019, gevoegd bij de conclusie van dupliek, niet meer blijkt dan dat de verwachting was dat de verbouwing begin 2014 zou worden afgerond en niet dat de verbouwing niet eerder dan begin januari 2014 zou starten. Ook de stelling van belanghebbende dat zij nooit tot een verbouwing zou hebben besloten als haar ouders dit niet zouden financieren, is niet althans onvoldoende aannemelijk geworden. Uit de omstandigheid dat belanghebbende een aanzienlijke rekening-courantschuld had bij de B.V. blijkt nog niet dat er – ook overigens – geen middelen waren om de verbouwing te bekostigen.

Tot slot heeft belanghebbende nog gesteld dat in civielrechtelijke zin is betaald bij de oplevering in 2014, zodat de kosten van de verbouwing na de schenking zijn voldaan. Belanghebbende heeft daartoe aangevoerd dat pas op het moment van oplevering de definitieve verplichting is ontstaan tot voldoening van de tegenprestatie. Dit betoog faalt. Belanghebbende miskent met haar stelling dat met de voldoening van de termijnbetalingen bevrijdend is betaald op de hoofdsom.

Slotsom

Op grond van hetgeen hiervoor is overwogen vindt de tijdelijke verruiming van de eenmalige vrijstelling van schenkbelasting tot een bedrag van € 100.000 geen toepassing op de reeds betaalde verbouwingskosten vóór 16 december 2013. Het hoger beroep van de Inspecteur is gegrond.

Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten van een van partijen.

Aangezien de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, wordt van de Inspecteur geen griffierecht geheven.

Beslissing

Het Hof:

Deze uitspraak is gedaan door mr. I. Obbink-Reijngoud, voorzitter, mr. B.F.A. van Huijgevoort en mr. R.C.H.M. Lips, in tegenwoordigheid van mr. E.D. Postema als griffier.

De beslissing is op 21 april 2020 in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter is verhinderd de uitspraak te ondertekenen. In verband daarmee is de uitspraak ondertekend door mr. Lips.

(E.D. Postema) (R.C.H.M. Lips)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 21 april 2020.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie stellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.